1 Definicja rachunkowości
Definicja rachunkowości przedstawiona przez Amerykańskie Stowarzyszenie Rachunkowości
(American Accounting Association) opisuje rachunkowość jako proces identyfikowania,
pomiaru i przekazywania informacji o treści ekonomicznej pozwalający na
dokonywanie ocen i podejmowanie decyzji przez użytkowników tych informacji.
2 Cechy informacji tworzonych w systemie rachunkowości
Informacje, pochodzące z rachunkowości, jeżeli mają być przydatne w procesie
podejmowania decyzji, powinny posiadać następujące cechy:
zrozumiałość - informacje powinny być zrozumiałe i czytelne dla użytkowników, którzy
posiadają wystarczającą wiedzę z zakresu prowadzenia działalności gospodarczej oraz
rachunkowości
przydatność - aby informacje pochodzące z rachunkowości były użyteczne, muszą być
przydatne przy podejmowaniu decyzji gospodarczych przez ich użytkowników (umożliwiać
prognozowanie sytuacji majątkowej i finansowej danej jednostki)
istotność - informacje są istotne, jeżeli ich pominięcie lub zniekształcenie mogłoby wpłynąć
na decyzje gospodarcze podejmowane przez użytkowników na podstawie sprawozdań
finansowych
wiarygodność - informacja rachunkowa powinna być wolna od błędów, tzn. wiernie
odzwierciedlać rzeczywistość gospodarczą
neutralność - informacje tworzone w rachunkowości powinny być bezstronne, to znaczy
wolne od wpływów określonych osób
terminowość - informacje powinny być podawane w miarę na bieżąco, bez zbędnej zwłoki,
informacje spóźnione to informacje bezużyteczne
kompletność - informacje powinny być kompletne, co oznacza, że żadna informacja, która
jest istotna i użyteczna nie powinna być pominięta
porównywalność - informacje powinny być porównywalne w kolejnych okresach
sprawozdawczych, to czyli oznaczać to samo i być w porównywalny sposób przedstawiane
(porównywalność w czasie); użytkownicy powinni mieć także możliwość porównywania
informacji zawartych w sprawozdaniach finansowych różnych jednostek (porównywalność w
przestrzeni)
Porównywalność informacji w skali międzynarodowej (informacji tworzonych w
systemach rachunkowości podmiotów działających w różnych krajach) nabiera szczególnego
znaczenia w warunkach globalizacji.
3 Odbiorcy przekazywanych przez rachunkowość informacji
Odbiorcami przekazywanych przez rachunkowość informacji są zarówno zarządzający
organizacją, jak i podmioty znajdujące się w jej otoczeniu.
Zarządzający (użytkownicy wewnętrzni) mogą mieć stały dostęp do informacji
dostarczanych przez rachunkowość, natomiast użytkownicy zewnętrzni uzyskują informacje
o organizacji przede wszystkim ze sprawozdań finansowych.
Użytkownikiem wewnętrznym informacji pochodzących z rachunkowości jest przede
wszystkim kadra kierownicza (zarząd), która sprawuje funkcje menedżerskie związku z
majątkiem powierzonym jej w zarząd przez jego właścicieli.
Użytkowników zewnętrznych informacji pochodzących z rachunkowości jest wielu. Są to
przede wszystkim:
właściciele jednostek gospodarczych i potencjalni inwestorzy, czyli udziałowcy i
akcjonariusze, spółdzielcy, Skarb Państwa itp., którzy wykorzystują dane ujęte głównie w
sprawozdaniu finansowym do rozliczenia kadry kierowniczej z efektywności działania, oceny
kondycji majątkowej i finansowej firmy, jej wypłacalności, a także do ustalenia stopy zwrotu
z zainwestowanego kapitału i wysokości zysku do podziału
pożyczkodawcy i kredytodawcy (instytucje finansowe, banki), którzy potrzebują głównie
informacji o wypłacalności jednostki gospodarczej, czyli jej zdolności płatniczej i kredytowej
kontrahenci interesujący się efektami działania jednostki gospodarczej, możliwością
kontynuacji przez nią działania, ciągłością produkcji i sprzedaży
konkurenci z tej samej branży interesujący się poziomem kosztów, cen, marż, rentownością,
wykorzystaniem potencjału gospodarczego, możliwościami zbytu przez daną jednostkę
gospodarczą, jej możliwą ekspansją rynkową
urzędy skarbowe, które potrzebują informacji kształtujących wynik finansowy (kosztach i
przychodach), stanowiących zarazem dane wykorzystywane w rozliczeniach podatkowych
instytucje planistyczne i statystyczne, które potrzebują informacji tworzących statystykę
kraju i umożliwiających prowadzenie polityki gospodarczej i fiskalnej
pracownicy interesujący się sprawami płacowymi, wynikami finansowymi firmy, a także
możliwością kontynuacji działań jednostki gospodarczej
władze lokalne zainteresowane kondycją finansową jednostki gospodarczej ze względu na
podatki służące celom lokalnym, możliwość zatrudnienia miejscowej ludności, działalność na
rzecz ochrony środowiska, realizację świadczeń i celów społecznych itp.
