Finanse zajmują się procesem gromadzenia i podziału bogactwa narodowego za pomocą pieniądza, zarówno na poziomie podstawowym poszczególnych osób, podmiotów prawa, czy też ich grup tworzącą określoną wspólnotę, jak i na poziomie ogólnym.

Finanse prywatne:

Jest rzeczą zrozumiałą, że osoby prywatne zarówno przy wytwarzaniu jak i konsumowaniu dóbr kierują się własną korzyścią. Korzyść ta to nie tylko maksymalizacja środków pieniężnych- powiększenie środków pieniężnych, ale także uprawnione oczekiwanie zaspokojenia własnych potrzeb niemajątkowych- potrzeb indywidualnych.

Finanse prywatne, rozumiane jako wyrażony w pieniądzu stan majątkowy poszczególnych osób, lub proces gromadzenia i wydatkowania majątku wyrażonego w pieniądzu prywatnych podmiotów prawa- to wszelki obrót rynkowy składnikami mienia oraz przekazywanie środków pieniężnych w ramach rodziny, gospodarstwa domowego czy innych podmiotów grupowych tworzących wspólnotę społeczną na poziomie podstawowym.

Podmioty grupowe finansów:

Polska konstytucja daje wyraz preferencjom społecznym. Ochrona małżeństwa, rodziny, dzieci, to ochrona pewnych wspólnot ekonomicznych realizujących swe funkcje społeczne, w taki sposób, że majątek wypracowany przez jednych służy zaspokajaniu potrzeb wspólnych.

Subsydiarność zadań finansów publicznych:

Rola podmiotów publicznych w zaspokajaniu potrzeb indywidualnych musi mieć charakter subsydiarny, tzn. wkraczać ze swoją interwencją, pomocą tylko wtedy gdy potrzeby indywidualne o dużej wartości społecznej, nie mogą być już zaspakajane ani indywidualnie ani przez podstawowe grupowe podmioty prawa, jakim są wspólnoty rodzinne, wspólne gospodarstwa domowe.

Ta część mienia podmiotów publicznych, która pochodzi z dochodów publicznych, czyli podatków i innych danin i jest przeznaczana na pokrycie w sposób bezzwrotny, kosztów funkcjonowania państwa w sferze imperium oraz na zaspokajanie tych potrzeb zbiorowych społeczeństwa, które są uznawane za zadania państwa- to mienie finansowe, budżetowe

Fundamentalne prawo jednostki do działania na własną korzyść i indywidualnej oceny, co tę korzyść stanowi, jest związane nierozłącznie z wolnością i godnością osoby ludzkiej, o której mowa w art. 30 Konstytucji RP, o tyle ochrona tajemnicy dokonywanych wyborów nie ma charakteru absolutnego. Dobro publiczne, interes publiczny wymagać mogą bowiem ujawnienia danych o kierunkach wydatkowania i dokonanych wyborów. Darowizny pieniężne miedzy najbliższymi, podlegają z reguły nie tylko obowiązkowi ujawnienia, lecz i zapłacenia od nich podatku.

Finanse publiczne - jako zjawisko ekonomiczne, mechanizm ponownego podziału wypracowanego dochodu narodowego poprzez gromadzenie dochodów i dokonywanie wydatków przez podmioty publiczne. Podmioty publiczne nie wypracowują same tego dochodu narodowego, nie działają po to by się bogacić. Gromadzenie i podział majątku następuje w oparciu o przymus państwowy, którego zakres zastosowania, tryb i sposób egzekwowania wynika wyłącznie z prawa.

Finanse publiczne to zarówno zespół instytucji prawnych kreujących mechanizm gromadzenia i podziału mienia wyrażonego w pieniądzu, pochodzącego od podmiotów prywatnych- przez podmioty publiczne, jak i zasób pieniężny, który w wyniku tego mechanizmu powstaje, jak i wreszcie sam mechanizm podziału.

Finanse publiczne są łącznie:

1. zespołem instytucji prawnych- systemem prawnych finansów publicznych

2. samym mechanizmem gromadzenia i wydatkowania zasobów publicznych, czyli mechanizmem zarządzania

3. zasobem pieniężnym, który realnie istnieje i następnie jest dzielony

Ta część mienia podmiotów publicznych, która pochodzi z dochodów publicznych, czyli podatków i innych danin i jest przeznaczana na pokrycie w sposób bezzwrotny, kosztów funkcjonowania państwa w sferze imperium oraz na zaspakajanie tych potrzeb zbiorowych społeczeństwa, które są uznawane za zadania państwa

Mienie finansowe/budżetowe- jest scentralizowanym zasobem pieniężnym, gromadzonym w oparciu o przymus i ostatecznie bezpowrotnie rozdzielanym i konsumowanym.

Dochody publiczne to wpływy, jakie uzyskuje państwo albo inny podmiot publiczny z ustawowo nałożonych w celu ich utrzymania, obowiązkowych, przymusowych danin publicznych. W szerszym znaczeniu dochody publiczne ( system dochodów publicznych) to zarówno ustawowo określone tytuły prawne pobierania tych dochodów ( źródła dochodów), jak i środki finansowe ( wpływy z nich płynące).

Dochody publiczne służą dobru wspólnemu, nie bogaceniu się podmiotów publicznych. Wpływy z danin publicznych zwiększają wprawdzie aktywa podmiotów publicznych- lecz jest to zwiększenie o charakterze przejściowym, a nie trwałym. Ich przeznaczeniem jest wydatkowanie na cele publiczne, a nie kapitalizacja.

Wydatki publiczne to środki finansowe przeznaczone przez władzę publiczną w ramach przysługujących jej kompetencji na ostateczne i bezzwrotne zaspakajanie potrzeb zbiorowych na podstawie demokratycznie podejmowanych i jawnych decyzji politycznych w imię dobra wspólnego. Dokonywanie wydatków może następować zarówno w trybie publicznoprawnym jak i na podstawie umów.

Ostateczność i bezzwrotność dysponowania środkami publicznymi:

Ostateczność - ta część mienia państwowego lub innych podmiotów publicznych zasadniczo nie powinna być kapitalizowana lecz całkowicie spożytkowana na pokrycie kosztów funkcjonowania państwa i zaspakajania potrzeb zbiorowych społeczeństwa. Występowanie oszczędności, niekonsumowanych nadwyżek finansowych w publicznej gospodarce finansowej nie jest ocenianie jednoznacznie pozytywnie- inaczej niż w gospodarce prywatnej. Może być symptomem zbyt wysokich w stosunku do zadań państwa podatków, lub zbyt niskiego poziomu zaspakajania potrzeb życiowych. Środki publiczne mają być zasadniczo ostatecznie skonsumowane w określonym przedziale czasowym bez przyrostu skapitalizowanych aktywów majątkowych.

Cechą scentralizowanego zasobu finansowego jest to, ze musi on być zarządzany w oparciu o jawny, publiczny plan finansowy, a także ewidencjonowane i rozliczane jego wykonanie- w określonym przedziale czasowym.

Nie ulega wątpliwości, że obowiązek płacenia podatków i innych danin na utrzymanie państwa przez obywateli nie może być w sensie prawnym rozumiany jak akcydentalne wywłaszczenie na cele publiczne- choć tak samo prowadzi do przymusowego wyzbycia części mienia obywatela.

Cechą współczesnych państw demokratycznych jest to, że utrzymują się one z danin płaconych przez obywateli, a nie z gospodarczego wykorzystania własnego mienia. Kto więc pozostaje pod opieką państwa musi liczyć się ze stałym powtarzalnym obowiązkiem podatkowym.

Obywatelska powinność utrzymania państwa:

Obowiązki podatkowe obywateli są szczególnego rodzaju opozycją w stosunku do ich praw i wolności, których ochronę gwarantuje państwo. Tego rodzaju opozycja nie może być traktowana jako tytuł do żądania ekwiwalencji zarówno na poziomie indywidualno-konkretnym jak i ogólnym. Nie istnieje sui genesis zapłata za bezpieczeństwo i ochronę, jaką obywatele od państwa uzyskują.

Podstawą legitymującą nakładanie i pobór podatków przez państwo jest zbiorowa, zgodna wola społeczeństwa konstytuująca to państwo ( umowa społeczna). Obywatleski obowiązek płacenia podatków na utrzymanie państwa, w tym zarówno na jego funkcjonowanie jak i działalnosć socjalną zapewniającą spokój społeczny, nie rodzi w sensie prawnym obowiązków wzajemnych po stronie państwa. Współcześnie umowa cywilna pomiędzy państwem jako strony kontraktu z każdym, lub nawet ogółem obywateli nie panuje. W ślad za tym teoria ekwiwalencji ogólnej lub indywidualnej- jako forma odpłaty ze strony państwa za ponoszone daniny, nie znajduje odzwierciedlenia w prawodawstwie.

Prawa i wolności obywatelskie wyznaczają granicę obowiązku utrzymania państwa. Nie oznacza to jednak ze obywatele stają się niewolnikami państwa, które zawsze i w każdej wysokości może nałożyć dowolny podatek i w dowolny sposób go wyegzekwować. W państwie prawa, istnieją zawsze wyrażone wprost lub pośrednio granice formalne, lub materialne. Przekroczenie tych granic ma znamiona samowoli i musi wiązać się z reakcją obronną.

Ochrona przed samowolą podatkową odbywa się na dwóch płaszczyznach:

1. Prawnej- współczesne konstrukcje gwarantują ochronę praw i wolności przed samowolą podatkową ustawodawcy- poprzez działanie sądów konstytucyjnych, kontrolę organów podatkowych stosujących prawo - poprzez istnienie sądownictwa podatkowego ( administracyjnego), a także poprzez naprawę skutków samowoli państwa - zwrot nadpłaty, a także możliwość dochodzenia swych roszczeń od Skarbu Państwa

2. Pozaprawnej ( faktycznej) - ochrona przed nadmiernym nieuprawnionym nakładaniem ciężarów podatkowych jest konkurencja między państwami oraz istnienie rajów podatkowych

Obowiązek utrzymywania państwa jest, legalny, stały i przewidywalny, jako wyraz związku zachodzącego między obywatelem a państwem. Musi więc mieć swą podstawę prawną

Prawo kreowania podatków, ich egzekwowania, następnie zaś dzielenia wpływów z tego tytułu wedle swobodnej woli politycznej przedstawicieli narodu daję poważna władzę, z którą wiąże się niebezpieczeństwo. Niebezpieczeństwo to wzrost podatków i innych danin publicznych. Takie tendencje są zawsze groźne dla wolności i praw majątkowych jednostek utrzymujących państwo. Następstwem może być nie tylko nadmierne wywłaszczenie, ale także automatyzacja ustroju. W ten sposób powstaje zjawisko ukrytej, „ dolnej granicy opodatkowania, rozumianej jako suma zobowiązań finansowych ciążących na państwie z racji gwarantowania praw socjalnych dla obywateli, nie mówiąc już o minimalnych kosztach samego aparatu państwowego ( również stale rosnących).

Przyczyny normatywizacji finansów publicznych:

Poddanie finansów publicznych coraz to pełniejszej regulacji prawnej w miejscu zwyczaju, niepisanych zasad zarządzania, jest zatem wyrazem dążeń do ochrony przed wyżej wymienionymi groźbami. Od lat 70tych XX wieku zjawisko normatywizacji finansów publicznych nasila się. Jest to pochodną interesów dwóch grup: ochrony mniejszości przed samowolą większości, oraz zapewnienie większości dostępu do świadczeń z budżetu państwa.

Jurydyzacja finansów publicznych- jako zastrzeżenie wyłącznej roli prawa w kreowaniu mechanizmu gromadzenia i podziału dochodu narodowego, towarzyszy jeszcze jedno zjawisko. Regulacje prawne coraz częściej podstawę do rozstrzygania różnorakich spraw traktowanych dotychczas jako sprawy wewnętrzne władzy zarządzającej finansami publicznymi.

Polska konstytucja w art. 171 przywołuje pojęcie spraw finansowych. Sprawy finansowe to sprawy z zakresu zarządzania finansami publicznymi- prowadzenia gospodarki finansowej, które traktowane są tak jak wymagający rozstrzygnięcia konflikt interesów i uprawnień. Oznacza to ze przepisy ustrojowe dopuszczają możliwość istnienia konfliktu wymagającego rozstrzygnięcia pomiędzy różnymi władzami tego samego państwa. Spory te rozstrzygają niejednokrotnie nie tylko sądy administracyjne oraz konstytucyjne, ale także sądy powszechne.

Finanse publiczne mają doniosłe znaczenie dla obywateli. Stąd też racjonalny ustawodawca powinien jasno i jednoznacznie określać z jakiego tytułu, w jakiej wysokości, kiedy powinno dojść do wywłaszczenia z części mienia obywateli, lecz także, kiedy, możemy oczekiwać przysporzeń płynących ze zgromadzonych środków. Z kolei administrowanie zgromadzonymi środkami oraz ich przeznaczenie na poszczególne cele to dziedzina pewnej swobody politycznej odpowiednich władz.

Różnice między finansami publicznymi a prywatnymi:

1. Finanse publiczne tworzone są o władztwo finansowe podmiotu publicznego i związany z tym przymus, podczas gdy finanse prywatne powstają w wyniku czynności cywilnoprawnych opartych o wolność wyboru zachowania się.

2. Wydatki podmiotów publicznych dokonywane są w granicach prawa w oparciu o swobodę polityczną decydowania organów legitymizowanych demokratycznymi wyborami- jednak wyłącznie na podstawie uchwalonych planów finansowych, dla realizowania zadań publicznych oraz na zasadzie równego dostępu beneficjentów do świadczeń z zasobu finansów publicznych

3. Finanse publiczne służą realizacji interesu publicznego, nie zaś zwiększenia majątku podmiotu publicznego

4. Finanse państwowe i innych podmiotów publicznych swymi rozmiarami przewyższają w większości zasoby podmiotów prywatnych ( mają wpływ na rynek zachowanie równowagi finansowej)

5. Państwo jako suweren i podmiot publiczny, ma prawo emitowania pieniądza, a co za tym idzie kształtowania polityki pieniężnej

6. Finanse publiczne powinny być jawne i przejrzyste, podczas gdy finanse prywatne są objęte sferą prywatności.

Interes publiczny:

Finanse publiczne działają i są tworzone w oparciu o interes publiczny, a finanse prywatne w oparciu o korzyść jednostki. Korzyść jednostki to nie tylko bogacenie się, ale także zaspakajanie swoich własnych potrzeb indywidualnych.

Interes publiczny to część szerszego pojęcia- dobra wspólnego, w imię którego ludzie łączą się w społeczeństwa, tworzą państwo. Dobro wspólne urzeczywistnia się we współdziałaniu ( współtworzeniu i współdzieleniu). Niezbędne jest także dla tego dobra uciekanie się do przymusu państwowego. Interes publiczny służy dobru wspólnemu, choć w imię tego interesu korzyść może uzyskać także obywatel. Interes publiczny może być realizowany zarówno przez władze centralne jak i lokalne. Trudno jest odróżnić interes społeczny od grupowego np. interesu zawodowego odpowiednio pracowników i pracodawców. Interes publiczny wiąże się z wyborem takich, a nie innych celów wyrażających jakieś dobro, lecz nie w imieniu zorganizowanej grupy, lecz całej wspólnoty. To co łączy interesy grupowe z interesem publicznym to obowiązek jawności. Treść interesu publicznego zmienia się w czasie, w zależności od woli demokratycznej woli większości-jednak w granicach powinności państwa wyrażonych w konstytucji i ustawach. Granice w swobodnym kreowaniu finansów publicznych wyznacza istnienie interesu publicznego.

Gospodarka finansowa podmiotów publicznych:

Jest rzeczą oczywistą, że każda osoba prowadzi jakąś gospodarkę finansową, działalność finansową, gromadzi środki pieniężne, aby je wydatkować, lub kumulować na poczet przyszłych potrzeb. Prowadzenie gospodarki jest jednym z elementów zarządzania własnym mieniem.

Publiczna gospodarka finansowa :

Państwo i inne podmioty publicznoprawne nie są po to by zaspakajać własne potrzeby, bogacić się, działają w interesie społecznym/publicznym. W tych granicach mogą gromadzić środki pieniężne, które stają się środkami publicznymi. Prowadzenie gospodarki finansowej przez podmioty publiczne nie są objęte sferą dobrowolności wyboru zachowania się, ani też sprawą prywatną danego podmiotu.

Jednak musi istnieć pole swobodnej decyzji, by gromadzenie, a zwłaszcza wydatkowanie nie było automatycznym pozbywaniem się majątku, bez żadnej korzyści. Podmiot publiczny musi dbać o osiąganie najlepszych efektów własnej gospodarki finansowej.

Polityczna swoboda decyzyjna- to swobodna decyzja podmiotu publicznego towarzysząca prowadzeniu gospodarki finansowej, uprawnienie odpowiednich organów do dokonywania w granicach prawa wyborów w jakiej wysokości będą gromadzone środki pieniężne oraz na co będą przeznaczone, tak aby najlepiej wykonywać funkcję publiczne.

Samodzielność finansowa podmiotów - podmioty publiczne prowadzą gospodarkę finansową na podstawie i w granicach prawa. W finansach prywatnych, odbywa się ona swobodnie, z poszanowaniem wolności podmiotów, ich wyboru zachowania. Swoboda decyzji podmiotów publicznych ma charakter względny i warunkowy. W graniach przyznanych im kompetencji mogą dokonywać politycznych, ekonomicznych wyborów, kierunków wydatkowania, tak jednak by zapewnić najlepsze funkcjonowanie państwa, oraz zaspokojenie potrzeb społeczeństwa. Mają obowiązek postępowania legalnego.

Dopuszczalność władczego wkraczania podmiotów zewnętrznych w prowadzenie publicznej gospodarki finansowej. Przesłanką wkraczania prawnego w sferę samodzielnego prowadzenia gospodarki finansowej przez podmioty publiczne oraz statuowania kryteriów „zewnętrznej” odpowiedzialności prawnej jej organów za nieprawidłowości może być tylko rażąca nieracjonalność działania ( zachowania) pod warunkiem wszakże, że zagraża ona dalszemu funkcjonowaniu tego podmiotu i wypełnianiu zgodnie z prawem nałożonych zadań publicznych.

Każdy inny przejaw rzekomej, prawdziwej nieracjonalności powinien być przedmiotem oceny politycznej wyborców, a nie prawnej. Prowadzenie publicznej gospodarki nie jest i nie może być nastawione na osiągnięcie zysku, lecz jak najlepsze zaspakajanie potrzeb społeczeństwa. Stąd racjonalność tej gospodarki to nie to samo co zyskowność, rentowność.

Prawo powinno ograniczać swa rolę do dopuszczenia istnienia czynników mierzenia racjonalizacji planowanych wydatków. Nie negując potrzeby pozaprawnego wdrażania systemów racjonalizacji wydatków publicznych, należałoby , zakładać ich ograniczone- usługowe znaczenie, wskazując na zakres zadań państwa, czy samorządu co do których zastosowanie takich metod jest w ogóle możliwe. Przyznane kompetencje do samodzielnego prowadzenia gospodarki finansowej to zarazem upoważnienie do jej prowadzenia, jak i zobowiązanie do prawidłowego zarządzania, to znaczy ukierunkowanego na ochronę interesu publicznego - dobra wspólnego. Dobro to wymaga, by gospodarka finansowa była prowadzona stale i nieprzerwalnie, jak stale i nieprzerwalnie trwa państwo, oraz żeby była prowadzona w sposób zgodny z prawem oraz jawny dla opinii publicznej. Należy pamiętać iż owa samodzielność podmiotów publicznych ma charakter prawnie względny i ograniczony, choć oznacza, to, że podmiot prowadzi tę gospodarkę we własnym imieniu niezależnie od podmiotów zewnętrznych i wewnętrznych, jak i na własną odpowiedzialność polityczną przed wyborcami i prawną.

Gospodarka finansowa podmiotów publicznych ma w sensie formalnoprawnym charakter skierowany wewnętrznie. Tak wiec gospodarka finansowa podmiotów publicznych- choć pod względem formalnoprawnym tworzy obowiązki do skierowanych wewnętrznie organów, to w sensie politycznym nie jest sprawą prywatną, lecz publiczną.

Podstawą prowadzenia gospodarki finansowej danego podmiotu poza kompetencją ustawową, akt planowania finansowego takiej działalności , będący zarazem samoistnego zwierzchnictwa politycznego. Takim aktem jest budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego, zatwierdzony plan funduszu celowego.

Podmioty finansów publicznych:

Państwo jest pierwotnym i samoistnym podmiotem finansów publicznych. Inne podmioty publiczne zarówno wewnętrznie, jak i międzynarodowe lub ponadnarodowe czerpią władzę finansową od państwa w następstwie dzielenia się częścią tej władzy-dobrowolnie, lub na skutek respektowania wymagań konstytucyjnych.

Podmioty na które państwo może cedować część władzy charakteryzują się pewnymi cechami. Chodzi o to, że są to nie tylko podmioty prawa publicznego, czyli takie, które działają w interesie publicznym, lecz zarazem muszą to być podmioty o charakterze polityczno-terytorialnym. Taką korporacją jest np. samorząd terytorialny lub inne wyodrębnione i cieszące się samodzielnością organizacje polityczno-terytorialne wewnątrz państwa. Nie mogą to być podmioty powołane do wykonywania pewnych tylko zadań publicznych, lecz nie legitymowane wyborami politycznymi na terytorium określonej części państwa.

Władza finansowa państwa nie może być więc cedowana na samorząd gospodarczy i zawodowy, tak by mógł on pobierać w oparciu o wewnętrzne prawo korporacyjne przymusowe świadczenia traktowane na równi z podatkami. Może natomiast wprowadzić w drodze ustawy przymus korporacyjny i przymusowe składki na rzecz samorządu, pamiętając że samorząd zawodowy lub gospodarczy nie jest częścią państwa, powołaną do wypełnienia funkcji czysto politycznych.

Wszelkiego rodzaju daniny powinny być kreowane przez akty prawne organów przedstawicielskich podmiotów polityczno-terytorialnych ( ustawy, akta prawa lokalnego), a ich wykorzystywanie powinno być poddane kontroli politycznej tych organów.

Granice władzy finansowej wyznaczają prawa i wolności obywatelskie gwarantowane konstytucyjnie i podlegające kontroli sądowej., oraz konstytucyjnie określone zasady ustrojowe. Taką zasadą jest zasada subsydiarności zadań państwa. Dzielić się władzą finansową można tylko w zakresie, jaki danemu państwu przysługuje. Podział władztwa finansowego, pomiędzy to państwo a inne podmioty wewnętrzne albo zewnętrzne następuje tylko w obszarze tego, co danemu państwu przysługuje na podstawie umowy społecznej. Dzielenie się powoduje do uszczuplenia się władztwa finansowego na poziomie centralnym.

Podmioty względem których państwo jest zobligowane z mocy konstytucji do przekazania części swego władztwa oraz podmioty, , którym to państwo część tego władztwa przekazuje dobrowolnie nie mogą dobrowolnie swej władzy poszerzać, zaś kompetencji domniemywać. Takie działanie godziłoby w suwerenność państwa, ład konstytucyjny oraz byłoby niebezpieczne dla obywateli.

Na terytorium danego państwa mamy z reguły ustanowiony zakres władztwa finansowego. Na poziomie ogólnym reprezentacji państwa, zakres i treść władzy finansowej są względnie stałe. Zmienne są natomiast zasady dzielenia się tą władzą z innymi podmiotami publicznymi- zewnętrznymi i wewnętrznymi.

Władztwo finansowe państwa:

1.suwerennego, samoistnego i wyłącznego prawa do stanowienia pieniądza krajowego jako ważnego środka płatniczego oraz związanej z tym polityki pieniężnej.

2. suwerennego, samoistnego i pierwotnego prawa do stanowienia i pobierania dochodów publicznych

3. prawo do administrowania przypadającym państwu środkami publicznymi ( prowadzenia gospodarki finansowej)

4. prawo do samodzielnego wydatkowania w trybie publicznoprawnym w celu zaspokojenia potrzeb publicznych w imię dobra wspólnego ( interesu publicznego)

Uznaje się powszechnie, że państwo zbudowane wyłącznie w oparciu o założenia centralizacji zarządzania finansowego, a nie na zasadzie subsydiarności i decentralizacji- nie spełnia standardów państwa prawnego. O ile przekazanie władztwa na zewnątrz jest prawem państwa, to dzielenie się tą władzą w porządku wewnętrznym jest obowiązkiem państw demokratycznych.

Możliwe są dwie metody określenia władzy finansowej w państwie:

1. Wskazanie jaka władza finansowa przypada państwu jako całości, a następnie określeniu zasad przekazywania części atrybutów tej władzy lub tylko części kompetencji w sprawach finansowych podmiotom wewnętrznym

2. Zdefiniowanie przez Konstytucję zakresu władzy przypadającej władzom centralnym. Inne wewnętrzne podmioty publiczne mają prawo względnie samodzielnego określenia swojej władzy finansowej w granicach wyznaczonych przez Konstytucję

Władza finansowa w państwie prawnym ma swoje nieprzekraczalne granice wyznaczone ochroną wolności i praw obywatelskich, tak i dzielenie się władztwem finansowym z innymi podmiotami publicznymi przez państwo ma granicę. Po ich przekroczeniu państwo traci suwerenność. Przekazanie części władztwa finansowego lub niektórych kompetencji nie może dotyczyć tych atrybutów tej władzy, które przesądzają o istocie i trwaniu suwerenności. Tego rodzaju kompetencje, atrybuty są niezbywalne i nie podlegają przekazaniu ani na rzecz podmiotów wewnętrznych, ani tym bardziej na rzecz podmiotów zewnętrznych. Odpowiedź na pytanie tych atrybutów i kompetencji daje art. 90 ust 1 Konstytucji RP. Dopuszcza on możliwość przekazania OM kompetencje organów władzy państwowej.

Atrybuty niezbywalne to wiec takie atrybuty, których przekazanie wiązałoby się z utratą suwerenności państwa, albo zastrzeżone przez Konstytucję do wyłącznej kompetencji władz państwa na poziomie centralnym. Niezbywalne atrybuty władzy to: prawo do stanowienia pieniądza krajowego i prowadzenia polityki pieniężnej, prawo do stanowienia, pobierania, egzekwowania danin publicznych, zwane władztwem podatkowym. Możliwe jest przekazanie części kompetencji składających się na atrybuty niezbywalne władzy państwowej OM- pod warunkiem, że substancja suwerenności nie zostanie naruszona. W porządku wewnętrznym za niedopuszczalne uznaje się przekazanie władztwa stanowienia pieniądza i prowadzenia polityki pieniężnej władzom lokalnym.

Od dzielenia się władzą należy odróżnić samoograniczenie tej władzy przez państwo. Oznacza ono dobrowolną rezygnację ze strony państwa z korzystania z przypadającej mu konstytucyjnie władzy finansowej. Jest to sytuacja gdy państwo jest uprawnione do korzystania z pełni władzy, a z niej nie korzysta kierując się powściągliwością, jeśli chodzi o wkraczanie w prawa i wolności obywatelskiego oraz egzekwowanie obowiązków na swoją rzecz.

Współcześnie samoograniczenie się uzewnętrznia się w określonej formie prawnej.

1. Może to być np. ustawowe zniesienie obowiązku podatkowego jak to ma miejsce ostatnio w Polsce w przypadku podatku od spadku od darowizn pomiędzy osobami najbliższymi, jeżeli wcześniej zawiadomiły one właściwy urząd skarbowy.

2. Inną formą jest zrzeczenie się prawa do dysponowania dochodami- wpływami z danin publicznych i pozwolenie obywatelom, by według własnego wyboru dysponowali tą częścią zapłaconego podatku na cele publiczne lub społeczne w granicach określonych przez ustawę. ( 1 % podatku). Swobodne przeznaczenie przez podatnika, powoduje , że środki wydawane na ten cel traktowane są na równi z zapłaconym podatkiem- choć państwo nie otrzymuje bezpośrednio dochodów. Jest to zarazem odstępstwo od konstytucyjnej zasady, iż władza finansowa w państwie nie jest sprawowana bezpośrednio i indywidualnie przez obywateli, lecz przez organy władzy publicznej w ramach demokracji pośredniej.

3. Inną jeszcze formą jest samoograniczenia jest ustawowe wprowadzenie abolicji podatkowych, oznaczających jednostronną rezygnację ze strony państwa z wykrycia i wyegzekwowania niezapłaconych danin.

Zaniechanie wykonywania ustawowych powinności przez organy nie jest samoograniczeniem się tych organów, należy traktować to jako bezczynność tych organów. Bezczynność organu polegająca na zaniechaniu wypełniania swoich ustawowych zadań to zjawisko negatywne, destrukcyjne, nie ma nic wspólnego z samoograniczeniem się. Jest to przejaw samowoli niszczącej państwo.

Restrykcje finansowe:

Są przeciwieństwem samoograniczenia państwa, są zawartymi w Konstytucji bezwzględnymi i bezwarunkowymi nakazami lub zakazami określonego zachowania się władz i organów państwa. Restrykcje wyłączają swobodę polityczną postępowania tych władz w zakresie korzystania z przypadających im atrybutów władzy finansowej. Ich naruszenie przez władze ma zawsze znamiona oczywistej i rażącej bezprawności-samowoli w korzystaniu z władzy finansowej.

Mogą być różnie definiowana, albo wyrażane są wprost ( zakaz przekroczenia przez państwowy dług publiczny 3/5 PKB) , albo za pomocą zdefiniowania progowego instytucji finansowej ( NBP ma wyłączną władzę emitowania pieniądza i prowadzenia polityki pieniężnej)

Restrykcje konstytucyjne pozwalają zdefiniować samowolę finansową jako postępowanie władzy i organów państwa polegające na kwalifikowanym przekroczeniu granic władztwa finansowego wynikającego z porządku prawnego. Skoro restrykcja bezwzględnie ogranicza to władztwo- to jej naruszenie wymaga reakcji polegającej na przywrócenie stanu poprzedniego, ewentualnego naprawienia szkody oraz pociągnięcie do odpowiedzialności konstytucyjnej, cywilnej, karnej funkcjonariuszy, którzy swym zachowaniem doprowadzili do naruszenia restrykcji. Przejawy przekroczenia mogą być różne zarówno w stanowieniu jak i stosowaniu prawa np. naruszenie materialnych granic opodatkowania przez ustawodawcę- poprzez wyzucie podatnika z majątku i przez to zniszczeniu źródła opodatkowania, z którego mogłoby pochodzić jego dalsze utrzymanie. Inne przejawy to zaprzeczenie zasadom dobrej wiary, niewinności. Przekroczeniem władztwa finansowego jest także arbitralne działanie władz publicznych, które nie mieści się w granicach upoważnienia ustawowego-czyli nadużycie swobody politycznej.

Prawa innych niż państwo podmiotów publicznych do korzystania z władztwa finansowego pochodzącego od państwa.

Zasady podziału władztwa finansowego w zakresie stanowienia i pobierania dochodów oraz dokonywania wydatków na zadania publiczne mają z reguły ustrojowy, konstytucyjny charakter.

