www.sgk.gofin.pl Strona 1
Zeszyty Metodyczne Rachunkowości
nr z dnia 2010-08-01 nr kolejny 279
15
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., www.sgk.gofin.pl
Rozliczenie produkcji w jednostce nieobjętej obowiązkiem badania sprawozdania
finansowego
Jesteśmy jednostką produkcyjną. Nasze sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowi badania. Koszt
materiałów zużytych w procesie produkcji wchodzi w skład tzw. kompletów (półfabrykatów). Kompletacji
dokonuje się na różnych etapach produkcji (wydział: blacharski, elektryczny, montażowy). Półfabrykaty
przechodzą kolejne fazy produkcji bez magazynowania. Nie są również przedmiotem sprzedaży. Jak rozliczać
produkcję wyrobów gotowych oraz koszty pośrednie produkcji? Jaki powinien być schemat księgowań?
Jednostka ewidencjonuje koszty na kontach zespołu 4 i 5.
1. Ustalenie kosztu wytworzenia wyrobów gotowych
Zasadą jest, iż produkty na dzień ich powstania ujmuje się w księgach rachunkowych według kosztów wytworzenia (art.
28 ust. 11 ustawy o rachunkowości). Koszt wytworzenia - w myśl art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości - obejmuje:
1) koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem, które obejmują:
a) wartość zużytych materiałów bezpośrednich,
b) koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją,
c) inne koszty poniesione w zwiÄ…zku z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich siÄ™
znajduje w dniu wyceny,
2) uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu, do których zalicza się:
a) zmienne pośrednie koszty produkcji,
b) tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają poziomowi tych kosztów przy
normalnym wykorzystaniu zdolności produkcyjnych. Za normalny poziom wykorzystania zdolności
produkcyjnych uznaje się przeciętną, zgodną z oczekiwaniami w typowych warunkach, wielkość
produkcji za daną liczbę okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów.
Ustawa o rachunkowości wymienia także koszty, których nie zalicza się do kosztów wytworzenia produktu. Są to:
koszty będące konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych,
koszty ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się
znajduje na dzień wyceny,
koszty magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne
w procesie produkcji,
koszty sprzedaży produktów.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26
www.sgk.gofin.pl Strona 2
Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały poniesione.
Jak wynika z pytania sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta. Jednostka
może zatem odstąpić od eliminowania z kosztów wytworzenia, po których wycenia się wyroby gotowe, kosztów stałych
niewykorzystanej normalnej zdolności produkcyjnej. Możliwość taką dają unormowania zawarte w art. 28 ust. 4a ustawy
o rachunkowości. W myśl bowiem tego przepisu, jeżeli roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi
badania i ogłaszania, to obliczając koszt wytworzenia produktu jednostka może do kosztów bezpośrednich doliczyć koszty
pośrednie związane z wytworzeniem tego produktu, niezależnie od poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych. Ustalony
w ten sposób koszt wytworzenia nie może być jednak wyższy od ceny sprzedaży netto.
Art. 34 ust. 2 ustawy o rachunkowości zezwala na ujmowanie w księgach rachunkowych wyrobów gotowych na dzień ich
wytworzenia w cenach przyjętych do ewidencji, z uwzględnieniem różnic między tymi cenami a rzeczywistymi kosztami
wytworzenia. Na dzień bilansowy wartość wyrobów gotowych, wyrażoną w cenach ewidencyjnych, doprowadza się
do poziomu rzeczywistego kosztu wytworzenia. Nie dotyczy to produktów gotowych, jeżeli do ich ewidencji stosuje się
koszty planowane, w tym normatywne, różnice zaś między planowanymi a rzeczywistymi kosztami wytworzenia są
nieznaczne. Stosowane do wyceny na dzień bilansowy planowane koszty wytworzenia nie mogą być wyższe od cen
sprzedaży netto tych składników.
W sytuacji opisanej w pytaniu przedmiotem sprzedaży jest produkt finalny, a półfabrykaty przechodzą kolejne fazy produkcyjne
bez magazynowania i bez możliwości odsprzedaży na zewnątrz. Naszym zdaniem, w takim przypadku jednostka może nie
wyodrębniać w ramach konta 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej" kont poszczególnych wydziałów
produkcyjnych, a koszt wytworzenia wyrobu gotowego będzie sumą kosztów materiałów i kosztów przerobu w poszczególnych
fazach.
2. Ewidencja księgowa kosztów produkcji
Ewidencja księgowa kosztów produkcji w jednostce rozliczającej koszty na kontach zespołu 4 i 5 może przebiegać
następująco:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26
www.sgk.gofin.pl Strona 3
1. Zarachowanie w koszty układu rodzajowego kosztów prostych:
- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",
- Ma konta zespołu 0, 1, 2, 3.
2. Równoległe zarachowanie kosztów na konta zespołu 5:
a) koszty produkcji podstawowej
" koszty bezpośrednie produkcji
- Wn konto 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",
" koszty pośrednie produkcji
- Wn konto 52-1 "Koszty wydziałowe",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",
b) koszty zarzÄ…du
- Wn konto 55 "Koszty zarzÄ…du",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",
c) koszty sprzedaży (koszty działu sprzedaży, w ramach którego wyróżnia się
działy handlowe, punkty obsługi klienta, magazyny, hurtownie oraz sklepy detaliczne)
- Wn konto 52-7 "Koszty sprzedaży",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".
3. Zarachowanie w koszty układu rodzajowego kosztów prostych przypadających na przyszłe okresy
sprawozdawcze (np. wydatki z tytułu ubezpieczeń, zapłacony z góry czynsz, prenumerata czasopism,
odpis na ZFÅšS):
- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",
- Ma konta zespołu 1, 2, 3 lub konto 85
oraz równolegle
- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów",
- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".
