Rzeczpospolita 16.08.07 Nr 190

aktualności

KORZYSTNY DLA PODATNIKÓW WYROK WSA WE WROCŁAWIU

Wyłączenie z kosztów nie przesądza o braku prawa do odliczenia VAT

Nie można odliczyć VAT od wydatków, które nie mogłyby być kosztem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. To wynika z polskiej ustawy o VAT, ale ta regulacja jest niezgodna z prawem unijnym

Tak uważa wielu doradców podatkowych, a potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 kwietnia 2007 r. (I SA/Wr 148/07).

Nie ma kosztu, nie ma prawa do odliczenia

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych towarów do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Nie dotyczy to jednak wydatków związanych z nabyciem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 88 ust. 3 pkt 1).

Sporne wydatki na integrację

Na podstawie tego przepisu organy podatkowe odmawiają prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które kwestionują jako koszty podatkowe. A że nierzadko ich ocena, co może być takim kosztem, a co nie, rozmija się z oceną podatnika, prowadzi to do sporów, których przedmiotem jest nie tylko podatek dochodowy, ale i VAT.

Tak było w sprawie rozpatrywanej przez wrocławski sąd. Kwestią sporną były wydatki na imprezę integracyjną dla pracowników, których urząd skarbowy nie uznał za koszt podatkowy i w konsekwencji odmówił podatnikowi prawa do odliczenia VAT.

Liczy się związek z działalnością

Sąd się z tym nie zgodził. Orzekł, że organy podatkowe badając prawo do odliczenia, nie powinny skupiać się na ustaleniu, czy poniesiony wydatek przez podatnika ma związek z przychodem i może być zaliczony do kosztów uzyskania, a przede wszystkim na tym, czy VAT naliczony miał związek z działalnością opodatkowaną VAT. W myśl bowiem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powołując się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok z 22 lutego 2001 r., C-408/98), sąd stwierdził też, że choć co do zasady prawo do odliczenia przysługuje, gdy istnieje bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną, to jednak brak takiego bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą VAT nie wyklucza prawa do odliczenia VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika.

Nadrzędna zasada neutralności

WSA orzekł też, że po przystąpieniu Polski do UE postanowienia unijnych dyrektyw są nadrzędne w stosunku do przepisów krajowych. Wynikająca z dyrektywy zasada neutralności VAT jest tak znacząca, że przepisy krajowe nie mogą wymagać od podatnika spełnienia dodatkowych warunków w celu uzyskania zwrotu podatku.

Z orzecznictwa ETS wynika, że prawo do odliczenia nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani zakresu przedmiotowego, chyba że prawo wspólnotowe wprost takie ograniczenie przewiduje. Z art. 17 ust. 6 VI dyrektywy wynika wprost, że odliczenie nie obejmuje wydatków niezwiązanych ściśle z działalnością gospodarczą, takich jak artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne (są to wydatki, przy których najczęściej występują problemy z rozróżnieniem, czy były poniesione na cele działalności gospodarczej, czy na potrzeby osobiste podatnika).

Stare ograniczenia mogły pozostać

W dalszej części tego przepisu mowa jest o tym, że w ciągu 4 lat od wejścia w życie dyrektywy Rada podejmie decyzję, jakie wydatki nie uprawniają do odliczenia, a do tego czasu państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w momencie wejścia w życie dyrektywy.

Rada nie wywiązała się z tych postanowień, ale - według sądu - nie zmienia to faktu, że Polska przystępując do UE, mogła zachować ograniczenia, które obowiązywały u nas przed 1 maja 2004 r. - bo w tym dniu weszła w życie w Polsce VI dyrektywa (potwierdza to wyrok ETS C-409/99).

Nowe nie obowiązują

Ponieważ nowa ustawa o VAT, która weszła w życie 1 maja 2004 r., inaczej określiła zakres prawa do odliczenia, to zdaniem sądu nie można uznać, że wprowadzone nią ograniczenia były wcześniej stosowane. Art. 25 ust. 1 pkt 3 starej ustawy o VAT z 1993 r. mówił, że prawa do odliczenia nie stosuje się, jeśli wydatki na nabycie towarów i usług nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Nowy art. 88 ust. 1 pkt 2 zakazuje odliczenia VAT od towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Obecnie więc, odmiennie niż uprzednio, nie jest istotne, czy dany podatnik w konkretnej sytuacji może zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów. Istotne jest natomiast to, czy dany wydatek można zasadniczo uznać za koszt uzyskania przychodów z działalności takiego rodzaju, jaką prowadzi podatnik (wskazuje na to użycie trybu przypuszczającego).

