Zakup towarów w ewidencji księgowej

1. Jakie składniki aktywów kwalifikuje się jako towary?

Towary są to składniki rzeczowych aktywów obrotowych wytworzone przez inne jednostki, nabyte w celu ich dalszej odsprzedaży w niezmienionej postaci. Towarami mogą być również własne produkty przedsiębiorstwa wtedy, gdy znajdują się w sklepach fabrycznych i sprzedawane są przez producenta poprzez posiadane przez niego placówki handlowe. Do towarów zalicza się też składniki aktywów obrotowych znajdujące się poza jednostką, ale będące jej własnością, składowane w obcych magazynach, na przykład w wyniku zgłoszonej reklamacji przez kontrahenta lub przekazane przez jednostkę do przerobu obcego.

Towarami są również produkty będące przedmiotem skupu, na przykład produkty rolne, leśne, surowce wtórne, a także nabyte i przeznaczone do obrotu nieruchomości (grunty, budynki, budowle) oraz prawa majątkowe, nabyte w celu odsprzedaży, które nie stanowią aktywów trwałych. Klasyfikacja danego składnika aktywów do towarów zależy głównie od sposobu wykorzystania go w przedsiębiorstwie. Ten sam składnik rzeczowych aktywów obrotowych może być w jednej jednostce towarem, a w drugiej surowcem (materiałem) lub też wyrobem gotowym.

2. Na czym polega ewidencja zapasów towarów?

Nie wszystkie towary udaje się sprzedać w tym samym okresie, w którym zostały nabyte. W związku z powstającymi zapasami towarów należy prowadzić ich ewidencję i nie rzadziej niż raz na koniec roku obrotowego uzgadniać stan księgowy ze stanem rzeczywistym za pomocą spisu z natury.

Prawidłowa ewidencja księgowa powinna być na tyle szczegółowa, aby umożliwiła rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych za zapasy, pozwoliła ustalić wartość zapasu oraz określić zapas towarów według asortymentu i miejsca składowania.

Ustawa o rachunkowości zezwala na stosowanie jednej z następujących metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych towarów:

a) ewidencja ilościowo-wartościowa, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych,

b) ewidencja ilościowa, gdzie ewidencję ilościową stanów i obrotów dla poszczególnych składników lub jednorodnych grup składników prowadzi się wyłącznie w jednostkach naturalnych, a wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem (na przykład z tytułu podatku dochodowego),

c) ewidencja wartościowa, której przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu,

d) odpisywanie w koszty wartości towarów na dzień ich zakupu lub w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów, jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu nie później niż na dzień bilansowy. Ta metoda jest praktycznie rezygnacją z bieżącej ewidencji na koncie księgowym towarów i jest możliwa do stosowania tylko przez niektóre jednostki. Na przykład, gdy działalność handlowa nie jest głównym segmentem działalności przedsiębiorstwa i prowadzona jest na niewielką skalę lub gdy właściciel firmy jest jednocześnie osobą materialnie odpowiedzialną za stan zapasów.

Wyboru metody ewidencji towarów spośród wymienionych w ustawie dokonuje kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i skalę prowadzonej działalności. Opis wybranej metody powinien znaleźć się w polityce rachunkowości jednostki.

3. Po jakich cenach należy przyjąć towar do magazynu?
 

Towary na dzień nabycia lub ich powstania ujmuje się w księgach rachunkowych w cenach ewidencyjnych, które mogą być zmienne bądź stałe. Zmienne ceny ewidencyjne towarów to: cena nabycia, cena zakupu, koszt wytworzenia - w przypadku wyprodukowania towaru we własnym zakresie.

Cena zakupu to kwota należna sprzedawcy bez naliczonego podatku od towarów i usług, wykazanego na fakturze VAT dokumentującej dany zakup.

Towary można wyceniać w cenie zakupu tylko wtedy, gdy nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego jednostki. Stosując wycenę towarów w cenach zakupu, koszty zakupu - takie jak koszty transportu (załadunku, wyładunku), ubezpieczenia towaru w drodze - odpisuje się bezpośrednio w koszty działalności operacyjnej.

Cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem, a pomniejszona o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia.