Wyrażają się w dwóch zasadniczych sferach:

1. podziału kompetencji w zakresie stanowienia prawa o daninach publicznych, zasadach zarządzania mieniem finansowym oraz zasadach wydatkowania.

2. podziału kompetencji w sferze stosowania prawa- poboru dochodów publicznych oraz stosowania polityki z tym związanej a także, swobodnego kształtowania wydatków.

Autonomia finansowa- konstytucyjne przelanie na inny, wewnętrzny podmiot publiczny prawa do stanowienia prawa i nakładania dochodów publicznoprawnych

Decentralizacja finansowa- konstytucyjne przekazanie uprawnień do poboru danin publicznych oraz stosowania związanej z tym polityki finansowej- w granicach prawa.

Z punktu widzenia metody dzielenia się przez państwo z innymi podmiotami publicznymi atrybutami władztwa finansowego możemy mówić o:

1. reglamentacji pozytywnej- polega na konstytucyjnym, ustawowym wyliczeniu kompetencji niepaństwowych podmiotów publicznych w zakresie gromadzenia dochodów i dokonywania wydatków

2. reglamentacji negatywnej- opartej na zasadzie domniemania kompetencji we wszystkich sprawach niezastrzeżonych do wyłącznej właściwości organów państwowych.

W państwach unitarnych mamy do czynienia z dwoma typami podmiotów publicznych: państwem oraz jedno, dwu, lub trójszczeblowym samorządem terytorialnym, wraz ze związkami gminnym. W państwach unitarnych proces decentralizacji kompetencji finansowych jest bardzo zróżnicowany. Proces decentralizacji może odbywać się stopniowo i w sposób niejednolity dla wszystkich części państwa, szczególnie w państwach o słabym systemie finansów publicznych.

Dekoncentracja finansowa: w każdym państwie niezbędna jest zatem dekoncentracja zarządzania finansowego, którą moglibyśmy zdefiniować jako prawną formę udzielenia środków publicznych, służących finansowaniu przekazanych danemu podmiotowi zadań publicznych do wykonania, pod nadzorem i kontrolą organu reprezentującego podmiot przekazujący. Pojęcie dekoncentracji finansowej w przeciwieństwie do decentralizacji finansowej nie obejmuje chronionych prawem kompetencji, do samodzielnego pobierania danin publicznych i ich wydatkowania. Wydatkowanie środków finansowych odbywa się z jednej strony w imieniu i na rachunek podmiotu publicznego, który te środki przekazał, z drugiej zaś w imieniu własnym

Stosunki prawne powstałe w wyniku dekoncentracji finansowej:

Stosunek prawny na podstawie którego dochodzi do przekazania zadania zawiera zawsze elementy publicznoprawne, nawet gdy dochodzi do niego w wyniku umowy, zaś przekazaniu zadania musi towarzyszyć szczególny rodzaj zapłaty za jego wykonanie- dotacja. Zleceniobiorca ma prawo do dotacji- czyli takiej ilości środków pieniężnych jakie podmiot zlecający musiałby w danych warunkach miejsca i czasu przeznaczyć z własnego budżetu na wykonanie zadania.

Korzyść strony udzielającej dotacji nie ma raczej charakteru majątkowego, lecz przede wszystkim polega na lepszym zaspokojeniu potrzeb zbiorowych przy mniejszym wysiłku organizacyjnym oraz zachowaniu bezpośredniego wpływu na sposób wykonania zadania, za co podmiot udzielający dotacji w dalszym ciągu odpowiada (współ odpowiada) politycznie, a niekiedy także i prawnie. wraz z beneficjentem.

Nie oznacza to jednak, że pomiędzy podmiotem publicznym zlecającym zadanie, a beneficjentem dotacji, a zarazem wykonawcą zadania publicznego powstaje stosunek podporządkowania służbowego, charakterystyczny dla stosunków międzyludzkich zachodzących wewnątrz struktur państwa, lub samorządu. Beneficjent dotacji zachowuje swoje prawa jako podmiot zewnętrzny względem struktur państwa, lub samorządu udzielających dotacji, w tym przede wszystkim prawo do sądu. Traci jednak tą część niezależności, która związana jest z wykonywaniem przekazanego zadania publicznego oraz wykorzystaniem dotacji. Nie jest to jednak całkowita utrata samodzielności i bytu prawnego, bowiem zachowuje prawo do samodzielnego decydowania o sposobie wykonania zadania od strony techniczno- organizacyjnej oraz o sposobie i tempie wykorzystywania dotacji.

Charakterystycznym dla dekoncentracji finansowej rozwiązaniem modelowym jest instytucja zlecenia publicznoprawnego. Stosunek jaki powstaje ma charakter dwustronny, korzyści są wzajemne. Niezależnie od tego czy do zlecenia dochodzi w formie jednostronnej czy też umowy- podmiot wykonujący zadanie ma prawo do dotacji w wysokości, jaką organy udzielającego dotacji podmiotu publicznego musiałyby wydać- aby w danych warunkach miejscowych i czasowych to zadanie bezpośrednio wykonać. Podmiot zlecając zachowuje prawo nadzoru funkcjonalnego nad wykonaniem zadania oraz odpowiedniego do tego rozliczania pobrania i wykorzystania dotacji.

Po stronie przyjmującego zlecenie powoduje przysporzenie majątkowe, oraz możność lepszego, pełniejszego wykonania zadań statutowych w zakresie zadań statutowych, w jakim pokrywają się z zakresem zadań publicznych zlecającego. Przysporzenie z tytułu dotacji ma więc charakter warunkowy, choć przekazane w tym trybie środki majątkowe stają się częścią mienia beneficjenta. Mówimy więc o pełnej współwłasności, nie jest to współwłasność w częściach idealnych. Prawo nadzoru funkcjonalnego bierze się stąd, że zadanie, które przyjmuje do wykonania podmiot dotowany nie przestaje być zadaniem publicznym i nadal należy do zadań własnych zlecającego. Mamy do czynienia z współodpowiedzialnością dwóch podmiotów prawnych, tego kto przekazuje zadanie i dotację, oraz tego kto uzyskuje dotację w zamian za obowiązkowe wykonywanie zadań publicznych lub dobrowolne przyjęcie takiego zobowiązania.

Wewnętrzny transfer finansowy- nie jest dekoncentracją finansową przekazywanie środków finansowych, wynikających z nadrzędności i podległości organizacyjnej w stosunkach pomiędzy organami administracji publicznej ( np. w takich jak wojewoda z rządem). Dalej jest to bowiem zarządzanie wewnątrz tego samego podmiotu publicznoprawnego- państwa, gminy, miasta. Ponieważ środki finansowe są przekazywane, transferowane wewnątrz struktur aparatu władzy danego podmiotu, przez to zasady i tryb przekazywania niekoniecznie muszą być w całości regulowane przez prawo. Nadanie formy prawnej transferom wewnętrznym służyć ma wiec nie tyle efektom ekonomicznym, majątkowym, lecz zapewnieniu jawności finansów publicznych i jednolitości postępowania z groszem publicznym na podstawie publicznych planów finansowych.

Transfer wewnętrzny tym różni się od dotacji:

1. Nie wywołuje żadnych skutków, jeżeli chodzi o stan majątkowy podmiotu, wewnątrz którego ten transfer jest dokonywany, podczas gdy dotacja zawsze powoduje zubożenie podmiotu dotującego i wzbogacenie podmiotu dotowanego.

2. Nie można mówić o jakiejkolwiek samodzielności struktur wewnętrznych w trakcie wykorzystywania transferu. Obowiązuje je podporządkowanie woli organu przekazującego transfer.

3. Zaplanowanie przekazania transferów finansowym w odpowiednim budżecie nie rodzi żadnych uprawnień do świadczeń ani ekspektatyw praw do świadczeń, które mogłyby być dochodzone przed organami administracji lub sądami.

Decentralizacja finansowa jest popularnym hasłem politycznym dla wyborców, gdyż oznacza przejście władzy bliżej obywateli. Dekoncentracja natomiast pozwala zachować władzom centralnym daleko idący wpływ na zachowanie podmiotów, które uzyskują dotację. Procesy dekoncentracji i decentralizacji to zjawisko często występujące współcześnie ze względu na rozrost zadań podmiotów publicznych oraz wielość tych podmiotów - w ramach jednego państwa.

Dezintegracja: proces przeciwstawny centralizacji i koncentracji w zarządzaniu groszem publicznym, a polegający na równorzędnym upoważnieniu wielu jednostek i podmiotów do prowadzenia gospodarki finansowej w imieniu państwa, czy jednostek samorządu terytorialnego. Dezintegracja różni się tym od dekoncentracji, że różne organy i podmioty są upoważnione do zarządzania finansowego równocześnie i równorzędnie- wraz z innymi- działając wszakże nie na własną odpowiedzialność, lecz w imieniu i na odpowiedzialność państwa ( samorządu), z którego dochodów publicznych korzystają. Od dekoncentracji finansowej dezintegrację odróżnia to, że nie występuje tu stosunek podporządkowania wykonującego zadanie, zlecającemu go organowi działającemu w imieniu państwa lub samorządu. Dezintegracja jest zjawiskiem stałym i powtarzającym się, ale jest oceniania negatywnie.

Granice dopuszczalności dezintegracji finansowej: Struktury takie muszą mieć legitymację wywodzącą się z wyborów, zapewniać planowość, jawność, transparentność zarządzania, a nadto usprawiedliwiać odstępstwo od koncentracji zarządzania wyjątkowym charakterem zadania publicznego.

Zasady podziału atrybutów władzy finansowej:

Zasady podziału atrybutów władzy finansowej pomiędzy władzę ustawodawczą, wykonawczą oraz sądowniczą określają konstytucje oraz ustawy. Podział atrybutów władzy finansowej powinien w zasadzie odpowiadać ogólnej zasadzie podziału tych władz.

Władza ustawodawcza- możliwość kreowania porządku prawnego w drodze ustawowej, wiec także do niej należy uchwalanie ustaw wprowadzających daniny publiczne oraz określające zasady gospodarowania mieniem finansowym.

Władza wykonawcza- wykonywanie funkcji publicznych związanych z wypełnianiem zadań dotyczących administrowania, zarządzania majątkiem publicznym wyrażonym w pieniądzu oraz administrowania dochodami i wydatkami państwa.

Władza sądownicza- do niej należy sprawowanie wymiaru sprawiedliwości, ze swej istoty władza ta nie jest powołana do decydowania o daninach i innych dochodach publicznych ani do decydowania o wydatkowaniu publicznym.

Trzeba jednak pamiętać, że żadna z władz nie może być traktowana jako całkowicie autonomiczna, ich działanie oparte jest o współpracę oraz o wzajemne uzupełnianie się kompetencji. Władza ustawodawcza więc, może spełniać i spełnia istotne funkcje zarządzające poprzez autoryzacje budżetu, czyli jego uchwalenie w formie ustawy budżetowej. Władza wykonawcza posiada istotne kompetencje prawotwórcze poprzez możność wydawania aktów podstawowych, a władza sądownicza jeśli w jej skład wchodzą sądy konstytucyjne spełnia rolę sui genesis negatywnego ustawodawcy, który wprawdzie nie tworzy nowych przepisy, ale uchylając przepisy niezgodne z konstytucją, tworzy niejako nowy porządek prawny.

System finansowy państwa/podmiotu publicznego- to zespół urządzeń ( instytucji prawnych) o charakterze publicznym, połączonych w sposób logiczny i celowy w całość, służący gromadzeniu środków pieniężnych i ich rozdysponowaniu. Jest to pojęcie złożone, na które składają się podsystemy

Do części stałych systemu finansowego należy zaliczyć:

1. system budżetowy, na który składają się:

1. system dochodów publicznych

2. system wydatków publicznych

3. system budżetowy sensu largo, tzn. organizowania i funkcjonowania gospodarki budżetowej oraz innych jednostek nieposiadających osobowości prawnej reprezentowanych przez państwo lub samorząd.

2. System finansowy centralnej instytucji emisyjnej w zakresie spełnianych przez nią funkcji emisyjnych oraz realizowania interesów państwa w stosunkach wewnętrznych i zagranicznych

Do drugiej grupy części składowych należy zaliczyć:

1. systemy finansowe przedsiębiorstw publicznych i zakładów użyteczności publicznej i innych podmiotów sektora finansów publicznych np. szkół wyższych

2. systemy instytucji publicznych o charakterze para fiskalnym, tzn. takich, których dochody gromadzone są całkowicie lub częściowo w oparciu o władztwo finansowe, zaś zadania statutowe należą do tych, za które państwo całkowicie lub częściowo bierze odpowiedzialność , choć instytucje te działają odrębnie od Skarbu Państwa

3. system dewizowy- jeżeli mamy do czynienia z reglamentacją publicznoprawną obrotu z zagranicą, za granicą, oraz w kraju wartościami dewizowymi

Funkcje finansów publicznych :

1. Funkcja fiskalna - polegają na dostarczaniu za pomocą instytucji finansowych środków pieniężnych niezbędnych do wypełnienia przez państwo i inne związki publiczne ich konstytucyjnych i ustawowych zadań. Funkcja ta zastąpiła funkcję redystrybucyjną.

Fiskalizm - to działania w granicach prawa, które mają zapewnić państwu dochody niezbędne do wypełniania jego funkcji. Współcześnie często ma oddźwięk pejoratywny, przez fiskalizm rozumie się takie działania zarówno w sferze tworzenia jak i stosowania prawa, które mają zapewnić państwu za wszelką cenę dochody z danin publicznych, bez oglądania się na skutki ekonomiczne i społeczne. Jako przejaw fiskalizmu opinia społeczna traktuje zjawisko wielokrotnego opodatkowania, niszczenia za pomocą podatku

2. Funkcja kontrolna- polega na sygnalizacji przebiegu procesów gospodarczych, np. malejące wpływy podatkowe od podmiotów gospodarczych stanowią sygnał pogorszenia się sytuacji ekonomicznej, a czasami także słabej wydolności organów skarbowych, niskiej moralności podatkowej.

3. Funkcja interwencyjna- świadome i celowe oddziałowywanie za pomocą instytucji finansowych oraz strumieni pieniądza w celu zachęty do określonych działań ( stymulacja pozytywna) lub ich ograniczenia, a nawet zaniechania (pobudzenie negatywne). Chodzi o świadome wykorzystywanie instytucji finansowych i strumieniu pieniądza do realizowania celów społecznych. Funkcja ta może być realizowana zarówno za pomocą instytucji prawnych gromadzenia dochodów publicznych (podatków, ceł, opłat) jak i ich wydatkowania. Takie świadome i celowe kształtowanie instytucji finansowych, a następnie takież ich stosowanie określone może być jako polityka finansowa. Politykę finansową odnosimy zarówno do tworzenia jak i stosowania prawa. Spośród wielu instytucji służących funkcji interwencyjnej należą ulgi, zwolnienia podatkowe, dotacje. Funkcję interwencyjną finansów należy łączyć ściśle z interwencjonizmem państwowym w znaczeniu ogólnym.

Neutralność finansów publicznych- zwolennicy liberalizmu gospodarczego i prawnego- funkcji interwencyjnej przeciwstawiają zasadę neutralności finansów publicznych. Chodzi o to by finanse nie wywołały żadnych innych skutków społecznych i gospodarczych, jak tylko te, które z samymi niezbędnym publicznoprawnym uszczupleniem lub przysporzeniem praw majątkowych się wiążą

Danina a kary pieniężne- celem zastosowania kar pieniężnych, grzywien, sankcji finansowych określonych w przepisach innych niż prawo karne sensu largo jest wypełnianie funkcji represyjnych i prewencyjnych. O ile podatki mają na celu utrzymanie państwa, o tyle celem sankcji wyrażonej w pieniądzu jest wymierzenie dolegliwości majątkowej będącej następstwem naruszenia obowiązującego porządku prawnego.

Prawo finansowe a finanse publiczne:

Prawo finansowe- to zespół norm prawnych obejmujących całokształt przepisów, regulujących tworzenie i funkcjonowanie systemu finansowego państwa.

Związki z innymi gałęziami prawa: Granice pomiędzy prawem finansowym a innymi gałęziami prawa publicznego jest trudno wyznaczyć. W szczególności związki prawa finansowego z prawem konstytucyjnym, zwłaszcza wtedy gdy mamy do czynienia z głęboką konstytucjonalizacja ustroju finansowego. Również trzeba zwrócić uwagę na związki tego prawa z prawem administracyjnym, z którego to zaczęło się ono w XIX wieku wyodrębniać. Prawo cywilne spełnia rolę prawa powszechnie definiującego pojęcie osoby fizycznej, prawnej, zdolności prawnej/ zdolności do czynności prawnej. W tym sensie stanowi podstawę dla całego prawa, w tym prawo publicznego. Nakłada obowiązki pieniężne lub stwarza uprawnienia do świadczeń państwa w następstwie różnych podmiotów uczestniczących w obrocie. Obowiązek podatkowy powstaje z reguły w następstwie obrotu. Czynności cywilnoprawne kształtują zatem podatkowy stan faktyczny.

Prawo finansowe zajmuje się stałymi, powtarzalnymi aktami, w wyniku których następuje wywłaszczenie obywateli z części ich mienia i przekazanie tego mienia na utrzymanie państwa a także dokonywanie wydatków na korzyść osób fizycznych. W istocie mamy do czynienia z obrotem ale z obrotem dokonywanym przymusowo i w interesie społecznym.

Zatem zobowiązanie podatkowe mające tak inne cechy w porównaniu z jakimkolwiek innym zobowiązaniem , zachowuje pewne cechy zobowiązania cywilnego ( pojęcie dłużnika, wierzyciela, wymagalności, bezpodstawności świadczenia. To samo odnosi się do instytucji zlecenia publicznoprawnego.

Prawo finansów a prawo finansów publicznych:

Prawo finansowe - to zespół norm prawnych regulujących funkcjonowanie finansów publicznych w danym państwie. Zakres prawa finansowego odpowiada zatem zakresowi finansów publicznych, o których mowa w Rozdziale X Konstytucji RP.

Prawo finansowe obejmuje swoim zakresem wszystkie instytucje prawne jakie odpowiadają zadaniom finansów publicznych o których mowa w Polskiej Konstytucji. Konstytucja RP stoi na gruncie jednolitości finansów publicznych, traktując zarazem te finanse łącznie jako odrębną sferę władzy publicznej. Przedmiotem unormowania są instytucje finansowe rozumiane jako urządzenia prawne służące polityce pieniężnej, gromadzeniu dochodów i ich wydatkowaniu przez podmioty publiczne. Prawo finansowe dzieli się na ustrojowe, materialne i proceduralne

Ustrojowe- określają kompetencje, zakres kompetencji organów państwa, materialne stanowią podstawę dla wydania aktów indywidualnych zewnętrznych określających indywidualną sytuację prawną adresata, a proceduralne postępowanie w procesie stosowania norm materialnych.

Normy ustrojowe wyróżniają się swym kompetencyjnym charakterem, zawierają abstrakcyjnie ujęte upoważnienie do działania w ramach gospodarki finansowej określonych władz i organów. Dzielą się na dwie podgrupy, t które określają kompetencje organów, towarzyszące przepisom materialnym i proceduralnym, skierowanym erga omnes, oraz te które określają kompetencje sui genesis., zawierające jedynie upoważnienie , zezwolenie a zarazem obowiązek podejmowania określonych czynności dotyczących zarządzania poprzez finanse. Normy ustrojowe nie są oparte na zasadzie domniemania kompetencji. Muszą mieć podstawę kompetencyjną wyrażoną wprost w ustawie, zgodnie z wyrażoną w art. 7 konstytucji.

Podstawy normatywne a podstawy planistyczne:

Podstawą działań związanych z wewnętrznym zarządzaniem publicznymi środkami finansowymi jest z reguły wyłącznie norma kompetencyjna wraz z odpowiednimi postanowieniami planistycznymi, których treścią jest skonkretyzowane kwotowo zlecenie. Państwo by zachować suwerenność musi prowadzić stale i nieprzerwalnie politykę finansową, nakładać pobierać podatki, gromadzić dochody budżetowe, finansować organy władzy i zadania na nich spoczywające.

Domniemanie stałości i nieprzerwalności prowadzenia gospodarki finansowej państwa osłabia w tym zakresie rangę demokratycznych instytucji, które wyznaczają granicę czasowe dla wykonania kompetencji jak np. zasada kadencyjności.

Prawo finansowe dzieli się na ustrojowe, materialne i formalne. Podział ten nie ma ostrego charakteru, nie pokrywa się z systematyką przepisów prawnych. Np. w ustawie o finansach publicznych odnajdujemy zarówno przepisy ustrojowe, materialne jak i formalne. Prawo ustrojowe sensu stricto określające prawa i obowiązki organów reprezentujących podmioty publiczne jest najściślej związane z prawem konstytucyjnym, stanowiąc jego naturalne przedłużenie. Prawo ustrojowe sensu stricto działa do wewnątrz, tzn. nie wywołuje bezpośrednich skutków w stosunku do osób trzecich co nie oznacza, ze nie wywołuje skutków refleksowych.

Działalność finansową wyróżnia od innych działalności:

1. zasada domniemania nieprzerwalnego prowadzenia gospodarki finansowej będącej swoistą odmianę domniemania kompetencji

2. wymaganie regulacji na poziomie ustawowym wewnętrznych działań i transferów finansowych

3. szczególna externalizacja tych stosunków, poprzez wymaganie jawności dokonywanych wyborów politycznych względem opinii publicznej

4. wymaganie określenia ustawowego zasad statuowania wewnętrznych jednostek organizacyjnych gospodarki finansowej podmiotów publicznych

Normy materialnego prawa finansowego: odnoszą się do dochodów publicznych mają charakter zupełnej reglamentacji prawnej. Ustalają prawne przesłanki powstania obowiązku daninowego, wysokość dochodów publicznych, oraz w wyjątkowych wypadkach- przesłanki zwrotu świadczenia ze strony państwa lub innego podmiotu publicznego i zasady ustalania wysokości tych świadczeń. Materialne prawo o wydatkach publicznych, które ma charakter wyjątkowy i fragmentaryczny dotyczy zasad przemieszczenia środków pieniężnych w ramach wewnętrznej gospodarki finansowej podmiotu publicznego lub na rzecz innego podmiotu publicznego.

Formalne prawo finansowe: to część prawa finansowego, która jest najmniej rozwinięta. Jest wewnętrznie niejednolite i rozbija się na dwa działy: formalne prawo dochodów publicznych oraz formalne prawo wydatkowe. Tryb gromadzenia dochodów to domena prawa administracyjnego, dziedzina którą można by określić jako właściwą do rozstrzygania w drodze indywidualnych decyzji, na podstawie przepisów obowiązujących. Formalne prawo daninowe służ przede wszystkim ujawnieniu, wymiarowi i pobieraniu danin publicznych. Pojęcie formalnego prawa daninowego jest szersze niż pojęcie prawa proceduralnego. Reguluje ono bowiem nie tylko postępowanie organów w zakresie w jakim zobowiązane są do ustalenia i określenia wymaganych zobowiązań podatkowych lecz także obowiązki samych podatników do ujawniania zdarzeń skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego w sposób prawem przewidziany. Te obowiązki nie mają charakteru materialnego lecz formalny, nie są obowiązkami zapłaty lecz ich ujawnienia. Są to obowiązki typu instrumentalnego, służebnego. Wchodzą one w skład formalnego prawa podatkowego choć podmiotem obowiązanym jest tutaj płatnik, podatnik, inkasent- ni jako taki, lecz jako ten , który tą drogą realizuje dodatkowy towarzyszący obowiązkowi zapłaty obowiązek jego ujawnienia celem udzielenia pomocy organom państwa w egzekwowaniu obowiązku podatkowego. Koszty spełnienia tych obowiązków nie są mierzone ani traktowane jako obciążenia materialne.

Celem postępowania administracyjnego jakim jest niewątpliwie postępowanie podatkowe, jest prawidłowe rozstrzygniecie sprawy podatkowej. Postępowanie ma charakter jurysdykcyjny. Nie jest natomiast kontradyktoryjne.

Zupełnie inny charakter ma postępowanie w zakresie dokonywania wydatków przez podmioty publiczne.

Budowa normy prawno finansowej :

Norma prawno finansowa jako norma prawa publicznego ma imperatywno- atrybutywny charakter. Działa nie tylko w sposób obiektywny , ale i niejako automatyczny, kształtuje obowiązki ( rzadziej uprawnienia) z mocy samego prawa, bez potrzeby władczej ingerencji organu stosującego to prawo.

Składa się z:

1. Hipotezy- obejmuje określony stan faktyczny. W przypadku prawa podatkowego nazywany on bywa podatkowym stanem faktycznym, zdarzeniem prawno podatkowym. Nie każde zdarzenie może być uznane za takie, z którym wiązać można powstanie obowiązku podatkowego. W państwie prawnym jedyną przesłanką nie może być fakt istnienia człowieka, zdarzenie prawno podatkowe musi nawiązywać do zdolności do ponoszenia podatku przez podmiot zobowiązany i pośrednio zatem musi nawiązywać do źródeł ekonomicznych podatku. Musi też określać przedmiot opodatkowania , tak by następnie nadawał się do wyrażenia kwalitatywnego (jakościowego), kwantytatywnego (ilościowego) , które zapewnia przewidywalność wysokości przyszłego podatku. Przewidywalności podatku służy także gwarancja związana z vacatio legis, jako przesłanka przyzwoitej legislacji

2. Dyspozycja- określa powinne zachowanie. Przedmiotem dyspozycji jest określone zachowanie będące obowiązkiem jednego podmiotu, czyli podmiotu biernego oraz uprawnieniem drugiego podmiotu zwanego podmiotem czynnym. Normy prawa finansowego z reguły wyłączają wolność zachowania się ich adresatów. Treścią norm finansowo prawnych jest z reguły nakaz określonego zachowania, np. zapłaty, złożenia deklaracji, zwrócenia dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Podmiotem uprawnionym jest więc państwo, samorząd. Podmiotem jednostronnie zobowiązanym jest adresat zobowiązania. Niezmiernie rzadko te normy mówią o uprawnieniach adresata.

3. Sankcja- ujemne następstwa niewykonania dyspozycji

Normy prawa daninowego nie kreują żadnych praw w sensie materialnym a wyłącznie obowiązki płacenia, których przeciwieństwem nie jest prawo do niepłacenia, czy prawo do płacenia zmniejszonego podatku, lecz jest to sfera wolności, pełnej autonomii jednostki. Prawo podatkowe przewiduje ustawową możliwość obniżenia podatku- po spełnieniu określonych normatywnie warunków, to poza sferą wszystkich regulacji prawnych pozostaje zachowanie adresata normy przewidującej takie zwolnienie czy obniżenie.

Normatywne zmniejszenie podatku jako wolność- Jeżeli ustawodawca przewiduje możliwość zmniejszenia podatku, to tym samym musi zakładać, ze każdy spełniający warunki obniżki skorzysta z niej. Natomiast jak zachowuje się osoby spełniające warunki do mniejszego opodatkowania jest sferą ich wolnego wyboru.

Opcja reżimu podatkowego jako przejaw woli podatnika: Zdarza się, że dyspozycja normy prawno finansowej uzależniona jest od wstępnego wyboru, co do sposobu powinnego zachowania się. Mamy wtedy do czynienia z opcją reżimu prawnego. To prawo ustawodawca wprowadza jako wyjątek w sferze kreowania obowiązków ustawowych. Nie może być przedmiotem wolnego wyboru to czy płacić, czy nie płacić podatku w jakiej wysokości i w jaki sposób- skoro mamy do czynienia z obowiązkiem utrzymania państwa za pomocą danin. Ustawodawca niekiedy wprowadza takie prawo, które pozwala dokonać ograniczonego wyboru- opcji rezimu prawnego na podstawie którego będzie podlegał reżimowi podatkowemu . Jest to np. wybór między zasadami ogólnymi a ryczałtową formą opodatkowania, wybór małżonków musi być zgodny, czy opodatkować się łącznie, czy imiennie czyli rozdzielnie. Ten wybór to samodzielna ocena korzyści i ryzyka, jakie z przyjęciem danych zasad opodatkowania się wiążą ( np. ryzyko przy wspólnym rozliczaniu się małżonków, iż jeden z nich nie niejawni, bądź nieprawidłowo ujawni dane podatkowe. Samo istnienie takiego wyboru jest instytucją wyjątkową w porównaniu z ogólnymi zasadami opodatkowania, przez to sui genesis przywilejem nadanym przez państwo. Natomiast ulga i zwolnienie podatkowe nie są przywilejem lecz mniejszym podatkiem uchwalonym przez ustawodawcę. Normalnie podatnik nie wybiera, jakiemu reżimowi prawnemu chce podlegać, lecz płaci i spełnia dodatkowe obowiązki instrumentalne. Przy opcji, mamy do czynienia z wyborem na podstawie jakich przepisów chcemy płacić. Nie jest to jednak wybór czy płacić, czy w ogóle nie płacić.

Normy uprawniające do zwrotów ze strony państwa:

Występują rzadko- normy których treścią jest uprawnienie do świadczenia ze strony państwa lub innego podmiotu publicznego.

Należy odróżnić roszczenie do wydatków budżetowych, czyli instytucji wyjątkowej od uprawnienia zwrotu nadpłaty, nadwyżki podatkowej, zwrotu VAT- będących następstwem czasowego i odwracalnego zawyżenia dochodów budżetowych. Owo czasowe i odwracalne zawyżenie było skutkiem bezpodstawnego pobrania świadczenia jako podatku lub innej daniny publicznej lub następstwem opartego o podstawy prawne pobrania, które następnie zgodnie z ustawą powinno podlegać zwrotowi w efekcie ostatecznego rozliczenia. Świadczenie takie ze strony państwa, podmiotów publicznych pomniejszają ich aktywa. Mamy jednak tu do czynienia z obligatoryjnością spełnienia świadczenia ze strony państwa oraz ustawowym określeniem wysokości tego świadczenia i jego publicznoprawnego. Oczywiście ujawnienie takiego uprawnienia zależy od inicjatywy podmiotu uprawnionego, co nie zmienia zasady, że prawo do nadpłaty, zwrotu powstaje automatycznie i obiektywnie z mocy prawa, zaś jego wysokość i termin powstania są również ustawowo określone. Prawidłowo ujawniona kwota zwrotu rodzi zawsze obowiązek bezwarunkowe wypłaty należnego świadczenia, to zaś oznacza powstanie obowiązku określonego zachowania się po stronie organu administracji.

Norma kompetencyjna jako źródło upoważnienia:

Podmiot może być jednocześnie zobowiązany i uprawniony.

Upoważnienie do prowadzenia gospodarki finansowej- istotą takiego upoważnienia jest obowiązek wykonywania określonego zadania, a zarazem uprawnienie- zezwolenie na podejmowanie wszelkich działań, mających na celu wykonanie kompetencji w granicach prawa w sposób prawidłowy.

