Zmiany w kapitałach własnych spółek kapitałowych
1. Obni\
enie minimalnego kapitału zakładowego oraz inne zmiany przepisów Kodeksu spółek handlowych
Z dniem 8 stycznia 2009 r. weszła w \
ycie ustawa z dnia 23 paz
dziernika 2008 r. o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych (Dz.
U. nr 217, poz. 1381), wprowadzająca istotne zmiany w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94,
poz. 1037 ze zm.), w tym obni\
ająca dotychczasową minimalną wielkość kapitału zakładowego spółek handlowych:
" w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z 50.000 zł do 5.000 zł (art. 154 ż 1 K.s.h.),
" w spółce akcyjnej z 500.000 zł do 100.000 zł (art. 308 ż 1 K.s.h.).
Oznacza to, \
e z dniem wejścia w \
ycie ww. przepisów - 8 stycznia 2009 r. - nowo powstające spółki kapitałowe będą mogły ustalać
wielkość kapitału nie mniejszą od minimalnej kwoty określonej dla spółki z o.o. - w art. 154 ż 1 K.s.h. - 5.000 zł, zaś dla spółki
akcyjnej - w art. 308 ż 1 K.s.h. - 100.000 zł. Natomiast istniejące przed nowelizacją tych przepisów spółki mają prawo obni\
yć
dotychczasowy kapitał zakładowy do nowo określonej wielkości minimalnej. Nowelizacja tych przepisów oznacza równie\

mo\
liwość ograniczenia osobistej odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli. Zarazem zwiększa
ryzyko upadłości, co mo\
e podwa\
ać wiarygodność spółki o niskim kapitale zakładowym, jako przedsiębiorstwa wobec jej
kontrahentów, przy czym dotychczasowa minimalna wielkość kapitału zakładowego równie\
nie gwarantowała pełnego
zabezpieczenia ewentualnych roszczeń wierzycieli. Podejmując decyzję o obni\
eniu kapitału zakładowego wskazana jest wnikliwa
analiza i ocena sytuacji majątkowej i finansowej, uwzględniająca warunki, mo\
liwości i kondycję finansową spółki. Wysokość
kapitału zakładowego w ka\
dej spółce wymaga dostosowania do jej rzeczywistych potrzeb i mo\
liwości wynikających z rodzaju,
zakresu i rozmiaru prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Analiza i ocena taka jest konieczna w celu uzyskania
odpowiedzi, czy obni\
enie kapitału zakładowego spółki, do nowej znacznie ni\
szej jego minimalnej wartości określonej Kodeksem
spółek handlowych, jest niezbędne. W razie uznania za konieczne obni\
enia dotychczasowej wielkości kapitału zakładowego, w celu
zmniejszenia ryzyka odpowiedzialności wspólników za zobowiązania wobec wierzycieli, nie pogarszając potrzeb w zakresie
finansowania niezbędnych bie\
ących płatności tych zobowiązań - naszym zdaniem - obni\
enie to mo\
na wykorzystać do:
" podwy\
szenia kapitału zapasowego (rezerwowego),
" pokrycia straty bilansowej z lat ubiegłych,
" zwiększenia kwoty na wypłatę dywidendy,
" umorzenia udziałów (akcji) osób występujących ze spółki.
Ponadto nale\
y mieć na uwadze zmianę przepisów art. 179 ż 2 K.s.h., regulującego zwrot dopłat wniesionych uprzednio przez
wspólników spółki z o.o., który po nowelizacji przepisów mo\
e nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym
zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki.
Zwrócenia uwagi wymagają te\
przepisy art. 193 ż 4 i art. 348 ż 4 K.s.h., dotyczące wypłaty dywidendy, która ma być wypłacana
w dniu określonym w uchwale wspólników spółki z o.o. lub uchwale walnego zgromadzenia spółki akcyjnej. Je\
eli uchwała
wspólników takiego dnia nie określa, wypłata dywidendy następuje w dniu określonym przez zarząd spółki z o.o. lub radę nadzorczą
spółki akcyjnej.
