nr 9 (297) z dnia 2011-05-01

www.czasopismaksiegowych.pl

wydawca: Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.

www.gofin.pl sklep internetowy: www.sklep.gofin.pl

Ugoda z kontrahentem - problem z rozliczeniem kosztów

Artykuł pochodzi z czasopisma:

Przegląd Podatku Dochodowego

Cz

ę

sto w sprawach spornych przedsi

ę

biorcy chc

ą

c szybko i polubownie rozstrzygn

ąć

spór, zawieraj

ą

ugod

ę

z kontrahentami. Ugoda

jest zawierana, gdy obie strony sporu s

ą

gotowe poczyni

ć

ust

ę

pstwa. W takich przypadkach praktykuje si

ę

zawieranie ugody s

ą

dowej

lub ugody pozas

ą

dowej, która faktycznie jest umow

ą

zawart

ą

mi

ę

dzy stronami.

Przedsi

ę

biorcy zawieraj

ą

cy ugod

ę

z kontrahentami w celu zapobie

ż

enia wi

ę

kszym stratom uwa

ż

aj

ą

,

ż

e ta intencja upowa

ż

nia ich, by

odszkodowanie wypłacane w wyniku ugody uj

ąć

w kosztach uzyskania przychodów. Jednak s

ą

dy i organy podatkowe z reguły nie

podzielaj

ą

takiego stanowiska.

Niezrealizowanie umowy nie uzasadnia obci

ąż

enia kosztów podatkowych

Wojewódzki S

ą

d Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 12 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/GL 805/10 (orzeczenie nieprawomocne)

przyznał racj

ę

organowi podatkowemu,

ż

e wydatek poniesiony w celu zmniejszenia obci

ąż

e

ń

finansowych z tytułu niewykonania

umowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Spółka nie wywi

ą

zała si

ę

z umowy sprzeda

ż

y cementu. W zwi

ą

zku z tym poniosła wydatek z tytułu zapłaty odszkodowania, którego

wysoko

ść

wynikała z ugody zatwierdzonej wyrokiem s

ą

du arbitra

ż

owego.

We wniosku o interpretacj

ę

indywidualn

ą

spółka zadała pytanie: czy kwota odszkodowania, któr

ą

musiała zapłaci

ć

na podstawie

zawartej ugody, jest kosztem uzyskania przychodów? Jej zdaniem kwota, któr

ą

zapłaci kontrahentowi, jest kosztem uzyskania

przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, gdy

ż

jest wydatkiem zwi

ą

zanym z zamierzonym przedsi

ę

wzi

ę

ciem gospodarczym,

tyle tylko,

ż

e niezrealizowanym. Zakres tego przepisu obejmuje nie tylko wydatki zwi

ą

zane z rzeczywi

ś

cie osi

ą

gni

ę

tymi przychodami,

ale równie

ż

wydatki poczynione na poczet zamierzonych przychodów. Ponadto kwota ta nie jest odszkodowaniem, o którym mowa

w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Zauwa

ż

yła te

ż

,

ż

e kwota przedmiotowego odszkodowania jest mniejsza od kwoty

żą

danej przez

kontrahenta. A zatem zapłata odszkodowania w kwocie wynikaj

ą

cej z ugody, pozwoli jej unikn

ąć

wi

ę

kszych kosztów.

S

ą

d nie przychylił si

ę

do stanowiska spółki. Zgodził si

ę

z organem podatkowym,

ż

e zasady kwalifikowania wydatków do kosztów

uzyskania przychodów okre

ś

la art. 15 ust. 1 updop, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów s

ą

koszty poniesione w celu

osi

ą

gni

ę

cia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia

ź

ródła przychodów, z wyj

ą

tkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

updop. S

ą

d przyznał,

ż

e bezsporna jest kwestia,

ż

e przedmiotowe odszkodowanie nie mie

ś

ci si

ę

w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop

wył

ą

czaj

ą

cym z kosztów uzyskania przychodów niektóre kary i odszkodowania. W zwi

ą

zku z tym, aby uzna

ć

odszkodowanie za

koszt podatkowy, S

ą

d dokonał analizy czy jest spełniona ogólna przesłanka wynikaj

ą

ca z powołanego art. 15 ust. 1 updop, tj. czy

istnieje zwi

ą

zek przyczynowo-skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy mo

ż

e wydatek ten słu

ż

ył zachowaniu lub

zabezpieczeniu

ź

ródła przychodów.