Podmiotem czynnym w prawie finansowym jest na ogół reprezentujący państwo lub inny podmiot publiczny, działający w granicach ustawowego umocowania. Podmiotami biernymi, są wszystkie podmioty prawa zobowiązane do świadczenia na rzecz państwa lub uprawnione do uzyskiwania świadczenia. Są to osoby fizyczne, prawne, których zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych określa się na podstawie KC. Prawo finansowe kreuje jednak swoiste podmioty prawa nieznane prawu cywilnemu. Przesłanką ich tworzenia jest zwykle interes fiskalny Skarbu Państwa lub innego podmiotu publicznego. Wydaje się, ze swoboda z jaką ustawodawca podatkowy zmierza do kreowania odrębnych podmiotów prawa nie jest nieograniczona i nie może być w państwie prawnym akceptowana do końca. Nie można bowiem w sposób dowolny odrywać podmiotu prawa podatkowego od jego zdolności do ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania, w tym zobowiązania podatkowe.

Przykładowe podmioty kreowane przez ustawodawcę:

Spółka cywilna- podmiot towaru od towarów i usług, przemawiają za tym względy szybkości, taniości, prostoty poboru tego podatku oraz fakt, ze dochody wspólników są następnie opodatkowane dla każdego z nich osobno.

Instytucja łącznego opodatkowania małżonków: po dokonaniu tego wyboru/opcji małżonkowie tworzą łączny podmiot, tak, że niemożliwym jest, a niekiedy nawet prawnie niedopuszczalnym ustalenie, który z małżonków i w jakim zakresie przyczynił Siudo powstania odpowiedniej (niższej) wysokości zobowiązania. Skutkuje to faktycznym ograniczeniem zdolności prawnej każdego z małżonków do występowania w toku postępowania podatkowego jako strony o innych, przeciwstawnych interesach niż współmałżonek. Ograniczenie zdolności prawnej małżonków , przez to ze stają się jednym podmiotem prawnym nie może być interpretowane rozszerzająco. To oznacza, ze nie można odmówić jednemu z małżonków prawa występowania o wszczęcie postępowania podatkowego, bez zgody drugiego małżonka w odniesieniu do części zeznania wspólnego, która dotyczy każdego z małżonków odrębnie.

Podatkowa grupa kapitałowa

W prawie finansowym quasi podmiotami praw i obowiązków są organy państwa i gminy, a także zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze, fundusze celowe nieposiadające osobowości prawnej i reprezentowane przez państwo lub gminę.

Wstęp do tematyki sankcji

1. Statuowanie odpowiedzialności w prawie jest szersze i nierówno znaczne z sankcjonowaniem czyli wymierzaniem dolegliwości za naruszenie dyspozycji normy prawno-finansowej. Mamy odpowiedzialność osobistą i majątkową za niespełnienie świadczenia. Mamy też odpowiedzialność sankcyjną typu represyjnego czyli karną, karno-skarbową lub sankcje finansowe wymierzone w trybie administracyjnoprawnym, funkcjonują niezależnie i równolegle z odpowiedzialnością podatkową.

2. W ustrojowym prawi finansowym spotykamy się sankcjami politycznymi- czyli negatywna ocenę wyborców i odmową udzielenia dalszego zaufania, sankcjami prawnopolitycznymi w postaci obowiązku odwołania organu lub możliwości takiego odwołania.

3. Mamy wreszcie do czynienia z konstrukcjami materialno prawnymi i procesowymi, pogarszającymi sytuacje adresata, który nie wykonał, lub nieprawidłowo wykonał dyspozycję normy. Maja one oddziałowywać dyscyplinująco, prewencyjnie. Spełniają więc rolę zbliżoną do sankcji. Prawo finansowe jest wiec jedna z najbardziej restryktywnych dziedzin prawa publicznego. Oprócz ogólnego systemu odpowiedzialności, wprowadza dodatkowe, własne zasady odpowiedzialności i sankcjonowania.

Odpowiedzialność za naruszenie dyspozycji norm prawa finansowego:

Regulacje prawa finansowego mają charakter publicznoprawny i restrykcyjny. Każde zachowanie adresata niezgodne z treścią dyspozycji, niezależnie od tego czy ta powinność polega na działaniu czy zaniechaniu, czy uniemożliwienia działania innej osobie np. płatnikowi przez podatnika obliczenia jego podatku, jest naruszeniem prawa i musi skutkować sankcją . Efekty niewykonania powinności są dwojakie:

1. Obowiązek doprowadzenia do wykonania określonej w dyspozycji powinności

2. naprawienie skutków w razie niemożliwości doprowadzenia do wykonania określonej powinności

Imperatywność i restrykcyjność reglamentacji prawno finansowej polega na tym, że z reguły nie pozostawia się adresatowi normy żadnej wolności wyboru zachowania się.

Obiektywizm i automatyzm działania norm prawa finansowego, skutkujący konkretyzacją obowiązków poszczególnych osób lub podmiotów grupowych z mocy samego prawa- czyli nawet bez potrzeby wydania przez organ jakiegokolwiek aktu stosowania prawa, powoduje, że niespełnienie wymagań dyspozycji powstaje także niejako samoistnie i obiektywnie- bez potrzeby badania przyczyn uchybienia powinnościom. Wydawałoby się, że skazuje to niejako z góry prawo finansowe na silną i zobiektywizowaną penalizację, to jest zawsze konieczność przewidzenia represji za naruszenie dyspozycji normy prawno finansowej- niezależnie od stopnia zawinienia. System taki byłby systemem opresyjnym. Dlatego, też w prawie finansowym ze szczególną siłą uwidaczniać się powinna zasada proporcjonalności sankcjonowania. Karanie powinno być ostatecznym środkiem wymuszania zachowań zgodnych z dyspozycją.

Sankcja karna jako ultima ratio (decydujący argument) : Sankcja typu karnego za naruszenie dyspozycji normy finansowej nie może być wymierzana niejako automatycznie według równania: jakiejkolwiek naruszenie dyspozycji normy prawno finansowej= odpowiedzialność karna, lecz z zachowaniem proporcjonalności. Odpowiedzialność karna powinna być następstwem kwalifikowanego naruszenia po udowodnieniu przez organy bezpośredniego zamiaru spowodowania uszczerbku w interesach fiskalnych Skarbu Państwa.

Sankcje administracyjno-finansowe: wykazują one podobieństwo o ile chodzi o spełnianie funkcji represyjnej i prewencyjnej, różnią się tym, że są wymierzane, bez orzekania o winie i nie przez sąd karny, ale organ administracji. Ich zaletą jest mniejszy stopień stygmatyzacji (etykietowania) , wadą zaś obiektywizm i automatyzm odpowiedzialności. To oznacza odejście od indywidualizacji wymierzanej represji.

Sankcje za naruszenie obowiązku prawidłowego prowadzenia gospodarki finansowej:

Odrębnym rodzajem sankcji jest przekroczenie granic przyznanych organowi kompetencji, czy zaniechanie wykonywania ustawowych zadań i funkcji prowadzenia gospodarki finansowej. Naruszycielem nie jest osoba fizyczna lub prawna niewykonująca swych obowiązków wobec państwa, ale same organy i władze publiczne tegoż państwa czy samorządu, które nie wykonują swych powinności. Chodzi o doprowadzenie do prawidłowego funkcjonowania tych organów. Ta reakcja ma przede wszystkim charakter naprawczy.

Odpowiedzialność funkcjonariusza za narażenie państwa swym działaniem lub zaniechaniem na nieprawidłowości w prowadzeniu gospodarki finansowej, przerwy, lub nawet jej zawieszenie, ma inny charakter niż karny czy majątkowy, choć co oczywiste tych odpowiedzialności nie wyklucza. Dolegliwością jest tu delegitymizacja polityczna, czyli utrata zaufania wyborców.

Innym rodzajem sankcji jest sankcja nieważności budżetu uchwalanego przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, jeśli organ nadzoru stwierdzi jego niezgodność z prawem. Nie jest to kara wymierzona organowi stanowiącemu, choć podważa ona wiarygodność polityczną. Nie może to być też kara dla społeczności lokalnej, za taki a nie inny wybór przedstawicieli. Tego rodzaju sankcja musi się łączyć z obowiązkiem stosowania środków naprawczych- przywracających legalne podstawy prowadzenia gospodarki finansowej. Wchodzące w skład organu lub urzędu, który dopuścił się nieprawidłowości w prowadzeniu gospodarki finansowej, ponoszą szczególnego rodzaju odpowiedzialność osobistą za naruszenie przepisów o prowadzeniu gospodarki finansowej. W Polsce jest to odpowiedzialność konstytucyjna przed TS, oraz z tytułu naruszenia dyscypliny finansów publicznych. Nie wyłącza to odpowiedzialności karnej, czy odszkodowawczej tych funkcjonariuszy.

Penalties- niekiedy w prawie finansowym spotykamy się ze szczególnego rodzaju skutkiem naruszenia dyspozycji normy prawnej, polegającym na tym, iż obok lub zamiast odpowiedzialności typu prawno karnego przewidziane są inne dolegliwości. Nie są one sankcją represyjną, niosą jednak potencjalne pogorszenie sytuacji adresata danej normy. np. opodatkowanie w podatku dochodowym od osób fizycznych- dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Dochód ten jest opodatkowany stawką 75 %, podczas gdy wszystkie pozostałe dochody opodatkowane są wg. skali podatkowej nieprzekraczającej 32 %. Innym przykładem jest pogorszenie sytuacji adresata normy ze względu na zachowanie się niezgodne z jej dyspozycją. Wykorzystanie dotacji niezgodne z przeznaczeniem wyklucza prawo otrzymania dotacji przez kolejne 3 lata.

Jest rzeczą sporną w doktrynie i orzecznictwie, czy te i inne przypadki pogorszenia sytuacji adresata normy mogą być uznawane za sankcje finansowe, w tym sankcje podatkowe, budżetowe, czy też są odmiana sankcji administracyjnych, a więc wymierzanych poza systemem prawa karnego oraz w oderwaniu od przesłanki zawinienia, na podstawie tzw. zobiektywizowanej odpowiedzialności.

Za sankcję typu represyjnego nie mogą być uznane odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, czy odsetki od dotacji pobranych w nadmiernej wysokości lub wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Są to instytucje, których pierwotnym celem jest zrekompensowanie państwu, jednostkom samorządu terytorialnego ich strat.

Formy prawne stosowania norm prawa finansowego:

Indywidualne akty prawa finansowego są odmianą indywidualnych aktów administracyjnych. Ich indywidualny, konkretny charakter, wymagana legalność podstawy.

Znaczna część czynności organów wykonujących władztwo finansowe dokonywana jest w sposób niesformalizowany. Oznacza to, ze czynności takie- aczkolwiek władcze, przewidziane przez prawo i z reguły jednostronne, nie przybierają określonej formy prawnej. Np. przyjęcie kasowe zapłaty podatku, wypłata nadpłaty, przyjęcie zwrotu wypłaconej nadpłaty, wszczęcie z urzędu czynności sprawdzających deklaracje lub zeznania podatnika.

Od czynności, które nie przybierają określonej formy prawnej ze względu na ich czysto techniczny, wewnętrzny charakter należy odróżnić te co do których prawo nie określa wymaganej formy, mimo, że wywierają one skutki w odniesieniu do praw i obowiązków odrębnych podmiotów prawa. np. wszczęcie z urzędu czynności sprawdzających deklaracje lub zeznania podatnika.

Akty stosowania prawa finansowego dzielą się więc w pierwszym rzędzie na akty sformalizowane- czyli takie od których prawo wymaga określonej formy, oraz niesformalizowane czynności techniczne, kasowe, takie jak wypłata, zarachowanie uiszczonego podatku w wewnętrznej ewidencji organu podatkowego. Również czynności niesformalizowane muszą mieć podstawę prawną dla ich wykonywania.

Akty stosowania prawa finansowego dzielą się wg innego podziału na wewnętrzne, czyli skierowane do pracowników organu i nie wywierające skutków w zakresie sytuacji prawnej podmiotów spoza danej struktury organizacyjnej oraz akty zewnętrzne - decyzje, postanowienia, czynności materialno-techniczne, wywierające wpływ na sytuację majątkową i osobistą podmiotów zewnętrznych.

Wewnętrzne transfery środków finansowych na rzecz jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych dokonywane są właśnie za pomocą aktów wewnętrznych, określonych w ustawie o finansach publicznych. Nie przysługują od nich środki odwoławcze. Akty zewnętrzne to przede wszystkim decyzje - podatkowe czy dotyczące wydatków budżetowych na rzecz osób trzecich- posiadające zasadniczo cechy decyzji administracyjnej. Zbliżony do nich charakter mają postanowienia oraz inne akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków, wynikających z przepisów prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przykładem decyzji jest decyzja o zwrocie dotacji, przykładem postanowienia jest postanowienie w przedmiocie potracenia zobowiązań podatkowych oraz zaległości podatkowych z wierzytelnościami podatnika wobec Skarbu Państwa. Przykładem innego aktu z zakresu administracji publicznej jest dokonanie korekty deklaracji podatkowej z urzędu oraz dokonanie uwierzytelnienia kopii skorygowanej deklaracji i dostarczenia jej podatnikowi.

Decyzje dotyczące wydatków publicznych na rzecz podmiotów zewnętrznych względem państwa, czy samorządu musza mieć podstawę materialną i kompetencyjną, nie zaś jedynie podstawę planistyczną

Aktami stosowania prawa finansowego mogą być także umowy, czy porozumienia administracyjne, jeśli przewiduje to ustawa o finansach publicznych. Przykładem umów będących aktami stosowania prawa jest umowa o udzielenie dotacji na wykonanie zadania publicznego przez organizację pozarządową. Przykładem porozumień są porozumienia zewnętrzne zawierane przez jednostki samorządu terytorialnego z organami administracji rządowej w sprawie realizacji zadań, w oparciu o kwotę dotacji określoną w porozumieniu. Umowy i porozumienia są wyjątkową formą stosowania przepisów prawa finansowego ze względu na to, że pozostawiają one swobodę adresatom tych norm.

Samodzielne prowadzenie gospodarki finansowej przez podmioty publiczne wymaga pewnej swobody w doborze form prawnych dla wypełniania swych funkcji w zakresie zarządzania gospodarką finansową. Mogą one decydować czy wykonywać zadania bezpośrednio, finansując je bezpośrednio z budżetu czy też za pośrednictwem innych podmiotów w oparciu o wynegocjonowano wysokość dotacji. Nie chodzi tu o swobodę kontraktowania, są one uregulowane przez prawo, bo zadanie ma charakter publiczny oraz środki przeznaczone na jego wykonanie także.

Akty planowania finansowego:

Opracowywane, uchwalane i wykonywane w sposób przewidziany przez prawo akty częściowego, a zarazem szczegółowego planowania finansowego, będące podstawą demokratycznego i jawnego prowadzenia gospodarki finansowej tych podmiotów. Nie są to akty normatywne czyli generalne i abstrakcyjne, lecz nie są one klasycznymi akrami stosowania prawa- czyli administracyjnymi, czy to zewnętrznymi czy to wewnętrznymi. Ich treścią są konkretne liczby, wyrażone w pieniądzu kwoty przewidywanych dochodów, które przez władze i organy podmiotu publicznego powinny być w danym przedziale czasowym zgromadzone oraz kwoty konkretnych wydatków, które mogą do granic limitu być dokonane. Akty planowania mają też określonych adresatów- wykonawców. CI adresaci to wewnętrzne władze i organy danego podmiotu publicznego, a nie podmioty zewnętrzne, ale skutki polityczne takich aktów są doniosłe dla wszystkich obywateli.

Publiczne plany finansowe a indywidualne akty stosowania prawa:

Publiczne plany finansowe różnią się od indywidualnych aktów stosowania prawa, tym, że:

1. Nie istnieje podstawa materialno prawna ich wydania, która przesadzałaby, że tylko te, a nie inne kwoty dochodów i wydatków są zgodne z prawem

1. o wysokości konkretnych kwot dochodów z konkretnych źródeł i wydatków na konkretne zadania określonych organów i władz podejmuje się decyzję polityczną

2. podstawą prawna dla podejmowania takich „decyzji” jest abstrakcyjnie ujęta norma kompetencyjna, rodząca uprawnienie i obowiązek opracowania, uchwalenia, wykonania tych planów

3. jako akty planowania dotyczą zdarzeń przyszłych i niepewnych, a więc mają warunkową i względną moc, w przeciwieństwie do decyzji czy postanowień, które gdy są prawomocne podlegają bezwarunkowemu wykonaniu

4. ocena ich wykonania ma polityczno prawny charakter

5. formalnie są aktami skierowanymi wewnętrznie, lecz w sensie politycznym są najważniejszymi aktami zwierzchnictwa- zarządzania finansowego w państwie wywierającymi skutki dla wszystkich

2. Jako akty całościowego, okresowego, finansowego zarządzania w państwie muszą przybierać rangę ustawy lub uchwały organów przedstawicielskich- tak jak akty normatywne

Samoobliczanie ( samo wymiar) jako akt zastępujący decyzję: Charakterystyczną dla tej dziedziny prawa publicznego cechą jest zapewnienie władczej działalności organów stosujących prawo obowiązkami obywateli do samodzielnego ujawniania zdarzeń znaczących dla ich obowiązków, samodzielnego ich zakwalifikowania prawnego oraz dokonania czynności technicznych obliczenia należności celem uiszczenia podatku, składek na ubezpieczenia społeczne, różnego rodzaju opłat. W ten sposób samo obliczenie poprzez sporządzenie deklaracji zastępuje decyzję podatkową, będąc oświadczeniem wiedzy o zaistnieniu zdarzeń znaczących podatkowo, a zarazem aktem woli w zakresie zakwalifikowania prawnego tych zdarzeń i obliczenia należnej kwoty. Mamy do czynienia z pierwotnie ujawnioną podstawą opodatkowania i należną kwotą.

Innym sposobem uwalniania się organów wykonawczych od nadmiaru spraw, które organizacyjnie i osobowo nie byłyby w stanie podołać, jest obarczanie ciężarem publicznym ujawnienia, obliczenia pobrania i odprowadzenia podatków innych niż podatnicy (płatników, inkasentów)

Skutki Zwiększenie zakresu ciężaru nakładanych na społeczeństwo, przenosi ryzyko nieznajomości prawa na tych, którzy wykonując te obowiązki, udzielają pomocy państwu. Zmienia charakter organów administracji finansowej, przekształcając z organów bezpośrednio i pierwotnie stosujących prawo w organy kontroli następczej samoobliczania podatku.

Znaczenie art. 8 Konstytucji RP

Konstytucja jest najwyższym prawem RP, jej normatywny charakter, obowiązek bezpośredniego stosowania wszędzie tam gdzie możliwości bezpośredniego stosowania nie są przez samą Konstytucję wyłączone. W systemie źródeł prawa Konstytucja zajmuje nadrzędną pozycję. Jej unormowania mają charakter pierwotny i samoistny- co oczywiście nie oznacza, że wszelkie unormowania ustawowe mają mieć charakter pochodny, czy wykonawczy w stosunku do niej. Oznacza jednak, że użyte w niej zwroty językowe, określające instytucje, zasady ustrojowe czy prawa i wolności obywatelskie oraz ich obowiązki mają swe autonomiczne znaczenie, które należy interpretować w kontekście Konstytucji, a nie poprzez przywołanie definicji ustawowych.

Pojęcia zastane- oczywiście Konstytucja wprowadza terminy, których nie da się zdefiniować wyłącznie w oparciu o kontekst konstytucyjny. Konieczne jest wówczas odwołanie się do definicji legalnych wspartych długoletnim jednolitym orzecznictwem sądowym i wypracowanym stanowiskiem doktryny.

Z art. 8 konstytucji wynika:

1. obowiązek bezpośredniego i niejako automatycznego wprowadzania wszelkich regulacji zawartych w Konstytucji do obowiązującego systemu prawnego

2. nadanie tym regulacjom znaczenia nadrzędnego w sensie normatywnym oraz w systemie źródeł prawa

3. przyjecie zasady pierwotnego i autonomicznego znaczenia terminów użytych w Konstytucji oraz obowiązek interpretowania i stosowania wszelkich norm prawa pozytywnego zgodnie z Konstytucją.

4. obowiązek bezpośredniego stosowania norm konstytucyjnych- tam gdzie jest to możliwe przez wszystkie organy i władze publiczne, oraz obowiązek bezpośredniego ich przestrzegania przez obywateli

5. wypieranie definicji ustawowych przez definicje konstytucyjne tej samej materii, o ile te pierwsze nie są sprzeczne i nie wykazują innych niezgodności z Konstytucją

Konstytucjonalizacja- zjawisko zawarcia w konstytucji postanowień regulujących materię normatywną danej gałęzi w taki sposób, że bez pośrednictwa ustaw zwykłych z zakresu prawa materialnego, formalnego, ustrojowego kreują one prawa i obowiązki osób, których interesów materia regulacji dotyczy, a także odpowiednio ustrój władz i organów. Konstytucjonalizacja nie oznacza wyłączenie regulacji ustawowej, lecz obowiązek stosowania tych regulacji łącznie z regulacjami konstytucji i zgodnie z nimi.

Konstytucjonalizacja gałęzi prawa- należy rozumieć uregulowanie całościowe wszystkich podstawowych instytucji prawa materialnego, formalnego i ustrojowego danej gałęzi. Z tego punktu widzenia, możemy mówić obecnie o konstytucjonalizacji całego prawa finansowego oraz ustroju finansowego państwa.

Konstytucjonalizacja sensu largo- polega na tym iż jakaś instytucja prawna czy tylko instytucja życia publicznego ( np. partia polityczna) jest wymieniona w Konstytucji- co już ma swoją wagę, nawet jeśli cechy nie są ani bezpośrednio ani pośrednio zdefiniowane.

Konstytucjonalizacja sensu stricto- polega na takim sposobie unormowania jakiejś instytucji w konstytucji, że może to stanowić bezpośrednio źródło praw i obowiązków, oraz nakazów i zakazów władz i organów publicznych.

Metody konstytucjonalizacji bywają różne. Może polegać na zdefiniowaniu przez Konstytucję jakiejś instytucji, co uniemożliwia stosowanie regulacji ustawowych w tym zakresie- jeśli są z nią sprzeczne a nawet gdy wyróżniają inne cechy istotne tej samej instytucji. Konstytucjonalizacją szczególnego rodzaju są na pewno restrykcje konstytucyjne, wprowadzające bezwzględne nakazy i zakazy.

Konstytucjonalizacja prawa finansowego i ustroju finansowego Państwa Polskiego zbiegła się zarazem z trzema istotnymi zjawiskami:

1. normatywizacji - każdy akt gromadzenia środków publicznych oraz ich wydatkowania musi mieć podstawę prawną

2. jurydyzacji- uczynienia ze spraw finansowych , takich spraw które w procesie stosowania prawa nadają się do rozstrzygania przez organy i sądy.

3. externalizacja wewnętrznych procesów prowadzenia gospodarki finansowej przez władze i organy państwowe.

Państwo polskie uchwalając Konstytucję dało wyraz, że preferuje szczególny rodzaj ładu prawnego. Jest to ład, w którym kwestie ochrony atrybutów niezbywalnych suwerenności finansowej zarówno wewnętrznej jak i zewnętrznej mają pierwszoplanowe znaczenie. Konstytucja przykładowo broni wyłączności podatkowej w nakładaniu podatków na terytorium RP, odrębności ustawy budżetowej jako nie dającej podstawy do roszczeń osób trzecich do wypłaty świadczeń z budżetu państwa, wyłączności NBP w emisji pieniądza. Suwerenność finansowa wyraża też tożsamość Państwa Polskiego. Te starania wyrażają się z kolei w ochronie takich wartości jak demokratyczność procesów podejmowania decyzji politycznych w sprawach podatkowych i budżetowych.

Społeczeństwo polskie dokonało więc aktu wyrzeczenia się znaczącej części swobody politycznej w wydatkowaniu grosza publicznego w celu zapewnienia suwerenności i wiarygodności państwa dla przyszłych pokoleń. Równowadze finansów publicznych i budżetu- jako wartościom konstytucyjnie chronionym przyznano szereg restrykcji konstytucyjnych, które formalizują i usztywniają ustrój. Wzmocniono gwarancję demokratycznych, suwerennych i jawnych procedur nakładania danin.

Odrębność unormowań systemu finansowego państwa w Konstytucji RP:

Rozdział X konstytucji - jego unormowania obejmują i konstytucjonalizują cały ustrój finansowy państwa. W szczególności zdefiniowano publiczne środki finansowe oraz ustanowiono wymaganie ustawowego określenia sposobu ich gromadzenia i wydatkowania. Poprzez art. 216 ust 4 i 5 określono zasady udzielania gwarancji i poręczeń finansowych przez państwo oraz ustalono górną dopuszczalną granicę państwowego długu publicznego., odwołując się do PKB. Art. 217 w zw. z Art 84 i 168 określił ustrój państwa w zakresie nakładania i egzekwowania danin publicznych a zarazem definiował ustawę podatkową i inne instytucje ogólnego prawa podatkowego. Art. 219 do 226 poświęcone są definiowaniu budżetu i ustawy budżetowej, procedurze przygotowania, uchwalania, wykonywania i rozliczaniu wykonania budżetu i ustawy budżetowej. Art. 227 poświęcony jest ustrojowi pieniężnemu państwa o raz polityce pieniężnej i bankowo-kredytowej. Art. 167 i 168 są nazywane konstytucją finansową samorządu terytorialnego.

Rozdział X może być pojmowany jako pierwsza w historii polskiego konstytucjonalizmu próba zupełnego uregulowania ustroju finansowego. Może też być traktowane jako odrębne w stosunku do pozostałych regulacji konstytucyjnych unormowanie władztwa finansowego

Rozwój unormowań konstytucyjnych odnośnie ustroju finansowego państwa ma dwojakie podłoże. Z jednej strony chodzi o ograniczenie swobody politycznej najpierw monarchy a następnie wszystkich władz i organów państwa, jeśli chodzi o nakładanie podatków i innych danin, z drugiej zaś uczynienie z ich pobierania wspólnej sprawy publicznej- a nie tylko wewnętrznej sprawy panującego, czy nawet władz i organów państwa, nawet jeśli są one wybrane w sposób demokratyczny. W XIX i XX wieku regulacje konstytucyjne ustroju finansowego służyć miały także odpowiedniemu podziałowi kompetencji pomiędzy władzą ustawodawczą i wykonawczą, konkurowały ze sobą, jeżeli chodzi o zarządzanie finansowe. Współcześnie, gdy rząd jest wyłaniany przez większość parlamentarną ten aspekt ustroju finansowego państwa stracił nieco na znaczeniu.

W Polsce po 1989 roku powoli torowała sobie drogę nowa idea umieszczenia w Konstytucji odrębnego rozdziału dotyczącego finansów publicznych. Zamierzeniem ustrojodawcy było uregulowanie treści i granic władztwa finansowego państwa. Chciano ograniczyć nie tylko dowolność administracji rządowej kierującej gospodarką finansową, lecz także uczynić z tej gospodarki przedmiot jawnej debaty publicznej jako sprawy wszystkich obywateli. Doświadczenie społeczne z nadmiernym zadłużeniem publicznym w ostatnim etapie ustroju socjalistycznego ( lata 70,80 XX wieku) spowodowało, że szczególnej ochronie konstytucyjnej poddano równowagę finansów publicznych oraz wartość pieniądza polskiego. Władztwo finansowe, które nie może być utożsamiane z władzą organów centralnych, lecz także w części i lokalnych, zostało uzupełnione o definicję władztwa finansowego, wyrażoną przez art. 84. Z tego artykułu wywodzi się także zasada powszechności, równości opodatkowania interpretowane zgodnie z uwzględnieniem zasad sprawiedliwości społecznej.

Rola rozdziału X Konstytucji RP polega na odrębnym określeniu źródeł prawa finansowego (cechy odrębne systemu źródeł prawa finansowego w zakresie organizacji zarządzania finansami, prowadzenia gospodarki budżetowej, ochrony pieniądza polskiego, prowadzenia polityki pieniężnej, zdefiniowaniu ustaw podatkowych, budżetowych, deficytu budżetowego, państwowego długu publicznego.

Skutki konstytucjonalizacji ustroju finansowego:

Po 13 latach obowiązywania konstytucji oraz ukształtowaniu się orzecznictwa TK możemy dziś współcześnie mówić, że uregulowanie ustroju finansowego wywarło już wpływ nie tylko na proces tworzenia i stosowania prawa, ale także na sposób prowadzenia polityki. Wprawdzie okazuje się, że pewne restrykcje konstytucyjne nie są zbyt skrupulatnie przestrzegane, ale także spotykamy się z pewna swobodą polityczną np. w dziedzinie wprowadzania celowych danin publicznych, która jest nadmierna i nie uwzględnia art. 217. Pojawiają się także przeciwnicy restrykcji konstytucyjnych ( projekt PiS z 2003 roku), uważają one że nadmierna reglamentacja restrykcji stanowi niepotrzebne usztywnienie ustroju. Obecnie przeważa jednak pogląd o istnieniu restrykcji.

Egzekwowalność restrykcji jest słaba ze względu na to, iż brak jest kategorii podmiotów zainteresowanych zwiększeniem rygoryzmu finansów publicznych. Spośród kategorii uprawnionych do składania wniosków do TK oraz kierowania doń skarg- żaden nie jest dostatecznie zainteresowany, ani staniem na straży wartości polskiego pieniądza, ani tym bardziej ochroną równowagi finansów publicznych przed niekontrolowanym wzrostem długu publicznego. Kadencyjność działania władzy ustawodawczej połączona ze świadomością , że większość wyborców jest bardziej zainteresowana wzrostem wydatków publicznych niż ich obniżeniem skłania nie tylko większość parlamentarną, ale i opozycję do ulegania populistycznym naciskom. Również władza wykonawcza, wyłoniona przez większość parlamentarną nie stoi w dostatecznym stopniu na straży wieloletniej równowagi finansowej. Odpowiedzialność konstytucyjna ma tylko potencjalny charakter. Stąd jej prewencyjne działanie nie jest nadmierne.

Restrykcje konstytucyjne są wyrazem ograniczenia się nie tylko ze strony władz publicznych, ale i samego społeczeństwa jako zbiorowości. Są też przejawem symptomatycznej dojrzałości nie tylko politycznej, ale i cywilizacyjnej samoorganizującego się państwa. Restrykcje powinny dotyczyć najbardziej newralgicznych i niebezpiecznych dla suwerenności finansowej zagrożeń, nie powinny wyznaczać swobody politycznej dla wszelkich przejawów publicznej działalności finansowej.

Nawet jednak nie w pełni przestrzegane restrykcje konstytucyjne spełniają swoją rolę pod warunkiem, że nie będą traktowane jako zakazy pozorne, które z łatwością i za przyzwoleniem społecznym można obchodzić.