W konkluzji sąd stwierdził, że "skoro zatem przepis ten nie był stosowany przed 1 maja 2004 r., należy uznać, że w świetle art. 17 VI dyrektywy pozwalającego utrzymać w mocy ograniczenia rzeczywiście stosowane w momencie wejścia jej w życie (...) doszło do naruszenia prawa wspólnotowego".

ANNA KOLEŚNIK

Kwestionowane koszty

Obecnie możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na imprezę integracyjną pracowników raczej nie budzi wątpliwości, bo prawo do takiego ich traktowania potwierdza pismo ministra finansów z 2006 r. (PB3/GM-8213-298/05/1680). Lista kwestionowanych kosztów, w związku z którymi organy podatkowe odmawiają również prawa do odliczenia, jest jednak nadal spora. Należą tu zarówno wydatki wprost wyłączone z kosztów w ustawach o podatkach dochodowych (np. zaniechane inwestycje czy wydatki na odzież reprezentacyjną dla pracowników), jak i wydatki nieuznawane przez niektóre organy podatkowe za taki koszt ze względu na niespełnienie - ich zdaniem - warunku związku z przychodem (np. wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego czy pozyskaniem unijnych dotacji). Często uznanie danego wydatku za koszt lub nie jest tylko kwestią interpretacji przepisu. Na stronach internetowych MF można się zapoznać z wieloma przykładami rozbieżnych stanowisk organów podatkowych, co do wymienionych wyżej wydatków. Rzutuje to na prawo do odliczenia VAT. A przecież nie powinno ono zależeć od uznania urzędnika.

Łukasz Mazur

Łukasz Mazur, doradca podatkowy, prezes ECDiDP W kontrowersyjnym art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT polski ustawodawca ograniczył prawo podatnika do odliczenia VAT naliczonego poprzez odesłanie do rozwiązań wynikających z innych ustaw podatkowych (przepisów o kosztach w podatkach dochodowych). Posiadając nieomal pełną swobodę w kształtowaniu zasad zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wprowadził do systemu VAT - niejako "kuchennymi drzwiami" - ograniczenia nieprzewidziane w prawie wspólnotowym. Już w czasie prac nad nową ustawą o VAT zwracano uwagę, że tego typu ograniczenie jest niezgodne z VI dyrektywą. Resort finansów zignorował jednak głosy specjalistów, twierdząc, że Polska ma prawo zachować ograniczenia wynikające z art. 25 starej ustawy, jeżeli były one stosowane do 30 kwietnia 2004 r. (do dnia wejścia w życie w Polsce VI dyrektywy). W komentowanym orzeczeniu sąd nie podzielił argumentów MF. Stwierdził, że ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 2 nowej ustawy zostało sformułowane w inny sposób i przez to inny jest zakres jego zastosowania. Nie jest to więc ograniczenie, które było praktycznie stosowane w chwili wejścia w życie VI dyrektywy. Na tej podstawie przyjął, że kontrowersyjny przepis nie może być samodzielną podstawą do zakwestionowania prawa do odliczenia. W tym zakresie zawsze należy badać wydatki podatnika w świetle ogólnej zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Należy mieć nadzieję, że Naczelny Sąd Administracyjny, do którego trafiła skarga kasacyjna, podzieli poglądy sądu we Wrocławiu. Na marginesie warto dodać, że sąd powinien również zwrócić uwagę na to, że art. 17 ust. 6 VI dyrektywy pozwalał na utrzymanie po 1 maja 2004 r. ograniczeń prawa do odliczenia jedynie wobec konkretnych towarów lub usług. Nie przewidywał natomiast takiej możliwości wobec całej, abstrakcyjnie określonej grupy wydatków, jaką są koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

---