Dr Maria Kiedrowska
Techniczne i metodologiczne aspekty badania
sprawozdań finansowych.
Szacowanie istotności i ryzyka badania
Przebieg badania:
1. Opracowanie strategii i planu badania
- poprzedzone zebraniem informacji o badanej
jednostce, aktualnej sytuacji majÄ…tkowej i
finansowej, prowadzonej działalności, organizacji,
systemie rachunkowości, wdro\
onej kontroli
wewnętrznej,
- określenie ryzyka badania,
- określenie czasu badania oraz konieczności
przyjęcia określonych metod i procedur badawczych
- sporządzenie szczegółowego planu działania.
2. Badanie właściwe
Biegły opracowuje dokumentację roboczą, w której
opisuje:
- kiedy, co i jakimi metodami zbadał,
- jakie sÄ… rezultaty badania,
- jakie korekty zaproponował.
1
3. Prace zakończeniowe
- wyciąganie wniosków z badania właściwego
- sporzÄ…dzenie raportu i opracowanie opinii
- sformułowanie listu do zarządu, rady nadzorczej
Na etapie planowania badania biegły wyznacza
wstępnie ryzyko badania sprawozdania
finansowego i ewentualnie poszczególnych jego
elementów a tak\
e istotność ogólną i cząstkową.
Istotność - określa granice, do których ujawnione
uchybienia mogą bez szkody dla jakości
sprawozdania finansowego i prawidłowości
stanowiÄ…cych podstawÄ™ jego sporzÄ…dzenia ksiÄ…g
rachunkowych nie być korygowane, gdy\

zaniechanie takich korekt nie spowoduje
wprowadzenia w błąd czytelnika sprawozdania
finansowego lub ra\
ącego naruszenia postanowień
ustawy o rachunkowości.
Celowe jest nie tylko określanie istotności dla
sprawozdania finansowego jako całości, ale i dla
poszczególnych sald, grup operacji gospodarczych i
innych ujawnionych informacji; ze względu na ich
cechy i znaczenie, przepisy prawa itp. poziom ich
istotności mo\
e być zró\
nicowany.
Istotność ogólna (I.og.) odnosi się do
sprawozdania finansowego jako całości i wyra\
a
cechy ilościowe badanych wielkości, mierzone np.
relacjÄ… do:
2
Kryterium Granica istotności
min max
Suma bilansowa 0,5% 1%
Suma przychodów 0,5% 1%
(przychodów ze
sprzeda\
y)
Kapitał własny 1% 2%
Wynik brutto 5% 10%
Przykład
Granica istotności
min max
Suma 447 847 2 239 4 478
bilansowa
Suma 1 031 083 5 155 10 310
przychodów
ze sprzeda\
y
Kapitał 200 000 2 000 4 000
własny
Wynik brutto 155 174 7 762 15 524
I.O. dolna granica
(2 239 + 5 155 + 2000 + 7762)/ 4 = 4 289
I.O. górna granica
(4 478 + 10 310 + 4 000 + 15 524)/ 4 = 8 578
Istotność ogólna
(4 289 + 8 578) / 2 = 6 000
3
Istotność cząstkowa (I.cz.) jest liczona dla
poszczególnych pozycji lub grup składników
sprawozdania finansowego.
Ustalając istotność cząstkowa bierze się pod uwagę:
- wielkość danej pozycji (jej wagę w bilansie czy
rachunku zysków i strat
- zmienność danej pozycji (im więcej operacji tym
większe ryzyko nieprawidłowości)
- osąd (wiedze, doświadczenie i wyczucie) biegłego
rewidenta.
Istotność cząstkowa mo\
e być wyznaczana jako
część istotności ogólnej
Przykład
Istotność cząstkowa
W I W II W III W IV
MT 400 000
4 000 2 000 1 500 5 940
Zapasy 300 000
3 000 4 000 3 000 5 196
Nale\
ności 150 000
1 500 2 500 1 850 3 672
ŚPienięzne 50 000
500 500 375 2 119
Razem 900 000
9 000 9 000 6 750
Istotność
ogólna 9 000
W III  75% I.O
W IV -
4
dany aktyw
Istotność cząstkowa = I.ogólna x
suma bilansowa
dana pozycja przychodówlub kosztów
I.cz = I.ogólna x
suma przychodów
I. czÄ…stkowa
Np. towary w bilansie jednostki mają wartość
197.800
197 800
I.czÄ…stkowa = 6 000 x = 3 987
447 847
Ustalenie istotności ułatwia:
 dobór właściwych w danych okolicznościach
rodzajów, zakresu i terminów badania, bowiem
istotność jest odwrotnie proporcjonalna do
poziomu ryzyka badania,
 ocenÄ™ wagi ujawnionych w rezultacie badania
uchybień i ich wpływu na sprawozdanie
finansowe rozpatrywane jako całość.