2. Kapitał własny spółek z o.o.
Kapitał własny spółki z o.o. obejmuje przewidziane Kodeksem spółek handlowych: kapitał zakładowy, kapitał zapasowy lub
rezerwowy, przewidziany ustawą o rachunkowości (art. 31 ust. 4), kapitał z aktualizacji wyceny środków trwałych oraz niepodzielony
zysk lub niepokrytą stratę z lat ubiegłych i zysk (stratę) netto za bie\
ący rok obrotowy.
2.1. Kapitał zakładowy
Kapitał zakładowy odzwierciedla wartość nominalną udziałów objętych przez poszczególnych wspólników o równej albo nierównej
wartości nominalnej. Wysokość tego kapitału i ilość udziałów objętych przez ka\
dego wspólnika oraz ich wartość jednostkową
określa umowa spółki zawarta w formie aktu notarialnego. Je\
eli wkładem do spółki w celu pokrycia objętych udziałów ma być
w całości albo w części wkład niepienię\
ny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę
wspólnika wnoszącego aport, a tak\
e liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Kapitał zakładowy powinien być
w całości pokryty przed zgłoszeniem spółki do sądu rejestrowego (art. 167 ż 1 pkt 2 K.s.h.).
Jak ju\
wspomnieliśmy obni\
enie minimalnej wielkości tego kapitału z 50.000 zł do 5.000 zł pozwalające ograniczyć
odpowiedzialność wspólników za zobowiązania spółki, mo\
e podwa\
ać jej wiarygodność w zakresie regulowania płatności wobec
wierzycieli, z czym nale\
y się liczyć podejmując uchwałę o obni\
eniu kapitału zakładowego, zwłaszcza w okresie nasilającego się
kryzysu gospodarczego. Ewentualnemu obni\
eniu tego kapitału powinno towarzyszyć utrzymanie kapitału zapasowego
(rezerwowego) do wysokości potrzeb finansowych spółki. Nale\
y bowiem pamiętać, \
e kapitał zakładowy tych spółek jest kapitałem
podstawowym, który powinien finansować aktywa spółki. Obni\
enie jego wielkości wymaga zatem większego udziału
w finansowaniu zakupów na potrzeby prowadzonej działalności, innych kapitałów własnych (zapasowego, rezerwowego) oraz
zaciągnięcia na ten cel kredytów bankowych, które powodują koszty w postaci prowizji i odsetek, prowadząc do obni\
enia
rentowności.
Wszelkie zmiany kapitału zakładowego spółki z o.o. wykazuje się w księgach rachunkowych z uwzględnieniem art. 36 ust. 2 ustawy
o rachunkowości oraz odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych. Wobec obowiązku pokrycia w całości tego kapitału
przed zgłoszeniem do sądu rejestrowego - w odniesieniu do tego kapitału, nie powinny wystąpić na dzień bilansowy nale\
ne wpłaty
na ten kapitał, jako wartość ujemna w pasywach bilansu. Ewidencję księgową stanu i zmian tego kapitału prowadzi się na koncie 80
 Kapitał zakładowy .
Typowe zapisy dotyczące utworzenia i podwy\
szenia
kapitału zakładowego w spółce z o.o.
