Wyroby medyczne i inne towary związane z ochroną zdrowia jako towar objęty
obniżoną stawką VAT

Fragment komentarza zamieszczonego w całości w publikacji Serwis Prawo i Zdrowie

Komentarz omawia wyroby medyczne i inne towary związane z ochroną zdrowia jako towar objęty obniżoną stawką
podatku VAT. W opracowaniu przedstawiono stawkę 7% podatku VAT oraz kontrowersje związane z jej stosowaniem,
zarówno w przypadku wyrobów medycznych, produktów leczniczych, jak i towarów związanych z ochroną zdrowia.
Opisano również problem określenia właściwej stawki podatku VAT wiążący się z kryteriami formalnymi (dla wyrobów
medycznych i produktów leczniczych) oraz z kwalifikacją statystyczną (w przypadku innych towarów związanych z
ochroną zdrowia).

1. Wprowadzenie
W podatku od towarów i usług funkcjonują różne stawki podatku. Zasadą jest stawka podstawowa, jednakże dla niektórych towarów
zastosowanie mają niektóre stawki obniżone. Jednym z towarów objętych stawką obniżoną podatku są wyroby medyczne i towary
związane z ochroną zdrowia.
Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u. przewidują
cztery (a w zasadzie trzy podstawowe stawki). Jest to stawka podstawowa wynosząca 22%, pierwsza stawka obniżona - 7%, druga
stawka obniżona - 3% (która obecnie stosowana jest wyłącznie dla produktów rolnictwa) oraz stawka 0% (która w istocie jest
specjalnym rodzajem zwolnienia od podatku, zwolnienia z prawem do odliczenia). Oprócz tego dla wielu czynności przewiduje się
zwolnienie podatkowe ("normalne" zwolnienie podatkowe, tj. takie bez prawa do odliczenia podatku naliczonego). W kontekście
niniejszego komentarza można wspomnieć, że zwolnieniem podatkowym objęte są wszelkie usługi (poza weterynaryjnymi) w zakresie
ochrony zdrowia.

Zasadą jest, że do danej czynności (usługi, czy też dostawy towaru) zastosowanie ma stawka podstawowa 22% VAT, chyba, że co
innego wynika z przepisów szczególnych. Stosowanie stawki 22% VAT jest regułą ogólną. Inne stawki (względnie zwolnienie
podatkowe) mogą być zastosowane tylko wówczas, gdy wyraźnie przewidują to przepisy ustawy, bądź wydane na jej podstawie
przepisy wykonawcze.
Stawki obniżone wprowadzane są m.in. w branżach tzw. społecznie wrażliwych oraz tam, gdzie podatek ma charakter faktycznie
cenotwórczy (na takie towary i usługi, które w większości nabywane są przez konsumentów). Z tych to m.in. powodów stawka 7% ma
zastosowanie dla dostawy wyrobów medycznych oraz niektórych innych towarów mających zastosowanie w ochronie zdrowia.

2. Stawka 7% dla wyrobów medycznych oraz innych towarów związanych z ochroną zdrowia
Stawka 7% VAT ma zastosowanie przede wszystkim do towarów wymienionych w załączniku nr 3 do u.p.t.u. Przepis art. 41 ust. 2
u.p.t.u. zastrzega stosowanie stawki 7% VAT, m.in. do towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do u.p.t.u.
Nie inaczej jest w odniesieniu do wyrobów medycznych i innych towarów związanych z ochroną zdrowia. W załączniku nr 3 do u.p.t.u.
wskazano na szereg towarów, o których mowa wyżej, których dostawa, import do Polski lub wewnątrzwspólnotowe ich nabycie w
Polsce objęte jest stawką 7% VAT.
Analiza załącznika nr 3 do u.p.t.u. wskazuje, że objęte stawką 7% VAT towary związane z ochroną zdrowia, można podzielić na trzy
grupy.
W pierwszej grupie znajdują się "wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione poniżej". Stawką 7% VAT objęte są wszelkie tego rodzaju towary (wyroby)
bez względu na to jaki mają symbol PKWiU. Istotne jest, aby były one wyrobem medycznym dopuszczonym do obrotu w Polsce.
Druga grupa to produkty lecznicze wpisane do Rejestru Produktów Leczniczych dopuszczonych do obrotu na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w przepisach ustawy - Prawo farmaceutyczne. W tym przypadku również nie ma znaczenia
symbol PKWiU, a jedynie fakt, czy dany wyrób jest "produktem leczniczym" wpisanym do stosownego rejestru.