Konstytucjonalizację ustroju finansowego państwa oraz pomieszczenie w Konstytucji nawet tak rozlicznych restrykcji finansowych należy oceniać jako ważne osiągnięcie polskiego konstytucjonalizmu. Ochrona suwerenności finansowej, demokratyzacji, jawności prowadzenia gospodarki finansowej oraz idea samodyscypliny społeczeństwa obywatelskiego ma rozlicznych oponentów wewnętrznych i zewnętrznych. Samodyscyplina jednego państwa nie może chronić przed skutkami braku tej samodyscypliny u innych. Jeżeli chodzi o oponentów zewnętrznych w ramach UE- to trudno odmówić niektórym z nich racji. Zobowiązanie traktatowe do wejścia do strefy euro musi oznaczać przekazanie jednego z najważniejszych atrybutów finansowych państwa. Chodzi tylko o to czy możemy zapewnić, by polityka pieniężna Unii poddana została podobnym rygorom- co te, które wynikają z Konstytucji. Również polityka regionalna UE, mająca osłabić znaczenie finansowania wewnętrznego potrzeb lokalnych może stanowić racjonalną przeciwwagę dla wciąż odradzających się tendencji do centralizacji finansowej w Polsce, pod warunkiem, że będąc konkurencją nie stanie się instrumentem wyłącznie ponadpaństwowym.

Oponenci wewnętrzni występują często z różnych, często przeciwstawnych pobudek. Jedni chcą większej swobody politycznej parlamentu. Kwestionowana jest rola m.in. TK w zakresie finansów publicznych ze względu na to, że TK orzekając w sprawie zgodności ustawowych podstaw prowadzenia gospodarki finansowej z Konstytucją niebezpiecznie zbliża się do pozycji współzarządzającego - nie będąc legitymowanym demokratycznie i nie ponosząc odpowiedzialności politycznej i prawnej za skutki finansowe ferowanych wyroków. Z drugiej strony silne są tendencje do wyznaczania materialnych granic opodatkowania, wyraźnego legitymizowania prawa do zwrotu podatku zapłaconego na podstawie ustawy niezgodnej z Konstytucją, lub prawem unijnym, prawa do odmowy zapłaty podatku w trakcie sporu o konstytucyjność podstawy. Są to tendencje do ograniczenia swobody politycznej.

Konstytucyjne unormowania gromadzenia i wydatkowania środków finansowych na cele publiczne, dług publiczny.

Art. 216 jest niejednolity wewnętrznie:

Art. 216.

1. Środki finansowe na cele publiczne są gromadzone i wydatkowane w sposób określony w ustawie.

2. Nabywanie, zbywanie i obciążanie nieruchomości, udziałów lub akcji oraz emisja papierów wartościowych przez Skarb Państwa, Narodowy Bank Polski lub inne państwowe osoby prawne następuje na zasadach i w trybie określonych w ustawie.

3. Ustanowienie monopolu następuje w drodze ustawy.

4. Zaciąganie pożyczek oraz udzielanie gwarancji i poręczeń finansowych przez państwo następuje na zasadach i w trybie określonych w ustawie.

5. Nie wolno zaciągać pożyczek lub udzielać gwarancji i poręczeń finansowych, w następstwie których państwowy dług publiczny przekroczy 3/5 wartości rocznego produktu krajowego brutto. Sposób obliczania wartości rocznego produktu krajowego brutto oraz państwowego długu publicznego określa ustawa.

Ustępy 1 i 5 poświęcone są problematyce prawno finansowej. Pozostałe występowaniu Skarbu Państwa NBP lub innych państwowych osób prawnych w obrocie jako podmiotów zbywających, obciążających, lub nabywających nieruchomości, udziały, akcje

Ustęp 4 wprowadza wymaganie ustawowych zasad i trybu zaciągania pożyczek oraz udzielania gwarancji i poręczeń finansowych przez państwo

Ustęp 5 wprowadza restrykcję zabraniającą wprost zaciągania pożyczek lub udzielenia gwarancji i poręczeń finansowych w następstwie których państwowy dług publiczny przekroczy 3/5 wartości rocznego PKB.

Art. 216 ustęp 1 wprowadza wymagania ustawowej regulacji, sposobu gromadzenia i wydatkowania środków finansowych na cele publiczne. Przepis ten jest uznawany za ogólny a zarazem za ramowy.

Środki finansowe- to środki pieniężne pozostające w dyspozycji państwa lub innego podmiotu publicznego. Są to zatem wszystkie środki pieniężne jakimi podmioty dysponują, niezależnie od tego czy powstają jako dochody i pożytki, płynące z praw majątkowych czy jako wpływy z danin publicznych, czy wreszcie z grzywien i kar pieniężnych.

Wymaganie ustawowej regulacji gromadzenia wszelkich środków finansowych i wydatkowania ich na wszelkie wydatki publiczne oznacza, iż ustrojodawcy zakłada głębszą reglamentację ustawową działań o charakterze zarządczym, które dotąd były traktowane jak działania wewnętrzno-organizacyjne władz, albo techniczno-kasowe. Wbrew twierdzeniom doktryny art. 216 ust.1 wprowadza również merytoryczne ograniczenie swobody politycznej w kreowaniu mechanizmów prowadzenia publicznej gospodarki finansowej.

Cechy ustawy określającej sposób prowadzenia i wydatkowania środków publicznych:

Sposób gromadzenia i wydatkowania odnosi się do ustawowego uregulowania:

1. podstaw prawnych i procedur gromadzenia dochodów pieniężnych

2. procedur wydatkowania

3. określenia zadań publicznych, które mają zarazem znamiona celów publicznych

4. określenie struktur organizacyjno-prawnych za pomocą których mienie finansowe państwa jest zarządzane i wydatkowane.

Skutkiem art. 216 ust.1 jest między innymi i to, że struktury organizacyjne wewnątrz Skarbu Państwa czy j.s.t w zakresie w jakim zarządzają mieniem finansowym muszą mieć podstawę ustawową nie zaś podstawę w aktach niższej rangi i o charakterze wewnętrznym. Struktury te muszą odpowiadać zasadom:

1. ustawowego unormowania podstaw ich działania oraz powoływania wewnętrznych państwowych ( samorządowych) jednostek organizacyjnych wyposażania ich w zdolność prawną, a nawet w odrębną osobowość prawną.

2. jawności i przejrzystości jeśli chodzi o wysokość zgromadzonych dochodów, zasady wydatkowania oraz stosunek do budżetu państwa (budżetu lokalnego)

3. określenia sposobu dokonywania tzw. obrotu wewnętrznego- czyli przesuwania środków finansowych wewnątrz struktur Skarbu Państwa, czy j.s.t ale także występowania w obrocie prywatnoprawnym z osobami fizycznymi.

Art. 216 ust.1 Konstytucji RP prowadzi nie tylko do normatywizacji procesów zarządzania finansowego państwem w oparciu o akty rangi ustawowej, ale także do ich externalizacji. Gospodarka finansowa państwa- jeśli chodzi o sposób i tryb jej prowadzenia, a nie wybór celów i priorytety- musi być jawna i oparta o ustawowe podstawy.

Znaczenie art. 216 ust 5 Konstytucji RP:

Skutek unormowania jest taki, że każde przekroczenie granicy matematycznej państwowego długu publicznego musi być traktowane jako złamanie konstytucji, a przez to rodzi obowiązek:

1. stwierdzenia przekroczenia

2. poszukiwania i dochodzenia odpowiedzialności tych osób wchodzących w skład władz i organów, których działania ( zaniechania) spowodowały przekroczenie.

Zjawisko przekroczenia granic państwowego długu publicznego oznacza zjawisko do tego stopnia naganne, że powinno być z góry traktowane jako delikt konstytucyjny. Trudno się zgodzić z tezą , że restrykcja ta nie ma zakazu absolutnego. Jest rzeczą oczywistą, że w sytuacjach szczególnych zagrożeń, jeśli zwykłe środki konstytucyjne okażą się niewystarczające i kiedy wprowadza się stan wojenny, wyjątkowy, lub stan klęski żywiołowe, zwiększenie zadłużenia może okazać się konieczne. Nie zmienia to faktu, ze po ustaniu zagrożenia obowiązuje jak najszybszy powrót do rygorów art. 216 ust. 5.

Przepis ten rodzi obowiązek ustawowego określenia organów, które odpowiadają za czuwanie nad stanem zadłużenia, jego monitorowaniem i podejmowaniem z pewnym wyprzedzeniem i rezerwą działań ostrożnościowych i zapobiegawczych. Procedury ostrożnościowe, sanacyjne i naprawcze są niejako wpisane w art. 216 ust 5Konstytucji RP. W artykuł wpisany jest także nakaz ustawowego zapewnienia dostatecznego instrumentarium prawnego dla organów monitorujących- tak by mogły zapobiegać zagrożeniu, zamiast reagować na nie po fakcie.

W krajach członkowskich UE zgodnie z art. 104 wprowadzonym przez Traktat z Maastricht z 1992 państwa zobowiązane są do unikania nadmiernego deficytu. Protokół Nr 20: w przypadku nadmiernego deficytu określa go jako deficyt przekraczający 3% PKB danego państwa. Z kolei nadmierny dług publiczny to dług przekraczający 60 % PKB.

Deficyt rządowy - pożyczka netto całego sektora rządowego, gdzie rząd oznacza nie tylko centralne władze państwa, lecz i władze lokalne, ubezpieczenia społeczne.

Dług publiczny - wartość ogólna brutto po cenach nominalnych zadłużenia sektora rządowego pod koniec roku finansowego po skonsolidowaniu między jednostkami sektora.

Procedura:

Nadzór nad przestrzeganiem powyższych wymagań sprawuje organ wykonawczy Unii - Komisja. Przekroczenie jednego z tych dwóch kryteriów, albo chociażby zagrożenie wystąpienia deficytu budżetowego, może spowodować, że organ ten przygotuje sprawozdanie biorące pod uwagę, czy deficyt przekracza publiczne wydatki inwestycyjne. Sprawozdanie opiniuje Komitet Monetarny. Następnie Rada działając na zalecenie Komisji, po wszechstronnej analizie stwierdza czy istnieje nadmierny deficyt. Po stwierdzeniu deficytu Rada wydaje danemu państwu zalecenia (recomendations) , które zgodnie z art. 104 ust. 7 są tajne, chyba, że państwo nie zastosuje się do nich- wtedy Rada może je podać do publicznej wiadomości. W razie gdy państwo nie stosuje się do zaleceń, przed ewentualną emisją obligacji i papierów wartościowych może żądać opublikowania dodatkowych informacji, może zwrócić się do Europejskiego Banku Inwestycyjnego o zmianę polityki pieniężnej względem tego państwa oraz może nałożyć kary w odpowiedniej wysokości.

Państwa członkowskie informują Komisję o planowanym i faktycznym deficytem budżetowym dwukrotnie raz przed dniem 1 marca i drugi raz przed 1 września. Państwa powinny także informować Komisję o wydatkach inwestycyjnych, wydatkach na spłaty długu publicznego w danym roku budżetowym oraz wielkościach PKB w ostatnich 4 latach i przewidywalnej wielkości w danym roku.

Konstytucja RP w art. 216 ust. 5 przyjęła częściowo rozwiązanie z art. 104. Traktatu Rzymskiego stanowiąc, że dług publiczny nie może przekroczyć 60 % wartości PKB. Natomiast słusznie nie wprowadzono do Konstytucji granicy corocznych deficytów budżetowych. W to miejsce mamy do czynienia z odrębną restrykcyjną. regulacją w art. 220 ust.2 zakazującą pokrywania deficytu podatkiem inflacyjnym, finansowym w postaci kredytu udzielonego przez bank centralny.

Wprowadzenie do Konstytucji RP restrykcji z art. 216 ust 5 nie jest oczywiście zwykłym przeniesieniem postanowień traktatowych do prawa krajowego jako restrykcja konstytucyjna mają one najwyższą rangę oraz bezwarunkowy normatywny charakter. Pociąga to za sobą odpowiedzialność polityczną, konstytucyjną, a nawet prawno karną osób pełniących funkcje publiczne, których zadaniem jest czuwanie nad zachowaniem procedur wyprzedzających powstanie nadmiernego długu i przestrzeganie zasad obsługi, zarządzania nim oraz spłaty.

Konstytucyjne podstawy ustroju podatkowego państwa

Nie zawsze doszukiwano się podstaw do zapłaty podatku. Poszukiwania rozpoczęły się od momentu rewolucji francuskiej, kiedy podatnik przestał być poddanym, a stał się partnerem państwa.

Teorie filozoficzne będące uzasadnieniem do zapłaty podatku:

1. Teoria ekwiwalencji, która nawiązywała do teorii państwa propagowanej przez Rousseau. Podatek był synonimem ceny, jaką obywatel płaci, za korzyści, które daje państwo. Zakładano, zatem odpłatny charakter świadczenia podatkowego. Obok tego postulowano ekwiwalentny charakter świadczenia podatkowego. Podatek płaci tylko ten podmiot, który domaga się świadczeń ze strony państwa. Zaś podmioty, które nie partycypują w świadczeniach ze strony państwa nie są zobowiązane do zapłaty podatku. Teoria nie wytrzymała krytyki, nie odnaleziono mierników przy pomocy, których można by zmierzyć owe ekwiwalentny świadczeń: świadczenia podatkowego i świadczeń z których korzysta podatnik. Współcześnie pewnym refleksem może być postulat, że nikt nie będzie chciał popierać tych programów gospodarczych z których nie będzie mógł oczekiwać dla siebie korzyści.

2. Koncepcja zdolności płatniczej - nawiązywała do ujęcia państwa przez Arystotelesa zgodnie z nią zadaniem państwa jest urzeczywistnianie w życiu społecznym dobra zgodnie ze swoimi możliwościami finansowymi. W ramach tej koncepcji podkreślano, że obowiązek podatkowy wywodzi się z faktu przynależności państwowej. Fakt bycia obywatelem danego państwa oznacza potencjalną gotowość do spełniania świadczenia podatkowego. Różnica: tutaj podatek ma charakter nieodpłatny. Podatki płacimy po to by państwo mogło działać w interesie ogółu. A więc zarówno podatników jak i niepodatników.

Współcześnie nie odwołujemy się do teorii filozoficznych dla uzasadnienia faktu istnienia opodatkowania raczej poszukujemy podstawy normatywnej, która najczęściej zawarta jest w konstytucji. Nie oznacza to, że owe teorie będące uzasadnieniem opodatkowania niemniej będę miały odzwierciedlenie w przepisach konstytucji, które stanowią normatywną podstawę. W Polsce taką podstawą jest art. 84 Konstytucji RP

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Art. 84 konstytucji wprost nawiązuje do teorii zdolności płatniczej.

Z art. 84 poprzez użycie kwantyfikatora „każdy” a także zamieszczenie tego przepisu w rozdziale obowiązki obywatelskie wynika zasada powszechności obowiązku utrzymania państwa przez wszystkich, którzy z opieki państwa polskiego korzystają.

Ustawodawca konstytucyjny wspomina o

• ciężarach publicznych,

• świadczeniach publicznych

• podatkach.

Podatki i inne daniny publiczne w rozumieniu art. 217 wyróżnione zostały spośród wszystkich ciężarów i świadczeń publicznych z tego względu, że są stałym elementem ustroju państwa a od płacenia podatków zależy istnienie państwa i wypełnianie przez niego funkcji. W nawiązaniu do zasady zdolności płatniczej i pojmowanie obowiązku płacenia podatków jako obowiązku obywatelskiego uznanie, że bez zapłaty podatków państwo nie mogłoby funkcjonować i wykonywać swych funkcji w interesie ogółu powoduje, że podatki nie są uznawane jako wyjątek od praw i wolności obywatelskich. W doktrynie mówi się że są one opozycją tych praw i wolności a więc nieodzownych ich uszczerbkiem. Podatki są swego rodzaju ceną, ale nie w znaczeniu teorii ekwiwalencji, jaką płacimy za życie w zorganizowanym i w miarę bezpieczne życie w społeczeństwie. Pozostałe ciężary i świadczenia publiczne nie są stałym i podstawowym źródłem utrzymania państwa. Od ich nałożenia nie zależy byt państwa. Co najwyżej spełnianie tych ciężarów i świadczeń będzie miało wpływ na zakres i standard wykonywanych przez państwo świadczeń. Inne niż podatki ciężary i świadczenia publiczne są postrzegane, jako ograniczenie praw i wolności, a zatem jeśli chodzi o możność ich nakładania będzie oddziaływa zasada proporcjonalności wyrażona w art. 31 ustęp 3 KRP. Tzn. ograniczenie tych praw i wolności, jakie wiąże się z nałożeniem tych ciężarów jest dopuszczalne o tyle o ile wiążę się z ochroną praw wolności, środowiska itp.

Przy nakładaniu innych ciężarów publicznych ustawodawca nie korzysta z takiej swobody politycznej jak w przypadku nakładania podatków. W odniesieniu do nakładania podatków działa domniemanie dużej swobody ustawodawcy, dlatego każdorazową formą nałożenie obowiązku podatkowego jest ustawa, choć przyjmuje się swobodę parlamentu w zakresie nakładania podatku.

Sama konstytucja nie wyznacza materialnych granic opodatkowania. Istnieją tylko ograniczenia natury formalnej. Forma ustawowa Art. 84 i 217 oraz ograniczenia w zakresie treści art. 217 ustawa podatkowa to taka, która określa przynajmniej:

• podmiot,

• przedmiot opodatkowania,

• stawki podatkowe

a jeśli ustawodawca zdecyduje się na wprowadzenie zwolnień i ulg to także

• kategorie podmiotów zwolnionych od podatku

• zasady przyznawania ulg i umorzeń

W orzecznictwie TK wprowadza się granicę o charakterze bardzo ogólnym dla swobody politycznej parlamentu w zakresie statuowania granic materialnych opodatkowania. Podatek nie może przerodzić się w konfiskatę mienia. Natomiast zasadniczo w podstawowym zakresie jeśli są spełnione zasady równości i powszechności opodatkowania - ograniczeń nie ma.

Inaczej jeśli chodzi o inne ciężary i świadczenie publiczne gdzie działa art. 31 ustęp 3 KRP.

Wskazuje się, iż ciężary publicznie i świadczenia publiczne inne niż podatki nie powinny mieć charakteru pieniężnego oraz celu fiskalnego, bo do tego służą podatki i daniny. Będą to zatem pewne ofiary o charakterze osobistym, ale często również majątkowym, które polegają na poświęceniu czasu, wiedzy specjalistycznej nakładu pracy. Ponosząc tego rodzaju ciężary i świadczenia publiczne możemy liczyć się z pewnym uszczerbkiem ciężarem majątkowym. W odróżnieniu od podatków i innych danin publicznych ten uszczerbek majątkowy nie jest ani mierzony ani ujawniany, inaczej niż w przypadku świadczeń podatkowych, gdzie wysokość ciężaru podatkowego musi być jawna i czytelna i wynikać z ustawy podatkowej. Niektóre ciężary i świadczenia publiczne mają związek z systemem opodatkowania. Np. udzielanie pomocy organom państwa w zbieraniu i egzekwowaniu danin publicznych. Rodzajem świadczeń i ciężarów publicznych będzie wykonywanie funkcji płatnika także inkasenta.

Art. 8 OP płatnik

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Obowiązki płatnika:

1. Obliczenia

2. pobrania

3. wpłacenia na rachunek organu podatkowego

Inkasent to samo, ale nie oblicza.

Czynności płatnika polegają

1. Zastępowaniu organów państwa w wymiarze i poborze danin publicznych,

2. Zastępowaniu samego podatnika w procesie obliczenia podatku.

Trzeba zauważyć, że owe obowiązki płatnicze wymagają dużych nakładów pracy, wiążą się z zobiektywizowaną odpowiedzialnością na gruncie art. 30 OP a także z odpowiedzialnością karną i skarbową za nieprawidłowe wypełnienie tego obowiązku.

Płatnik może być zobowiązany na podstawie decyzji organu podatkowego, do odprowadzenia kwoty stanowiącej równowartość podatku wtedy, kiedy nie pobrał podatku, pobrał w wysokości niższej od należnej albo tego podatku nie wpłacił.

Do zagadnień spornych należą tzw. Obowiązki instrumentalne podatnika. Spór dotyczy czy one stanowią przedłużenie obowiązku podatkowego czy są rodzajem ciężarów i świadczeń publicznych.

Instrumentalne obowiązki podatkowe:

Obowiązek materialny w postaci powinności spełnienia świadczenia [zapłata podatku].

Zanim dojdzie do uiszczenia świadczenia podatkowego w prawidłowej wysokości na podatnika nakładany jest szereg czynności powinności o charakterze proceduralnym, które mają zagwarantować prawidłowość obliczenia i odprowadzenia podatku. Dwojaki charakter

1. Mają służyć odzwierciedleniu podatkowego stanu faktycznego. Podatnik powinien zaewidencjonować [ciekawe kto z nas wypowie takie słowo na egzaminie przyp. K.P.] wszystkie zdarzenia gospodarcze, z którymi przepisy prawa wiążą powstanie obowiązku podatkowego. Temu służą rachunki i faktury, dane wynikające z owych faktur i rachunków znajdują odzwierciedlenie w księgach podatkowych. Dane wynikające z ksiąg podatkowych w zbiorczym ujęciu stanowią [w dużym uproszczeniu] podstawę opodatkowania, do której podatnik stosuje stawkę podatkową celem właściwego obliczenia podatku.

2. Pozwala na skontrolowanie przez organy podatkowe prawidłowości samo obliczenia. Owe faktury rachunki księgi podatkowe czy inne ewidencyjne urządzenia pomocnicze są najistotniejszymi środkami dowodowymi w postępowaniu prowadzonym przez organ podatkowy w sprawie prawidłowości samo obliczenia. Dochodzi do sytuacji, że materiał dowodowy zostaje zabezpieczony jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego.

Obowiązki instrumentalne służą ujawnieniu podatkowego stanu faktycznego, aby je prawidłowo wykonywać trzeba dokonać prawidłowej klasyfikacji zdarzenia prawno podatkowego. Nie każde uzyskiwanie dochodu jest zdarzeniem prawno podatkowym. Realizacja obowiązku podatkowego współcześnie to nie jest tylko przestrzeganie prawa tj. zastosowanie przepisów prawa podatkowego do indywidualnej sytuacji podatnika. Wzór na obliczenie podatku jest zawsze taki sam. Podatnik dokonując obliczenia podatku zastępuje w pewnym sensie organ podatkowy w stosowaniu prawa. To on dokonuje czegoś co [normalnie] dokonuje organ. Z normy abstrakcyjnej i generalnej wyprowadza dla samego siebie normę indywidualną i konkretną. Z ustrojowego punktu widzenia organy podatkowe są organami administracji publicznej powołanymi do tego by w drodze aktu administracyjnego konkretyzować prawa i obowiązki adresatów norm. W przypadku prawa podatkowego chodzi głównie o obowiązki. Tak należy postrzegać czynności samo obliczenia. Trzeba dodać że po 89 w polskim systemie podatkowym doszło do rewolucji. Większość czynności, które były domeną organów podatkowych zostały przerzucone na barki podatników. Dlatego że wiodącą metodą wymiaru i poboru podatków nie jest wymiar przez organ podatkowy, tylko tzw. samoobliczenie zwane przez niektórych samo wymiar [wg części doktryny NIE są to synonimy przyp. K.P.], dla podkreślanie braku zasadniczych różnić między czynnościami podatnika a czynnościami organu podatkowego.

Jeżeli chodzi o ujawnienie podatkowego stanu faktycznego to sam podatnik jest w nim najlepiej zorientowany to po jego stronie leży konieczność ujawnienia danych, ale stosowanie przepisów prawa podatkowego jest niczym innym jak zastępowaniem organu podatkowego, zatem innym ciężarem publicznym. Obowiązki instrumentalne mają niejednorodną i złożoną strukturę trudno je jednoznacznie kwalifikować. Trudno przesądzić jakie świadczenia mają fundamentalny charakter dla bytu państwa i które mają charakter stały i konieczny bez których państwo funkcjonować nie może i na które godzimy bez zasadniczego protestu. A które mają charakter akcydentalny nie są ciężarami o charakterze trwałym stanowią ograniczenie naszych praw majątkowych, a więc możemy dochodzić ich zmniejszenia albo wyeliminowania, jeśli nasze prawa i wolności obywatelskie majątkowe zostają w sposób nadmierny uszczuplone.

Art. 217 Konstytucji RP

Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Możemy wyprowadzić w drodze wykładni 3 normy

1. Nakładanie podatków i innych danin publicznych następuje w drodze ustawy.

2. Określanie podmiotów, przedmiotu opodatkowania, stawek podatkowych oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatku następuje w drodze ustawy

3. Określanie zasad przyznawania ulg i umorzeń następuje w drodze ustawy

ART. 217 norma I

Jakie są różnice między podatkami a innymi daninami publicznymi? Punktem wyjścia będzie stwierdzenie, że z art. 217 wynika, że podatki są jedną, ale nie jedyną dopuszczalną daniną publiczną. Podatki są podstawą formą danin publicznych. Konstrukcja podatków jest wzorcem dla innych danin. Sama konstytucja pojęcie daniny traktuje, jako pojęcie zastane. Danina powinna się charakteryzować

• przymusowym charakterem

• charakter bezzwrotny

• cel fiskalny, a więc przeznaczenie na utrzymanie państwa lub innego podmiotu publicznego.

Wydaje się zatem, że na podstawie tych cech możemy odróżnić daninę publiczną od innego rodzaju tytułów prawnych należnych państwu lub jednostce samorządu terytorialnego. Daniną publiczną nie będą mandaty. Nie stanowią bowiem stałego i powtarzalnego źródła zasilania budżetu, stanowią efekt uboczny polityki karnej. Sama konstytucja nakazuje odróżniać karę i daninę publiczną.

Na podstawie art. 217 nie jest rozstrzygnięte czy ustawodawca może w sposób swobodny a więc odbiegającym od takich cech jak brak odpłatności, ogólne przeznaczenie, wprowadzać daniny publiczne. Jest to pytanie o możliwość formułowania danin częściowo odpłatnych i o przeznaczeniu celowym. Tego rodzaju daniny nie stanowią dochodów budżetowych państwa lub samorządu, ale służą sfinansowaniu zadań innych niż skarb państwa czy jednostka samorządu terytorialnego podmiotów. Wpłaty na PISF Państwowy Instytut Sztuki Filmowej, ubezpieczeniowy fundusz gwarancyjny itp. Takie świadczenia mogą mieć charakter przymusowy i być ponoszone na rzecz niepaństwowych i nie komunalnych osób prawnych wypełniających funkcje publiczne. Np. bankowy fundusz gwarancyjny, ubezpieczeniowy fundusz gwarancyjny, składki na rzecz samorządów zawodowych. Na gruncie samego art. 217 wydaje się, że takich ograniczeń nie ma, że mamy swobodę parlamentu dla wprowadzania tego rodzajów danin. Jedynym warunkiem jest to by ich wprowadzanie następowało w drodze ustawowej. W literaturze taki stan rzeczy poddawany jest krytyce. Zestawienie art. 84 i 217 wynika, że nie chodzi wyłącznie o formę ustawową dla wprowadzania danin publicznych, ale chodzi o to by w formie debaty parlamentarnej zestawić ze sobą potrzeby finansowe państwa z obowiązkiem ponoszenia nowych danin publicznych lub podwyższaniem istniejących już dochodów publicznych. Taka sytuacja może wystąpić tylko wtedy, gdy owe daniny będą miały przeznaczenie ogólne i będą stanowiły źródło dochodów budżetowych w rozumieniu art. 219 ustęp KRP w związku z art. 167 ustęp 2 i 3. Powinny zasadniczo służyć finansowaniu całości wydatków.

REASUMUJĄC: Zasadą jest ogólne przeznaczenie danin publicznych i ich budżetowy charakter.

Podobnie TK daniny stanowiące bezpośrednio dochód państwowej osoby prawnej innej niż Skarb Państwa stanowią naruszenie zasady powszechności budżetu państwa gdyż powinny wpływać bezpośrednio do budżetu i podlegać dalszej redystrybucji. Jednocześnie w tym samym orzeczeniu TK wskazał iż mimo, że daniny celowe traktowane są jako wyjątek nie jest możliwe ich całkowite wyeliminowanie podobnie jak wyeliminowanie ich pozabudżetowego charakteru.

Kolejną cechą danin publicznych jest, że służą one sfinansowaniu zadań publicznych a nie prywatnych. Nie mogą stanowić dochodu podmiotu prywatnego albo podmiotów innych niż państwowe lub samorządowe osoby publiczne. Np. związków zawodowych, wyznaniowych, kościołów. TK za niekonstytucyjne jest partycypowanie izb rolniczych w podatku rolnym.

Państwo lub samorząd mogą wykonywać swoje zadania publiczne zarówno poprzez swoje organy, jak i w poprzez powołanie odrębnych osób prawa publicznego czy w drodze zlecenia publiczno prawnego, przekazać wykonywanie tych zadań innym osobom prawnym. Powstaje pytanie czy skoro państwo powołuje takie podmioty to mogą one partycypować w daninach publicznych czy jedynym źródłem finansowania powinny być corocznie przyznawane dotacje. Skoro państwo powołuje te podmioty powinno im zapewnić udział w daninach publicznych, ale dochody te powinny być nadal traktowane jako dochody państwa, a zadania których finansowaniu służą te dochody powinny być traktowane jako zadania państwa i wydatki państwa.

REASUMUJĄC Przekazywanie realizacji zadań publicznych specjalnie powołanym osobom prawa publicznego oznacza, że mają one prawo do korzystania z danin. Jednakże daniny te należy traktować, jako dochody państwa. A zadania, których realizacji służą pozostają zadaniami i wydatkami państwa. Jednocześnie zarówno orzecznictwo jak i doktryna wskazują, że taki stan rzeczy należy traktować jako wyjątkowy i wymagający szczególnego uzasadnienia konstytucyjnego. Zawsze jest to wyjątek od ogólnego przeznaczenia danin publicznych. Jaka wartość może stanowić uzasadnienie konstytucyjne? Zwalczanie bezrobocia czy minimalizacja jego skutków art. 65 ustęp 3. Uzasadnia to tego rodzaju daniny jak wpłaty na fundusz pracy. Innym konstytucyjnym uzasadnieniem może być zapewnienie wolności słowa w toku realizacji misji publicznej realizowanej przez radiofonię i telewizję. Uzasadnia wpłatę na PISF.

Polska konstytucja nie wychodzi z założenia ekwiwalencji. Występują tego rodzaju daniny gdzie elementy ekwiwalencji są widoczne. Prawo do zabezpieczenie społecznego Art. 87 i 88 K RP

Prawo do zabezpieczenia społecznego nie może oznaczać nieograniczonego rozdawnictwa. Stąd w pewien sposób musi być uzależnione od składek na ubezpieczenie społeczne zdrowotne. Świadczenia z zabezpieczenia społecznego są świadczeniami długotrwałymi płaconymi okresowo przez dłuższy czas. Czyni to świadczenie emerytalne daninę ze składek na ubezpieczenie emerytalne w pewnym sensie daninę ekwiwalentną. W przypadku świadczeń emerytalnych ich wysokość będzie zależała od długości i wartości wpłaconych składek na to ubezpieczenie. Świadczenia sponsorowane ze składek zdrowotnych takiego związku nie wykazują. Nie zależą od wartości świadczeń zdrowotnych ani od stanu zdrowia ubezpieczonego.