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Zarachowanie kapitału zakładowego w wysokości określonej w umowie spółki
24 80
(pod datą wpisu do rejestru sądowego)
2. Pokrycie zadeklarowanego w umowie spółki kapitału zakładowego (w 100%,
przed wpisem do rejestru sądowego):
a) wpłatami pienię\
nymi - na rachunek bankowy spółki 13-0 24
01,
b) wkładami niepienię\
nymi (aportem) w postaci środków trwałych,
31, 24
materiałów lub towarów
33
3. Podwy\
szenie kapitału zakładowego na podstawie uchwały wspólników,
którzy zostali zobowiązani do dodatkowych dopłat, przed zgłoszeniem do sądu
rejestrowego:
a) wpłaty pienię\
ne wspólników na rachunek bankowy spółki 13-0 24
b) zarachowanie dodatkowych wpłat gotówkowych na powiększenie kapitału
24 80
zakładowego
4. Podwy\
szenie kapitału zakładowego ze środków spółki - zgodnie z zasadami
określonymi w art. 260 K.s.h. - przez pokrycie udziałów częścią kapitału
zapasowego lub rezerwowego, uprzednio utworzonego z przeznaczonego na ten
cel zysku, na podstawie podjętej uchwały wspólników (powodujące obowiązek
podatkowy w podatku dochodowym po stronie wspólników, spółka jest tylko
płatnikiem podatku):
a) kwota kapitału zapasowego lub rezerwowego podwy\
szająca kapitał 81-
zakładowy: 1,
- zmniejszenie kapitału zapasowego lub rezerwowego 81-2 24
- podwy\
szenie kapitału zakładowego 24 80
b) zarachowanie podatku dochodowego od kwoty podwy\
szającej kapitał
24 22
zakładowy
c) wpłata podatku (z poz. 4b) przez wspólników na rachunek bankowy spółki 13-0 24
13-
d) wpłata podatku dochodowego na rachunek urzędu skarbowego 22
0
5. Podwy\
szenie kapitału zakładowego przez zwiększenie dotychczasowych
udziałów w ich wartości nominalnej lub ustanowienie nowych:
a) kwota zadeklarowana w umowie wspólników 24 80
b) opłacenie udziałów na rachunek bankowy spółki (następuje w całości przed
zgłoszeniem zmiany wielkości kapitału do sądu rejestrowego, wymagane
oświadczenia wszystkich wspólników o objęciu przez nich udziałów 13-0 24
i oświadczenia wszystkich członków zarządu potwierdzające opłacenie
w całości zadeklarowanych w umowie udziałów)
Typowe zapisy dotyczące obni\
enia kapitału zakładowego w spółce z o.o.
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Obni\
enie minimalnej wartości nominalnej kapitału zakładowego
przewidziane ustawą o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych (z
50.000 zł do 5.000 zł):
a) kwota ogólna obni\
ająca kapitał zakładowy - zgodnie z uchwałą
80 24
wspólników zgłoszoną do sądu rejestrowego
b) wypłata gotówkowa z rachunku bankowego 24 13-0
c) zaliczenie kwoty obni\
ki kapitału zakładowego na zwiększenie kapitału
81-1,
zapasowego lub rezerwowego (je\
eli zamiast wypłaty gotówkowej stanowi 24
81-2
tak uchwała wspólników)
2. Umorzenie udziałów połączone z obni\
eniem kapitału zakładowego
i wykupieniem tych udziałów (następuje wyłącznie według zasad określonych
w art. 199 ż 1-7 K.s.h., z uwzględnieniem art. 36a ustawy o rachunkowości):
a) uchwała wspólników w sprawie nabycia własnych udziałów w celu ich
umorzenia, ustalająca kwotę wynagrodzenia nale\
ną wspólnikowi
ustępującemu:
- nabycie udziałów w celu umorzenia (cena nabycia równa kwocie
14 24
naliczonego wynagrodzenia)
- zryczałtowany podatek dochodowy od kwoty wynagrodzenia,
24 22
pomniejszonej o koszty nabycia tych udziałów
- wypłata wynagrodzenia poleceniem przelewu 24 13-0
b) umorzenie udziałów do ich wartości nominalnej 80 14
c) ujemna ró\
nica między wartością nominalną udziałów a wy\
szą od niej
kwotą wynagrodzenia stanowiącego cenę nabycia udziałów (stosując art. 81-
14
36a ustawy o rachunkowości): 1
- w części znajdującej pokrycie w kapitale zapasowym
- w części nieznajdującej pokrycia w kapitale zapasowym lub w całości,
82 14
je\
eli spółka nie posiada kapitału zapasowego
d) dodatnia ró\
nica między wartością nominalną a ceną nabycia umorzonych
14 81-1
udziałów
2.2. Kapitał zapasowy lub rezerwowy
Kapitał zapasowy (rezerwowy) w spółkach z o.o. po nowelizacji Kodeksu spółek handlowych z dniem 8 stycznia 2009 r., nabiera
zupełnie innego ni\
dotychczas znaczenia w finansowaniu aktywów spółki, która obni\
y swój kapitał zakładowy z 50.000 zł
do przewidzianej nowelizacją kwoty 5.000 zł. Jak ju\
wspomnieliśmy wcześniej, aby uniknąć trudności w regulowaniu zobowiązań
wobec dostawców, spółka będzie zmuszona utrzymywać na odpowiednio wy\
szym poziomie kapitał zapasowy lub rezerwowy lub
zaciągnąć kredyty bankowe, co powoduje dodatkowe koszty związane z obsługą zobowiązań. Kapitał zapasowy (konto 81-1) lub
rezerwowy (konto 81-2) w przeciwieństwie do kapitału zakładowego (który jest wielkością stałą i odzwierciedla udział wspólników
w aktywach spółki, a zarazem ich odpowiedzialność osobistą za zobowiązania spółki), mo\
e być zmieniany (podwy\
szany lub
obni\
any) - w zale\
ności od potrzeb finansowych spółki.