S

ą

d nie miał w

ą

tpliwo

ś

ci,

ż

e w stanie faktycznym wydatek poniesiony z tytułu odszkodowania w zwi

ą

zku z zerwaniem umowy nie

został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Wydatek ten nie przyczynił si

ę

, ani te

ż

nie mógł nawet hipotetycznie przyczyni

ć

si

ę

do

jego powstania.

Zdaniem S

ą

du, argumentacja przedstawiona przez spółk

ę

dotycz

ą

ca zmniejszenia obci

ąż

enia finansowego nie przes

ą

dza o tym,

ż

e

wydatek został poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia

ź

ródła przychodów, a skoro tak, to zasadnie organ podatkowy

przyj

ą

ł,

ż

e poniesiony wydatek nie spełniał wszystkich kryteriów zawartych w art. 15 ust. 1 updop.

WSA w Gliwicach podobne stanowisko zaj

ą

ł równie

ż

w wyroku z 24 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/GL 929/09 (orzeczenie

nieprawomocne).

Na zaliczenie do kosztów podatkowych wypłaconej kwoty wynikaj

ą

cej z zawartej ugody w zwi

ą

zku z odst

ą

pieniem od umowy nie

wyraził zgody równie

ż

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 31 marca 2010 r., nr ITPB1/415-

Page 1 of 4

www.czasopismaksiegowych.pl

2011-10-18

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2513,133575,ugoda-z-kontrahentem-proble...

17/10/WM. Organ podatkowy stwierdził,

ż

e sama ch

ęć

zapobie

ż

enia jeszcze wi

ę

kszej stracie ni

ż

zapłacona kwota wynikaj

ą

ca

z zawartej ugody, która mogłaby wyst

ą

pi

ć

w przypadku realizacji zawartej umowy, b

ą

d

ź

zapłaty kary umownej, nie przes

ą

dza

jeszcze,

ż

e jest to działanie w celu osi

ą

gni

ę

cia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia

ź

ródła przychodów. Dla organu

podatkowego dodatkowym argumentem przemawiaj

ą

cym za wył

ą

czeniem z kosztów podatkowych przedmiotowego odszkodowania

był fakt,

ż

e konieczno

ść

zapłaty kwoty zwi

ą

zanej z zawart

ą

ugod

ą

była wynikiem nie

ś

wiadomego zawarcia przez podatniczk

ę

umowy, której z uwagi na termin realizacji nie była w stanie wykona

ć

. Jego zdaniem, brak znajomo

ś

ci prawa, w tym prawa

brytyjskiego w zakresie skuteczno

ś

ci prawnej zło

ż

onego o

ś

wiadczenia woli, nie stanowi uzasadnienia dla zaliczenia powstałych

w zwi

ą

zku z tym wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Odszkodowanie, którego podstaw

ą

wypłacenia było bezprawne działanie jednej ze stron zawieraj

ą

cych ugod

ę

O interpretacj

ę

przepisów prawa wnioskowała firma farmaceutyczna. Jej pytanie dotyczyło mo

ż

liwo

ś

ci zaliczenia do kosztów

uzyskania przychodów kwoty wypłaconej na podstawie ugody z NFZ. Kwota ustalona w drodze ugody dotyczyła zrzeczenia si

ę

przez

NFZ cało

ś

ci roszcze

ń

i cofni

ę

cia pozwów wniesionych z powodu szkody, jak

ą

poniosły Kasy Chorych (obecnie NFZ) z powodu

bezprawnego zawy

ż

ania warto

ś

ci celnej leków, co prowadziło do konieczno

ś

ci wypłaty wy

ż

szej kwoty refundacji za te leki ze

ś

rodków publicznych. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2011 r., nr IPPB3/423-