W trzeciej grupie znajdują się natomiast kazuistycznie wymienione w poszczególnych pozycjach załącznika nr 3 do u.p.t.u. towary
związane z ochroną zdrowia. W tym przypadku stawka 7% VAT ma zastosowanie tylko do konkretnego towaru (sklasyfikowanego w
określony sposób w klasyfikacji PKWiU1). Analiza tego załącznika wskazuje na to, że stawką 7% VAT są objęte następujące towary
związane z ochroną zdrowia:
- wata z materiałów włókienniczych i wyroby z tego rodzaju waty, kłaczki włókiennicze, puch włókienniczy, resztki włókien z przemiału
- z wyłączeniem waty konfekcyjnej (PKWiU 17.54.31-50.10), kosmyków włókienniczych i proszku oraz rozdrobnionych resztek włókien
(PKWiU 17.54.31-50.80) - PKWiU 17.54.31;
- elementy składowe i wymienne do wyrobów ortopedycznych, rehabilitacyjnych i protetycznych drewniane - PKWiU 20.51.14-50.91;
- podpaski higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue - PKWiU 21.22.12-10.10;
- tampony higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue - PKWiU 21.22.12-10.20;
- wata celulozowa paczkowana - PKWiU 21.22.12-10.30;
- pieluszki, wkładki do pieluch i podobne artykuły sanitarne dla niemowląt - PKWiU 21.22.12-30.10;
- pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych - PKWiU 21.22.12-30.20;
- cysteina, cystyna i ich pochodne - PKWiU 24.14.51-39.10;
- film i płyty fotograficzne płaskie do promieni rentgenowskich, do stosowania w medycynie, stomatologii i weterynarii - PKWiU

24.64.11-30.10;
- film fotograficzny w rolkach do promieni rentgenowskich, do zastosowań nieprzemysłowych - wyłącznie medyczny Błony
rentgenowskie diagnostyczne niesklasyfikowane w grupowaniach PKWiU: 24.64.11-30.10 i 24.64.11-50.20 - PKWIU ex 24.64.11-50.20;
- testy i odczynniki diagnostyczne, medyczne - PKWiU 24.66.42-10.60;
- materiały formierskie dentystyczne na bazie wosku, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej - PKWiU 24.66.42-30.30;
- materiały formierskie dentystyczne na bazie gipsu - PKWiU 24.66.42-30.40;
- pasty modelarskie i pozostałe preparaty; preparaty do stosowania w dentystyce na bazie gipsu, pozostałe - PKWiU 24.66.42-30.90;
- gotowe pożywki do hodowli mikroorganizmów - wyłącznie dla farmacji (PKWiU ex 24.66.42-70.00);
- produkty i preparaty do użytku farmaceutycznego i chirurgicznego, z wyłączeniem wyrobów z ceramiki szlachetnej - PKWiU ex
24.66.48-63.00;
- przewody, rury i węże z gumy (z wyjątkiem ebonitowych) - wyłącznie węże medyczne - PKWiU ex 25.13.30;
- rękawice chirurgiczne - PKWiU 25.13.60-30.00;
- wyroby higieniczne i farmaceutyczne (w tym odciągacze do mleka), z kauczuku wulkanizowanego, innego niż ebonit - PKWiU
25.13.71;
- nity ze stali do wyrobów ortopedycznych, rehabilitacyjnych i protetycznych - PKWiU 28.74.12-50.50;
- części do narzędzi, przyrządów, aparatów i urządzeń medycyny ogólnej (do sterylizacji narzędzi, dezynfekcji, wyjaławiania itp.) -
PKWiU 29.23.30-90.50;
- maszyny poligraficzne do pisma Braille'a - PKWiU 29.56.12-50.73;
- maszyny do pisania dla niewidomych - PKWiU 30.01.12-00.31;
- urządzenia komputerowe do pisma Braille'a (dla ociemniałych) - PKWiU 30.02.16-00.10;
- strzykawki używane w lecznictwie, chirurgii, stomatologii lub weterynarii - z wyłączeniem strzykawek weterynaryjnych - PKWiU ex
33.10.15-11
- igły metalowe do zastrzyków stosowane w lecznictwie - z wyłączeniem igieł weterynaryjnych - PKWiU ex 33.10.15-13.00;
- igły (z wyjątkiem metalowych igieł do zastrzyków lub zakładania szwów) - z wyłączeniem igieł weterynaryjnych - PKWiU ex 33.10.15-
17.10
- przyrządy i aparatura do pomiaru ciśnienia krwi - PKWiU 33.10.15-33.00;
- aparatura do transfuzji - PKWiU 33.10.15-63.00;
- sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała, gdzie
indziej niesklasyfikowane - z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych - PKWiU ex 33.10.17;
- aparaty słuchowe; stymulatory serca; ich części; części i akcesoria protez i przyrządów ortopedycznych, gdzie indziej
niesklasyfikowane - PKWiU 33.10.18;
- soczewki kontaktowe; soczewki okularowe ze szkła; soczewki okularowe z innych materiałów - PKWiU 33.40.11;
- wózki inwalidzkie - PKWiU 35.43.11;
- produkty uzdrowisk (bez napojów mineralnych) - wyłącznie środki do kąpieli leczniczych: sól jodobromowa, szlam i ług, środki do
okładów leczniczych, w tym kostki borowinowe, środki skoncentrowane do kuracji pitnej, w tym tabletki "ZUBER" - bez względu na
symbol PKWiU;
- preparaty odkażające o właściwościach bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych, mające zastosowanie wyłącznie w
ochronie zdrowia, na które zostało wydane pozwolenie tymczasowe albo dokonany wpis do rejestru produktów biobójczych w
rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych - PKWiU ex 24.20.14-90.00;
- publikacje w alfabecie Braille'a, jeżeli z uwagi na formę w całości przeznaczone są dla użytku osób niewidomych i słabowidzących,
oraz urządzenia do zapisywania i odczytywania tekstów w alfabecie Braille'a - bez względu na symbol PKWiU.