4. Przeksięgowanie uzasadnionej części kosztów pośrednich z konta 52-1 na konto 50:
- Wn konto 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej",
- Ma konto 52-1 "Koszty wydziałowe".
5. Przyjęcie wyrobów gotowych z produkcji do magazynu:
a) jeżeli ewidencję prowadzi się według rzeczywistego kosztu wytworzenia
- Wn konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",
- Ma konto 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej",
b) jeżeli ewidencję prowadzi się według stałych cen ewidencyjnych
" wartość według cen ewidencyjnych
- Wn konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty",
- Ma konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności",
" wyksięgowanie odchyleń od cen ewidencyjnych:
- Wn/Ma konto 62 "Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów",
- Ma/Wn konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności".
6. Wydanie produktów z magazynu z tytułu ich sprzedaży ujmuje się zapisem:
- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych produktów",
- Ma konto 60 "Produkty gotowe i półprodukty".
Przy zastosowaniu stałych cen ewidencyjnych, równolegle występuje wyksięgowanie, przypadających na sprzedane
wyroby, odchyleń od cen sprzedaży korygujących koszt sprzedaży: Wn/Ma konto 70-1, Ma/Wn konto 62.
Ewidencję wyrobów gotowych, w sytuacji gdy jednostka wycenia je według rzeczywistego kosztu wytworzenia,
zaprezentowano na przykładzie.
Przykład
I. Założenia:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26
www.sgk.gofin.pl Strona 4
1. Spółka jawna zajmuje się produkcją wyrobu "X". Proces produkcji składa się z trzech etapów, w których
powstajÄ…:
a) półfabrykat A - z materiałów bezpośrednich (Wydział I),
b) półfabrykat B - z półfabrykatu A i materiałów bezpośrednich (Wydział II),
c) produkt gotowy - z półfabrykatu A i B oraz materiałów bezpośrednich (Wydział III).
2. W maju 2010 r. dokonano zakupu materiałów o wartości: 200.000 zł. Na początek okresu w magazynie
znajdowały się materiały o wartości: 50.000 zł.
3. Na podstawie dokumentów Rw ustalono, iż w maju wydano:
a) do wydziału I - materiały o wartości: 105.000 zł,
b) do wydziału II - materiały o wartości: 95.000 zł,
c) do wydziału III - materiały o wartości: 35.000 zł.
4. Wynagrodzenie pracowników bezpośrednio zaangażowanych w proces produkcyjny wraz ze składkami
obciążającymi pracodawcę, według list płac za maj, wyniosło:
a) wydział I: 48.000 zł + składki: 9.600 zł,
b) wydział II: 56.000 zł + składki: 11.200 zł,
c) wydział III: 28.000 zł + składki: 5.600 zł.
5. Dodatkowo jednostka poniosła koszty:
a) energii elektrycznej w kwocie netto: 125.000 zł (w tym: energia zużyta na produkcji: 100.000 zł,
energia zużyta na cele administracji: 25.000 zł),
b) amortyzacji maszyn i urządzeń w kwocie: 35.000 zł,
c) administracji i zarządu w kwocie: 62.000 zł.
6. W maju jednostka wytworzyła 200 szt. wyrobów, z których sprzedała 180 szt.
7. Sprawozdanie finansowe spółki nie podlega badaniu i ogłaszaniu, zatem spółka nie ustala kosztu
niewykorzystanych zdolności produkcyjnych.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26
www.sgk.gofin.pl Strona 5
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. FV - zakup materiałów:
a) wartość brutto zakupionych materiałów 244.000 zł 30 21
b) VAT podlegający odliczeniu 44.000 zł 22-1 30
c) Pz - przyjęcie zakupionych materiałów do magazynu 200.000 zł 31 30
2. Rw - wydanie materiałów do produkcji: (105.000 zł + 95.000 zł + 40 31
235.000 zł
35.000 zł) = 50 49
3. Lista płac pracowników produkcyjnych:
a) wynagrodzenia: 40
132.000 zł 23 49
(48.000 zł + 56.000 zł + 28.000 zł) = 50
b) składki obciążające pracodawcę: 40
26.400 zł 22 49
(9.600 zł + 11.200 zł + 5.600 zł) = 50
4. FV - zakup energii elektrycznej:
a) wartość brutto zużytej energii 152.500 zł 30 21
b) VAT podlegający odliczeniu 27.500 zł 22-1 30
c) koszt zużytej energii 125.000 zł 40 30
d) rozliczenie zużytej energii:
- produkcja 100.000 zł 52-1 49
- administracja 25.000 zł 55 49
40 07-1
5. PK - amortyzacja maszyn i urządzeń 35.000 zł
52-1 49
6. Zarachowanie na podstawie dowodów z
ródłowych kosztów różne
40
administracji i zarzÄ…du konta
62.000 zł
55 49
7. PK - przeksięgowanie kosztów pośrednich: (100.000 zł + 35.000 zł)
135.000 zł 50 52-1
=
8. Pw - przyjęcie z produkcji do magazynu 200 szt. wyrobów gotowych
(według ich kosztu wytworzenia): 528.400 zł 60 50
(235.000 zł + 132.000 zł + 26.400 zł + 135.000 zł) =
9. Wz - wydanie z magazynu sprzedanych produktów: (180 szt. ×
475.560 zł 70-1 60
2.642 zł/szt.*) =
* Jednostkowy koszt wytworzenia produktu wynosi: (528.400 zł : 200 szt.) = 2.642 zł/szt.
III. Księgowania:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26
www.sgk.gofin.pl Strona 6
http://www.sgk.gofin.pl/11,2316,124005,rozliczenie-produkcji-w-jednostce-nieobjetej-... 2010-12-08 08:36:26