736/10-2/GJ stwierdził,

ż

e zapłaty przedmiotowego odszkodowania w celu unikni

ę

cia konieczno

ś

ci poniesienia wi

ę

kszych wydatków

przy uwzgl

ę

dnieniu faktu,

ż

e podstaw

ą

żą

dania tego odszkodowania były okoliczno

ś

ci wynikaj

ą

ce z bezprawnego działania, nie

mo

ż

na uzna

ć

za "działanie w celu zachowania albo zabezpieczenia

ź

ródła przychodów" w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop. Zauwa

ż

ył,

ż

e czym innym jest działanie podatnika ukierunkowane na zachowanie lub zabezpieczenie

ź

ródła przychodów nawet w sytuacji

wyst

ą

pienia szkody u kontrahenta, gdy szkoda jest wynikiem okoliczno

ś

ci niezale

ż

nych od woli podatnika, a czym innym, działanie

w postaci bezprawnego zawy

ż

ania warto

ś

ci celnej, co doprowadziło do powstania szkody i obowi

ą

zku wypłaty odszkodowania.

Gdy ugod

ę

zawarto w sprawie s

ą

dowej o niewła

ś

ciwe wykonanie usługi budowlanej

Zapłacona kwota z tytułu zawartej przed s

ą

dem ugody, nie straciła charakteru odszkodowania za niewła

ś

ciwe wykonanie usługi

budowlanej. Taki wydatek, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Tak stwierdził

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 5 pa

ź

dziernika 2010 r., nr ITPB1/415-693/10/WM.

Z wnioskiem o interpretacj

ę

wyst

ą

pił przedsi

ę

biorca, który prowadzi działalno

ść

gospodarcz

ą

w zakresie usług budowlanych.

Wskazał,

ż

e jego kontrahent (zleceniodawca) wniósł przeciwko niemu pozew do s

ą

du o zapłat

ę

pewnej kwoty, poniewa

ż

czuł si

ę

poszkodowany w zwi

ą

zku z wadliwie wykonan

ą

usług

ą

budowlan

ą

. Proces o zapłat

ę

tej kwoty zako

ń

czył si

ę

zawarciem ugody, na

mocy której przedsi

ę

biorca zobowi

ą

zany został do zapłaty na rzecz powoda cz

ęś

ci tej kwoty.

Uwzgl

ę

dniaj

ą

c okoliczno

ś

ci, które doprowadziły do zawarcia ugody, organ podatkowy stwierdził,

ż

e zapłata kwoty wynikaj

ą

cej

z zawartej przed s

ą

dem ugody jest konsekwencj

ą

niewła

ś

ciwego wykonania usługi na rzecz kontrahenta (zlecaj

ą

cego usług

ę

).

Wobec tego wydatek ten, jako wydatek wskazany w art. 23 ust. 1 pkt 19 updof, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu prowadzonej

działalno

ś

ci gospodarczej.

Odszkodowanie wypłacone pracownikowi za niezgodne z przepisami rozwi

ą

zanie umowy o prac

ę

Odszkodowanie wypłacone byłemu pracownikowi z tytułu zawartej ugody s

ą

dowej za niezgodne z przepisami rozwi

ą

zanie z nim

umowy o prac

ę

nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji

Zwró

ć

uwag

ę

!

Zapłata mniejszego odszkodowania w kwocie wynikaj

ą

cej z ugody nie przes

ą

dza o tym,

ż

e wydatek spełnia kryteria kosztu uzyskania przychodów,

tj.

ż

e został poniesiony w celu uzyskania przychodów albo w celu zachowania lub zabezpieczenia

ź

ródła przychodów.

Zwró

ć

uwag

ę

!

Odszkodowanie wypłacone kontrahentowi w kwocie wynikaj

ą

cej z ugody z tytułu szkody, któr

ą

on poniósł na skutek niezgodnego z prawem

działania, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów.

