10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Rozliczenie długoterminowych robót budowlanych
Jednostki zobowiązane są wyceniać niezakończone usługi budowlane objęte długoter-
Oszacowane koszty współmierne do przychodów z poz. 7:
8.
minowymi kontraktami (tj. o okresie realizacji dłuższym niż 6 miesięcy) według zasad
(110.000 zÅ‚ × 30%) = 33.000 zÅ‚
określonych w art. 34a, 34c i 34d ustawy o rachunkowości.
9. Księgowy wynik na sprzedaży (7 8) = 12.000 zł
Przychody z wykonania niezakończonej usługi budowlanej objętej umową, wykonanej
Koszty podatkowe:
na dzień bilansowy w istotnym stopniu, ustala się na dzień bilansowy proporcjonalnie do
a) rzeczywiste poniesione koszty: 30.000 zł
stopnia zaawansowania usługi, pod warunkiem, że stopień ten, jak również przewidywane 10. b) wartość produkcji w toku  według wyceny służb technicznych: 4.000 zł
c) koszty uzyskania przychodów (a  b):
całkowite koszty wykonania usługi za cały czas jej realizacji, można ustalić w sposób wia-
(30.000 zł  4.000 zł) = 26.000 zł
rygodny. Wynika to z art. 34a ust. 1 ustawy o rachunkowości. Stopień zaawansowania robót
Bieżący podatek dochodowy:
można ustalać według metody wybranej przez jednostkę spośród wymienionych w art. 34a
a) przychody według faktur VAT: 40.000 zł (poz. 4)
ust. 2 ustawy o rachunkowości, np. na podstawie obmiaru wykonanych prac.
11. b) koszty uzyskania przychodów: 26.000 zł (poz. 10c)
Przychody z długoterminowych umów budowlanych ujmuje się w trakcie roku ob-
c) dochód do opodatkowania (a  b): 14.000 zł
rotowego na koncie 70-0  Sprzedaż produktów na podstawie wystawionych faktur za
d) podatek dochodowy: (14.000 zł x 19%) = 2.660 zł
częściowo wykonane roboty. Na dzień bilansowy oszacowuje się wartość przychodu
Odroczony podatek dochodowy:
proporcjonalnie do stopnia zaawansowania robót. Gdy wartość oszacowanego przychodu
a) pozostałe rozliczenia międzyokresowe:
różni się od wartości przychodu ujętego na koncie 70-0, to w takim przypadku powstałą
 wartość księgowa należności: 5.000 zł (45.000 zł  40.000 zł)
różnicę ujmuje się, na podstawie dowodu  Polecenia księgowania  PK , na zwiększenie  wartość podatkowa: 0 zł
 różnica przejściowa dodatnia: 5.000 zł x 19% = 950 zł
lub zmniejszenie przychodów ze sprzedaży produktów, zapisem:
12. (rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego)
a) nadwyżka przychodów oszacowanych nad kwotą przychodów zafakturowanych
b) bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów:
 Wn konto 65  Pozostałe rozliczenia międzyokresowe ,
 wartość księgowa kosztów: 3.000 zł (33.000 zł  30.000 zł)
 Ma konto 70-0  Sprzedaż produktów ,
 wartość podatkowa: ( ) 4.000 zł
b) nadwyżka przychodów objętych fakturami częściowymi nad kwotą oszacowanych
 różnica przejściowa ujemna: 7.000 zł x 19% = 1.330 zł
przychodów (aktywa z tytułu odroczonego podatku)
 Wn konto 70-0  Sprzedaż produktów ,
 Ma konto 84  Rozliczenia międzyokresowe przychodów . Dekretacja
W następnym roku obrotowym, tj. pod datą 1 stycznia, przenosi się różnicę między war-
Konto
Opis operacji Kwota
tością oszacowanego przychodu a kwotą wynikającą z wystawionych faktur częściowych
Wn Ma
z powrotem na konto 70-0, zapisem odwrotnym, tj.:
1. Faktury VAT  dla uproszczenia w Å‚Ä…cznej kwocie:
 Wn konto 70-0  Sprzedaż produktów ,
a) wartość brutto 48.800 zł 20
 Ma konto 65  Pozostałe rozliczenia międzyokresowe
b) podatek należny VAT 8.800 zł 22-1
lub
c) wartość netto 40.000 zł 70-00
 Wn konto 84  Rozliczenia międzyokresowe przychodów ,
2. Nadwyżka przychodów oszacowanych nad przychodami zafak-
 Ma konto 70-0  Sprzedaż produktów .