4 Zakres rachunkowości
W rachunkowości można wyróżnić trzy podstawowe elementy:
1.
księgowość – w praktyce często niesłusznie utożsamiana z rachunkowością; stanowi
rejestracyjną (ewidencyjną) część rachunkowości, której efektem jest
odzwierciedlenie zmian w majątku i jego stanów, źródeł pochodzenia majątku oraz
efektów działalności jednostki gospodarczej. Księgowość stanowi tym samym
prowadzenie ksiąg rachunkowych. Mianem tym określa się także służbę organizacyjną
jednostki gospodarczej zajmującą się prowadzeniem tych ksiąg.
2.
rachunek kosztów - obejmuje ewidencję, kalkulację, analizę i planowanie kosztów,
służy do oceny sytuacji w zakresie ponoszenia kosztów, ich kontroli i podejmowania
decyzji gospodarczych. Dołączane do rachunku kosztów elementy planowania i
zarządzania finansami powodują, iż ta część rachunkowości traktowana jest coraz
częściej jako odrębny element rachunkowości, a nawet jako samodzielny system
informacyjny.
3.
sprawozdawczość finansową - element rachunkowości zintegrowany z księgowością,
a także z rachunkiem kosztów; jest ona zestawieniem informacji charakteryzujących
stan majątkowy i sytuację finansową oraz efekty działalności jednostki gospodarczej
sporządzonym na określony moment i w określonej formie. Zasadnicze sprawozdanie
finansowe sporządzane jest na koniec roku obrotowego.
Należy podkreślić, iż tylko łączne występowanie wszystkich elementów rachunkowości w
pełni zintegrowanych, stosujących wspólne metody i zasady, zapewnia realizację jej funkcji
informacyjnych i kontrolnych.
5 Rachunkowość finansowa a rachunkowość zarządcza
Na podstawie wieloletnich doświadczeń zaczęto rozróżniać w rachunkowości dwa
podstawowe kierunki:
1.
rachunkowość finansową, informującą o stanie finansowo-majątkowym jednostki
gospodarczej i osiągniętym przez nią wyniku finansowym
2.
rachunkowość zarządczą, która zaspokaja potrzeby informacyjne kierownictwa
jednostki w zakresie efektywności i skuteczności podejmowanych działań
Rachunkowość finansowa charakteryzuje się m.in. następującymi cechami:
-informacje są prezentowane głównie na zewnątrz organizacji (kredytodawcy, inwestorzy,
akcjonariusze, organy podatkowe)
-jest regulowana prawnie, przez ustawę o rachunkowości, prawo podatkowe standardy
międzynarodowe i krajowe, zarządzenia rządowe lub/i orzeczenia specjalnych organów
nierządowych np. rozporządzenia Komisji Nadzoru Finansowego, Prezesa NBP itp.