Zwró

ć

uwag

ę

!

Kwota zapłacona w wyniku zawartej ugody s

ą

dowej w procesie o odszkodowanie z tytułu odpowiedzialno

ś

ci za wadliwie wykonan

ą

usług

ę

nie traci

charakteru odszkodowania za niewła

ś

ciwe wykonanie usługi budowlanej. Takie odszkodowanie jest wył

ą

czone z kosztów uzyskania przychodów na

podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof i art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Page 2 of 4

www.czasopismaksiegowych.pl

2011-10-18

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2513,133575,ugoda-z-kontrahentem-proble...

indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., nr IBPBI/2/423-1508/10/BG.

Organ podatkowy ocenił,

ż

e celem poniesionego przez spółk

ę

wydatku na wypłat

ę

odszkodowania z tytułu zawartej ugody s

ą

dowej

za niezgodne z przepisami rozwi

ą

zanie umowy z pracownikiem - nie jest uzyskanie przychodu ani zachowanie lub zabezpieczenie

ź

ródła przychodów, gdy

ż

istot

ą

sporu jest zasadno

ść

odszkodowania przyznanego pracownikowi za niezgodne z przepisami

rozwi

ą

zanie z nim umowy o prac

ę

. Zdaniem organu podatkowego, kwota odszkodowania, cho

ć

wynika z wcze

ś

niej ł

ą

cz

ą

cego strony

stosunku pracy, nie jest jednak wypłaconym zaległym wynagrodzeniem pracownika, ale swoist

ą

dolegliwo

ś

ci

ą

(sankcj

ą

) za

niezgodne z prawem działanie pracodawcy. Wydatek ten zatem, na podstawie art. 15 ust. 1 updop, nie stanowi kosztów uzyskania

przychodów.

Odszkodowanie, którego przyczyn

ą

była wina pracownika

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2010 r., nr IPPB3/423-640/10-3/GJ zanegował

mo

ż

liwo

ść

obci

ąż

enia kosztów podatkowych wydatkami, które podatnik poniósł z winy pracownika. Analizuj

ą

c przedstawiony przez

podatnika stan faktyczny, organ podatkowy nie dał wiary,

ż

e zarz

ą

d spółki podj

ą

ł wszelkie działania, by nie dopu

ś

ci

ć

do

nieuprawnionych działa

ń

pracowników.

Z opisu zaistniałej sytuacji wynika,

ż

e pracownik wnioskodawcy, działaj

ą

c bez upowa

ż

nienia i bez wiedzy spółki, zamówił w jej

imieniu usług

ę

reklamow

ą

polegaj

ą

c

ą

na publikacji reklamy spółki w kolejnych numerach jednego z czasopism. Pracownik nie był

upowa

ż

niony do zło

ż

enia takiego zamówienia. Przez długi czas trzymał w tajemnicy informacj

ę

o zło

ż

onym zamówieniu i ukrywał

korespondencj

ę

, która w tej sprawie przychodziła do spółki. Kiedy sprawa wyszła na jaw, spółka odmówiła realizacji płatno

ś

ci z tytułu

zło

ż

onego zamówienia, wskazuj

ą

c na brak umocowania do zawierania umowy przez pracownika. Jednocze

ś

nie wobec pracownika,

który naraził wnioskodawc

ę

na szkod

ę

wyci

ą

gni

ę

to przewidziane prawem konsekwencje. W tej sytuacji kontrahent wyst

ą

pił przeciwko

spółce do s

ą

du o zapłat

ę

całej kwoty wynikaj

ą

cej z umowy. W toku post

ę

powania s

ą

dowego s

ą

d rejonowy postanowił skierowa

ć

spraw

ę

do mediacji. W wyniku przeprowadzonej mediacji strony zawarły ugod

ę

, zatwierdzon

ą

nast

ę

pnie przez s

ą

d, na mocy której

spółka została zobowi

ą

zana do zapłaty niewielkiej cz

ęś

ci kwoty w stosunku do tej kwoty, której domagał si

ę

kontrahent w tre

ś

ci

pozwu.