Typowe zapisy dotyczące utworzenia kapitału zapasowego lub rezerwowego
w spółce z o.o. i zmian w tych kapitałach
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Utworzenie kapitału zapasowego lub rezerwowego:
81-
a) obni\
enie kapitału zakładowego 80 1,
81-2
b) nadwy\
ka (agio), je\
eli udziały są obejmowane po cenie wy\
szej od 24,
81-1
wartości nominalnej (art. 154 ż 3 K.s.h.) 10,
13-0
c) dopłaty wspólników wnoszone na podstawie umowy spółki (zgodnie z art.
177 ż 1 K.s.h.), w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku
do udziału (wysokość i terminy dopłat określa w miarę potrzeby uchwała
wspólników, dopłaty te mogą być zwracane wspólnikom, je\
eli nie są
wymagane na pokrycie strat):
- kwota dopłat deklarowana w uchwale wspólników 24 81-2
- wpłata wspólników dokonana na rachunek bankowy spółki 13-0 24
- dopłaty zakwalifikowane do zwrotu (według uchwały wspólników) 81-2 24
- zwrot dopłat poleceniem przelewu z rachunku bankowego 24 13-0
81-
d) zysk spółki przeznaczony uchwałą wspólników do podziału (art. 231 ż 2
82 1,
pkt 2 K.s.h.)
81-2
2. Obni\
enie kapitału zapasowego lub rezerwowego na podstawie uchwały
wspólników:
81-1,
a) pokrycie straty bilansowej (art. 231 ż 2 pkt 2 K.s.h.) 82
81-2
b) zakwalifikowanie dopłat do zwrotu wspólnikom (179 ż 1-4 K.s.h.) 81-2 24
c) dywidenda dla wspólników z wypracowanego przez spółkę zysku:
- kwota nale\
nej dywidendy brutto (według uchwały zgromadzenia 81-1,
24
wspólników) 81-2
- zryczałtowany podatek dochodowy 24 22
13-
- wypłata dywidendy poleceniem przelewu z rachunku bankowego lub
24 0,
kasy spółki
10
d) umorzenie udziałów z czystego zysku przez zmniejszenie kapitału
zapasowego lub rezerwowego:
81-1,
- kwota umorzenia udziałów według uchwały wspólników 24
81-2
- wypłata umorzonych udziałów (poleceniem przelewu) 24 13-0
2.3. Kapitał z aktualizacji wyceny
Kapitał z aktualizacji wyceny tworzy się z ró\
nic powstałych na skutek aktualizacji wyceny środków trwałych, dokonanej
obligatoryjnie, na podstawie odrębnych przepisów (o których mowa w art. 15 ust. 5 updop). Ostatnia zarządzona w tym trybie
aktualizacja wyceny środków trwałych miała miejsce 1 stycznia 1995 r. W związku z tym spółki kapitałowe - w tym z o.o. oraz
jednostki rozpoczynające działalność w innej formie prawnej w póz
niejszym okresie, nie mają w księgach rachunkowych skutków
takiej aktualizacji wyceny. W spółce z o.o. i ka\
dej jednostce działającej w innej formie prawnej zobowiązanej do prowadzenia ksiąg
rachunkowych, stosuje się art. 31 ust. 4 ustawy o rachunkowości. W świetle tego przepisu, ró\
nicę powstałą na skutek aktualizacji
wyceny środków trwałych, odnosi się na kapitał z aktualizacji wyceny i nie mo\
e ona być przeznaczona do podziału. Kapitał
z aktualizacji wyceny podlega, z zastrze\
eniem art. 32 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zmniejszeniu o ró\
nicę z aktualizacji wyceny
uprzednio zaktualizowanych zbywanych lub zlikwidowanych środków trwałych. Ró\
nica ta wpływa na kapitał zapasowy lub inny
o podobnym charakterze, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.