turowanymi: (45.000 zł  40.000 zł) = 5.000 zł 65-1 70-09
Dla celów podatkowych jednostka uwzględnia tylko przychody udokumentowane fak-
3. Rzeczywiste koszty poniesione w 2009 r.: 30.000 zł 58 50-1
turami VAT. Oszacowane kwoty (zwiększające bądz
zmniejszajÄ…ce przychody) ujmuje siÄ™
4. Koszty w proporcji do stopnia zaawansowania robót:
w ewidencji analitycznej prowadzonej do konta 70-0 na odrębnym koncie jako niestanowiące
a) rzeczywiste koszty wytworzenia  KUP 26.000 zł 70-11
przychodów podatkowych (NPP).
b) rzeczywiste koszty wytworzenia  NKUP (wartość produkcji
W sytuacji gdy przychody są ustalane odpowiednio do stopnia zaawansowania nie- w toku dla celów podatkowych) 4.000 zł 70-19
c) nadwyżka kosztów oszacowanych nad kosztami rzeczywistymi
zakończonej umowy (drogą obmiaru robót), to koszty wpływające na wynik finansowy
 NKUP (33.000 zł  30.000 zł) = 3.000 zł 70-19
ustala siÄ™ w takiej samej proporcji, w jakiej pozostajÄ… oszacowane przychody w stosunku
d) razem 33.000 zł 58
do całkowitego przychodu z budowy. Oszacowane koszty dotyczące bieżącego roku (po
5. Przeksięgowanie salda konta 58: 3.000 zł 58 64
odliczeniu kosztów zarachowanych w poprzednich okresach sprawozdawczych) w jednostce
6. Bieżący podatek dochodowy: 2.660 zł 87-1 22-4
stosującej konto 58  Rozliczenie kosztów działalności ujmuje się zapisem:
7. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 950 zł 87-2 83
 Wn konto 70-1  Koszt sprzedanych produktów ,
 Ma konto 58  Rozliczenie kosztów działalności . 8. Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 1.330 zł 65-2 87-2
Oszacowane koszty wykonania niezakończonych robót budowlanych (współmierne do
przychodów ustalonych w proporcji do stopnia zaawansowania umowy) mogą różnić się od Księgowania
rzeczywiście poniesionych kosztów. Na koncie 58 powstanie wówczas różnica, którą zalicza
Konto 22-4  Rozrachunki
się do rozliczeń międzyokresowych (art. 34c ust. 2 ustawy o rachunkowości) i odnosi się
publicznoprawne (w anali-
na konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów jako czynne lub bierne rozliczenia
Konto 20  Rozrachunki Konto 22-1  Rozrachunki tyce: Rozrachunki z urzędem
międzyokresowe kosztów, zapisem: z odbiorcami z tytułu VAT należnego skarbowym z tytułu pdop)
 Wn/Ma konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów , 1a) 48.800 8.800 (1b 2.660 (6
 Ma/Wn konto 58  Rozliczenie kosztów działalności .
Konto 64  Rozliczenie
Rezerwy na przyszłe koszty nie są uwzględniane w rachunku podatkowym. Kwoty ujęte
Konto 50-1 międzyokresowe kosztów
na koncie 70-1 w części przewyższającej rzeczywiste koszty wytworzenia sprzedanych robót
 Koszty działalności Konto 58  Rozliczenie (w analityce: Bierne rozlicze-
wskazane jest ujmować w ewidencji analitycznej prowadzonej do konta 70-1 na odrębnym
podstawowej-budowlanej kosztów działalności nia międzyokresowe kosztów)
koncie jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP).