W ocenie organu podatkowego, nie mo

ż

na uzna

ć

,

ż

e spółka dokonała wszelkich czynno

ś

ci, aby nie dopu

ś

ci

ć

do nieuprawnionych

działa

ń

pracowników. S

ą

d zauwa

ż

ył,

ż

e spółka nie wskazała np.: czy w regulaminie pracy przewidziała takie sytuacje, jakie

procedury kontroli wewn

ę

trznej przyj

ę

to, aby nie dopu

ś

ci

ć

do nieuprawnionego zachowania pracownika lub szybko wykry

ć

takie

sytuacje. Dlatego uznał,

ż

e opis okoliczno

ś

ci, które doprowadziły do post

ę

powania s

ą

dowego i zawarcia w nim ugody w zakresie

wypłaty okre

ś

lonej kwoty pieni

ęż

nej, nie pozwala na stwierdzenie,

ż

e zaistniałe okoliczno

ś

ci uzasadniaj

ą

zaliczenie przedmiotowej

kwoty do kosztów podatkowych.

Dodajmy,

ż

e organ podatkowy stwierdził,

ż

e skoro nie stanowi kosztu kwota kary uzgodniona w drodze ugody, to kosztu takiego nie

mog

ą

stanowi

ć

równie

ż

wydatki, które doprowadziły do ugody. Organ podatkowy miał tu na my

ś

li wynagrodzenie mediatora

s

ą

dowego.

S

ą

te

ż

interpretacje korzystne dla podatników

W niektórych sytuacjach organy podatkowe zgodziły si

ę

jednak, by podatnik uj

ą

ł w kosztach podatkowych odszkodowanie, które

zapłacił na podstawie ugody. Jako przykład mo

ż

na wskaza

ć

odszkodowanie za uszkodzenie stacji transformatorowej. W tym

przypadku uszkodzenie było wynikiem zdarzenia losowego, w którym nie było winy podatnika (interpretacja indywidualna Dyrektora

Izby Skarbowej w Warszawie z 16 czerwca 2010 r., nr IPPB3/423-128/10-6/JB).

Tak

ż

e Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał,

ż

e w stanie faktycznym, do którego si

ę

odniósł w interpretacji indywidualnej z 29

kwietnia 2009 r., nr ILPB3/423-136/09-2/ŁM, zaszły okoliczno

ś

ci, które uprawniały spółk

ę

do uj

ę

cia w kosztach podatkowych

odszkodowania wypłaconego w konsekwencji zawartej ugody. W tym przypadku podatnik-deweloper, gdy nie uzyskał zapłaty za

wybudowane lokale, odst

ą

pił od umowy z inwestorem, dzi

ę

ki czemu uzyskał pełn

ą

mo

ż

liwo

ść

dysponowania wybudowanymi lokalami

(dokonania ich sprzeda

ż

y i uzyskania z niej przychodów). Organ podatkowy uznał,

ż

e podatnik odst

ą

pił od umowy, by nie straci

ć

ź

ródła przychodów w przyszło

ś

ci (ze sprzeda

ż

y lokali).

Warto wskaza

ć

te

ż

korzystny dla podatnika wyrok WSA we Wrocławiu z 13 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 538/10 (orzeczenie

prawomocne), w którym stwierdzono,

ż

e wypłacane na podstawie zawartej ugody z byłymi pracownikami (spadkobiercami)

ś

wiadczenia maj

ą

ce zwi

ą

zek z wypadkiem przy pracy, np. tytułem zwrotu kosztów leczenia, zado

ść

uczynienia za doznan

ą

krzywd

ę

stanowi

ą

koszty uzyskania przychodów.

Page 3 of 4

www.czasopismaksiegowych.pl

2011-10-18

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2513,133575,ugoda-z-kontrahentem-proble...