Ponadto w kapitale z aktualizacji wyceny znajdują odzwierciedlenie skutki przeszacowania inwestycji zaliczanych do aktywów
trwałych (zgodnie z art. 35 ust. 4 ustawy o rachunkowości) innych ni\
wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a ustawy o rachunkowości
(tzn. innych ni\
nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne zaliczane do inwestycji), powodujące wzrost ich wartości
do poziomu cen rynkowych. Obni\
enie wartości inwestycji uprzednio przeszacowanej do wysokości kwoty, o którą podwy\
szono
z tego tytułu kapitał z aktualizacji wyceny, je\
eli kwota ró\
nicy z przeszacowania nie była do dnia wyceny rozliczona, zmniejsza ten
kapitał.
W pozostałych przypadkach skutki obni\
enia wartości inwestycji zalicza się do kosztów finansowych. Wzrost wartości danej
inwestycji bezpośrednio wią\
ący się z uprzednim obni\
eniem jej wartości, zaliczonym do kosztów finansowych, ujmuje się
do wysokości tych kosztów jako przychody finansowe.
Stan i zmiany kapitału z aktualizacji wyceny wykazuje się na przeznaczonym do tego celu koncie 81-3  Kapitał z aktualizacji
wyceny .
Typowe zapisy dotyczące utworzenia kapitału z aktualizacji wyceny
w spółce z o.o. i zmian w tym kapitale
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Skutki aktualizacji wyceny środków trwałych (dokonanej na podstawie
odrębnych przepisów):
a) zwiększenie wartości początkowej środków trwałych objętych aktualizacją 81-
wyceny 01 3
81- 07-
b) przyrost wartości umorzenia
3 1
c) ewentualne zmniejszenie wartości początkowej środków trwałych objętych
aktualizacją wyceny i w związku z tym obni\
enie ich dotychczasowego
umorzenia:
81-
- zmniejszenie wartości początkowej 01
3
07- 81-
- obni\
enie umorzenia
1 3
2. Odpisanie ró\
nicy z aktualizacji wyceny środków trwałych w związku z ich 81- 81-
rozchodem na kapitał zapasowy (art. 31 ust. 4 ustawy o rachunkowości) 3 1
3. Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych - je\
eli ich wartość
była uprzednio aktualizowana:
81- 07-
a) do wysokości ró\
nicy z aktualizacji
3 1
76- 07-
b) powy\
ej kwoty z poz. 3a
1 1
4. Aktualizacja wyceny długoterminowych aktywów finansowych objętych
ewidencją w cenach rynkowych:
a) w razie wzrostu ceny rynkowej: 03- 81-
- uprzednio nieaktualizowanej  in minus powy\
ej kwoty aktualizacji 5 3
- uprzednio aktualizowanej  in minus :
03- 75-
" do wysokości kwoty aktualizacji zaliczonej do kosztów finansowych
5 0
03- 81-
" powy\
ej tej kwoty
5 3
b) w razie obni\
enia ceny rynkowej:
- uprzednio aktualizowanej  in plus : 81- 03-
" do wysokości uprzedniej aktualizacji 3 5
75- 03-
" powy\
ej tej kwoty
1 5
75- 03-
- uprzednio nieaktualizowanej  in plus
1 5
3. Kapitał własny spółek akcyjnych
Kapitał własny spółek akcyjnych obejmuje: kapitał zakładowy (akcyjny), kapitał zapasowy i rezerwowy - tworzone zgodnie
z przepisami Kodeksu spółek handlowych i kapitał z aktualizacji wyceny przewidziany w art. 31 ust. 4 ustawy o rachunkowości oraz
niepodzielony zysk lub niepokrytą stratę z lat ubiegłych i zysk (stratę) netto za bie\
ący rok obrotowy.