Wycena towarów w cenach nabycia oznacza, że koszty transportu zwiększają wartość towarów wykazywaną w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniu finansowym. Ewidencja taka jest prowadzona, gdy wysokość kosztów transportu stanowi znaczną wartość i ze względu na istotny wpływ tych kosztów na wyniki uzyskiwane ze sprzedaży nie powinny być odpisywane w koszty z chwilą ich poniesienia. Dlatego wypracowane zostały dwie metody ewidencji towarów w cenach nabycia:

1) poprzez wliczanie kosztów zakupu bezpośrednio w cenę nabycia, zwiększając wartość towarów na koncie 33 "Towary". Jest to jednak metoda rzadko stosowana, z uwagi na trudność przypisania kosztów zakupu do każdej dostawy towarów i poszczególnego asortymentu towaru,

2) poprzez rozliczanie kosztów zakupu w czasie, ujmując je na osobnym koncie w trakcie okresu sprawozdawczego (np. na koncie 52-3 "Koszty zakupu"), z którego na koniec okresu są przenoszone na konto 64-4 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu" i następnie rozliczane proporcjonalnie pomiędzy część dotyczącą sprzedanych towarów i część pozostałą w magazynie w postaci zapasów.

Koszt wytworzenia obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Koszt wytworzenia służy do wyceny wytwarzanych we własnym zakresie rzeczowych składników aktywów w postaci wyrobów gotowych i półproduktów z przeznaczeniem do sprzedaży albo na potrzeby własnej działalności.

Stałe ceny ewidencyjne są cenami, które jednostka ustala samodzielnie i stosuje przez dłuższy czas do wyceny towarów przyjmowanych do magazynu oraz wydawanych z magazynu. Towary ewidencjonowane w stałych cenach ewidencyjnych są korygowane za pomocą odchyleń od cen ewidencyjnych do poziomu cen rzeczywistych.

Podczas, gdy w praktyce każda kolejna partia przyjętego towaru może mieć inną wartość i inną cenę jednostkową, stosowanie z góry ustalonej stałej ceny dla wyznaczonego okresu upraszcza ewidencję towarów w momencie zakupu i rozchodu.

Stałe ceny ewidencyjne ustala się na poziomie cen przewidywanych (planowanych) lub na poziomie cen, które występują w danym okresie najczęściej, czy na przykład na poziomie cen z poprzedniego okresu. Za stałe ceny ewidencyjne towarów można przyjąć ceny ewidencyjne na poziomie:

• ceny zakupu,

• ceny sprzedaży netto, która to zawiera doliczoną do ceny nabycia (zakupu) marżę handlową; taką ewidencję czasami stosuje się w magazynach hurtowych,

• ceny sprzedaży brutto, która zawiera wartość towaru w cenach nabycia (zakupu) powiększoną o marżę handlową oraz VAT. Ze stałymi cenami ewidencyjnymi na poziomie cen sprzedaży brutto najczęściej można spotkać się w punktach sprzedaży detalicznej.

Wyboru cen stosowanych do ewidencji towarów jednostka dokonuje samodzielnie, opisując je w dokumencie polityki rachunkowości.

4. Jakie konta służą do ewidencji księgowej zakupu towarów?

Ewidencja zakupu towarów odbywa się na kontach:

• 33 "Towary",

• 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów",

• 30 "Rozliczenie zakupu".

Ewidencję towarów prowadzi się na konie 33 "Towary". Wszelkie przychody i rozchody towarów ujęte na koncie 33 są ewidencjonowane w rzeczywistych cenach zakupu (nabycia) lub stałych cenach ewidencyjnych. Jeśli do ewidencji towarów jednostka przyjmuje stałe ceny ewidencyjne, to odchylenia od cen ewidencyjnych stanowiące różnicę pomiędzy ceną zakupu (nabycia) a ceną ewidencyjną ujmuje się na koncie 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów", które to konto stanowi konto korygujące do konta 33 "Towary".

Konto 30 "Rozliczenie zakupu" pełni rolę łącznika pomiędzy otrzymaną dostawą towaru i przesłaną fakturą zakupu lub rachunkiem, które to dokumenty zazwyczaj wpływają do jednostki w różnych, niepokrywających się ze sobą terminach. Konto 30 umożliwia prawidłowe ustalenie:

• wartości dostaw niefakturowanych, gdy dostawa towaru została przyjęta/odebrana, a jednostka nie otrzymała jeszcze dokumentów zakupu (faktury, rachunku),

• wartości dostaw w drodze, gdy faktura już jest, a towar jeszcze nie dotarł.

Konto 30 "Rozliczenie zakupu" może wykazywać równocześnie dwa salda. Saldo Wn (debetowe), które odzwierciedla stan "dostaw w drodze" oraz saldo Ma (kredytowe), które prezentuje stan "dostaw niefakturowanych".

5. Jak zaksięgować zakup towaru?

5.1. Ujęcie zakupu towarów w cenach nabycia

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. w styczniu 2010 r. zakupiła towar o wartości: 53.680 zł, w tym:

a) wartość netto towaru: (400 szt. x 100 zł/szt.) = 40.000 zł,

b) koszty transportu: 4.000 zł,

c) VAT naliczony podlegający odliczeniu: 9.680 zł.

2. Zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, jednostka prowadzi ewidencję zakupu towarów w cenach nabycia, a koszty zakupu rozlicza w czasie. Ewidencję kosztów prowadzi na kontach zespołu 4 i 5.

II. Dekretacja:
 

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
1. Faktura VAT dokumentująca zakup towarów:
a) wartość netto towaru	40.000 zł	30-1
b) koszty transportu	4.000 zł	30-1
c) VAT naliczony podlegający odliczeniu	9.680 zł	22-1
d) łączna kwota zobowiązania	53.680 zł		21
2. Pz - przyjęcie towaru do magazynu	40.000 zł	33	30-1
3. Zarachowanie kosztów transportu	4.000 zł	40	30-1
oraz równolegle	4.000 zł	52-3	49
4. Przeniesienie kosztów zakupu za dany miesiąc do rozliczenia	4.000 zł	64-4	52-3

III. Księgowania:

Koszty zakupu odniesione na konto 64-4 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu" będą rozliczane proporcjonalnie na zapas towarów i towary sprzedane. W momencie sprzedaży towarów odpowiednia kwota kosztów zakupu przypadająca na towary sprzedane zostanie wyksięgowana z konta 64-4, zapisem:
 

- Wn konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)",       - Ma konto 64-4 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu".

Wskaźnik narzutu kosztów zakupu można obliczyć przy pomocy następującego wzoru:
 

	(Kzp + Kzb)
WNkz =		× 100
	(ZTk + RT)

gdzie:

WNkz - wskaźnik narzutu kosztów zakupu,

Kzp - koszty zakupu na początek okresu,

Kzb - koszty zakupu poniesione w bieżącym okresie sprawozdawczym,

ZTk - zapas towarów na koniec okresu,

RT - rozchód towarów podlegający obciążeniu kosztami zakupu.

W bilansie koszty zakupu towarów, stanowiące saldo debetowe na koncie 64-4, wykazuje się łącznie z wartością zapasów towarów (saldo debetowe konta 33) - po stronie aktywów w pozycji B.I.4. "Towary".

5.2. Ujęcie zakupu towarów w cenach zakupu

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka zakupiła towary na kwotę:

a) wartość netto towaru: (4.000 szt. x 10 zł/szt.) = 40.000 zł,

b) koszty transportu towaru: 300 zł,

c) VAT naliczony podlegający odliczeniu: 8.866 zł.

2. Zgodnie z przyjętymi zasadami ujętymi w polityce rachunkowości, jednostka prowadzi ewidencję towarów w cenach zakupu. Koszty zakupu odpisuje więc bezpośrednio w koszty działalności operacyjnej. Ewidencję kosztów jednostka prowadzi wyłącznie na kontach zespołu 4.

II. Dekretacja:
 

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
1. Faktura zakupu towaru:    a) wartość netto towaru    b) koszty transportu    c) VAT naliczony podlegający odliczeniu    d) łączna kwota zobowiązania	40.000 zł 300 zł 8.866 zł 49.166 zł	30-1 30-1 22-1	21
2. Pz - przyjęcie towaru do magazynu według ceny zakupu	40.000 zł	33	30-1
3. PK - rozliczenie kosztów transportu	300 zł	40	30-1

III. Księgowania:

5.3. Ujęcie zakupu towarów w stałych cenach ewidencyjnych ustalonych na poziomie ceny sprzedaży netto

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka zakupiła towary na kwotę:

a) wartość netto towaru: (300 szt. x 50 zł/szt.) = 15.000 zł,

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu: 3.300 zł,

c) wartość brutto faktury: 18.300 zł.

2. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, jednostka prowadzi ewidencję towarów według przyjętej ceny ewidencyjnej: 60 zł/szt., ustalonej na poziomie ceny sprzedaży netto.

II. Dekretacja:
 

Opis operacji	Kwota	Konto
				Wn	Ma
1. Faktura zakupu towaru: a) wartość netto faktury b) VAT naliczony podlegający odliczeniu c) łączna kwota zobowiązania	15.000 zł 3.300 zł 18.300 zł	30-1 22-1	21
2. Pz - przyjęcie towaru do magazynu według ceny ewidencyjnej: (300 szt. × 60 zł/szt.) =	18.000 zł	33	30-1
3. PK - odchylenia od cen ewidencyjnych towarów przyjętych do magazynu: [300 szt. × (60 zł/szt. - 50 zł/szt.)] =	3.000 zł	30-1	34-2

III. Księgowania:

---