-ma retrospektywny charakter – informuje ex post
-obowiązuje ją periodyzacja: rok finansowy, kwartał, miesiąc - analizowany okres to
zazwyczaj rok
-pomiarem objęte są głównie dane finansowe
-podlega kontroli: rewizja księgowa, kontrola finansowa wewnętrzna i zewnętrzna
-jej efektem są sprawozdania finansowe, które mają jednolity format i muszą być ujawniane
oraz publikowane
-dotyczy całego przedsiębiorstwa
-jej cechy idealne to: obiektywizm, weryfikowalność, spójność
Rachunkowość zarządcza w istotny sposób różni się od rachunkowości finansowej, gdyż:
-informacje są przeznaczone dla kierownictwa wewnętrznego przedsiębiorstwa
-opiera się na miernikach zweryfikowanych przez rachunkowość finansową, ale ich dobór
zależy od menedżerów przedsiębiorstwa
-jest zorientowana na istotność, szybkość i koszt informacji
-ma charakter prospektywny – jest zorientowana na przyszłość
-uwzględnia elastyczne cykle finansowe, np. stopień realizacji zleceń, robót budowlanych –
różne w zależności od potrzeb
-pomiar obejmuje dane finansowe i niefinansowe (ilościowe i jakościowe)
-kontrola polega na ocenie efektywności i skuteczności kierownictwa na podstawie różnych
kryteriów i mierników
-dotyczy działów i sekcji w przedsiębiorstwie
-jest regulowana poprzez potrzeby menedżerów
-jej efektem są sprawozdania wewnętrzne według ośrodków odpowiedzialności
-jej cechy idealne to: istotność i użyteczność
6 Funkcje rachunkowości
Rachunkowość pełni w praktyce gospodarczej ważne funkcje:
Funkcja informacyjna rachunkowości polega na dostarczaniu informacji niezbędnych do
podejmowania decyzji w procesie zarządzania. Ich odbiorcą jest zarząd, a także organy
menedżerskie niższych szczebli zarządzania. Rachunkowość jest także ważnym źródłem
informacji dla podmiotów zewnętrznych, m.in. inwestorów. Informacje pochodzące z
rachunkowości, przekazywane urzędom statystycznym, stanowią natomiast podstawę
obliczeń dokonywanych w skali gospodarki narodowej wykorzystywanych do sterowania
gospodarką. Informacje tworzone przez rachunkowość są prezentowane okresowo w
sprawozdaniach finansowych.
Funkcja kontrolna rachunkowości polega na ochronie mienia i obejmuje:
-bierną ochronę mienia przed kradzieżą i zniszczeniem
-aktywne oddziaływanie na taki przebieg działalności gospodarczej, który umożliwia
osiąganie najbardziej korzystnych wyników przy eliminacji niegospodarności i
marnotrawstwa
Sprawowanie ochrony mienia przed kradzieżą i zniszczeniem jest możliwe dzięki prawidłowo
prowadzonej dokumentacji. Systematycznie sprawowana kontrola mienia przez dokumentację
i ewidencję jest okresowo weryfikowana przez inwentaryzację.
Aktywna strona kontrolnej funkcji rachunkowości realizuje się poprzez jej współudział w
ujawnianiu strat spowodowanych przestępczością, niedbalstwem i niegospodarnością oraz w
aktywnym uczestnictwie w zarządzaniu działalnością gospodarczą.
Funkcja analityczna rachunkowości polega na interpretacji, przez dodatkowe czynności
obrachunkowe i analityczne, danych liczbowych dostarczanych przez rachunkowość.
Informacje te są zbiorczo prezentowane w postaci sprawozdań. Analityczna funkcja
rachunkowości jest ściśle powiązana z funkcją kontrolną i informacyjną. Analiza danych
liczbowych dostarczanych przez rachunkowość jest bowiem pogłębieniem kontroli, a
rezultatem analizy są wnioski, posiadające dodatkowe walory informacyjne.
Funkcja planistyczno-statystyczna rachunkowości polega na dostarczaniu informacji
wykorzystywanych do opracowywania prognoz finansowych oraz składaniu sprawozdań
organom statystycznym.
Inne funkcje rachunkowości spotykane w literaturze to m.in.:
Funkcja rejestracyjna jest związana z dokumentacją operacji gospodarczych oraz ich
ujmowaniem w księgach rachunkowych.
Funkcja sprawozdawcza dotyczy końcowego produktu przetwarzania danych w systemie
rachunkowości, jakim jest sporządzanie raportów, sprawozdań finansowych i sprawozdań
statystycznych.
Funkcja dowodowa jest związana z wykorzystaniem urządzeń księgowych (dokumentów,
ksiąg rachunkowych, sprawozdań finansowych) jako wiarygodnych dowodów w
ewentualnych procesach sądowych i postępowaniach podatkowych.