Ryzyko badania  to akceptowane przez biegłego
ryzyko, \
e wnioski płynące z badania mogą nie być
właściwe.
To ryzyko wyra\
enia przez biegłego niewłaściwej
opinii gdy\
sprawozdanie finansowe zawiera istotne
5
nieprawidłowości i nieprawidłowości te nie zostały
przez biegłego wykryte.
Ryzyko badania, w przypadku stosowania metod z
pogranicza statystyki, to iloczyn ryzyka
nieodłącznego, ryzyka kontroli i ryzyka przeoczenia
badania.
Ryzyko nieodłączne  (wynikające z czynników
wewnętrznych i zewnętrznych) to ryzyko, \
e istotny
błąd wystąpi w określonym zbiorze dowodów lub
zapisów w księgach rachunkowych. Jego wysokość
zale\
y m.in. od bran\
y, rodzaju działalności,
doświadczenia, wiedzy i uczciwości kierownictwa
jednostki, rodzaju dokonywanych operacji,
podatności aktywów na nadu\
ycia, zakresu
stosowania szacunków do wyceny aktywów i
pasywów.
Ryzyko kontroli  to ryzyko, \
e system kontroli
wewnętrznej nie zapobiega powstaniu, nie wykrywa i
nie poprawia istotnych błędów. Jego wysokość
zale\
y m.in. od poziomu ryzyka nieodłącznego,
poprawności koncepcji i sprawności działania
systemu kontroli wewnętrznej.
Ryzyko nieodłączne i ryzyko kontroli mo\
na
oszacować ale nie mo\
na zmienić.
Ryzyko przeoczenia - niewykrycia błędu za
pomocÄ… badania  spowodowane jest
zastosowaniem przez biegłego rewidenta
niewłaściwych metod lub błędnego zinterpretowania
wyników badania, zale\
y te\
od zakresu, terminów i
sposobu przeprowadzenia badania.
6
RB = RN x RK x RP
Związki między składnikami ryzyka badania
R y z y k o k o n t r o l i
Wysokie Åšrednie Niskie
Wysokie Najni\
sze Ni\
sze Åšrednie
R y z y k o
Åšrednie Ni\
sze Åšrednie Wy\
sze
n i e o d Å‚ Ä…
c z n e
Niskie Åšrednie Wy\
sze Najwy\
sze
Pola zacieniowane dotyczÄ… mo\
liwego do przyjęcia
ryzyka przeoczenia.
RB
RP =
RN x RK
wysokie średnie niskie
RN > 60% 40  60% < 40%
RK > 40% 20  40% < 20%
RP > 50% 20  50% < 20%
Przykład
1. Ryzyko badania = 5% (istnieje 95%pewności, \
e
wydania opinia jest prawidłowa).
2. Istotność ogólna 300 000
3. Ryzyko nieodłączne i ryzyko kontroli wynosi ok.
40% - średnie  wynosi 0.4
Ryzyko przeoczenia ?
7
0,5
RP = = 0,31
0,4 x 0,4
Gdyby RN było wysokie np. 70% i RK wysokie np.
50% to:
0,5
RP = = 0,143
0,7 x 0,5
Inne wartości ryzyka:
Ryzyko przeoczenia
Zaufanie do innych metod badania
Ryzyko
kontroli
brak małe umiarkowane znaczne
i ryzyko
nieodłączne
Bardzo 3,0 2,7 2,3 2,0
wysokie
Wysokie 2,7 2,4 2,0 1,6
Umiarkowane 2,3 2,1 1,6 1,2
Niskie 2,0 1,9 1,2 1,0
8
Wielkość próbki do badania:
WKZB -WKZMP
N = × RB
ICZ
WKZB - wartość księgowa zbioru badanego
WKZMP - wartość księgowa zbadana metodą pełną
ICZ  istotność cząstkowa
RB - ryzyko badania
Przykład:
- Wartość księgowa zobowiązań wobec dostawców
2 500 000 zł
- Ilość pozycji w zbiorze 4 000,
- istotność cząstkowa 90 000 zł
- granica pozycji znaczących np. 30 000 zł  wszystkie
pozycje o wartości 30 000 zł i powy\
ej podlegajÄ… badaniu
pełnemu,
- łączna wartość pozycji znaczących = 800 000 zł
- liczba pozycji znaczÄ…cych = 20,
Wartość księgowa zbioru podlegającego próbkowaniu =
2 500 000  800 000 = 1 700 000
Liczba pozycji podlegających próbkowaniu =
4000  20 = 3980
Ryzyko kontroli i nieodłączne - bardzo wysokie ( 1 wiersz)
Zaufanie do innych metod badania - umiarkowane
(kolumna 3
Ryzyko badania = 2,3
N= (1 700 000 / 90 000) x 2,3 = 43 pozycje
Biegły zbada 20 pozycji znaczących + 43 pozycje o
wartości poni\
ej 30 000 zł =razem 63 pozycje
9