Jak traktować składki na ubezpieczenia społeczne? Ich charakter jest dość mocno krytykowany. Z punktu widzenia pracodawcy albo innego ubezpieczonego, one są odczuwalne jak podatek, choć podatkiem nie są. Są to inne daniny w rozumieniu 217 K RP. Stanowią dochody państwa. Ale nie są dochodami budżetowymi. Są zatem częścią składową nie budżetu ale ustawy budżetowej. Czyli stanowią stronę dochodową odrębnych od budżetu publicznych planów finansowych.

Składki na ubezpieczenia są świadczeniem o charakterze

• stałym

• powtarzalnym

• celowym

• ekwiwalentnym.

Podczas, gdy inne niż podatki daniny publiczne powinny mieć charakter

• przejściowy

• akcydentalny

• i nie ekwiwalentny.

Inne niż podatki daniny publiczne zarówno o przeznaczeniu ogólnym jak i celowym to świadczenia

• przymusowe

• pieniężne

• nakładane w drodze ustawy, która określa w sposób generalny i abstrakcyjny

• powstanie obowiązku świadczenia.

• Jego wysokość

• sposób i termin realizacji

• finansowanie na zaspokojenie potrzeb zbiorowych.

W ramach danin publicznych wyróżnia się dwie grupy

PODSTAWOWA

• podatki, opłaty, dopłaty

• stanowiące dochody budżetowe państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

• Mające ogólne przeznaczenie.

• Może być wprowadzana w pełni swobodnie przez władzę ustawodawczą.

DANINY CELOWE

• wprowadzane także w drodze ustawy,

• nie stanowiące dochodu budżetowego państwa lub samorządu.

• ale służące sfinansowaniu tylko niektórych zadań państwa lub samorządu.

• Jako instytucja wyjątkowa może być wprowadzana tylko dla realizacji szczególnie ważnych z punktu widzenia wartości i zasad konstytucyjnych celów.

Zestawiając treść art. 217 i 84: podatki i inne daniny publiczne o których mowa w art. 217 mieszczą się w pojęciu ciężarów i świadczeń publicznych o których mowa w art. 84. Ponieważ ponoszone są w celu utrzymania państwa. Lub w celu udzielania pomocy jego funkcjonowania.

Zestawienie pozwala także przesądzić o charakterze prawnym obowiązku podatkowego.

Ma dwa aspekty:

1. OSOBISTY I MAJĄTKOWY OBOWIĄZEK OBYWATELSKI UTRZYMYWANIA WŁASNEGO PAŃSTWA.

Wynika z art. 84. osobisty polityczny związek obywatela ze swoim państwem. Na ogół obowiązkowi podatkowemu rozumianemu w ten sposób towarzyszy powinność wypełniania obowiązków instrumentalnych. Wynikają z tego pewne uprawnienia podatnika. Np. prawo podatnika do prywatności. Ujawnienie podatkowego stanu faktycznego to ujawnienie tylko takich danych, jakie są konieczne do prawidłowej realizacji obowiązku głównego jakim jest obowiązek zapłaty. Z tego punktu widzenia wyszedł TK uznając niekonstytucyjność obowiązku składania deklaracji majątkowej tylko w celu potencjalnego stwierdzenia obowiązku podatkowego. Z tak rozumianego obowiązku podatkowego powinno wynikać uprawnienia podatnika do pomocy ze strony państwa, do wypełnienia obowiązku podatkowego, a przede wszystkim do samo obliczenia. Nie można wychodzić z założenia, że każdy obywatel dysponuje takim samym stanem prawnym. Większość obowiązków będących do niedawna domeną organów podatkowych zostało przerzucone na podatników, co wymusza ogromny stopień znajomości prawa równy obowiązkowi znajomości prawa, który spoczywa na organie podatkowym, równy obowiązkowi sędziego, adwokata itd. Stąd dla rzetelnych podatników chcących sumiennie wypełniać nałożone na nich obowiązki powinna towarzyszyć pewna reakcja ze strony państwa. Tworzenie swego rodzaju pewnych instytucji pomocowych, które pozwolą na uzyskanie nieodpłatnej pomocy zwłaszcza, jeśli chodzi o proces prawidłowej kwalifikacji podatkowego stanu faktycznego i zastosowania przepisów prawa podatkowego. Przykładem tego typu rozwiązań są interpretacje ministra finansów w sprawie stosowania przepisów prawa podatkowego przez zainteresowanych [podatników płatników inkasentów]. Do niedawna tego rodzaju interpretacje, co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego udzielane były przez organy podatkowe I instancji. Minister finansów dokonywał tzw. urzędowej wykładni prawa podatkowego, w zakresie gdzie istniały rozbieżności. Od 2 lat wszystkie interpretacje, zarówno indywidualne udzielane na wniosek jak i interpretacje stanowiące urzędową wykładnię prawa podatkowego stanowią kompetencję ministra finansów. Uzasadnienie - zapewni większą jednolitość interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przepis art. 14 i następnych, które regulują udzielanie owych interpretacji oraz ich skutki prawne mają w założeniu realizować prawo podatnika do informacji. Może z tego względu, że nie należy na ten przepis patrzeć tylko jak na przepis wyznaczający kompetencje organu podatkowego, czy przepis wyznaczający kompetencje ministra finansów, ale także jako zasadę ustrojową spowodowała że każda nowelizacja ordynacji podatkowej kończy się nowelizacją także art. 14. Zmierza ustawodawca [ze zmiennym szczęściem] do udoskonalenia tej instytucji. Od momentu wprowadzenia w 1997 przeszła ogromną ewolucję. Będzie omawianej później.

W doktrynie przyjmuje się ze podatnik w zakresie nakładania podatków ma prawo do swoistej godności. Większości dokumentów, które są sporządzane i przedstawiane następnie jako dowód w postępowaniu podatkowym przez podatnika, przysługuje domniemanie prawidłowości. Księgom podatkowym przysługuje domniemanie PRAWIDŁOWOŚCI, na które składa się:

1. Domniemanie rzetelności - zgodności z prawdą zapisów uczynionych w księgach

2. Domniemanie niewadliwości - są prowadzone w sposób zgodny z wymogami formalnymi jakie stawia ustawa czy rozporządzenie ministra finansów.

Jeżeli obciążą się podatnika takim stałym, powtarzalnym, kosztownym, rodzącym odpowiedzialność o charakterze obiektywnym obowiązkiem, jakim jest obowiązek podatkowym, z którego wynikają obowiązki instrumentalne powinno mu się zagwarantować proporcjonalny zakres uprawnień. Oznacza to, że podatnik składając deklarację podatkową czy przedkładając do kontroli księgi podatkowe nie musi udowadniać że dane z nich wynikające są prawdziwe. To organ podatkowy, jeśli chce obalić domniemanie prawidłowości ksiąg, czy domniemanie prawdziwości deklaracji powinien wszcząć postępowanie, przeprowadzić postępowanie dowodowe i zebrać szczególnie mocne dowody, które pozwolą na wykluczenie prawdziwości twierdzeń o faktach mających znaczenie podatkowe które przedkłada podatnik.

Ta godność podatnika to również prawo do tego by organ wydał zaświadczenie o niezaleganiu z podatkiem, którym będzie mógł się posługiwać wykazując swoją prawość jako obywatel podatnik.

Patrząc na obowiązek podatkowy w ten sposób powiemy, że uprawnienia, które niego wynikają przysługują tylko podatnikowi i nie mogą być przeniesione na inne osoby. To podatnik skoro utrzymuje państwo przysługuje ochrona przed samowolą finansową w procesie nakładania podatków.

2. ART. 217 OZNACZA ON WYNIKAJĄCY Z USTAWY PODATKOWEJ POWINNOŚĆ SPEŁNIENIA ŚWIADCZENIA PODATKOWEGO. USTAWODAWCA MÓWI O NAKŁADANIU PODATKÓW.

NAKŁADANIE - nałożenie podatku lub innej daniny oznacza obciążenie majątku podatnika oraz ingerencje w sferę jego praw i wolności. Ponieważ daniny są rodzajem ciężarów publicznych zwrot „nakładanie” nawiązuje do zdolności udźwignięcia ciężaru podatkowego. Nałożyć podatek albo inną daninę można tylko wtedy, jeżeli dany podmiot wykazuje takie cechy majątku, które powodują uznanie zdolności podatkowej - do udźwignięcia ciężaru podatkowego.

Polski system podatkowy zakazuje wprowadzania takich danin dla których wystarczającym powodem byłoby tylko istnienie danego podmiotu, lub jego cechy osobiste, zawodowe itp. w oderwaniu od źródła opodatkowania. Nałożenie podatku musi odwoływać się do źródła opodatkowania. Źródło opodatkowania to rzeczy lub zjawiska, które bezpośrednio lub pośrednio wskazują na zdolność poniesienia podatku, gdyż wskazują mienie z którego ciężar podatku może być pokryty. Źródłem podatku jest zawsze mienie tylko, że sposoby jego pozyskiwania mogą być różne. Np. mienie skapitalizowane np. ruchomości, nieruchomości, prawa majątkowe, obrót tymi prawami, które pozwalają podatnikowi na zapłacenie podatku. Innym źródłem podatku są dochody i pożytki płynące z praw majątkowych np. oprocentowanie lokat rachunków oszczędnościowych. Innym źródłem podatku może być dochód płynący z działalności gospodarczej zwany zyskiem. Jeszcze innym źródłem podatku może być dochód uzyskiwany z pracy zależnej. Nie wszystkie źródła opodatkowania bywają jednakowo traktowane przez ustawodawcę. Niektóre źródła podatku ustawodawca traktuje w sposób preferencyjny. Nie musi być dochody fundowane czyli mienie skapitalizowane na równi z dochodem uzyskiwanym z pracy albo działalności gospodarczej. Charakterystyczne dla państw rozwijających się preferencyjne traktowanie działalności gospodarczej, jako źródła dochodów podatkowych. Bywa tak, że zdolność podatkowa jest wyrażona w sposób pośredni co jest charakterystyczne dla podatków typu konsumpcyjnego. W ich przypadku pośrednim przejawem zdolności podatkowej jest ilość i rodzaj skonsumowanych przez daną osobę dóbr. Takie podatki jak podatek od towarów i usługi akcyzowy oparte są na założeniu, że jeżeli stać daną osobę na zakup danego towaru czy usługi to oznacza to jednocześnie, że stać ją także na poniesienie ciężaru podatkowego, który wliczony jest w cenę towaru czy usługi. Zdolność podatkowa to także zdolność do ponoszenia ciężaru nie tylko w ogóle abstrakcyjnie, ale także do ponoszenia ciężaru w określonej wysokości. Zasada tzw. zdolności płatniczej, której miernikiem we współczesnych systemach podatkowych jest dochód może mieć kompletne zastosowanie jedynie do podatkowych dochodowych przy podatkach pośrednich typu konsumpcyjnego jej zmierzenie jest dosyć trudne. Nie jest bowiem tak że zwłaszcza w przypadku podatków obciążających konsumpcję dóbr podstawowych takich jak żywność leki ubrania] podatnik który posiada zdolność podatkową obiektywnie mniejszą zapłaci mniejszy podatek bo mniej skonsumuje w proporcji swoich dochodów może ponieść ciężar podatkowy relatywnie wyższy niż podatnik który obiektywnie wykazuje większą zdolność podatkową.

Normatywizacja obowiązku podatkowego wynikająca z art. 217

Określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, oraz kategorii podmiotów zwolnionych od opodatkowania następuje w Polsce w drodze ustawy. Mamy do czynienia z normatywizacją obowiązku podatkowego, jako obywatelskiego obowiązku utrzymania państwa, czyli ze zdefiniowaniem ustawy podatkowej jako wyłącznie takiej, która zawiera, podmiot, przedmiot i stawki podatku oraz kategorie podmiotów zwolnionych od podatku. Ustawa taka jest wyłącznym źródłem opodatkowania w Polsce.

Pełna normatywizacja obowiązku podatkowego prowadzi do jego skrajnej obiektywizacji. Ustawa musi być tak skonstruowana, by dla wszystkich podmiotów objętych jej działaniem kwota podatku w tych samych warunkach przedmiotowych i przy takiej samej podstawie była taka sama. Możliwość wyliczenia, jednej i jedynej kwoty podatku na podstawie ustawy podatkowej, czyli jego obliczalność jest cechą immanentną ustawy podatkowej.

Zasada jednej i jedynej kwoty podatku- czyni bezprzedmiotowym rozważania nad wcieleniem w życie zasady in dubio pro fisco/pro tributario. Domniemanie prawdziwości i prawidłowości zeznania podatkowego wynikające z zasad dobrej wiary, przysługujące każdemu podatnikowi przekłada się na szereg koniecznych gwarancji procesowych. Są one niezbędne dla ochrony praw procesowych podatnika, lecz nie odnoszą się i nie mogą odnosić do samej kwoty należnego podatku. Zasada ta nakłada na organy państwa obowiązek wprowadzenia w drodze ustawowej takiego instrumentarium prawnego, które w dostatecznym stopniu zapewnia jednolitość stosowania materialnego prawa podatkowego. Obowiązku podatkowego nie można domniemywać.

Gwarancje materialne i procesowe jednolitości stosowania prawa podatkowego są podstawą legitymacji ustroju. Chodzi o zapewnienie, że dla każdego w tej samej sytuacji faktycznej kwota podatku zawsze będzie taka sama. Z drugiej strony wzgląd na stabilność rozstrzygnięć, domniemanie prawdziwości i prawidłowości deklaracji podatkowej- osłabia tę zasadę jednej jedynej kwoty, nie znosząc wszakże jej istoty, tzn. nie zastępując zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika.

Jest rzeczą oczywistą, że idealna jednolitość interpretacji i stosowania prawa podatkowego nie jest możliwa a rozbieżności interpretacyjne w orzecznictwie sądów i organów są nieuniknione. W żadnej mierze nie zwalnia to jednak organu czy sądu z dążenia do przyjęcia takiej interpretacji.

Ustawodawca nakłada szczególne wymagania jeśli chodzi o budowę ustawy (normy) podatkowej. Wymagania dotyczą jasności, czytelności tej ustawy, poprawności legislacyjnej, wymagania odnośnie do zakresu czasowego i sposobu jej wprowadzania, zakazu lex retro non agit, czy konieczności vacatio legis.

Konstytucyjne wymagania określoności przedmiotu opodatkowania dotyczą:

1. nawiązania w przedmiocie opodatkowania do rzeczy lub zjawisk, które bezpośrednio lub pośrednio wskazują na zdolność poniesienia ciężaru podatkowego

2. taką określoność tych rzeczy lub zjawisk , by dawało to jasność i pewność co do przekształcenia ich w obliczalną podstawę jako punkt odniesienia do zastosowania stawek podatkowych.

Norma podatkowa nie może mieć charakteru klauzuli generalnej, która odsyła do poza prawnych reguł współżycia społecznego, lub do pojęć niedostatecznie określonych. Nie tylko dlatego, z obowiązek podatkowy jest kreowany wyłącznie przez prawo pozytywne ale i dlatego, ze klauzule takie oraz pojęcia nieokreślone dają zbyt dużą swobodę w procesie stosowania prawa przez organy i sądy. Obowiązek podatkowy w Polsce ma charakter wyłącznie pozytywno prawny. Każde użyte w ustawie podatkowej pojęcie musi mieć treść dającą się ostatecznie zdefiniować, a w razie niedostatecznej określoności zachodzi obowiązek konstytucyjny nadania mu definicji legalnej w ustawie podatkowej, chyba, że pojęcie to jest dostatecznie określone w systemie prawa, zwłaszcza cywilnego.

Obowiązek podatkowy może być także związany z faktycznym osiąganiem korzyści poprzez zawieranie umów nienazwanych, czyli mieszanych.

Nakaz badania rzeczywistej, ekonomicznej treści rzeczy lub zjawisk, z którymi ustawodawca łączy obowiązek podatkowy nie może być utożsamiany z zastępowaniem przez organy podatkowe rzeczywiście zawartych umów czy czynności jednostronnych klauzulami obejścia lub nadużycia prawa podatkowego. Klauzule obejścia prawa czy jego nadużycia nie mogą być samoistnymi podstawami nałożenia obowiązku podatkowego w Polsce.

Zarzut obejścia prawa w świetle art. 217

Zarzut obejścia prawa podatkowego, czyli takiego ułożenia swych stosunków majątkowych i gospodarczych, aby prowadziło to do niezapłacenia (zmniejszenia) podatku w polskim prawie nie istnieje samoistnie. Zarzut obejścia nie może być podniesiony tylko w związku z uchylaniem się opodatkowania, tzn. z zamiarem niepłacenia, nie zaś z dążeniem legalnym do zmniejszenia ciężaru podatkowego przez planowe ułożenie rzeczywistych stosunków gospodarczych w taki sposób by zminimalizować podatki. Uchylanie się od opodatkowania często następuje poprzez pozorowanie, że zdarzenie korzystne podatkowo miało miejsce. Pozorowanie np. przez pozorne dokonanie czynności prawnej innej niż w rzeczywistości miała miejsce ma zarazem znamiona czynu zabronionego karno-skarbowego. Jest nieujawnieniem, zatajeniem , albo fałszowaniem podatkowego stanu faktycznego, a zatem świadomym działaniem na szkodę Skarbu Państwa.

Instrumentem zapobiegania uchylania się od opodatkowania jest wprowadzenie w ramach postępowania dowodowego możliwości w pełni obiektywnego badania, czy zdarzenie skutkujące zmniejszeniem lub zniesieniem zobowiązania podatkowego miało w rzeczywistości miejsce, a nie było tylko pozorowane. Niezbędne jest ustalenie czy stosunek prawny w następstwie którego mogło powstać uprawnienie do obniżenia podatku lub zwolnienie od opodatkowania rzeczywiście zaistniał. Wymaga to niejednokrotnie badania zamiaru stron czynności prawnej.

Zamiar uchylenia się od opodatkowania lub zmniejszenia jego ciężaru poprzez pozorowanie zajścia zdarzeń, które takie uprawnienia kreują, powoduje powstanie odpowiedzialności karnoskarbowej- niezależnie od obowiązku określenia należnego i niezapłaconego podatku przez ten organ. Pozorowanie jest czynnością fatyczną, która w toku postępowania dowodowego powoduje, iż organ odrzuca twierdzenia podatnika i określa należność.

Planowanie podatkowe w świetle art. 217 Konstytucji RP:

W polskim porządku konstytucyjnym nie ma instytucji legalnego unikania opodatkowania. Zgodnie z Konstytucją jest planowanie podatkowe, czyli takie układanie biegu spraw, które w następstwie doprowadzi do korzystnego opodatkowania. Natomiast zabronione jest pozorowanie zaistnienia zdarzeń, które mogłyby zmniejszeniem ciężaru podatkowego. Jest to uchylanie się od opodatkowania.

Przedmiot i podstawa opodatkowania w świetle art. 217 Konstytucji RP- chodzi o ustawowe określenie rzeczy i zjawisk, które poprzez nawiązanie do źródła opodatkowania wskazują na zdolność ekonomiczną do poniesienia podatku- w taki sposób zarazem, by czytelna i przewidywalna była, wynikająca stąd podstawa odniesienia do stawek podatkowych.

Wymaganie określoności i czytelności normy podatkowej: W przypadku ustawowego określenia podatku państwo odpowiada za taki stopień czytelności normy podatkowej, który jest adekwatny do przeciętnego poziomu znajomości prawa i zdolności jego rozumienia, jaki może być uznany za charakteryzujący daną kategorię podmiotów- adresatów obowiązku podatkowego. Jest to zatem kwalifikowane wymaganie określoności i czytelności normy podatkowej. Sumując norma powinna być tak skonstruowana by jedna i jedyna kwota podatku mogła być przewidywalna, nie tylko dla każdego, na kim ciąży obowiązek podatkowy, ale także dla każdego, kto w zaufaniu do obowiązującego prawa już ułożył tok swoich interesów lub zamierza podjąć działalność skutkującą w przyszłości powstaniem zobowiązania podatkowego- tak by mógł on ułożyć stosownie do tego bieg swoich spraw jako potencjalny podatnik.

Oczywista jest możliwość wprowadzenia nowych podatków, lub nowych , mniej korzystnych rozwiązań w podatkach istniejących to wymaganie przyzwoitej legislacji polega na zachowaniu stosownego vacatio legis.

Prawo podatników do udzielenia im pomocy w interpretacji przepisów podatkowych: Z art. 217 wynika też prawo udzielenia przez państwo adekwatnej pomocy jeśli chodzi o rozumienie ustaw podatkowych, gdy do ich wykonania są sami- bez wezwania organu- obowiązani, jeśli ich treść nasuwa istotne i poważne trudności interpretacyjne przekraczające przeciętny poziom świadomości prawnej danej kategorii podatników, a trudności tych nie da się usunąć i naprawić w procesie legislacyjnym. Podatnik nie powinien ponosić zasadniczo dodatkowych kosztów i nakładów poza kosztami ujawnienia w sposób prawem przewidziany wszelkich faktów, które mogłyby być znaczące dla ukształtowania zobowiązania podatkowego- tylko w celu wykonania obowiązku podatkowego.

Naprawa skutków niezachowania wymagań dostatecznej określoności ustawy podatkowej:

Skutki niezachowania wymagań dostatecznej określoności ustawy podatkowej oraz niezachowanie wymagań przyzwoitej legislacji ponosić powinno państwo, jeśli z tego powodu dojdzie do stwierdzenia niezgodności przepisu z art. 217 Konstytucji RP przez TK.

Wyrok TK działa pro futuro i nie znosi z mocą wsteczną obowiązku podatkowego powstałego na podstawie niezgodnej z Konstytucją ustawy podatkowej. Nie można zatem we własnym zakresie odmówić płacenia podatku powołując się na niezgodność z Konstytucją jej przepisów. Należy uiścić podatek oraz wysokość przysługującą obywatelom drogę prawną podważenia konstytucyjności dalej obowiązujących przepisów celem żądania zwrotu nadpłaty. Prawo do takiej nadpłaty powstaje jednak po wyroku dla wszystkich, którzy taki podatek uiścili- niezależnie od tego czy drogę prawną wyczerpali oraz skargę do TK złożyli- czy nie.

Art. 217 ma charakter restrykcyjny a zarazem gwarancyjny, wymaga od ustawodawcy zachowania przynajmniej zasad przyzwoitej legislacji- skoro jest swobodny i w zasadzie minimalnie ograniczony w nakładaniu ciężaru podatkowego.

Zważywszy na stałość i powszechność obowiązku podatkowego i brak instytucji obywatelskiego nieposłuszeństwa przy płaceniu podatków- konstrukcja powszechnej nadpłaty podatkowej powstałej w wyniku orzeczenia TK jest jedynym skutecznym instrumentem prewencyjno- sankcyjnym obrony obywateli przed samowolą państwa.

Paradoksem jest to, ze korzyść wznowienia postępowania w rozumieniu art. 190 ust.4 mogą odnieść CI, którzy podatku nie zapłacili spierając się z organami, a nie Ci którzy podatek wynikający z niekonstytucyjnych przepisów zapłacili, lecz nie spierali się o zwrot nadpłaty, kiedy im jej wstępnie odmówiono.

Zobowiązania podatkowe powstałe i spełnione przed wejściem wyroku TK w życie na podstawie niekonstytucyjnej ustawy podatkowej były i muszą być nadal traktowane jako wymagalne. Natomiast na mocy konstytutywnego wyroku TK, stwierdzającego niekonstytucyjność- powstaje dla wszystkich nowe prawo- prawo do żądania zwrotu już zapłaconego jako podatku, bo na podstawie obowiązującej ustawy podatkowej, świadczenia. Nadpłata jest sui generis zadośćuczynieniem za nadużycie władzy przez ustawodawcę, niewykluczającym dochodzenia odszkodowania za odrębnie ustalone szkody, jakie wykonanie niekonstytucyjnego przepisu mogło spowodować.

Zasada przyznawania ulg i umorzeń:

Trudno traktować ulgi i umorzenia jako konieczny element każdej ustawy. Natomiast ich wymienienie ich w Konstytucji oznacza, że musi istnieć ustawy, które zasady przyznawania takich ulg i umorzeń przewidują i określają. Ulgi i umorzenia są częścią systemu podatkowego, ale zarazem pozostają dalej wyjątkiem od powszechności i nieuchronności ciążenia obowiązku podatkowego, wynikającego z ustawy podatkowej. Jest to konstytucyjnie przewidziana możność przyznania ulgi i umorzenia, a nie obowiązek ich zastosowania przez organy. W przeciwieństwie do zwrotu ,, kategorie zwolnionych od podatków”, który oznacza obowiązek organów państwa respektowania takiego zwolnienia i uznania, że podmioty te nie podlegają już obowiązkowi podatkowemu w danym podatku w całości lub części- tu mamy do czynienia z przyznaniem ulgi lub umorzenia o charakterze niekategorialnym a więc niejako zindywidualizowanym lub takim, który może być zindywidualizowany. Zwolnienia kategorialne mają zawsze charakter normatywny, a więc generalny i abstrakcyjny. Skutek normatywnego zwolnienia określonych kategorii podmiotów danego podatku jest taki sam jak nieobjęcie ich obowiązkiem w danym podatku w ogóle, lub w odniesieniu do części przedmiotu opodatkowania.

Przyznawanie ulg i umorzeń jest aktem wyboru ze strony organów państwa czy ulgę lub umorzenie przyznać rezygnując z wyegzekwowania powinności świadczenia czy też nie. Przyznanie jest zawsze wyjątkiem od obowiązku wykonywania ustaw podatkowych oraz realizacji funkcji fiskalnych państwa. Mamy do czynienia z konkurencją dwóch wartości: zaspakajania niezbędnych potrzeb państwa i zapewnienia równowagi budżetowej, zaś z drugiej indywidualnymi, a niekiedy nawet zbiorowymi okolicznościami uzasadniającymi mimo to odstąpienie, rezygnację z podatku. Wymagalność długu podatkowego wsparta jest nadto względami na praworządność oraz zasadą powszechności i jednolitości ciążenia obowiązku podatkowego. Rezygnacja z podatku odwołuje się do poczucia sprawiedliwości społecznej ( art. 2 in fine).

Z drugiej strony ulgi i umorzenia nie są aktem łaski- darowaniem długu, lecz instytucjami wymienionymi w Konstytucji- a więc działającymi realnie. Ustawodawca widzi pewną potrzebę indywidualizacji świadczenia- korekty w stosowaniu ustaw podatkowych w szczególnych sytuacjach faktycznych.

Ponieważ część III art. 217 nawiązuje do zasad sprawiedliwości społecznej - jako zasadzie ustrojowej- przeto „ zasady przyznawania” muszą także opierać się na pozaprawnych klauzulach generalnych. Niewątpliwie zagrożenie praw podstawowych, jeśli chodzi o życie i zdrowie czy podstawy dalszego utrzymania podatnika i jego najbliższej rodziny, to przesłanki umożliwiające zastosowanie ulg i umorzeń w spłacie podatków oraz normy kierunkowe, przemawiające za uwzględnieniem słusznego interesu wnioskodawcy - podatnika. Sumując instytucje umorzeń, ulg, które mogą być przyznawane to instytucje wyjątkowe w stosunku do zasady powszechności ciążenia obowiązku podatkowego i szczególnie, ponieważ tylko szczególne okoliczności wyróżniające dany podmiot spośród kategorii podatników mogą przemawiać za ich zastosowaniem. Ustawowo określone zasady przyznawania nie są zasadami ogólnymi w rozumieniu przyjętym zwykle w prawie, lecz pewnego rodzaju klauzulami generalnymi, których znaczenie konkretyzuje się w uzasadnieniu decyzji o przyznaniu ulgi lub umorzenia.

Ulgi i umorzenia choć są instytucją szczególną i wyjątkową, to jednak nie nadzwyczajną i dlatego mogą być także niekiedy przyznawane zbiorczo np. ze względu na klęskę żywiołową, która nastąpiła w danym regionie. W grę wówczas wchodzi także interes publiczny przemawiający za zbiorczym odstąpieniem od poboru, odroczeniem lub rozłożeniem na raty, a nawet umorzeniem długu podatkowego. Wtedy przybierają zwykle postać rozporządzenia. Organ wydający takie rozporządzenie względnie samodzielnie konkretyzuje ogólne przesłanki przyznawania ulg i umorzeń. Ulgi i umorzenia mogą się także wiązać z udzieleniem pomocy publicznej. To nie jest przejaw polityki odstąpienia- rezygnacji z egzekwowania należnych zobowiązań podatkowych- lecz raczej częścią polityki wspierania poszczególnych podmiotów gospodarczych działających na rynku w granicach jakie prawo unijne wyznacza tej pomocy. Nie chodzi o indywidualizację ciężaru podatkowego w relacji do sytuacji osobistej podatnika- lecz o interes publiczny, w imię którego dochodzi do zakłócenia konkurencji.

Źródła prawa daninowego:

Art. 217 Konstytucji zawiera w sobie zastrzeżenie wyłączności polskiego ustawodawcy, do którego właściwości należy nakładanie danin publicznych.

Art. 217 z art. 90 ust.1 i art. 91 ust.3 Konstytucji RP.

Możliwe są trzy stanowiska:

1. Pierwsze zakłada, iż art. 217 modyfikuje całkowicie system źródeł prawa daninowego zarówno w odniesieniu do źródeł prawa pod ustawowego, jak i ponad ustawowego, zastrzegając wyłączność parlamentu zarówno jak chodzi o nakładanie danin jak i określenie przedmiotów i stawek podatkowych jak i wreszcie kategorialne zwalnianie ( zmniejszenie ciężaru podatkowego).

2. Art. 217 ma w systemie źródeł prawa tylko ograniczone znaczenie modyfikacyjne i jako taki zmienia system źródła prawa określony w Rozdziale III zarówno ponad ustawowego, jak podstawowego tylko w zakresie niezbędnym dla zachowania istoty suwerenności Polski oraz szczególnego strzeżenia demokratycznych procedur nakładania ciężaru podatkowego.

3. Przyjęte coraz powszechniej w doktrynie i w orzecznictwie, uznanie, że art. 217 nie modyfikuje systemu źródeł prawa daninowego, zwłaszcza gdy chodzi o prawo międzynarodowe i ponadnarodowe. Do źródeł prawa daninowego mają zastosowanie Art. 90 ust. 1 oraz art. 91 ust.3 Konstytucji RP

Oznacza to że w świetle tego stanowiska sprawy nakładania danin, określenia podmiotów, przedmiotów i stawek podatku, a także zmniejszenia ciężaru podatkowego należą w całości do kategorii „ niektórych spraw”, w których kompetencje polskiego parlamentu mogą być przekazane organizacji międzynarodowej. W odniesieniu do wszystkich tych spraw działa bowiem zasada prymatu prawa międzynarodowego, w tym prawa pochodzącego od OM- nad polskimi ustawami podatkowymi oraz bezpośredniości jego stosowania. Wg. ETS- wszystkie organy odpowiedzialne za stosowanie prawa mają nakaz pominięcia przepisu prawa krajowego naruszającego prawo unijne oraz zapewnienia bezpośredniej wykonalności orzeczeń sądów wspólnotowych. Zasada bezpośredniego skutku ma gwarantować podmiotom, których uprawnienia zostały naruszone w skutek błędów we wprowadzeniu (implementacji) dyrektyw- prawo powoływania się przed wszystkimi organami na postanowienia tych dyrektyw z pominięciem prawa krajowego.

