10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 15 • 22.02.2010 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Straty i zyski nadzwyczajne to straty i zyski powstające

na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działal-

nością operacyjną jednostki i niezwiązane z ogólnym ryzy-

kiem jej prowadzenia. Stanowi tak art. 3 ust. 1 pkt 33 ustawy

o rachunkowości. Do strat i zysków nadzwyczajnych zalicza się przede wszystkim skutki:

– zdarzeń losowych, takich jak powódź, pożar, huragan, gradobicie, uderzenie pioruna,

eksplozja gazu, tąpnięcie ziemi i inne katastrofy spowodowane czynnikami natural-

nymi, na które jednostka nie miała wpływu i których nie mogła przewidzieć,

–

restrukturyzacji działalności,

– zawieszenia lub zaniechania pewnego rodzaju działalności, w tym m.in. sprzedaży

zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nie zalicza się do strat czy zysków nadzwyczajnych skutków kradzieży czy też kolizji

samochodowych, awarii, przyjęcia do kasy fałszywych banknotów – zdarzenia te uznaje

się za związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności, a ich skutki zalicza się do

pozostałych kosztów lub przychodów operacyjnych.

Wartość zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie, nie można ich kompenso-

wać ze sobą (art. 7 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Nie można traktować zysków nadzwy-

czajnych jako operacji zmniejszających poniesione straty. W księgach rachunkowych straty

nadzwyczajne ujmuje się na koncie 77-1 „Straty nadzwyczajne”, a zyski nadzwyczajne na

koncie 77-0 „Zyski nadzwyczajne”. W ewidencji szczegółowej prowadzonej do tych kont

warto wyodrębniać poszczególne rodzaje strat i zysków nadzwyczajnych. Informacje o zy-

skach i stratach nadzwyczajnych, z podziałem na: losowe i pozostałe, wykazuje się w do-

datkowych informacjach i objaśnieniach. Wynika to z pkt 2 ppkt 9 dodatkowych objaśnień

według wzoru zamieszczonego w załączniku nr 1 do ustawy o rachunkowości.

W rachunku zysków i strat wynik zdarzeń nadzwyczajnych wykazywany jest w wier-

szu M (wariant kalkulacyjny) lub w wierszu J (wariant porównawczy). Wynik ten stanowi

różnicę między sumą zysków nadzwyczajnych wykazanych w wierszu M.I lub J.I oraz sumą

strat nadzwyczajnych wykazanych w wierszu M.II lub J.II. Przy tym w wyniku finansowym,

bez względu na jego wysokość, należy uwzględnić wyłącznie niewątpliwe pozostałe przy-

chody operacyjne i zyski nadzwyczajne. Zdarzenia te należy uwzględnić także wtedy,

gdy zostaną one ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście

następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych. Stanowi o tym zasada ostrożności, określona

w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości.

Ma to szczególne znaczenie w przypadku zdarzeń losowych występujących na prze-

łomie roku. Jeżeli rozliczenie skutków strat oraz wypłata odszkodowania następują w tym

samym roku, to nie ma problemu. Ale w przypadku gdy straty i odszkodowanie występują

w różnych latach, mogą pojawić się wątpliwości dotyczące prawidłowej ich ewidencji.

Jeżeli szkoda powstała w 2009 r., należy ją zaksięgować w miesiącu jej powstania,

tj. w grudniu 2009 r. Ewidencja przykładowych strat powstałych w wyniku zdarzenia

losowego może przebiegać zapisami:

1. Wyksięgowanie z ewidencji bilansowej zniszczonych środków trwałych:

a) dotychczasowe odpisy umorzeniowe środków trwałych

–

Wn konto 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych”,

–

Ma konto 01 „Środki trwałe”,

b) część nieumorzona

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 01 „Środki trwałe”.

2. Wyksięgowanie wartości środków trwałych w budowie (według kosztu wytworzenia):

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 08 „Środki trwałe w budowie”.

3. Wyksięgowanie wartości materiałów, towarów i produktów gotowych:

a) wartość w cenach ewidencyjnych

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 31 „Materiały”, konto 33 „Towary”, konto 60 „Produkty gotowe i pół-

produkty”,

b) odchylenia od cen ewidencyjnych

–

Wn/Ma konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma/Wn konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów”,

konto 62 „Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów”.

4. Koszty usuwania skutków zdarzeń losowych – na podstawie faktury VAT:

a) wartość netto usługi

–

Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

b) VAT podlegający odliczeniu

–

Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

c) wartość brutto

–

Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”,

d) rozliczenie kosztów

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

Straty i zyski nadzwyczajne

Może się zdarzyć, że decyzja przyznająca odszkodowanie z tytułu strat nadzwy-

czajnych, które wystąpiły w grudniu 2009 r., zostanie podjęta w 2010 r. Sposób ujęcia

w księgach rachunkowych zależeć wówczas będzie od terminu otrzymania informacji

o odszkodowaniu.