S.p.) 30.000 30.000 (3 3) 30.000 33.000 (4d 3.000 (5
W rozliczeniu podatku dochodowego nie uwzględnia się wartości robót wykonanych, lecz
5) 3.000
niezafakturowanych zleceniodawcy. Ta część kosztów stanowić będzie dla celów podatku
Konto 65-1  Pozostałe Konto 65-2  Pozostałe
dochodowego produkcję w toku. Jej wartość, wycenioną według kosztu wytworzenia i po-
rozliczenia międzyokresowe rozliczenia międzyokresowe
twierdzoną inwentaryzacją, ujmuje się na odrębnym koncie analitycznym prowadzonym
(w analityce: Należności (w analityce: Aktywa
do konta 70-1, przeznaczonym do ewidencji kosztów niestanowiących kosztów uzyskania
z tytułu wykonanych robót z tytułu odroczonego Konto 70-00
przychodów (NKUP).
budowlanych) podatku dochodowego)  Sprzedaż produktów
2) 5.000 8) 1.330 40.000 (1c
Przykład
Założenia
1. Spółka z o.o. sporządza porównawczy rachunek zysków i strat. Konto 70-09 Konto 70-11  Koszt sprze-
2. Spółka zawarła w 2009 r. umowę na wykonanie usługi budowlanej w okresie od wrześ-  Sprzedaż produktów danych produktów (w ana- Konto 70-19  Koszt
(w analityce: Przychody lityce: Rzeczywiste koszty sprzedanych produktów
nia 2009 r. do sierpnia 2010 r. (12 miesięcy).
oszacowane  NPP) wytworzenia  KUP) (w analityce: Koszty NKUP)
3. Planowana cena stała (ryczałt) za wykonanie robót budowlanych wynosi 150.000 zł
5.000 (2 4a) 26.000 4b) 4.000
(netto), natomiast planowane koszty wynoszą 110.000 zł (netto).
4c) 3.000
4. Na dzień 31 grudnia 2009 r. budżet przychodów oraz budżet kosztów nie uległ zmia-
nie.
Konto 87-1  Podatek
5. Spółka ustala stopień zaawansowania drogą technicznego obmiaru wykonanych
dochodowy i inne Konto 87-2  Podatek
prac. obowiązkowe obciążenia dochodowy i inne
6. Na dzień 31.12.2009 r. stopień zaawansowania niezakończonej umowy, w stosunku Konto 83  Rezerwy wyniku finansowego obowiązkowe obciążenia
(w analityce: Rezerwa (w analityce: Bieżący wyniku finansowego
do ceny wynikającej z budżetu przychodów (ustalony na podstawie technicznego obmiaru
z tytułu odroczonego podatek dochodowy (w analityce: Odroczony
prac), wyniósł 30%.
podatku dochodowego) od osób prawnych) podatek dochodowy
7. Przychody ze sprzedaży na podstawie faktur częściowych wystawionych do 15 grudnia
950 (7 6) 2.660 7) 950 1.330 (8
2009 r., koszty rzeczywiście poniesione do 31 grudnia 2009 r. (dla celów podatku dochodo-
380 (S.k.
wego wystąpiła produkcja w toku), oszacowane przychody i koszty oraz rozliczenie podatku
dochodowego za 2009 r. przedstawiały się następująco:
Na dzień bilansowy salda kont wynikowych przeniesiono na konto 86  Wynik finan-
Lp. Wyszczególnienie Kwota
sowy .
1. Zaktualizowany budżet przychodów: 150.000 zł
Spółka z o.o. wykazała w porównawczym rachunku zysków i strat za 2009 r. w pozycji:
2. Zaktualizowany budżet kosztów: 110.000 zł
 K. Zysk brutto: 12.000 zł,
3. Wynik umowy (1-2): 40.000 zł  L. Podatek dochodowy: 2.280 zł,
4. Faktury VAT częściowe wystawione do dnia 15.12.2009 r.: 40.000 zł w tym:
 bieżący podatek dochodowy: 2.660 zł,
5. Rzeczywiście poniesione koszty do dnia 31.12.2009 r.: 30.000 zł
 odroczony podatek dochodowy: ( ) 380 zł,
6. Stopień zaawansowania robót: 30%
 N. Zysk netto (K  L): 9.720 zł.
Oszacowane przychody na dzień bilansowy w proporcji do stopnia zaawanso-
Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).
7. wania robót (uwzględniające wystawione faktury częściowe):
(150.000 zÅ‚ × 30%) = 45.000 zÅ‚
Ewa Kowalska
Gazeta Podatkowa nr 32 " 22.04.2010 r.