3.1. Kapitał zakładowy
Kapitał zakładowy (zamiennie określany nazwą - akcyjny) wyró\
nia się tym, \
e tworzy się go z akcji objętych przez wspólników tej
spółki, pochodzących z pierwszej i kolejnych emisji, według ich wartości nominalnej. Minimalna wielkość tego kapitału (określona
w art. 308 ż 1 K.s.h.) z dniem 8 stycznia 2009 r. uległa zmniejszeniu z kwoty 500.000 zł na 100.000 zł. Wielkość kapitału oraz ilość
i wartość nominalną pokrywających go akcji określa statut spółki sporządzony w formie aktu notarialnego. Akcje mogą być
obejmowane zarówno za wkłady pienię\
ne, jak i rzeczowe (aporty) w cenie nie ni\
szej od ich wartości nominalnej. Je\
eli akcje są
obejmowane po cenie wy\
szej od ich wartości nominalnej, nadwy\
ka (agio) powinna być opłacona w całości przed zarejestrowaniem
spółki. Akcje obejmowane za wkłady pienię\
ne powinny być opłacone przed zarejestrowaniem spółki co najmniej w jednej czwartej
ich wartości nominalnej. Natomiast akcje obejmowane za wkłady niepienię\
ne powinny być pokryte w całości nie póz
niej ni\
przed
upływem roku po zarejestrowaniu spółki (art. 309 ż 3 K.s.h.). Je\
eli akcje są obejmowane wyłącznie za wkłady niepienię\
ne lub za
wkłady niepienię\
ne i pienię\
ne, wówczas kapitał zakładowy powinien być pokryty przed zarejestrowaniem spółki, co najmniej
w jednej czwartej jego wielkości, określonej w art. 308 ż 1 K.s.h.
Akcje stanowią ułamkową część kapitału zakładowego spółki akcyjnej, który dzieli się na akcje jednostkowe o równej wartości
nominalnej, określonej w statucie.
Wyró\
nia się trzy wartości akcji:
1) wartość nominalna, którą oznaczona jest ka\
da jednostkowa akcja wyemitowana przez spółkę akcyjną. Nie mo\
e ona być ni\
sza od
określonej w art. 308 ż 2 K.s.h. (aktualnie po zmianie przepisów z dniem 8 stycznia 2009 r. - tak jak przed zmianą - wynosi 1 grosz).
Suma wartości nominalnej wszystkich wyemitowanych i objętych przez wspólników akcji tworzy kapitał zakładowy (akcyjny) danej
spółki akcyjnej,
2) wartość emisyjna, która wyra\
a cenę sprzeda\
y akcji, po której są one obejmowane przez wspólników danej spółki akcyjnej
w momencie zawiązania tej spółki (pierwszej emisji) lub pod datą podwy\
szenia kapitału zakładowego w drodze kolejnej emisji.
Wartość ta mo\
e być równa wartości nominalnej jednostkowych akcji, co ma miejsce, gdy spółka akcyjna nie ma charakteru spółki
publicznej i w związku z tym wszystkie akcje są imienne, albo jest wy\
sza od wartości nominalnej, co ma miejsce, gdy akcje spółki
są oferowane w obrocie publicznym (giełdowym) i w związku z tym są akcjami na okaziciela,
3) wartość rynkowa, określana zamiennie wartością giełdową lub ceną sprzeda\
y netto, którą wyznacza kurs giełdowy akcji
dopuszczonych do obrotu publicznego.
Akcje własne w księgach rachunkowych spółki akcyjnej wykazuje się zgodnie z art. 36a ust. 1-2 ustawy o rachunkowości. W razie
zbycia akcji własnych, dodatnią ró\
nicę między ceną sprzeda\
y, pomniejszoną o koszty sprzeda\
y, a ich ceną nabycia, nale\
y odnieść
na kapitał zapasowy. Ujemną ró\
nicę nale\
y wykazać jako zmniejszenie kapitału zapasowego, a pozostałą część ujemnej ró\
nicy,
przewy\
szającą kapitał zapasowy, nale\
y ująć jako stratę z lat ubiegłych (Wn konto 82  Rozliczenie wyniku finansowego ) i opisać
w informacji dodatkowej w sprawozdaniu finansowym za rok, w którym nastąpiła sprzeda\
akcji.