Sprawa dotyczyła wniosku o interpretacj

ę

przepisów prawa podatkowego. Organ podatkowy stawiał tez

ę

,

ż

e przedmiotowe wydatki

nie s

ą

nakierowane na uzyskanie przychodu, lecz stanowi

ą

zwolnienie si

ę

pracodawcy ze zobowi

ą

zania b

ę

d

ą

cego nast

ę

pstwem

szkody wyrz

ą

dzonej poszkodowanemu pracownikowi. S

ą

d uchylił zaskar

ż

on

ą

decyzj

ę

, uzasadniaj

ą

c tym,

ż

e opisane we wniosku

o interpretacj

ę

i ponoszone przez spółk

ę

wydatki s

ą

konsekwencj

ą

zatrudnienia pracowników (wydatki pracownicze), dotycz

ą

całokształtu działalno

ś

ci gospodarczej, a obowi

ą

zek ich poniesienia wynika wprost z przepisów prawa (art. 444-446 Kodeksu

cywilnego). Tego rodzaju wydatki, maj

ą

ce charakter odszkodowawczy, stanowi

ą

- według S

ą

du - niew

ą

tpliwie wydatki zwi

ą

zane

z funkcjonowaniem podatnika (przedsi

ę

biorcy), jako takiego, po

ś

rednio przyczyniaj

ą

c si

ę

do uzyskania przychodu. Brak poniesienia

spornych wydatków, nara

ż

ałby ponadto spółk

ę

na dochodzenie ich przez uprawnione osoby na drodze s

ą

dowej. S

ą

d wskazał te

ż

na

motyw zwi

ą

zany z umacnianiem relacji (wi

ę

zi) z obecnymi pracownikami, pracuj

ą

cymi w warunkach ci

ą

głego zagro

ż

enia dla zdrowia

i

ż

ycia (praca w kopalni). Przez fakt, i

ż

spółka wywi

ą

zuje si

ę

z ci

ążą

cych na niej obowi

ą

zków, w sytuacji gdy pracownicy ulegn

ą

wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w spółce osoby maj

ą

pewno

ść

,

ż

e w podobnej sytuacji równie

ż

nie zostan

ą

pozbawione nale

ż

nych im

ś

wiadcze

ń

. Tym samym, dokonuj

ą

c wypłat, spółka ogranicza ryzyko odej

ść

pracowników do innych -

bezpieczniejszych - zakładów.

Podsumowanie

Analiza orzecze

ń

i interpretacji organów podatkowych prowadzi do wniosku,

ż

e podstaw

ą

do uznania przez s

ą

dy i organy podatkowe

kwoty ustalonej w wyniku ugody za koszt uzyskania przychodów jest nie sam fakt zawarcia ugody mi

ę

dzy stronami, lecz cel tej ugody

i warunki jej towarzysz

ą

ce.

Dla kwalifikacji do celów podatkowych przedmiotowych wydatków kluczowe znaczenie ma ocena ich celowo

ś

ci w oparciu

o całokształt okoliczno

ś

ci dotycz

ą

cych poniesienia konkretnego wydatku. Ponadto, aby kwota ustalona w wyniku ugody mogła by

ć

zakwalifikowana do kosztów podatkowych, konieczno

ść

jej zapłaty nie mo

ż

e wynika

ć

z ewidentnej winy podatnika, co wi

ę

cej podatnik

powinien dopełni

ć

wszelkich stara

ń

, by zapobiec wyst

ą

pieniu okoliczno

ś

ci, które s

ą

przyczyn

ą

wypłacenia odszkodowania.

Powołane wyroki s

ą

dowe oraz interpretacje indywidualne wskazuj

ą

na mo

ż

liwo

ść

zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków

zwi

ą

zanych z zawartymi ugodami w sytuacji zaj

ś

cia okoliczno

ś

ci niezale

ż

nych od podatnika.

Page 4 of 4

www.czasopismaksiegowych.pl

2011-10-18

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2513,133575,ugoda-z-kontrahentem-proble...