Nie uwzględnia ono odrębnych rozwiązań polskiej Konstytucji, zawartych a wart 217 cz I w zw. z art. 8 ust 1 i 2. Polska należy bowiem niewątpliwie do grupy tych państwa członkowskich Unii, które uznają wprawdzie pierwszeństwo prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, ale nie nad prawem konstytucyjnym.

Z faktu, że Konstytucja jest najwyższym prawem RP wynika, iż prymat i nakaz bezpośredniego stosowania prawa wspólnotowego nie może w żadnej mierze odnosić się do samej Konstytucji. Po wtóre „ pojęcie niektórych spraw”, nie może być interpretowane rozszerzająco i dotyczyć atrybutów niezbywalnych suwerenności. Po trzecie nakaz bezpośredniości stosowania prawa OM- zwłaszcza gdy nie jest ono wsparte demokratyczną legitymizacją- nie jest tożsamy z nakazem bezpośredniego stosowania Konstytucji. Suwerenność może być ograniczona, ale nie może być znoszona. Zniesienie suwerenności może nastąpić przez wyzbycie atrybutów niezbywalnych albo poprzez przekazanie innym niż państwo podmiotom takiej ilości kompetencji, władz krajowych, w takim zakresie, że ich suma przeważa nad tymi, co władzom krajowym zostało.

Zakaz odmowy stosowania polskiej ustawy podatkowej: Polska konstytucja nie zna odmowy stosowania obowiązującego aktu normatywnego lub ograniczenia jego zastosowania- poprzez wyrażony wprost nakaz zastosowania innej, wyższą rangą normy. Uchylenie obowiązywania ustawy podatkowej następuje w drodze wyroku TK. Wynikająca z orzeczenia ETS odmowa zastosowania polskiej ustawy podatkowej- jako sprzecznej z dyrektywą nie może prowadzić do zastąpienia normy ustawy podatkowej normą dyrektywy, która tworzona jest w celu implementacji. Po trzecie art. 217 kładzie nacisk na zwiększone wymagania demokratycznej legitymacji nie tylko do nakładania, lecz i zmiany konstrukcji .

Pani profesor stoi na gruncie drugiego stanowiska. Przekazanie bowiem kompetencji do stanowienia prawa przez organy ponadnarodowe do materii dotyczących atrybutów niezbywalnych, wg. Pani profesor oznacza wyzbycie się nieodwracalne suwerenności finansowej przez Polskę. Materia dotycząca wprowadzenia bezpośredniego obligatoryjnych danin publicznych na terytorium Polski nie może być- co do zasady przedmiotem uregulowań prawa międzynarodowego.

Państwo Polskie może w drodze aktów prawa międzynarodowego zobowiązać się do wprowadzenia określonych danin na określonym terytorium oraz nadania im określonej konstrukcji prawnej. Z obowiązku tego musi się wywiązać w sposób i w terminach przewidzianych w tych aktach. Prawo to może określać ujemne konsekwencje niewywiązania się z przyjętych w tym zakresie zobowiązań. Natomiast nie może ono w żadnej mierze zastępować ustaw podatkowych w nakładaniu danin publicznych.

Prawo do nakładania/ wprowadzania danin na swoim terytorium nie może być zaliczone do „niektórych spraw” w jakich kompetencje organów władzy państwowej mogą być przekazane na podstawie umowy międzynarodowej OM- w rozumieniu art. 90 ust.1. „ Niektóre sprawy” to sprawy nie mające znaczenia dla dalszego istnienia suwerenności.

To wydawałoby się oczywiste stanowisko jest jednak podważane. Podnosi się, że w świetle art. 90 ust. 1 Konstytucji RP Polska może w drodze umowy międzynarodowej przekazać kompetencje do wprowadzania podatków organizacji ponadnarodowej- z bezpośrednim skutkiem wewnętrznym.

Pierwsza wada takiego rozumowania to przyjęcie założenia, że sprawa nakładania podatków, oraz innych danin publicznych to jedna z „niektórych spraw”., czyli takich w których przekazanie kompetencji nie ma zasadniczego, podstawowego znaczenia dla suwerenności Polski. Drugie zaś błędne założenie- to nie uwzględnienie znaczenia art. 217 Konstytucji RP- jako przepisu szczególnego- jeśli chodzi zdefiniowanie suwerenności podatkowej i o konstytucyjny system źródeł prawa.

Jedynym wyjątkiem w tym zakresie jest obowiązek nakładania ceł w wysokości wynikającej ze wspólnej taryfy celnej w stosunkach państw członkowskich WE z państwami trzecimi oraz zakaz ceł przywozowych i wywozowych między państwami członkowskimi ( art. 23 Traktatu WE). Chodzi jednak o fundament wspólnoty- unię celną, be której nie mogłaby ona istnieć i funkcjonować jako wspólnota ponadnarodowa.

Ograniczanie, znoszenie lub zmniejszanie zakresu obowiązywania polskich ustaw podatkowych przez prawo międzynarodowe w świetle art. 217 Konstytucji RP:

Czy umowy międzynarodowe oraz prawo pochodzące od OM mogą skutkować ograniczeniem władztwa podatkowego Polski, jeśli chodzi o skutek polegający na :

1. ograniczeniu zakresu podmiotowego i przedmiotowego obowiązywania ustaw podatkowych

2. zmniejszeniu wysokości stawek tych podatków

3. innym zmniejszeniu już nałożonego ciężaru podatkowego

Czym innym jest nakładanie ciężaru podatkowego, czym innym zaś dobrowolne rezygnowanie z egzekwowania obowiązków podatkowych lub ich zmniejszenie. Nie mamy do czynienia w tym drugim wypadku z tak istotną ingerencją w atrybuty suwerenności finansowej.

Dobrowolne zrzeczenie się obowiązku podatkowego czy też przekazanie kompetencji do ograniczenia lub zmniejszania ciężaru podatkowego przez umowy międzynarodowe lub prawo pochodne nie może prowadzić do unicestwienia władzy Państwa Polskiego. W takich granicach należy uznać, iż przekazanie kompetencji do ograniczania działania ustaw podatkowych na terytorium Państwa Polskiego mieści się w pojęciu spraw, w których przekazanie kompetencji nie naraża Polski na utratę jej suwerenności. Można przyjąć, że w tym zakresie zastosowanie ma art. 91 ust.1 Konstytucji RP, co oznacza iż ratyfikowaną umową międzynarodową, o której mowa w art. 89 ust.1 Konstytucji , można bezpośrednio, czyli bez pośrednictwa ustaw podatkowych, ograniczyć zakres ich zastosowania, wysokość stawek podatkowych, a nawet znieść obowiązek podatkowy wynikający z ustawy podatkowej. Tak właśnie czynią umowy o zniesieniu lub ograniczeniu podwójnego opodatkowania, które mają pierwszeństwo przed ustawami i obowiązują bezpośrednio.

Natomiast niesłychanie poważnym dylematem jest to czy zasada pierwszeństwa i bezpośredniość stosowania regulacji ograniczających obowiązki podatkowe wynikające z polskich ustaw podatkowych odnosi się także do prawa pochodnego. Zgodnie z art. 91 ust 3 prawo to ma być stosowane bezpośrednio i ma mieć pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami.

Natomiast dyrektywa wiąże państwo członkowskie co do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiając, jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Każda dyrektywa wymaga implementacji i musi być tak skonstruowana, by pozostawiała państwu członkowskiemu swobodę wyboru środków.

Dyrektywy unijne a Art. 217:

Wyłączność ustaw podatkowych w określaniu podmiotów, przedmiotów, stawek podatkowych oraz kategorii zwolnionych od podatku została zastrzeżona w polskiej konstytucji dla zagwarantowania wyłączności reprezentacji narodu w podejmowaniu decyzji politycznych o konstrukcji i wysokości podatku. W przypadku umów międzynarodowych legitymacja taka istnieje również , przybierając formę wyrażenia w drodze ustawy zgody na ratyfikację. Dyrektywy takiej legitymacji nie mają. W stanowisku, że zasada wyrażona w art. 91 ust. 3 odnosi się także do prawa pochodnego w zakresie, w jakim ogranicza ono obowiązek podatkowy wynikający z polskich ustaw lub zmniejsza ich ciężar mieści się też założenie, że nie tylko polskie sądy, lecz i polskie organy podatkowe mają obowiązek odmówić zastosowania tych ustaw, jeśli pozostają w kolizji z prawem pochodnym. Należy podkreślić, iż w polskim porządku konstytucyjnym poza władzą ustawodawczą tylko TK może swym wyrokiem uchylić moc obowiązującą ustawy. Wyroki przy tym TK działają pro futuro, co oznacza, iż nikt w Polsce nie może uchylić aktu normatywnego z mocą wsteczną lub uznać aktu za niebyły. Zatem obowiązująca ustawa podatkowa musi być wykonywana i stosowana tak długo jak długo nie zostanie uchylona. Obowiązkiem Państwa Polskiego jest nie tylko najszybsze dostosowanie ustawy do prawa pochodnego, ale także naprawienie skutków, jakie stosowanie tej ustawy spowodowało poprzez np. zwrot podatków pobranych na tej podstawie, jeśli ETS orzekł o niezgodności ej ustawy z prawem pochodnym.

Sumując prawo pochodne w zakresie jakim ogranicza obowiązek podatkowy lub skutkuje zmniejszeniem ciężaru podatkowego, ma pierwszeństwo przed polskimi ustawami podatkowymi, nie może być jednak bezpośrednio stosowane. Konieczne jest orzeczenie właściwego sądu, zwłaszcza po rozstrzygnięciu prejudycjalnym ETS, skutkujące obowiązkiem naprawienia działania ustawy niezgodnej z prawem pochodnym. Od naprawienia skutków zawsze jednak należy odróżniać uchylenie mocy obowiązującej takiej ustawy ze skutkiem wstecznym, czyli od początku- nazywanym odmową stosowania ustawy w konkretnej sprawie. Stwierdzenie niezgodności ustawy podatkowej z dyrektywą- powinno rodzić po stronie państwa obowiązek usunięcia niezgodności pro futuro, a także naprawienia skutków obowiązywania takiej ustawy- poprzez wydanie ustawy naprawczej.

Podsumowując, Pani profesor uważa, że umowy międzynarodowe o randze ponad ustawowej maja pierwszeństwo przed polskimi ustawami podatkowymi, jeśli chodzi o obowiązek dostosowywania polskiego prawa podatkowego do wymagań wynikających z takich umów. To samo dotyczy prawa pochodnego. Natomiast umową międzynarodową, a tym bardziej prawem pochodnym nie można bezpośrednio wprowadzić obowiązku podatkowego, nałożyć podatku, ani też zwiększyć ciężaru podatkowego. Jeśli wyłączone jest prawo do nakładania- to bezprzedmiotowe stają się rozważania nad bezpośredniością stosowania takiego prawa w zakresie nakładania. Umowy międzynarodowe o randze ustawowej mogą natomiast być bezpośrednio stosowane w zakresie, w jakim ograniczają obowiązek podatkowy lub wysokość podatku wynikającą z polskich ustaw podatkowych- jeśli są samo wykonalne. Umowy międzynarodowe uprzednio ratyfikowane należy tak samo traktować jak polskie ustawy podatkowe, jeśli chodzi o ich treść materialną w zakresie w jakim skutkuje ograniczeniem lub zniesieniem obowiązku podatkowego. Polskie ustawy muszą być interpretowane i stosowane w zgodzie z tymi umowami i z prawem pochodnym. Niekwestionowane pierwszeństwo prawa pochodnego w przypadku kolizji z nim ustawy podatkowej wymaga potwierdzenia rozstrzygnięciem sądowym- z reguły po rozstrzygnięciu ETS w następstwie naprawienia skutków działania takiej ustawy w postaci „zwrotu” zapłaconego podatku oraz jej zmiany w zgodzie z prawem unijnym. Obowiązek zwrotu zapłaconego na podstawie niezgodnie z prawem pochodnym świadczenia jest właśnie jednym z instrumentów wymuszenia prymatu tego prawa- a zarazem sui generis rekompensatą za spełnianie obowiązku na podstawie niezgodnego z ładem prawnym aktu prawa krajowego.

W świetle konstytucji prawo pochodne dotyczące ograniczenia obowiązku, zmniejszenia ciężaru podatkowego ma prymat nad polskimi ustawami podatkowymi, jeśli jest on rozumiany jako konieczność dostosowania polskich ustaw do jego wymagań oraz obowiązek ich interpretacji w trakcie stosowania w z Godze z tym prawem, a także naprawienia skutków wywołanych przez działanie ustawy niezgodnej z tym prawem- lecz nie działa bezpośrednio, w takim znaczeniu, że zastępuje te ustawy lub prowadzi do odmowy ich wykonywania przez podatników lub stosowania przez organy, po to by odmówić zapłaty lub jej nie egzekwować.

Umowy o zapobieżeniu lub ograniczeniu podwójnego opodatkowania a Art. 217:

Jest rzeczą oczywistą, że wyrażone przez państwo polskie, dwustronnie lub z udziałem wielu stron na podstawie umów międzynarodowych- dobrowolne zobowiązania do ograniczenia ciężaru podatkowego- są wiążące i muszą być nie tylko respektowane, lecz i podlegać bezpośredniemu wykonaniu przez każdy organ państwa.

Z sytuacjami podwójnego opodatkowania mamy do czynienia gdy, więcej niż jedno państwo opodatkowuje dochód lub kapitał danej osoby, niezależnie od źródła pochodzenia, albo gdy dany kapitał, dochód jest opodatkowany zarówno w państwie rezydencji podatnika jak i u źródła, jak również gdy dany dochód jest opodatkowany zarówno w państwie rezydencji podatnika, jak i u źródła, jak również gdy dany dochód jest opodatkowany w więcej niż jednym państwie jako państwie źródła.

W takich sytuacjach mamy do czynienia z pokrywaniem się jurysdykcji podatkowych dwu, lub więcej państw. Umowy te należą do tej grupy umów mających pierwszeństwo przed ustawami w razie kolizji, nadają się do bezpośredniego stosowania, których stosowanie nie wymaga wydania w tym celu ustawy.

Innym sposobem rozdzielenia jurysdykcji podatkowych jest samoograniczenie władztwa podatkowego państwa, które niejednokrotnie zrzeka się jurysdykcji podatkowej w pewnym zakresie w ustawach podatkowych i w oparciu o zasadę wzajemności. Oparte jest ono o dobrą wiarę i zaufanie wynikające z dotychczasowej praktyki drugiego państwa, że tak samo potraktowani zostaną obywatele tego państwa, przez władzę tego drugiego. Odwoływanie się do zasad wzajemności aczkolwiek oparte na doświadczeniu praktyki i zwyczaju, musi mieć swą ustawową podstawę. Oznacza to, iż bez odesłania do tej zasady w konkretnej ustawie podatkowej- obywatele innego państwa nie mogą liczyć na ich korzystniejsze traktowanie podatkowe- w braku stosownych unormowań umów międzynarodowych. Sumując ograniczenie jurysdykcji podatkowej rozumianej jako suwerenne prawo do nakładania i egzekwowania danin publicznych w zakresie dotyczącym odstąpienia od egzekwowania nałożonych przez polskie ustawy podatkowe obowiązków- może nastąpić w drodze jednostronnego zrzeczenia się tego władztwa poprzez prawo wewnętrzne, poprzez pozaumowne porozumienie z innymi państwami o stosowaniu zasady wzajemności oraz poprzez dwustronne lub wielostronne instrumenty umowne prawa międzynarodowego. Należy podkreślić, iż w zakresie dwustronnych instrumentów prawnych ograniczających suwerenność podatkową państwa ogromną role odgrywają Konwencje Modelowe, które wypracowują standardy i mechanizmy unikania podwójnego opodatkowania. Bezsporny jest więc, że umowa międzynarodowa o randze ponad ustawowej może ze skutkiem bezpośrednim ograniczyć wykonywanie obowiązku podatkowego na terytorium Polski. W polskim prawie w świetle art. 217 Konstytucji RP ani konwencja modelowa, ani nawet umowa międzynarodowa, o której mowa w art. 90 ust.1 nie może bezpośrednio nałożyć podatku lub innej daniny publicznej., bowiem zgodnie z art. 217 konstytucji RP- częścią pierwszą nakładanie podatków i innych danin publicznych następuje w drodze ustawy. Tak więc umowa może ograniczyć obowiązek podatkowy. Nie można go natomiast samoistnie i bezpośrednio nałożyć lub zwiększyć.

Celem tych umów jest uniknięcie lub przynajmniej ograniczenie opodatkowania, nie zaś wprowadzenie nowych danin lub zwiększenie obciążeń. Korzyść polega w istocie na tym, że podatnik nie zostanie podwójnie opodatkowany. Może także planować bieg swoich interesów w państwie o niższym opodatkowaniu. Celem tych umów jest bowiem, zmniejszenie takiego ciężaru podatkowego, który wynika z nakładających się i konkurencyjnych jurysdykcji różnych państw.

Rola aktów pod ustawowych w świetle art. 217 Konstytucji RP:

Nie ulega wątpliwości, że art. 217 Konstytucji RP ogranicza także role aktów podstawowych- jako źródła prawa daninowego. Przede wszystkim ograniczenie to dotyczy rozporządzeń wykonawczych, o których mowa w art. 92. Ustawy podatkowe muszą być bowiem tak sformułowane, by obowiązek podatkowy bezpośrednio i w całości z nich wynikał i nadawał się do wykonania. Nie tylko wysokość, ale sposób powstania i wykonania muszą z nich wynikać. Jeśli chodzi o elementy określające materialny ciężar podatku poprzez określenie podmiotów, przedmiotów i stawek podatkowych, to jest to materia zastrzeżona wyłącznie dla ustaw.

Przedmiot rozporządzeń ma czysto techniczny charakter. Powstaje pytanie czy nie mamy do czynienia z nadmiernym usztywnieniem systemu źródeł prawa podatkowego zważywszy na konieczność szybkich reakcji dostosowawczych do zmieniających się sytuacji gospodarczych.

Budżet i ustawa budżetowa:

Normy zawarte w art. 219 konstytucji:

Budżet państwa jako zestawienie dochodów i wydatków państwa, ( podkreślenie jego dwustronnego charakteru, a także nawiązanie do instytucji deficytu budżetowego jako nadwyżki wydatków nad dochodami)

Ustawa budżetowa- publiczny akt zarządzania finansowego państwem, podstawa prowadzenia gospodarki finansowej państwa.

Budżet ma stanowić podstawę gospodarki finansowej na rok budżetowy. Akt budżetowy to stały i powtarzalny sposób prowadzenia gospodarki finansowej państwa, a ustawy budżetowe to stałe i powtarzalne elementy systemu prawno-politycznego państwa. Ustawy budżetowe będąc aktami o określonym konstytucyjnie zakresie czasowym, nie są jednak przez to aktami akcydentalnymi lub przejściowymi. Stanowią trwały element systemu polityczno-ustrojowego. Coroczne istnienie budżetu uchwalonego w formie ustawy budżetowej jest wartością konstytucyjnie chronioną. W tym kontekście należy rozpatrywać normy odnoszące się do prowizorium budżetowego, jako aktu występującego zastępczo, akcydentalnie.

Budżet to instytucja znana od wieków. Dwutorowy rozwój instytucji budżetu jako ciągle doskonalonej techniki i organizacji zapisów spodziewanych wpływów i przewidywanych wydatków, z drugiej jako formy sprawowania zarządzania i kontroli finansowej w państwie, przyczynił się do rozwoju nowoczesnego parlamentaryzmu. W Polsce pierwszy budżet uchwalono już w 1768 roku.

Budżet a ustawa budżetowa:

Pojecie ustawy budżetowej jest zdeterminowane poprzez pojęcie budżetu. Ustawa ta od budżetu czerpie swą nazwę własną, wyróżniającą ją spośród innych ustaw, swój formalny charakter, zakres czasowy obowiązywania oraz odrębności proceduralne jej dochodzenia do skutku i wykonywania w porównaniu ze zwykłą procedurą legislacyjną oraz zwykłym procesem stosowania i wykonywania prawa powszechnie obowiązującego w art. 87 ust. 1 Konstytucji RP.

Obładowywanie ustawy budżetowej:

Nie oznacza o jednak, ze budżet musi być wyłączną treścią ustawy budżetowej, jednak głównym celem ustawy budżetowej jest zawarcie w nim budżetu. Stąd, też pojęcie budżetu determinuje w dużej mierze dopuszczalność i granice zamieszczenia w ustawie budżetowej innych jeszcze składników, zwłaszcza zaś postanowień o charakterze nieplanistycznym. Tego rodzaju składniki traktowane są jako wyjątek od zasady, że ustawa budżetowa poświecona jest budżetowi lub innym publicznym planom finansowym. Dlatego ich umieszczenie nazywane jest obładowywaniem tej ustawy. Takimi składnikami ustawy mogą być: programy inwestycji, finansowanych ze środków publicznych, limity zatrudnienia w państwowej sferze budżetowej, limity etatów np. w Policji.

Zamieszczenie w ustawie budżetowej przepisów procedury budżetowej choć ma charakter służebny w stosunku do samego budżetu wywołuje skutek quasi zawieszenia, na okres roczny postanowień innej odrębnej ustawy, dotyczącej tej materii.

Ustawa budżetowa nie może mieć treści całkowicie dowolnej, czy akcydentalnie rozszerzanej tak, jak to ma miejsce w przypadku innych ustaw, czyli ustaw prawa powszechnie obowiązującego w rozumieniu art. 87 Konstytucji RP. Ustawa budżetowa nie może zawierać przepisów prawa powszechnie obowiązującego- zwłaszcza w zakresie prawa daninowego, ze względu czas obowiązywania ustawy budżetowej, który wynosi zaledwie rok. Mogłoby to spowodować niepewność co do obowiązywania tego rodzaju przepisów.

Budżet państwa to nie tylko podstawowa ale i dominująca, wiodąca, bo przesądzająca o tożsamości ustawy budżetowej jej część. Zatem zawarcie w ustawie budżetowej budżetu determinuje zatem jakie jeszcze inne składniki i o jakiej treści mogą się jeszcze w niej znaleźć. Dominujący charakter budżetu państwa w ramach ustawy budżetowej skutkuje konstytucyjnym domniemaniem, iż tylko ustawa budżetowa zawierać może jako treść budżet państwa oraz uzupełniająco inne postanowienia planistyczne, będące wraz z nim podstawą prowadzenia gospodarki finansowej państwa.

Konstytucja przesądza wprost lub poprzez definiowanie ustawy budżetowej o cechach budżetu:

1. o jego treści- dochody i wydatki państwa, rozumiane bądź to jako wszelkie dochody i wydatki Państwa Polskiego na poziomie centralnym, bądź Skarbu Państwa

2. o jego planistycznym, finansowym, dwustronnym i szczegółowym charakterze

3. o jego roczności

4. o obligatoryjności jego uchwalenia w formie i randze ustawy

5. o jego podstawowym dla prowadzenia gospodarki finansowej charakterze, bez jego istnienia gospodarka finansowa nie może być prowadzona, gdyż jest to akt zarządzania.

6. zamieszczone w nim dochody i wydatki nie stanowią podstawy roszczeń osób trzecich względem Skarbu Państwa, ani Skarbu Państwa względem tych osób, lecz są podstawą egzekwowania obowiązku ich wykonania przez władze, organy i inne struktury wewnętrzne państwa.

Podstawowość budżetu dla gospodarki finansowej państwa, wewnętrzna jedność, przeznaczenie całości dochodów na całość wydatków, roczność, uprzedniość uchwalenia, szczegółowość, obowiązek zrównoważenia strony dochodowej z wydatkową - są nie tylko cechami budżetu, ale niekiedy nazywa się je zasadami budżetu.

Przesądzone zostały także inne cechy:

1. wewnętrzne skierowanie do struktur państwa, będących wykonawcami pobrania dochodów i wykonywania wydatków, odpowiedzialnych za prawidłowe wykonanie kompetencji.

2. jego zewnętrze polityczno-ustrojowe znaczenie

Kwoty dochodów i wydatków nie stanowią roszczeń dla osób trzecich. Natomiast stanowią podstawę egzekwowania obowiązku jego wykonywania przez odpowiednie władze i struktury państwa przy uwzględnianiu planistycznego, a więc warunkowego i względnego charakteru dochodów oraz kierowniczej roli RM, a zarazem z poszanowaniem odrębności każdej z tych władz. Radzie Ministrów ze względu na jej rolę przysługuje domniemanie kompetencji we wszystkich sprawach wykonywania budżetu państwa. Ograniczone są zatem, ale niewykluczone możliwości dochodzenia adekwatnej pozycji ustrojowej poszczególnych władz w sprawach budżetowych w drodze sporów kompetencyjnych z RM przed TK. Nie jest to zatem stosunek nadrzędności RM w sprawach budżetowych. Z drugiej strony odrębność ustrojowa tych władz w sprawach budżetowych jest ograniczona i względna.

Dwustronność budżetu:

Konstytucja podkreśla dwustronny charakter budżetu, co odróżnia go od wszelkich planów o charakterze saldowym- gdzie wiążący jest ostateczny wynik, jakim zgodnie z planem powinien się zakończyć okres jego wykonywania. Dwustronność oznacza, że całość dochodów jest przeznaczona na całość wydatków, a także, że wykonanie strony wydatkowej jest organicznie uzależnione od zgromadzenia dochodów, obowiązuje tutaj zasada następstwa czasowego. Dwustronność planowania oznacza także obowiązek zestawienia- porównania strony dochodowej z wydatkową jako dwu odrębnych całości oraz ewentualnego wskazania źródła sfinansowania nadwyżki wydatków nad dochodami. Konstytucja nadaje górnej nieprzekraczalnej granicy deficytu budżetowego rygor prawny ze względu na to, że równowaga finansów publicznych jest wartością szczególnie konstytucyjnie chronioną.

Finansowy charakter planowania:

Dochody i wydatki to kwoty konkretne wyrażone w pieniądzu polskim. Mamy do czynienia z planowaniem finansowym, czyli odpowiednim do możliwości finansowych państwa. To możliwości legalne i faktyczne zgromadzenia dochodów decydują o wielkości wydatków, a co za tym idzie podejmowanych zadaniach rzeczowych. Prymat planowania finansowego nad planowaniem rzeczowym jest także gwarantem funkcjonowania państwa. Budżet zatem jako plan finansowy jest przeciwieństwem planów rzeczowych czy wieloletnich planów gospodarczych charakterystycznych dla tzw. państw socjalistycznych.

Prymat planowania finansowego polega jednak na tym, iż to globalna kwota dochodów i globalna kwota wydatków oraz limity wydatków na poszczególne zadania- wyznaczają granicę dla aktywności organów i władz państwa.

W państwie prawa podstawą gromadzenia dochodów są odrębne ustawy, uchwalane w odrębnym trybie, niż ustawa budżetowa i niezależnie od niej. Zatem budżet musi być zarówno globalnym jak i szczegółowym zestawieniem dochodów i wydatków państwa

Nie ma wątpliwości, że dochody i wydatki państwa to dochody państwowych jednostek organizacyjnych reprezentowanych przez Skarb Państwa. Nie ma też wątpliwości, że dochody i wydatki jednostek samorządu terytorialnego jako odrębnych wspólnot polityczno- terytorialnych nie są i nie mogą być objęte budżetem państwa i zamieszczone zbiorczo w ustawie budżetowej tak jak to miało miejsce w tzw. państwach socjalistycznych- ponieważ działają one w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, nie tylko prawną i majątkową, ale i polityczną.

Dochody i wydatki państwa to zatem dochody i wydatki przypadające strukturom państwa na poziomie centralnym, wykonującym jego zadania konstytucyjne i ustawowe.

Czy dochody i wydatki budżetowe państwa to wyłącznie dochody i wydatki Skarbu Państwa, czy też także państwowych osób prawnych, jeżeli są powoływane do wykonywania zadań państwowych ?. Nie ma jasnych zasad i granic tworzenia takich osób prawnych w prawie cywilnym. KC nie wyróżnia państwowych osób prawnych powoływanych do wykonywania publicznych zadań państwa oraz odpowiednio samorządowych osób prawnych powoływanych do wykonywania lokalnych zadań publicznych.

Klasyfikacja zadań państwa.

Zadania państwa można podzielić na:

1. władcze, czyli związane z wykonywaniem imperium ( funkcje orzecznicze w sprawach indywidualnych, obrona narodowa),

2. na zadania w zakresie zaspokajania potrzeb zbiorowych poprzez świadczenie usług publicznych dającym korzyści poszczególnym jednostkom (zadania w zakresie oświaty, szkolnictwa wyższego,

3. oraz zadania organizatorskie na rzecz całego społeczeństwa.

Powoływanie odrębnych osób prawnych oraz zakres zdolności prawnej takich osób nie jest konstytucyjnie „neutralny” i oddany do całkowitej swobody władzy ustawodawczej- zwłaszcza wtedy, gdy osoby takie mają się utrzymywać ze środków publicznych, tzn. gromadzonych w oparciu o państwowy przymus i służących na realizację zadania publicznego. Zatem ich gospodarka nie jest sprawą prywatną i objętą tajemnicą handlową, lecz sprawą publiczną, więc jawną dla całego społeczeństwa.

Cechy państwowych osób prawnych wykonujących zadania publiczne:

Osoby takie musza mieć w sposób generalny i abstrakcyjny ograniczoną zdolność prawną do działania w obrocie gospodarczym. Dysponują bowiem mieniem publicznym, nie dla osiągania zysku, lecz realizacji zadań państwa. Trudno także sobie wyobrazić by upadłość, tego rodzaju osób była równoznaczna z odstąpieniem od wykonywania konstytucyjnych lub ustawowych powinności państwa, zadania tych osób pozostają bowiem dalej zadaniami państwa, które samo na siebie przyjęło. Konieczny jest zatem nadzór typu administracyjno-funkcjonalnego nad gospodarką finansową takich osób.

Zakaz tworzenia osób prawnych wykonujących władcze funkcje państwa:

W świetle powyższego konstytucyjnie zakazane jest tworzenie odrębnych, politycznych, państwowych osób prawnych wykonujących zadania związane z imperium państwa, tzn. z funkcjami orzeczniczymi sądów i organów administracji, obroną narodową, bezpieczeństwem wewnętrznym. Organy władzy państwowej nie zarabiają na siebie, muszą „żyć” z ogółu dochodów budżetowych, a ich wydatki to odpowiednia część wydatków budżetowych państwa. Zapleczem organizacyjno- finansowym struktur władzy wykonujących funkcje związane z imperium mogą być tylko jednostki budżetowe.