W przypadku umorzenia akcji własnych (art. 36 ust. 2 ustawy o rachunkowości), dodatnią ró\
nicę między ich wartością nominalną
a ceną nabycia nale\
y odnieść na kapitał zapasowy. Ujemną ró\
nicę nale\
y wykazać jako zmniejszenie kapitału zapasowego,
a pozostałą część ujemnej ró\
nicy, przewy\
szającą kapitał zapasowy, ująć jako stratę z lat ubiegłych (Wn konto 82) i opisać
w informacji dodatkowej w sprawozdaniu finansowym za rok, w którym nastąpiło obni\
enie kapitału zakładowego.
Wszystkie operacje kształtujące stan i zmiany kapitału zakładowego (akcyjnego) spółki akcyjnej ujmuje się na przeznaczonym
do tego celu koncie 80  Kapitał zakładowy .
Typowe zapisy dotyczące utworzenia kapitału zakładowego
w spółce akcyjnej i zmian w tym kapitale
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Zarachowanie - zgodnie ze statutem i Kodeksem spółek handlowych -
zadeklarowanych wkładów pienię\
nych lub rzeczowych na pokrycie akcji
24 80
o wartości nominalnej (art. 36 ust. 2 ustawy o rachunkowości), wpisanej
w rejestrze sądowym
2. Je\
eli akcje są wydawane po cenie emisyjnej wy\
szej od ich wartości
nominalnej (wprowadzenie akcji do obrotu publicznego), to księgowanie
będzie następujące:
a) wartość emisyjna (w cenie sprzeda\
y) akcji 24
b) wartość nominalna akcji 80
81-
c) nadwy\
ka wartości emisyjnej nad wartością nominalną, tzw. ró\
nica agio
1
d) koszty emisji akcji opłacone z rachunku bankowego:
- do wysokości nadwy\
ki (agio) zalicza się na zmniejszenie kapitału 13-
81-1
zapasowego 0
13-
- w kwocie przewy\
szającej nadwy\
kę (agio) 75-1
0
3. Podwy\
szenie kapitału zakładowego poprzez kolejne emisje akcji według
24 80
ich wartości nominalnej deklarowanej w statucie
4. Pokrycie akcji z poz. 1, 2, 3:
13-0 24
a) wpłatą pienię\
ną na rachunek bankowy spółki
01, 02,
b) wkładami rzeczowymi (aportem) 08, 31, 24
33
5. Podwy\
szenie kapitału zakładowego ze środków spółki - zgodnie
z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych - poprzez pokrycie
akcji częścią kapitału zapasowego lub rezerwowego (podlega opodatkowaniu
podatkiem dochodowym):
a) kwota podwy\
szająca kapitał zakładowy 24 80
81-1,
b) pokrycie wydanych akcji kapitałem zapasowym lub rezerwowym 24
81-2
c) zarachowanie podatku dochodowego obcią\
ającego akcjonariuszy od
24 22
kwoty z poz. 5a (spółka jest tylko płatnikiem podatku)
6. Pokrycie nowo objętych akcji przeznaczoną na ten cel częścią dywidendy
z zysku do podziału (podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
dochodowym):
a) kwota podwy\
szająca kapitał zakładowy (według wartości nominalnej) 24 80
b) pokrycie wydanych akcji dywidendą (z części zysku według uchwały
82 24
walnego zgromadzenia akcjonariuszy)
c) zarachowanie podatku dochodowego obcią\
ającego akcjonariuszy (od
24 22
kwoty z poz. 6a) - spółka jest tylko płatnikiem tego podatku
7. Umorzenie akcji połączone z obni\
eniem kapitału zakładowego
i wykupieniem akcji od wspólnika:
a) uchwała akcjonariuszy w sprawie nabycia własnych akcji w celu ich
14 24
umorzenia (według ceny nabycia)
13-
b) wypłata kwoty z poz. 7a z rachunku bankowego spółki 24
0
c) umorzenie akcji według ich wartości nominalnej 80 14
d) ujemna ró\
nica między wartością nominalną (poz. 7c) a wy\
szą od niej
ceną nabycia akcji, pomniejszoną o koszty operacji (art. 36 ust. 2 ustawy
o rachunkowości), tj. kwotą wypłaconą akcjonariuszowi:
- w części znajdującej pokrycie w kapitale zapasowym 81-1 14
- w części nieznajdującej pokrycia w kapitale zapasowym lub w całości,
82 14
je\
eli spółka nie posiada kapitału zapasowego
e) dodatnia ró\
nica między wartością nominalną a ceną nabycia umorzonych 81-
14
akcji 1
3.2. Kapitał zapasowy
Kapitał zapasowy w spółkach akcyjnych - w odró\
nieniu od spółek z o.o. - jest tworzony obligatoryjnie, na podstawie art. 396 ż 1
K.s.h., na pokrycie straty bilansowej, z wypracowanego zysku - w wysokości co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy, dopóki
kapitał ten nie osiągnie co najmniej jednej trzeciej kapitału zakładowego. Do kapitału zapasowego zalicza się równie\
nadwy\
ki
(agio) osiągnięte przy emisji powy\
ej ich wartości nominalnej, a pozostałe - po pokryciu kosztów emisji (stosując tak\
e art. 36a ust. 1
i 2 ustawy o rachunkowości). Na zwiększenie kapitału zapasowego zalicza się równie\
dopłaty akcjonariuszy w zamian za przyznanie
szczególnych uprawnień ich dotychczasowym akcjom, o ile te dopłaty nie zostaną u\
yte na wyrównanie nadzwyczajnych odpisów lub
strat (art. 396 ż 3 K.s.h.) i nie utworzono przeznaczonego na ten cel - zgodnie ze statutem - kapitału rezerwowego.