Jeśli decyzję o przyznaniu odszkodowania jednostka uzyska przed zamknięciem

ksiąg rachunkowych i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za rok 2009, w któ-

rym poniesiono szkodę, oraz kwoty roszczeń z tytułu odszkodowania będą akceptowane

przez strony i ich uzyskanie nie będzie budzić wątpliwości, odszkodowanie należy

wykazać w zyskach nadzwyczajnych 2009 r. zapisem:

–

Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z ubezpieczycielem),

–

Ma konto 77-0 „Zyski nadzwyczajne”.

Figurujące na dzień bilansowy 31 grudnia 2009 r. saldo na koncie 24 oznacza należność

od zakładu ubezpieczeń i podlega wykazaniu w bilansie po stronie aktywów w pozycji

B.II.2 lit. c) jako inne należności krótkoterminowe.

Natomiast w przypadku, gdy decyzja o przyznaniu odszkodowania nie wpłynie do

dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych za rok 2009, wówczas przewidywaną wartość

odszkodowania ujmuje się w księgach 2009 r. jako rozliczenia międzyokresowe przycho-

dów, zapisem:

–

Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z ubezpieczycielem),

–

Ma konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”.

Saldo konta 24 podlegać będzie wtedy wykazaniu w aktywach bilansu za 2009 r. w po-

zycji B.II.2 lit. c) jako inne należności krótkoterminowe, a saldo konta 84 w pasywach

w pozycji B.IV.2 jako inne krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Może się też zdarzyć, że odszkodowanie z tytułu strat w składnikach majątkowych

poniesionych na skutek zdarzenia losowego zostanie poszkodowanemu wypłacone na

podstawie sporządzonego kosztorysu w 2009 r., a koszty likwidacji szkód zostaną po-

niesione dopiero w roku 2010. W takim przypadku odszkodowanie ujmuje się w księgach

2009 r. w zyskach nadzwyczajnych, a na zobowiązania związane z usuwaniem szkody

należy utworzyć rezerwę, zapisem:

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 83 „Rezerwy”.

W bilansie wartość utworzonej rezerwy ująć należy po stronie pasywów w pozycji B.I.3

jako pozostałe krótkoterminowe rezerwy na zobowiązania.

W roku następnym, z chwilą likwidacji szkody i powstania z tego tytułu kosztu, dokonuje

się rozliczenia utworzonej rezerwy. Poniesione koszty zmniejszają utworzoną rezerwę. Jeśli

rezerwa została utworzona w wysokości wyższej niż poniesione koszty, wówczas należy

nadwyżkę rozwiązać zapisem:

–

Wn konto 83 „Rezerwy”,

–

Ma konto 77-0 „Zyski nadzwyczajne”.

Przykład

Założenia

1. Wlistopadzie2009r.wsiedzibiejednostkinaskutekgradobiciaihuraganuzawa-

lił się dach. Ze względu na niesprzyjającą pogodę remont dachu przeniesiono na

2010r.

2. Na podstawie sporządzonego kosztorysu zakład ubezpieczeń wypłacił jednostce

w grudniu 2009 r. odszkodowanie w wysokości 60.000 zł.

3. Jednostka utworzyła rezerwę na koszty likwidacji szkody, tj. remontu dachu, w wy-

sokości 60.000 zł.

4. Koszty naprawy dachu wyniosły 67.100 zł brutto (w tym VAT 12.100 zł) – na podstawie

faktury otrzymanej od firmy remontowej.

5. Jednostka sporządza porównawczy rachunek zysków i strat.

Zapisy w księgach 2009 r.

1. PK – decyzja ubezpieczyciela o przyznaniu odszkodowania:

60.000 zł

– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z ubezpieczycielem),

– Ma konto 77-0 „Zyski nadzwyczajne”.

2. WB – wpływ odszkodowania od ubezpieczyciela:

60.000 zł

– Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z ubezpieczycielem).

3. PK – rezerwa na koszty likwidacji strat nadzwyczajnych:

60.000 zł

–

Wn konto 77-1 „Straty nadzwyczajne”,

–

Ma konto 83 „Rezerwy”.

W bilansie za 2009 r. jednostka wykaże kwotę rezerwy w pozycji B.I.3 pasywów. Z kolei

w porównawczym rachunku zysków i strat za ten rok jednostka przedstawi:

– w pozycji J. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych – kwotę 0 zł,

– w pozycji J.I. Zyski nadzwyczajne – kwotę 60.000 zł,

– w pozycji J.II. Straty nadzwyczajne – kwotę 60.000 zł.

Zapisy w księgach 2010 r.

1. Faktura VAT za naprawę dachu:

a) wartość netto

55.000 zł

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

b) VAT podlegający odliczeniu

12.100 zł

– Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

c) łączna kwota zobowiązania

67.100 zł

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Firma remontowa).

2. Rozliczenie kosztów naprawy dachu:

a) rzeczywiście poniesione koszty

55.000 zł

–

Wn konto 83 „Rezerwy”,

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

b) nadwyżka rezerwy nad rzeczywistymi kosztami

5.000 zł

–

Wn konto 83 „Rezerwy”,

–

Ma konto 77-0 „Zyski nadzwyczajne”.

Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze

zm.).

Dorota Przybyszewska