Państwowe zakłady użyteczności publicznej:

Świadczenie usług publicznych w dziedzinie szkolnictwa, kultury, nauki, prewencji zdrowotnej za pomocą publicznych podmiotów użyteczności publicznych daje korzyści indywidualne. Świadczenie tych usług jest bowiem albo całkowicie nieodpłatne, albo częściowo tylko odpłatne. Ta częściowa odpłatność za ich świadczenia nie jest oparta o przymus, lecz zależy od woli korzystających z tych usług.

Dwa rodzaje jednostek budżetowych:

Mamy dwa rodzaje zadań państwa (samorządu), które z konstytucyjnego punktu widzenia muszą przybrać formę organizacyjną jednostki budżetowej. Są to zadania władcze oraz zadania świadczenia nieodpłatnych usług publicznych. Jednostka budżetowa stanowiąca zaplecze organizacyjne władz wykonujących imperium- ma jednak inny charakter i funkcje w porównaniu z jednostka budżetową, będącą z punktu widzenia administracyjnego zakładem powoływanym do świadczenia usług publicznych przez państwo lub samorząd. Ta druga musi być organizacyjnie wyodrębniona- po to by kierujący zakładem mógł swobodnie określać zasady wewnętrznego działania zakładu, ta pierwsza ma wyłącznie służebny charakter wobec organu wykonującego imperium. Obie jednak nie mają żadnych dochodów, zadań własnych, ich wszelkie dochody i wydatki oraz zadania, są zadaniami państwa.

Przesłanki powołania państwowych osób prawa publicznego:

Przesłankami dopuszczalnymi ustawowe powoływanie państwowych, publicznych osób prawnych, zarówno świadczących częściowo-odpłatnie usługi publiczne jak i wykonujące funkcje organizatorsko-ochronne są takie zasady i wartości konstytucyjne, które uzasadniają odstępstwo od zasady koncentracji zarządzania finansowego państwem. Przykładem takich zasad jest np. zasada autonomii szkół wyższych. Ze względu na to, że dochody takich osób prawnych nie przestają być dochodami państwa, a ich wydatki wydatkami państwa, należy zakładać także, ze nadwyżki takich dochodów ponad ich potrzeby ustawowe- przypadają państwu. Państwo tak samo jest współodpowiedzialne za sfinansowanie ich niedoborów w celu zapobieżenia upadłości grożącej zawieszeniem wykonywania zadań i wypłacania zobowiązań jakie państwo ustawowo na siebie przyjęło.

Powołanie odrębnych osób prawnych- to rozwiązanie trwałe instytucjonalnie i niebezpieczne z punktu widzenia jedności zarządzania groszem publicznym oraz demokracji. Brak jest bowiem jasnych kryteriów ustawowych powoływania takich osób oraz określania ich zdolności prawnej w obrocie.

Tak więc sumując przymiot osobowości prawnej innej niż skarb państwa, państwowych osób prawnych wykonujących zadania państwa skutkuje tym, że dochody i wydatki takich osób nie mogą być bezpośrednio i w całości objęte budżetem, ponieważ oznaczałoby to przejecie całkowitej odpowiedzialności Skarbu Państwa, za zobowiązania i wydatki tych podmiotów. Z drugiej strony jednak ich dochody dalej są dochodami państwa, a wydatki jego wydatkami. Stąd ich palny finansowe powinny być objęte coroczną ustawą budżetową. Konieczny jest także nadzór funkcjonalny nad tymi osobami, zagwarantowanie jawności w zakresie ich występowania w obrocie gospodarczym, określenie skutków ich likwidacji z punktu widzenia kontynuacji zadań państwa. Nadanie odrębnej osobowości prawnej takim strukturom nie znosi odpowiedzialności politycznej państwa, za ich działania, za ich zapewnienie jawności ich oceny przez demokratycznie wyłonione władze.

W sumie więc dochody i wydatki państwa będące treścią ustawy budżetowej, to zestawienie dochodów i wydatków Skarbu Państwa i wszystkich państwowych osób prawnych wykonujących zadania władcze, organizatorskie i usługi publiczne. Natomiast dochody i wydatki budżetu państwa to pojecie węższe bo dotyczące dochodów i wydatków państwowych jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej i reprezentowanych przez Skarb Państwa stanowiących zaplecze organizacyjne organów władze, w zakresie wykonywania imperium oraz wykonujących funkcje organizatorskie i usługowe. Całość dochodów budżetu państwa służy na finansowanie całości jego wydatków na podstawie budżetu państwa. Wewnętrzne struktury nie mają swoich dochodów ani swoich wydatków w sensie konstytucyjnym. Plany finansowe Skarbu Państwa i takich państwowych osób prawnych muszą być objęte ustawą budżetową jeżeli:

1. ich dochody pochodzą ze środków publicznych

2. ich wydatki służą na realizowanie zadań władczych, oraz zadań niewładczych państwa, które odzwierciedlają powinności konstytucyjne państwa wobec obywateli.

Zasady przeznaczenia środków publicznych:

Status i organizacja państwowych osób prawnych są zdeterminowane przez Konstytucję, bowiem ich dochody są dalej w sensie konstytucyjnym dochodami państwa, a wydatki, wydatkami państwa. Jedne i drugie muszą być powiązane z budżetem państwa przez możliwość przejmowania osiągniętej nadwyżki do budżetu oraz sfinansowania zeń niedoboru- a w następstwie likwidacji takiej osoby oraz powrotu do finansowania w ramach Skarbu Państwa. Nadwyżka ich dochodów nad wydatkami nie jest wypracowanym zyskiem, lecz efektem ustalenia obciążeń publicznych, rzadziej zaś oszczędności.

Zadania budżetowe to takie zadania dotyczące zapewnienia funkcjonowania państwa i wypełniania funkcji władczych i niewładczych, które muszą być bezpośrednio finansowane lub pośrednio wspierane z budżetu państwa. Wydatki budżetu państwa, to wydatki na zadania budżetowe.

Dochody budżetowe w znaczeniu ogólnym: ogół wpływów budżetowych na całość zadań budżetowych

Dochody budżetowe celowe- są przeznaczone na jedno lub niektóre tylko zadania publiczne

W ramach wydatków państwa wydatki budżetowe o przeznaczeniu ogólnym muszą stanowić część podstawową. Pozostałe wydatki tzn. wydatki celowe i wydatki innych państwowych osób prawnych mają charakter wyjątkowy i uzupełniający w porównaniu z wydatkami budżetowymi.

Wydatki państwa to środki finansowe, które przeznaczone są na finansowanie dobra wspólnego- zbiorowych potrzeb społeczeństwa- służących wykonywaniu funkcji władczych jak i niewładczych, za które państwo ponosi odpowiedzialność albo współodpowiedzialność.

Status innych niż Skarb Państwa państwowych osób prawnych:

Wspólną cecha jest to, że utrzymują się one ze środków publicznych, czyli gromadzonych w oparciu o przymus państwowy, a ich zadania to zadania publiczne państwa lub samorządu określone w Konstytucji. Ich działalność nie ma charakteru prywatnego, ich zadania są sprawa publiczną, wymagającą jawności , przejrzystości, demokratyzacji. Plany ich działania nie są prywatnymi planami, lecz planami publicznoprawnymi. Ich dochody i wydatki są dochodami i wydatkami państwa, co oznacza obowiązek objęcia ich planów finansowych ustawą budżetową.

Powoływanie takich państwowych osób prawnych nie może być więc całkowicie dobrowolne. Zdefiniowane są granice dopuszczalności tworzenia oraz sposób funkcjonowania takich osób- tak by ustawa budżetowa realnie spełniała rolę podstawy dla prowadzenia gospodarki finansowej i zarządzania państwem.

Dochody i wydatki państwa to pojęcie, które zawiera w sobie założenie pewnej jedności wewnętrznej. Niezależnie od tego bowiem, czy są to dochody takiej odrębnej osoby prawnej czy Skarbu Państwa- są to dalej dochody i wydatki państwa.

Sumując takie państwowe osoby prawne inne niż Skarb Państwa mają ograniczoną zdolność prawną w porównaniu z innymi osobami prawnymi. Są one obowiązane sporządzać jawne i poddane demokratycznej autoryzacji plany finansowe będące częścią obligatoryjną ustawy budżetowej na dany rok. Organy władzy państwowej mają prawo oceny i nadzorowania sposobu wykonywania i finansowania ich zadań z punktu widzenia racjonalności i legalności.

Państwowe osoby prawa publicznego:

Najnowsza ustawa o finansach publicznych przewiduje powołanie państwowych osób prawnych wykonujących zadania publiczne państwa. Mają nimi być agencje wykonawcze, powoływane w drodze odrębnych ustaw, instytucje gospodarki budżetowej oraz inne jeszcze państwowe osoby prawa publicznego. Wspólnymi cechami agencji i instytucji jest to, że ich gospodarka finansowa jest jawna, zniesione są lub ograniczone klauzule niejawności w stosunkach gospodarczych tych podmiotów, ich plany finansowe. Plany finansowe tych osób prawnych stanowią załączniki do ustawy budżetowej.

Finansowanie wyodrębnionych zadań państwa z wyodrębnionych celowo środków publicznych powierzono państwowym funduszem celowym nieposiadającym osobowości prawnej. Państwowe fundusze celowe- to twór organizacyjny wewnątrz Skarbu Państwa stwarzający organom władzy publicznej możliwości elastycznego działania oraz zwiększania ich władzy politycznej, skrępowanej w trakcie uchwalania i wykonywania budżetu państwa.

Dochody i wydatki Państwa jako pojęcia prawno-planistyczne:

Wydatki państwa- można rozumieć jeszcze na inny sposób, są pojęciem planistycznym zbiorem upoważnień do wykonywania zadań budżetowych za pomocą wypłat do określonej granicy.

Kwota środków przewidziana na dany cel w budżecie to nie bezwzględny i bezwarunkowy nakaz wypłaty, lecz upoważnienie- zezwolenie na dokonanie takiej wypłaty w sposób odpowiedni do stopnia wykonania zadania budżetowego, a zarazem celu wydatku. To wykonanie zadania budżetowego decyduje o tym, czy faktycznie wypłata nastąpi i w jakiej wysokości. Wydatki państwa, to zatem przewidziane w ustawie budżetowej górne granice nakładów finansowych na jego poszczególne zadania. Budżet państwa jest też aktem planowania rzeczowego zadań do wykonania w danym okresie, w taki sposób, że miernikiem zarówno możliwości jak i prawidłowości wykonania- jest pieniądz. Demokratyczne państwa prawa dają wyraz prymatowi planowania finansowego nad rzeczowym.

Sumując „wydatki państwa” to przewidziane w ustawie nakłady finansowe przeznaczone na finansowanie zadań władczych państwa na poziomie centralnym oraz tych zdań nie-władczych, za realizację których władze te odpowiadają lub współodpowiadają w świetle Konstytucji. Wydatki państwa wykonywane są za pomocą struktur organizacyjnych wewnątrz Skarbu Państwa oraz państwowych osób prawnych powołanych do wykonywania zadań publicznych.

Dochody publiczne - wpływy ze źródeł publicznoprawnych, czyli pobierane przez państwo w oparciu o przymus, przede wszystkim wpływy z podatków czy innych danin publicznych, ale także kar, grzywien, czy innych przymusowych świadczeń pieniężnych.

W szerszym ujęciu- dochody publiczne to wszelkie wpływy pieniężne, jakie danemu podmiotowi w danym przedziale czasu przypadają lub mogą i powinny przypaść w istniejącym ładzie prawnym. W takim ujęciu dochody państwa to zaplanowane i przewidziane kwoty wpływów, jakie to państwo może i powinno uzyskać zarówno ze źródeł wynikających z ustawowego przymusu ponoszenia świadczeń pieniężnych jak i płynących rzeczy i praw majątkowych Skarbu Państwa.

Podstawy prawne pobierania dochodów:

Podstawą do pobierania dochodów budżetowych nie może być obowiązująca ustawa budżetowa, lecz odrębne ustawy podatkowe, inne ustawy określające przymusowy obowiązek świadczenia na rzecz państwa- nie tylko danin, lecz i kar, grzywien, a także cywilnoprawne zasady korzystania z rzeczy i praw majątkowych oraz obrotu nimi.

Zasada rebus sic stantibus w pobieraniu dochodów publicznych:

Względny i warunkowy charakter obowiązywania strony dochodowej ustawy budżetowej oznacza obowiązek zgromadzenia przewidywanych kwot dochodów nie tylko w istniejącym stanie prawnym, ale i w stanie faktycznym, tzn. np. z uwzględnieniem obiektywnego stanu koniunktury, zdarzeń losowych i politycznych, których zajścia nie można było przewidzieć.

Rezerwy budżetowe jako konieczny element planowania:

Ponieważ jednak planowane dochody państwa tworzą normy powinnościowego zachowania, przeto cechą wydatków państwa jest obowiązek wyodrębnienia rezerwy na zadania, których w momencie uchwalania budżetu nie można było przewidzieć, mimo prawidłowego zastosowania reguł planistycznych, a z których wystąpieniem należało się liczyć, ponieważ doświadczenie życiowe wskazuje na duże prawdopodobieństwo ich występowania.

Zestawienie dochodów i wydatków może zamykać się planowaną nadwyżkę budżetową, czyli liczbową przewaga strony dochodowej lub planowanym deficytem budżetowym, czyli liczbową przewagą strony wydatkowej.

Planowana nadwyżka - jest to bądź ukryta rezerwa na nieprzewidziane wydatki, bądź jako skapitalizowaną część mienia finansowego odłożoną na potrzeby przyszłych okresów. Zatem przeznaczenie takiej nadwyżki zgodnie z zasadą jawności musi być- w sposób przynajmniej ogólny- w ustawie budżetowej określony.

Planowany deficyt budżetowy - to powiększenie zobowiązań finansowych państwa nie znajdujących pokrycia w dochodach budżetowych. Dlatego źródła pokrycia deficytu budżetowego zwłaszcza ze środków zwrotnych, a więc pożyczek i kredytów, czy emisji obligacji muszą być w ustawie budżetowej określone kwotowo, a także musi być określony sposób, instrumentarium pokrycia deficytu oraz koszty jego sfinansowania.

Nadwyżka, deficyt planowane nie są realnymi aktywami i pasywami Skarbu Państwa. Rzeczywiście osiągnięta nadwyżka stanowi część składową mienia, którego przeznaczenie jako dochodu musi być określone w następnych ustawach budżetowych.

Deficyt to z kolei obciążenia państwa. Ustalenie górnej granicy deficytu ma charakter limitu nieprzekraczalnego, rząd nie może zaciągać zobowiązań na pokrycie zadań budżetowych do wysokości wyższej niż ustalono to w projekcie ustawy budżetowej i następnie przeniesiono do corocznej ustawie budżetowej. Nie może też w inny sposób doprowadzić do zwiększenia deficytu w porównaniu z autoryzowanym, jeśli Sejm uchwalił deficyt niższy niż wynikający z projektu.

W świetle Art. 220 ust.1 Konstytucji RP restrykcją ograniczono prawo parlamentu do ustalania większego deficytu budżetowego, niż przewidziany w projekcie ustawy budżetowej. Projekt ustawy budżetowej nie może być przedmiotem swobodnej oceny politycznej Sejmu, który przecież poza tym może zwiększać wydatki lub ograniczać dochody planowane w projekcie ustawy budżetowej- byle ich stosunek nie wyrażał się większą przewagą wydatków nad dochodami, w porównaniu z zaplanowaną w projekcie ustawy budżetowej- byle ich stosunek nie wyrażał się większą przewagą wydatków nad dochodami, w porównaniu zaplanowaną w projekcie. Górna granica deficytu jest nieprzekraczalna.

Faktyczny deficyt budżetowy a państwowy dług publiczny:

Powstały deficyt nie przechodzi niejako automatycznie do zobowiązań odzwierciedlonych po stronie wydatkowej następnej ustawy budżetowej. Zaciągnięte kredyty czy pożyczki, wykup emitowanych obligacji następuje bowiem z reguły sukcesywnie w różnych okresach. Niepokryty deficyt budżetowy powiększa państwowy dług publiczny w następnych latach, a jedynie obsługa tego długu i jego wykupienie musi być odzwierciedlone w corocznych w ustawach budżetowych.

Cechy prawne ustawy budżetowej uwarunkowane jej treścią:

Ustawa budżetowa to nazwa używana w trzech różnych znaczeniach:

1. Ujęcie ustawy budżetowej jako abstrakcyjnej instytucji prawnej, jej cechy, wymagania co do budowy, trybu uchwalania

2. Ujęcie ustawy budżetowej jako konkretnej ustawy budżetowej na rok

3. Ujecie ustawy budżetowej jako kolejne „ustawy budżetowe” w liczbie mnogiej- jako kolejne następujące po sobie odpowiednie podstawy stałego i nieprzerwalnego prowadzenia gospodarki finansowej. Jedna jest bowiem gospodarka finansowa państwa i stałe jest wymaganie istnienia podstaw dla jej prowadzenia, co powoduje, że każda następna ustawa budżetowa. musi być przynajmniej w pewnym zakresie kontynuacją następnej.

TK wielokrotnie podkreślał zasadę formalnego charakteru ustawy budżetowej, rozumianej też jako zasada „ szczególnej formy ustawowej” dającej podstawę do twierdzenia, iż jest to ustawa o cechach odrębnych, ze względu na odrębność materii budżetowej.

Akty planowania finansowego nie są aktami normatywnymi w sensie materialno prawnym tzn. generalnymi i abstrakcyjnymi, lecz całościowym zbiorem określonych w pieniądzu konkretnych kwot przewidywanych wpływów państwa z określonych tytułów prawnych oraz upoważnień do finansowania określonych zadań do limitowanej wysokości- przez adresatów, będących zarazem wykonawcami planu.

Dyrektywność ustawy budżetowej- moc wiążąca ustawy ma charakter względny i warunkowy, ze względu na jej planistyczną treść. Nie oznacza to jednak , ze można odstąpić od niej w sposób dowolny, musi to odbywać się na podstawie przesłanek w trybie określonym przez ustawę.

Budżet indywidualny a indywidualny akt administracyjny: budżet i inne plany finansowe objęte obligatoryjnie ustawą budżetową nie są jednak także indywidualnymi aktami administracyjnymi skierowanymi zewnętrznie lub zbiorami takich aktów. Są globalnymi (całościowymi), a zarazem szczegółowymi, dwustronnymi zestawieniami dochodów i wydatków na dany okres, skierowanymi formalnie wewnętrznie tj. do wykonawców- organów i władz państwa oraz ich wewnętrznych struktur organizacyjnych. Są to akty zarządzania finansowego państwem.

Od zbioru indywidualnych aktów administracyjnych różnią się następującymi cechami:

1. jako akty planowania dotyczą zdarzeń przyszłych i niepewnych mają względna i warunkową moc wiążącą

2. o wysokości planowanych konkretnie kwot i dochodów i wydatków podejmowane są decyzje polityczne a nie rozstrzygnięcia prawne

3. podstawą prawną dla podejmowania takich decyzji jest norma kompetencyjna, przyznająca danej władzy czy organowi uprawnienie, a zarazem ustanawiająca obowiązek podejmowania takich wyborów w celu sprawowania w sposób nieprzerwany zarządzania gospodarką państwa

4. choć formalnie plan skierowany jest wewnętrznie do struktur władzy, to wywołuje skutki również na zewnątrz w stosunku do obywateli, bowiem działa w interesie publicznym

5. budżet i inne plany finansowe objęte ustawą budżetową są aktami zwierzchnictwa finansowego w państwie- wyrazem corocznie odnawianej umowy społecznej.

Jednocześnie budżet jako akt skierowany formalnie wewnętrznie- nie rodzi i nie może rodzić bezpośrednio praw (roszczeń) ani obowiązków osób trzecich- czyli dla podmiotów stojących poza strukturami państwa. Zawarte w budżecie kwoty dochodów i wydatków nie stanowią podstawy do pobierania podatków i innych danin, a także kar, grzywien, dochodów majątkowych- nie stanowią roszczeń do wypłaty określonych kwot. Wprowadzenie takiej zasady do prawa pozytywnego oznaczałoby zniszczenie, destrukcję istoty planowania finansowego, polegającej na zrównoważonym zestawieniu możliwości finansowych z zadaniami budżetowymi, których hierarchię ważności władze polityczne swobodnie określają. Wydatki przekroczyłyby faktycznie zgromadzone dochody, a dążenie do zaspokojenia potrzeb doraźnych postawiłyby pod znakiem zapytania dalsze trwanie państwa dla przyszłych pokoleń.

Stałość, powtarzalność ustaw budżetowych jako aktów zarządzania i zwierzchnictwa finansowego w państwie powoduje to, że pozostają one w szczególnej opozycji do innych ustaw prawa powszechnie obowiązującego. Z jednej strony raz przyjęte przez państwo zobowiązanie do wypłaty świadczeń z budżetu powinno skutkować w myśl zasad państwa prawa powinnością mechanicznego automatycznego odzwierciedlenia tych zobowiązań po stronie wydatkowej corocznego budżetu. Z drugiej jednak strony ochrona równowagi finansowej państwa- to ochrona suwerenności na przyszłość, ustawa powinna więc swobodnie kierować hierarchię wydatków i terminy ich wykonania. Tak więc, wydatki budżetu państwa, które są następnie jego zobowiązaniem do wypłaty świadczeń na rzecz osób trzecich, wynikające z odrębnych ustaw powinny być wyjątkiem.

Raz przyjęte i wynikające z ustaw odrębnych zobowiązania państwa skutkują tzw. prawami nabytymi po stronie osób trzecich. Ustawa budżetowa nie może tych praw bezpośrednio, znieść, czy ograniczyć. Nie ma też skutecznego instrumentarium prawnego, które skutecznie wymusiło by uchylenie takich ustaw lub ich zmianę w celu ograniczenia wydatków państwa. Nie można jednak mówić o podporządkowaniu ustawy budżetowej tym ustawom, zwłaszcza w sytuacji gdy ich wykonanie grozi zwiększeniem deficytu w stosunku do górnej granicy ustalonej przez rząd w projekcie ustawy budżetowej lub zwiększeniem państwowego długu publicznego. Niemniej jednak pozycja takich wydatków determinowanych prawnie jest bardzo silna. „Zmusza” to rząd w sensie politycznym do przedstawienia projektu ustawy w sprawie zmiany ustawy budżetowej na dany rok.

Jeżeli chodzi o nieuchwalone projekty ustaw, których skutkiem byłoby dopiero zwiększenie wydatków budżetowych ponad wielkość przewidzianą na dany rok w taki sposób, ze mogłoby to skutkować zwiększeniem deficytu budżetowego ponad zaplanowany w projekcie lub w ustawie budżetowej. Ustawodawca i tu ma pewną swobodę polityczną i może „zmusić rząd” do przedstawienia projektu o zmianie uchwalonej ustawy budżetowej- w celu pokrycia dodatkowych nakładów. Nie może jednak zmusić rządu do przedstawienia autopoprawki, projektu ustawy budżetowej, gdyż tylko rządowi przysługuje prawo kreowania górnej granicy deficytu budżetowego, za który odpowiada politycznie.

Każde przedstawienie projektu ustawy wymaga po stronie wnioskodawcy przedstawienia skutków finansowych jej wykonania. Przez obowiązek przedstawienia skutków finansowych projektu ustawy kreującej zobowiązania państwa wobec osób trzecich, należy rozumieć obowiązek wnioskodawcy przedstawienia w jaki sposób ustawa ta wpłynie na zwiększenie wydatków budżetowych i deficytu budżetowego w danym roku oraz w następnych kolejnych ustawach budżetowych i zwiększenie państwowego długu publicznego. Tak zbudowana ocena skutków finansowych wprowadzenia tego rodzaju ustaw jest obligatoryjnym elementem inicjatywy ustawodawczej. Bez nie projekt ustawy nie odpowiada wymaganiom konstytucyjnym i jako taki nie powinien być poddany dalszym działaniom legislacyjnym. Złożenie projektu ustawy skutkującej wzrostem wydatków budżetowych na rzecz osób trzecich po wpłynięciu projektu ustawy budżetowej do Sejmu, o ile ustawa ta skutkowałaby zwiększeniem wydatków ponad górną granicę deficytu przewidzianą w projekcie skutkuje obowiązkiem Sejmu wskazania innych źródeł pokrycia w ramach planowania wydatków, lub obowiązkiem określenia daty wejścia w życie uchwalonej ustawy na następny rok budżetowy.

Kognicja TK:

Ze względu na konkretne treści planistyczne zawarte w ustawie budżetowej, będące wyborem politycznym, a nie prawnym parlamentu i rządu ograniczona jest kognicja TK, co nie znaczy, że jest ona wyłączona. W pierwszym rzędzie-z godnie z orzecznictwem TK- takiemu badaniu podlega pominiecie lub zminimalizowanie wydatków związanych z konstytucyjnymi powinnościami władz, organów, wypłat świadczeń gwarantowanych konstytucyjnie np. wynagrodzeń sędziów. Badaniu podlegają także postanowienia o charakterze nieplanistycznym , a także czy ustawa budżetowa podlega cechom konstytucyjnym.

Domniemanie konstytucyjności ustaw budżetowych obejmuje :

1.Jeżeli chodzi o treść, ze jest to realny, prawidłowo sporządzony i zgodnie z obowiązującym prawem ustalony plan dochodów i wydatków

2. w zakresie jego opracowania, uchwalania oraz wykonania zarówno władzy ustawodawczej, jak i rządowi przysługuje w granicach konstytucyjnych odpowiednia swoboda polityczna decydowania

3. ustawa budżetowa musi zostać uchwalona w trybie i w sposób przewidziany prawem

4. ustawa budżetowa, której najistotniejszym elementem jest budżet- zapewnia środki finansowe niezbędne dla funkcjonowania państwa.

Zakres czasowy obowiązywania ustawy budżetowej:

Obowiązuję każdorazowo na rok budżetowy. Ustawy budżetowe są aktami czasowymi, ale nie epizodycznymi, czy przejściowymi. Istnienie corocznej ustawy budżetowej jest symptomatycznym przejawem prawidłowego funkcjonowania państwa. Każda ustawa budżetowa ma nazwę własna „ Ustawa budżetowa na rok „. Każda ustawa budżetowa chroni istnienie sformalizowanych podstaw planistycznych dla prowadzenia gospodarki finansowej państwa. Nieznane jest i niedopuszczalne istnienie próżni budżetowej- czyli braku określonych podstaw planistycznych dla prowadzenia gospodarki. Oznaczałoby to stan zawieszenia, paraliż. Nie przewidziano pełnego instrumentarium środków zaradczych, chroniącym przed faktycznym zaistnieniem próżni. Takim instrumentem mogłaby być np. prorogacja uprzedniej ustawy budżetowej na odpowiedni okres.

Ochrona istnienia podstaw planistycznych prowadzenia gospodarki finansowej:

Rozważając zastosowanie zasady dyskontynuacji w odniesieniu do projektu ustawy budżetowej, złożonego do Sejmu, którego kadencja się skończyła, czy możliwość opracowania i przedstawienia projektu ustawy budżetowej po upływie konstytucyjnego terminu, czy wreszcie możliwość odrzucenia projektu ustawy budżetowej musimy pamiętać, że konstytucja chroni nieprzerwalność prowadzenia gospodarki finansowej państwa oraz zapewnienie istnienia planistycznych podstaw tej gospodarki. Mamy do czynienia z silną ochroną jedności formalnej aktów budżetowych. Jest jeden budżet, jedna ustawa budżetowa na dany rok. Jeden jest projekt budżetu wraz z jednym projektem ustawy budżetowej ( prowizorium). Nie można wiec składać kilku projektów ustawy budżetowej na dany rok, oraz że nowy późniejszy projekt nie może zastąpić wcześniejszego- chyba, że ten drugi został złożony także przed upływem konstytucyjnego terminu dla złożenia projektu. Zasady procedury budżetowej chronią ciągłość podstaw dla prowadzenia gospodarki państwa przed skutkami upływu kadencji i dyskontynuacji. Poprzez wyłączność inicjatywy budżetowej rządu oraz zasadę jednego projektu ustawy budżetowej zdefiniowane zostało prawo do wnoszenia autopoprawek do projektu ustawy budżetowej.

Autopoprawki nie są i nie mogą w istocie nowym projektem ustawy budżetowej- gdyż oznaczałoby to nieuprawnione skrócenie okresu prac budżetowych. Uznać należy za dopuszczalne przedstawienie projektu ustawy budżetowej po 30 września roku poprzedzającego nie tylko w związku ze zgłoszeniem Sejmowi projektu ustawy o prowizorium budżetowym, ale we wszystkich wyjątkowych przypadkach. Konstytucyjny termin „ wyjątkowe przypadki ” nie może być interpretowany rozszerzająco. Projekt złożony nawet po terminie może wywoływać skutki prawne- niezależnie od konstytucyjnej odpowiedzialności rządu za niedochowanie terminu.

Projekt ustawy a uchwalona ustawa budżetowa:

Parlament nie może sam dla siebie projektu sporządzać. Wyłączną inicjatywę ma RM. Swoboda polityczna parlamentu we wprowadzaniu zmian nie jest też całkowita. Ustawa budżetowa nie może bowiem znosić znaczenia ustrojowego projektu, to znaczy zostać uchwalona w całkowitym od niego oderwaniu. Również termin 4 miesięczny od dnia przedłożenia projektu ustawy budżetowej po upływie którego , Prezydent może rozwiązać parlament- jest związany ściśle z celami procedury budżetowej- nie jest zaś ogólną kompetencją, prerogatywą Prezydenta do decydowaniu o rozwiązania parlamentu. Termin ten jest stworzony dla ochrony ciągłości podstaw planistycznych zarządzania państwem.

Zwrot „rok budżetowy” ma zatem własne autonomiczne znaczenie nie musi się on pokrywać z rokiem kalendarzowym. Uchwalanie ustawy budżetowej po początku okresu budżetowego oznacza, że choć faktycznie jest ona podstawą prowadzenia gospodarki budżetowej przez krótszy niż rok okres- to w sensie prawnym wywiera skutki takie, jakby obowiązywała od początku. Zwrot „rok budżetowy” oznacza, że niezależnie od daty uchwalenia ustawy budżetowej lub wejścia jej w życie wywołuje ona w zakresie treści planistycznych skutki zawsze takie-jakby była uchwalona przed początkiem okresu budżetowego i weszła w życie z pierwszym dniem nowego roku.

Ustawa o prowizorium budżetowym, projekt ustawy budżetowej lub projekt ustawy o prowizorium budżetowym pełnią w świetle Konstytucji funkcje aktów tymczasowo zastępujących właściwą ustawę budżetową. W przypadku ustawy o prowizorium mamy do czynienia wprawdzie z aktem uchwalonym demokratycznie w formie ustawy- ale przejściowym , a zarazem mającym być prowizorycznym sposobem prowadzenia gospodarki. Projekt ustawy budżetowej lub projekt ustawy o prowizorium budżetowym, od chwili, kiedy stanowią już podstawę prowadzenia gospodarki finansowej państwa nie podlegają autopoprawkom rządowym. Nie mogą być także zmieniane przez parlament, lecz powinny zostać zastąpione właściwą ustawą budżetową.