Ewidencję stanu i zmian kapitału zapasowego prowadzi się na koncie 81-1  Kapitał zapasowy .
Typowe zapisy dotyczące utworzenia kapitału zapasowego
w spółce akcyjnej i zmian w tym kapitale
Konto
Opis operacji
Wn Ma
1. Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego - zgodnie z art. 396 ż 1 K.s.h. 81-
82
- z zysku do podziału - według uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy 1
2. Nadwy\
ka ceny emisyjnej akcji ponad ich wartością nominalną (agio) - 81-
24
zgodnie z art. 396 ż 2 K.s.h. 1
3. Obni\
enie kapitału zakładowego (obni\
enie nie mo\
e spowodować
81-
zmniejszenia kapitału akcyjnego poni\
ej kwoty minimalnej określonej w art. 308 80
1
ż 1 K.s.h., która począwszy od 8 stycznia 2009 r. wynosi 100.000 zł)
4. Dodatnia ró\
nica - w razie zbycia akcji własnych - między ceną sprzeda\
y,
81-
pomniejszona o koszty sprzeda\
y, a ich ceną nabycia (zgodnie z art. 36a ust. 1 24
1
ustawy o rachunkowości)
5. Odniesienie - w razie umorzenia akcji własnych - dodatniej ró\
nicy między ich
81-
wartością nominalną a ceną nabycia (zgodnie z art. 36a ust. 2 ustawy 14
1
o rachunkowości)
6. Bezwarunkowo umorzone zobowiązania w wyniku postępowania układowego 81-
21
(art. 36 ust. 2d ustawy o rachunkowości) 1
81-
7. Pokrycie straty bilansowej kapitałem zapasowym 82
1
8. Przeznaczenie kapitału zapasowego na pokrycie kosztów emisji akcji (do
wysokości kwoty, o którą zwiększono kapitał zapasowy z nadwy\
ki ceny 81-
24
emisyjnej nad wartością nominalną akcji - art. 36 ust. 2b ustawy 1
o rachunkowości)
9. Odniesienie - w razie zbycia akcji własnych - ujemnej ró\
nicy między ceną
81- 75-
sprzeda\
y pomniejszoną o koszty emisji a ceną nabycia (art. 36a ust. 1 ustawy
1 0
o rachunkowości)
10. Ujemna ró\
nica między wartością nominalną umorzonych własnych akcji 81-
14
a wartością w cenie nabycia tych akcji 1
11. Naliczenie dywidendy w cię\
ar kapitału zapasowego (tylko z części
przekraczającej 1/3 kapitału zakładowego):
81-
a) kwota nale\
nej dywidendy brutto 24
1
b) podatek zryczałtowany od kwoty z poz. 11a 24 22
c) wypłata dywidendy z rachunku bankowego spółki (która jest płatnikiem 13-
24
podatku) - kwota z poz. 11a minus kwota z poz. 11b 0
Uwaga: Kapitał rezerwowy i kapitał z aktualizacji wyceny księguje się według zasad dotyczących spółek z o.o.