Ustawa budżetowa konsumuje skutki finansowe obowiązywania prowizorium lub projektów ustawy budżetowej lub ustawy prowizoryjnej. Kwota uchwalonych dochodów i wydatków w ustawie budżetowej musi konsumować kwoty odpowiednio przewidziane w tamtych aktach w proporcji adekwatnej do czasu ich obowiązywania.

Dochody państwa ustalone w ustawie budżetowej, uchwalonej po początku okresu to suma dochodów przewidzianych w prowizorium lub projekcie ustawy budżetowej (prowizoryjnej) za czas gdy one stanowiły podstawę prowadzenia gospodarki finansowej oraz odpowiedniej części dochodów przewidzianych na pozostały okres. Podobnie w odniesieniu do wydatków.

Termin końcowy okresu budżetowego zwany „zakończeniem roku budżetowego” ma swoje autonomiczne znaczenie. Z jego upływem ustawa budżetowa przestaje być podstawą dla prowadzenia gospodarki finansowej. Rodzą się natomiast nowe obowiązki, związane ze sprawozdaniem i oceną jej wykonania.

Dochody stanowiące wpływy z danin czy dochody z majątku Skarbu Państwa zarachowywane są na poczet wykonywania następnego budżetu, zaś wydatki niewykonane w danym roku nie mogą być kontynuowane w następnym( chyba, że ustawa dopuszcza tzw. „ poślizg budżetowy”, czyli przedłużenie upoważnienia do dokonywania wydatków na podstawie ustawy budżetowej z minionego okresu).

Procedura budżetowa:

Inicjatywę ustawodawczą wyłączną ma RM, przedkłada ona Sejmowi najpóźniej na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku budżetowego projekt ustawy budżetowej ( do 30 września danego roku). Prace nad projektem są prowadzone w komisjach sejmowych, przede wszystkim w komisji finansów publicznych. Poszczególne komisje tworzą sprawozdania dla Komisji finansów publicznych, ta zaś sporządza sprawozdanie całościowe do Sejmu. Następuje głosowanie, zwykłą większością głosów w obecności co najmniej 230 posłów. Senat może uchwalić poprawki do ustawy budżetowej w ciągu 20 dni od przekazania przez Sejm. Może też zatwierdzić i przekazać Prezydentowi. Nie może zawetować ustawy w całości. Prezydent ma tylko 7 dni by podpisać ustawę, nie może jej zawetować, ewentualnie może przekazać ją do zbadania zgodności z Konstytucją do TK.

Art. 225. Jeżeli w ciągu 4 miesięcy od dnia przedłożenia Sejmowi projektu ustawy budżetowej nie zostanie ona przedstawiona Prezydentowi Rzeczypospolitej do podpisu, Prezydent Rzeczypospolitej może w ciągu 14 dni zarządzić skrócenie kadencji Sejmu.

Udzielenie absolutorium- to akt politycznego rozliczenia rządu przez Sejm z punktu widzenia nie tylko legalności, ale i rzetelności i celowości oraz staranności prowadzenia gospodarki finansowej na podstawie ustawy budżetowej.

RM w ciągu 5 miesięcy od zakończenia roku budżetowego przedkłada Sejmowi sprawozdanie z wykonania ustawy budżetowej wraz z informacją o stanie zadłużenia państwa.

Sejm rozpatruje przedłożone sprawozdanie i po zapoznaniu się z opinią NIK podejmuje w ciągu 90 dni od dnia przedłożenia Sejmowi sprawozdania, uchwałę o udzieleniu absolutorium RM, bądź o odmowie udzielenia absolutorium. Odmowa udzielenia absolutorium nie ma regulacji, jest to luka konstytucyjna. Możliwa jest dymisja Prezesa RM, konstruktywne wotum nieufności, selektywne wotum nieufności, postawienie członka RM w stan oskarżenia przed TS.

Konstytucyjne podstawy ustroju finansowego samorządu terytorialnego:

Art. 167 nazywany bywa Konstytucją finansową samorządu, ze względu na to, że definiuje zasady wyposażania jednostek samorządu terytorialnego w dochody. Z kolei art. 186 definiuje tzw. władztwo daninowe jednostek samorządu terytorialnego tj. jego prawo do ustalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie. Art. 171 ust.2 ustanawia odrębny nadzór nad samorządem w sprawach finansowych- nadzór regionalnych izb obrachunkowych. Wszystkie one muszą być interpretowane w zgodzie z art. 15 ust. 1 czyli zasadą decentralizacji władzy publicznej oraz art. 16 ust.2, który zapewnia samorządowi prawo do wykonywania istotnej części zadań publicznych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Interpretacja ta musi być wspomagana Preambułą Konstytucji, która stanowi, że prawo podstawowe dla Państwa jest oparte na zasadzie pomocniczości umacniającej uprawnienia obywateli i ich wspólnot.

Zasady wyposażenia samorządów w dochody:

1. zasada zapewnienia samorządowi odpowiedniego udziału w dochodach publicznych państwa- stosownie do przypadających mu zadań- zasada adekwatności

2. zasada ustawowego przekazywania źródeł dochodów publicznych na rzecz samorządu

3. zasada przekazywania dochodów ze szczebla centralnego na rzecz samorządu, czyli zasadę przekazywania źródeł dochodów z centrum na rzecz samorządu „ w dół”

4. zasadę podstawowego charakteru dochodów własnych samorządu w zakresie finansowania zadań własnych

5. zasadę obligatoryjnego, uzupełniającego finansowania zadań samorządu subwencjami ogólnymi i dotacjami celowymi z budżetu państwa

6. zasadę zróżnicowania pod względem konstrukcji prawnej źródeł dochodów samorządowych

Tak sformułowane zasady powinny być uzupełnione o te, które wynikają z przyjętej przez Polskę Europejskiej Karty Samorządu Terytorialnego.

Zasady te wg. Pani Profesor mają charakter gwarancyjny, to znaczy tworzą po stronie samorządu określone publiczne prawa podmiotowe, które podlegają ochronie. Inaczej ich umieszczenie w Konstytucji pozbawione byłoby sensu. Tak wiec, art. 167 zawiera różnego rodzaju prawa podmiotowe samorządu terytorialnego, które dotyczą bądź to samego wyposażania go w dochody, bądź to egzekwowania należnych wpływów. Są to prawa podmiotowe niejednorodne wewnętrznie i nie wszystkie z nich mogą przekształcić się w roszczenie o wypłatę wydatków z budżetu państwa.

Pierwsze z tych praw podmiotowych nie mają charakteru roszczenia o należne świadczenie, te drugie zaś taki charakter mają. Można by powiedzieć, że domaganie się przez samorząd odpowiedniego ukształtowania dochodów własnych- tytułów prawnych dochodów jest żądaniem ustrojowym, które dopiero w przyszłości może zaowocować zwiększeniem konkretnych wpływów. Drugie z praw podmiotowych to zapewnienie określonych świadczeń z budżetu państwa, a więc sui generis roszczenia o wypłatę świadczenia. Te pierwsze przekształcają się w ustrojowe żądanie- roszczenie o ustalenie stosunku, te drugie zaś to roszczenia o ustalenie lub spełnienie określonego kwotowo świadczenia. Stronami takich stosunków jest z jednej strony Państwo a z drugiej samorząd/samorządy. Naprzeciw siebie stają dwie wspólnoty polityczno-terytorialne o podobnym charakterze. Sprawy pomiędzy nimi zawsze będą miały stosunek ustrojowy bo chodzi o stosunek całości Państwa do jego części. Dlatego, też wszystkie te gwarancje i prawa mają zawsze w przeważającej części charakter publicznoprawny. W Polsce tylko samorząd terytorialny może współuczestniczyć w sprawowaniu władztwa finansowego, tylko on jest bowiem wspólnotą polityczno-terytorialną podobną do państwa jako całości. Prawa podmiotowe samorządu są więc niepowtarzalne i nie mogą być przenoszone wprost lub w całości na inne podmioty publiczne. Tak więc pojęcie „dochody własne”, „subwencja”, „dotacja” użyte w Art. 167 ust. 2 odnosi się tylko do samorządu. Zadania publiczne o charakterze ogólno-politycznym, związane z wyborem kierunków i preferencji w zaspakajaniu potrzeb publicznych w Polsce mają obok władz centralnych, tylko samorządy terytorialne.

Zastrzeżenia że prawa podmiotowe określone w konstytucji w art. 167 mają charakter publicznoprawny i nie mogą być wprost oraz w całości przenoszone na inne podmioty, nie ma oczywiście nic wspólnego z wykładnią art. 167 a contrario. Nie chodzi bowiem, że Konstytucja wymieniając subwencję ogólną z budżetu państwa tyko w art. 167 zakazuje przekazania innym podmiotom subwencji w drodze ustawy. Chodzi o to, że subwencja ta nie jest i nie może być identyczna z subwencją dla samorządu.

Art. 167 ust 2 a art. 219 ust.1 Konstytucji RP:

Art. 167 Konstytucji RP jest zatem wyjątkiem od art. 219 ust.1, który podkreśla formalny charakter ustawy budżetowej i związaną z tym niedopuszczalność roszczeń osób trzecich do wydatków budżetowych.

Konstrukcja i dochodzenie prawa do należnej kwoty subwencji i dotacji celowej

Inaczej sprawa wygląda z prawami do uzyskania dającego się skonkretyzować i podlegającego konkretyzacji świadczenia z budżetu państwa z tytułu dotacji i subwencji. Występuje tutaj prawo do ustalenia prawidłowej wysokości świadczenia oraz do jego wypłaty- przekazania w należnej wysokości i w należnym terminie. Te prawa mogą być realizowane różnorodnie:

1. Przyjęcie w corocznej ustawie budżetowej określonej kwoty globalnej subwencji dla samorządów danego szczebla, a następnie podział tej globalnej, przewidzianej w ustawie budżetowej na dany rok kwoty pomiędzy samorządy na podstawie reguł zobiektywizowanych.

Wady : uzależnia nadmiernie prawo samorządu do subwencji od corocznej decyzji politycznej na szczeblu centralnym

2. Wyliczenie należnej kwoty w oderwaniu od kwot globalnie przewidzianych w ustawie budżetowej, a tylko na podstawie zasad i kryteriów przydzielania- określonych w odrębnej ustawie systemowej. Subwencja staje się wówczas sui generis podatkiem płaconym przez państwo na rzecz samorządu. Subwencja w oznaczonej z góry kwocie jest należna.

Wady: oznacza całkowitą destrukcję znaczenia politycznego i prawnego corocznej ustawy budżetowej. Prawo do wypłaty subwencji jest wtedy bowiem całkowicie oderwane od ogólnej sytuacji finansowej i możliwości oraz priorytetów państwa jako całości.

Parytet: określenie w odrębnej ustawie ustrojowej stałego udziału wydatków na subwencję w ogólnej kwocie wydatków, czy dochodów budżetowych ( lub tylko dochodów z określonych tytułów prawnych) każdorocznego budżetu państwa, albo zastosowania metod mieszanych parytetowo-agregacyjnych. Parytet daje samorządom znaczny stopień pewności co do jej przyszłej wysokości- zarazem jednak wiąże jego sytuację finansową z ogólną pomyślnością państwa jako całości.

Rodzaje parytetów:

1. Konstytucyjne, lub traktatowe określenie udziału określonego rodzaju wydatków w PKB, wypracowanym w danym roku. Jest to parytet najbardziej ograniczający władz publiczne.

2. Ułamkowy udział w dochodach budżetu państwa ogółem lub dochodach (wpływach) z określonego tytułu prawnego.

3. ujęcie historyczne a więc odwołanie się do jakiegoś poziomu- sumy globalnej świadczeń jako do punktu wyjściowego, modelowego i określenie ustawowe zasad jego aktualizacji.

Istotą parytetu jest wyłączenie swobody politycznej parlamentu w decydowaniu globalnym o kierunkach wydatkowych budżetowych- to podstawą upoważniającą do jego zastosowania może być albo Konstytucja, albo umowa międzynarodowa o randze ponad ustawowej. Parytet wyłącza bowiem istotną część suwerenności finansowej.

Różnice między subwencjami a dotacjami w świetle art. 167 ust.2 Konstytucji RP:

1. dochody samorządu, których konstrukcja pozwala ukształtować roszczenie o dokonanie wypłaty z wydatków budżetu państwa mają charakter uzupełniający dochody własne.

2. dochody takie mogą być zastosowane tylko na rzecz samorządu terytorialnego

3. Ich konstrukcja prawna powinna ograniczać wyrażaną w ustawie budżetowej

Konstrukcja dotacji celowej z budżetu państwa nie musi zatem skutkować powstaniem w pełni dającej się ukształtować ekspektatyw prawa do wypłaty świadczenia w określonej wysokości i terminie. Niewątpliwie jednak dotacja celowa z budżetu państwa, o której mowa w art. 167 ust.2 cz II musi rodzić określone uprawnienie- uprawnienie do świadczenia z budżetu państwa w wysokości odpowiadającej nakładom, jakie władze centralne musiałaby ponieść dla realizacji celu przez siebie określonego w warunkach miejscowych i czasowych właściwych dla danego samorządu.

Zasada adekwatności- służy zapewnieniu odpowiedniości kształtowania udziału dochodów samorządu w całości dochodów publicznych w relacji do przypadającej mu zadań. Z tej zasady wynika, że dochody samorządu zarówno pod względem konstrukcyjnym, jak i wydajności fiskalnej powinny być dostosowane do charakteru jakości, a wreszcie ilości ich zadań. Jest to zatem nakaz skierowany do władzy ustawodawczej i wykonawczej na poziomie centralnym by wyposażyły samorządy w dochody na poziomie umożliwiającym efektywne wykonywanie powierzonych mu zadań. Jest to nakaz skierowany do władzy ustawodawczej i wykonawczej na poziomie centralnym by wyposażyły samorządy w dochody na poziome umożliwiającym efektywne wykonywanie powierzonych mu zadań. Europejska Karta Samorządu Terytorialnego mówi , że społeczności lokalne mają prawo do posiadania własnych, wystarczających zasobów. Ich wysokość powinna być dostosowana do zakresu uprawnień. Zadania samorządu nie tylko w pełni określić i sprecyzować, ale także zmierzyć pod katem niezbędnych nakładów finansowych.

Z tak ujętej zasady wynika bowiem po pierwsze, ze dochody samorządów powinny być dostosowane do ich zadań, po wtóre, że przypadające samorządowi zadania, to tylko te, które są określone w ustawach, przekazujących mu określone kompetencje- a nie te, które samorząd sam uznaje za lokalne zadania publiczne. U podstaw art. 167 ust. 1 i 4 tkwi przeświadczenie, że istnieje jakiś katalog zadań publicznych, z których jedne przypadają władzom centralnym, a inne samorządowi. Tymczasem z zasady pomocniczości państwa wymienionej w Preambule oraz art. 15 i 16 Konstytucji RP wynika, że takiego katalogu nie ma, lub co najmniej jest on na tyle ogólny, by nie krępować nadmiernie inicjatywy władz lokalnych w relacjach z własna społecznością. Inne są uwarunkowania demograficzne, geograficzne, historyczne każdego samorządu. Każdy jest i musi być do pewnego stopnia inny. Sytuację komplikuje to, że zakres zadań publicznych ciągle się zmienia i rozrasta, zaś ich podział na lokalne i centralne nie ma charakteru naturalnego lecz konwencjonalny.

Konstytucyjne pojęcie zadania własnego

Zadanie własne to zatem lokalne zadanie publiczne, które w ramach ustawowych- samorząd wykonuje w imieniu własnym, samodzielnie określając zakres i sposób ich wypełniania. Obligatoryjne zadania własne samorządu to takie, którego bezpośredniego wypełniania zrzec się nie może. Każde zadanie własne musi być tak określone w ustawie kompetencyjnej, aby zapewnić samorządowi możność samodzielnego decydowania politycznego o sposobie zaspokajania potrzeb wspólnoty.

Konstytucyjne pojęcie zadania zleconego:

Z kolei zadanie zlecone to takie zadanie publiczne samorządu, które władze centralne w drodze ustawowej zlecają samorządowi do wykonania. Zlecenie nie oznacza, że zadanie to staje się zadaniem lokalnym. Zlecenie ustawowe następuje bowiem ze względu na uzasadnione potrzeby państwa. Władze lokalne są tu jedynie wykonawcą. Nie decydują zatem samodzielnie politycznie o zakresie i sposobie ich wykonywania- co najwyżej o techniczno- organizacyjnych aspektach wykonania. Finansowanie zadań zleconych powinno być zatem planowane w ramach uchwały budżetowej.

Pojęcie interesu publicznego- dobra wspólnego zarówno na poziomie centralnym, ogólnopaństwowym jak i lokalnym musi być niedookreślone i zmienne w czasie. Pojawiać się muszą nowe zadania publiczne lub ulegać modyfikacji zadania już istniejące. Samorząd wykonuje wiele zadań nie zastrzeżonych dla władz centralnych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Nie możemy mówić o zdefiniowaniu przez konstytucję pojęcia zadań przypadających samorządowi. Nie można mówić też o istnieniu pojęcia zastanego- ukształtowanego przez orzecznictwo i doktrynę. W opozycji bowiem pozostają dwie kompetencje samorządu. Pierwsza oparta na domniemaniu właściwości i kreatywności, druga oparta na istnieniu ustawowego katalogu zadań publicznych i ich podziale na zadania przypadające samorządowi i zadania przypadające władzom centralnym.

TK wskazał, iż zasada adekwatności musi być łączona z zasadą samodzielności wydatkowej samorządu. Tak , więc ustawowe zagwarantowanie źródeł dochodów mogłoby okazać się iluzorycznie, bo pozyskane środki mogłyby być gminie odbierane bez jakichkolwiek ograniczeń.

Zasada ustawowego określania źródeł dochodów samorządu, ich przekazywania z poziomu centralnego oraz podstawowego charakteru dochodów własnych:

Chodzi o to by regulacja spełniała wymagania aktu normatywnego rangi ustawowej, czyli była unormowaniem generalnym i abstrakcyjnym w taki sposób, aby przypisanie określonego źródła dla danego szczebla samorządu miało charakter kategorialny, a nie indywidualny. Rodzaj dochodu i jego cechy powinny być określone abstrakcyjnie- a nie w sposób konkretny np. jako konkretna kwota wpływów. TK zawarł jeszcze inne wymagania: na poziomie ustawowym określone muszą zostać wszystkie rozstrzygnięcia wyznaczające sposób ustalania wysokości tych dochodów. ustawy ustrojowe określające źródła dochodów powinny uwzględniać i prawidłowo odzwierciedlać klasyfikację dochodów tzn. dane źródło klasyfikować jako dochód własny, subwencję, dotację, czy dodatkowy dochód będący następstwem przekazania samorządowi nowych kompetencji i zadań. Ta ostatnia grupa poza konstytucyjnych dochodów ustawowych to te, które mogą przypaść, a nie przypadają samorządowi, jak np. dotacje celowe na zadania własne, które mogą, a nie muszą być przyznane z budżetu państwa lub pozabudżetowych fundusz celowych.

Następną zasadą wymagającą omówienia jest zasada przekazywania dochodów ze szczebla centralnego ( z budżetu państwa) na rzecz samorządu, czyli zasada przekazywania źródeł dochodów z centrum na rzecz samorządu. W Polsce na podział dochodów publicznych między państwo na poziomie centralnym a samorząd odbywać się powinien poprzez ograniczenie (uszczuplenie) źródeł dochodów na poziomie centralnym na rzecz samorządu, nie zaś na odwrót, czyli nie poprzez system korekcyjno-wyrównawczy przejmujący od samorządu nadwyżki już zgromadzonych dochodów. Art. 167 ust. 2 zasadniczo wyłącza również system poziomego wyrównywania dochodów między samorządami. Władze centralne w Polsce ponoszą jednak odpowiedzialność polityczną za takie wyposażenie wszystkich samorządów w dochody publiczne by były one zdolne do wykonywania przypadającej im części zadań publicznych- co najmniej na poziomie standardów minimalnych.

System korekcyjno-wyrównawczy jako wyjątek od art. 167 ust.2 Konstytucji RP:

Aktualny ustrój konstytucyjny nie zakłada systemu korekcyjno-wyrównawczego między samorządami, np. rodzaju samorządowego funduszu wyrównawczego będące wspólną własnością samorządów, ani też centralnego systemu korekcyjno-wyrównawczego, oznaczającego zabieranie części wpływów z przekazanych ustawowo źródeł jednym samorządom po to by przydzielać je następnie centralnie innym.

Jako instytucja wyjątkowa, wpłaty wyrównawczo-korekcyjne nie mogą stanowić i tworzyć systemu, w pełni przeciwstawnego do tego, który został ustanowiony przez art. 167 ust. 2, czyli do tego co zostało już pierwotnie ustawowo samorządom przekazane.

Cechy dochodów własnych:

Dochody własne to pojęcie ma zastosowanie tylko do samorządu. Nie chodzi tu o własność w znaczeniu cywilnoprawnym, Chodzi o przekazanie ustawowo określonych tytułów prawnych dochodów w sposób generalny na czas niekreślony, tak by wpływy z tych tytułów stanowiły dochód budżetu danego samorządu. Prawo wynikające z przekazania jakiegoś źródła jako dochodu własnego to prawo do realizacji wpływów z tego tytułu prawnego jako przynależnego samorządowi. Tytuł prawny to zatem takie źródło dochodów, dla którego odrębną ustawą określane są podstawy obowiązku świadczenia na rzecz podmiotu publicznego i jego wysokość, a którego wpływy z terenu danego samorządu ustawowo w całości lub abstrakcyjnie określonej części zasilają budżet. Tak wiec wpływy z dochodów własnych są różne dla różnych samorządów, choć tytuły na podstawie których są pobierane, są jednolite. Drugą niewątpliwą cecha dochodów własnych jest ich związek z zadaniami własnymi samorządu. Wydajność źródeł dochodowych własnych decyduje bowiem o zakresie i sposobie realizacji zadań własnych- jest elementem koniecznym zachowania samodzielności finansowej samorządu.

Dochody własne w sensie konstytucyjnym to pojęcie inne, węższe niż środki własne, czyli środki pozostające w dyspozycji samorządu. Środki własne, mogą pochodzić zarówno z dochodów własnych, jak i z dotacji, do której samorządowi służą prawa podmiotowe, a co za tym idzie i pewne prawa majątkowe.

Dochody własne nie mogą być uzupełniającym, lecz mają być podstawowym źródłem finansowania zadań własnych, co oznacza iż decyzje polityczne o kierunkach, zakresie i sposobie finansowania tych zadań podejmowane być mają na podstawie kalkulacji przewidywanych wpływów z tytułów prawnych przekazanych samorządowi ustawowo jako źródło. Jest to szerokie ujęcie dochodów własnych gdyż mieszczą się w nim zarówno dochody jak i pożytki płynące z praw majątkowych, samokar i grzywien, jeśli ich tytuły prawne ustanowione zostały jako dochody samorządowe. Wśród nich można wyróżnić podatki i opłaty lokalne stanowione na podstawie prawa państwowego i lokalnego łącznie., podatki i opłaty ustanowione prawem państwowym lecz pobierane przez organy administracji samorządowej oraz podatki i opłaty ustanawiane prawem państwowym i pobierane przez organy administracji państwowej, a następnie przekazywane na rzecz budżetów lokalnych. Za dochód własny nie może być uznany udział tylko we wpływach budżetu państwa z określonego tytułu prawnego, np. udział ułamkowy we wpływach z budżetu państwa z podatku dochodowego od osób fizycznych. Partycypacja we wpływach budżetu państwa to nie to samo co zagwarantowany udział danego tytułu prawnego. Udział we wpływach jest zatem formą pośrednią pomiędzy dochodem własnym a subwencją (dotacją). Z istnieniem dochodów własnych i ich funkcji w świetle Konstytucji łączą się pewne szczególne wymagania przyzwoitej legislacji, jeśli chodzi o ustawy określające źródła tych dochodów. Chodzi o zapewnienie stabilności regulacji prawnych, które zapewniałyby samorządowym możliwość długoterminowej polityki wydatkowej. Zmiana systemu dochodów własnych wymaga też zastosowania odpowiedniego vacatio legis oraz wprowadzenie dostosowawczych przepisów przejściowych.

Sprawy finansowe są to więc sprawy prowadzenia publicznej gospodarki finansowej samorządu terytorialnego, tzn. wszelkich czynności prowadzących do pobierania i gromadzenia lokalnych zasobów publicznych, administrowania nimi oraz ich wydatkowania na cele publiczne.

W art. 171 Konstytucji RP Regionalne Izby Obrachunkowe występują jako organ nadzorujący cudze sprawy finansowe. Nadzór tego typu jest wyrazem nadrzędności jakiegoś organu reprezentującego podmiot publiczny nad innym podmiotem, podmiotami. Skoro mamy do czynienia z organem nadzoru w grę wchodzi rozstrzyganie sporów dwóch równoprawnych podmiotów. Jeżeli istnieje konflikt interesów jest rozstrzygany w imię interesu nadrzędnego.

Granice władczej ingerencji nadzorczej w sprawy finansowe samorządu:

Dokonując wyborów politycznych na co przeznaczyć wydatki samorząd terytorialny działa w granicach prawa, a nie na podstawie prawa. Ani prawo materialne, ani prawo ustrojowe nie może całkowicie przesądzać jaka ma być konkretna wysokość planowanych dochodów oraz na co i w jakiej wysokości przeznaczyć wydatki. Zniesienie tej zasady to zniesienie samorządu. Przedmiotem władczej ingerencji nadzorczej może być jedynie ocena czy zachowano legalne ramy, w których realizuje się samodzielność finansową samorządu. Ustanowienie wiec nadzoru nad prowadzeniem gospodarki finansowej to bardzo istotny wybór polityczny, ograniczający dodatkowo samorząd. Nawet jeśli zgodnie z prawem gromadzi dochody własne- to sprawy wydatkowania przestają być jego własnymi sprawami. Nadzór taki łatwo może się przekształcić we współzarządzanie lub zarządzanie zastępcze- jednak bez odpowiedzialności politycznej za efekty tego współzarządzania. Wprowadzenie Regionalnych Izb Obrachunkowych do polskiego ustroju poprzedzone zostało ostrymi sporami koncepcyjnymi. Prace w Senacie I i II kadencji jak i w Sejmie I kadencji doprowadziły do powstania takiego odrębnego organu nadzoru ( prace te zostały podjęte w oparciu o autorski projekt Pani Profesor). Na podstawie art. 171 ust.2 nastąpiło nie tylko wyodrębnienie z wszelkiej działalności samorządu „ spraw finansowych” jako spraw nadzoru, ale i podjęcie ważnej decyzji politycznej. Regionalne Izby Obrachunkowe mają być nie tylko organem odrębnym, ale i różnym ustrojowo od pozostałych organów nadzoru po ty by nadzór ten był inaczej sprawowany niż nadzór ogólny. Jak stwierdził TK, Konstytucja wyznacza RIO status państwowych organów kontroli, lecz zarazem niezależnych od administracji rządowych. Z ich państwowego charakteru nie wynika podległość organizacyjna czy funkcjonalna względem RM. Członkowie kolegium izby w zakresie wypełniania funkcji nadzorczych i kontrolnych są niezawiśli i podlegają tylko ustawom. Nadzór nad prowadzeniem spraw finansowych staje się zarazem nadzorem nad wykonywaniem funkcji przedstawicielskich organów reprezentujących społeczności lokalne, w zakresie jakim podejmują wolne decyzje o zarządzaniu finansowym. Jest to nadzór nad procesem zarządzania w ujęciu dynamicznym oraz nad rezultatami tego zarządzania w określonym momencie.

Nie można też wykluczyć, iż przyczyną wprowadzenia tego nadzoru jest chęć prewencyjnego, ostrzegawczego uniemożliwienia nadmiernie samodzielnego działania, nawet w granicach prawa. Nadzór taki mimo woli uświadamiania, iż nie jesteśmy jako społeczność lokalna całkowicie samodzielni przy podejmowaniu decyzji politycznych w odniesieniu do własnych dochodów a zwłaszcza wydatków- nawet jeśli organy przez nas wybrane nie przekroczyły granic kompetencji. Stąd też konieczność zagwarantowania organowi nadzoru nad biegiem lokalnych spraw finansowych faktycznej niezależności od organów władzy wykonawczej.

Organ nadzoru w tego rodzaju sprawach musi się cieszyć względną niezależnością prawną od władz na poziomie centralnym, zwłaszcza od rządu. Jest to niezbędne by nadzór nad sprawami finansowymi nie zamieniał się w próbę doraźnego sterowania samorządami po to by, ich wydatki publiczne szły na cele preferowane przez władze centralne.

Działalność finansowa, sprawy finansowe, zarządzanie finansowe muszą być prowadzone w sposób stały i nieprzerwalny z punktu widzenia funkcjonowania osoby prawnej. Samorząd terytorialny musi prowadzić działalność finansową po to by stale zaspokajać potrzeby zbiorowe społeczności lokalnej. Ustanie działalności, nawet ocenianej jako nieprawidłowa- jest klęską społeczności lokalnej a dla samorządu oznacza utratę wiarygodności politycznej. Dlatego rezultatem stwierdzonych przez nadzór nieprawidłowości musi być konieczność wprowadzenia swoistych protez zastępczych- byle tylko dalsze, nieprzerwane prowadzenie działalności samorządy zostało umożliwione.

Nadzór ten musi być oparty na szczególnie precyzyjnych , formalnych kryteriach legalności i możliwie najmniej ingerencyjny. Zastępowanie demokratycznej decyzji politycznej organów przedstawicielskich w zakresie spraw finansowych aktami zastępczymi musi być traktowane jako środek ostateczny, poprzedzony działaniami zachęcającymi lub wręcz zmuszającymi do autokorekty. Przypadki nadzoru bieżącego nad prowadzeniem gospodarki finansowej powinny być traktowane jako wyjątkowe i ściśle prawnie zdefiniowane oraz usprawiedliwione rangą interesu publicznego usprawiedliwiającego wkroczenie nadzorcze.

Regionalne Izby Obrachunkowe muszą być zbudowane w sposób gwarantujący:

1. kolegialne, niezależne i jawne rozstrzyganie o zastosowaniu środków nadzoru, zwłaszcza ustaleń zastępczych, przy zapewnieniu jednocześnie czynnego udziału w postępowaniu przedstawicieli danego samorządu

2. znaczący udział przedstawicieli środowisk samorządowych w składzie kolegium

3. niezależność instancyjna od organów władzy wykonawczej poza nadzorem legalnym nad działalnością wewnętrzną RIO

4. względna odrębność budżetowa statusu RIO zapewniającą gwarancję stabilności zbliżoną do odrębności budżetowej sądów

5. niezawisłość składu orzekającego.

35

37

---