7 Zasady rachunkowości
Podstawowe normy (reguły) postępowania w rachunkowości, obejmujące zasadnicze
koncepcje, konwencje oraz procedury, określone zostały jako zasady rachunkowości.
Najważniejsze z nich to:
Zasada memoriałowa jest fundamentalną zasadą rachunkowości, według której przychody i
koszty są rejestrowane memoriałowo, tzn. uważa się je za osiągnięte lub poniesione w
momencie ich wystąpienia, a nie w momencie wpływu lub wydatku pieniężnego. Jest ona
przeciwieństwem zasady kasowej (nie stosowanej w rachunkowości lecz np. w rachunku
obciążeń podatkowych), gdzie koszt jest równoznaczny z wydatkowaniem gotówki, a
przychód z jej przyjęciem. Tak więc, zgodnie z zasadą memoriałową należy w księgach
rachunkowych jednostki ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i
obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego,
niezależnie od terminu ich zapłaty. Zgodnie z tą zasadą np. za datę sprzedaży uznaje się datę
wystawienia faktury, a nie datę zapłaty przez odbiorcę.
Przykład. Zasada memoriałowa
Przedsiębiorstwo X wystawiło 20 października fakturę za sprzedane towary z terminem płatności 14 dni.
Zgodnie z zasadą memoriałową przychód powstanie w październiku, mimo iż pieniądze wpłyną dopiero w
listopadzie
Przykład. Zasada memoriałowa
W firmie produkcyjnej X zakupiono 30 sierpnia za gotówkę materiały potrzebne do produkcji. Materiały te
zostały wydane do produkcji (zużyte) 4 września. Zgodnie z zasadą memoriałową dopiero 4 września wartość
zakupionych materiałów można zaliczyć w koszty. Zatem 30 sierpnia w firmie wystąpił tylko wydatek, a nie
koszt.
Zasada współmierności wiąże się z zasadą memoriałową i oznacza, że koszty powiązane z
osiągnięciem w danym okresie przychodów są im przeciwstawiane w celu ustalenia wyniku z
działalności w danym okresie (stwierdzenia czy osiągnięto zysk, czy może poniesiono stratę).
Przykład. Zasada współmierności
W przedsiębiorstwie wytworzono 100 szt. wyrobów gotowych. Koszt wytworzenia 1 szt. wynosił 15 zł. W
bieżącym okresie sprzedano 60 szt. Cena sprzedaży wynosiła 20 zł. Należy ustalić wynik ze sprzedaży.
Przychody ze sprzedaży 60 * 20 zł = 1 200 zł
Koszt wytworzenia sprzedanych wyrobów: 60 (!) * 15 zł = 900 zł
Wynik ze sprzedaży 1 200 – 900 = 300 zł
Pomimo iż koszty poniesione w związku z wytworzeniem 100 szt. wyrobów gotowych wyniosły w sumie 1 500
zł, w wyniku ze sprzedaży zostanie ujęta tylko ta ich część, która dotyczy 60 szt. sprzedanych wyrobów, czyli
koszty współmierne do osiągniętych przychodów - 900 zł.
Przykład. Zasada współmierności
W styczniu opłacono dzierżawę magazynu 12 000 zł za cały rok z góry. Przekazano środki pieniężne –
poniesiono wydatek w pełnej kwocie 12 000 zł. Nie oznacza to jednak, że powstał koszt w tej kwocie w
styczniu. Zgodnie z zasadą współmierności koszt dzierżawy powinien zostać rozłożony na poszczególne
miesiące roku i tylko 1/12 kwoty stanowić będzie koszt bieżącego miesiąca.
Zasada kontynuacji działania wprowadza domniemanie, że jednostka gospodarcza będzie w
dającej się przewidzieć przyszłości kontynuowała swą działalność w niezmienionym istotnie
zakresie. Informacje wynikające z rachunkowości, szczególnie zaś sprawozdania finansowe,
powinny bowiem pozwalać na oszacowanie powodzenia kontynuowanych działań. Zakłada
się więc, iż jednostka nie ma zamiaru ani konieczności likwidacji lub istotnego uszczuplenia
rozmiarów swojej działalności w dającej się przewidzieć przyszłości. Brak realizacji zasady
kontynuacji działania występuje w jednostkach, dla których ogłoszona została upadłość,
nastąpiło otwarcie likwidacji lub wystąpiła zmiana formy prawnej.
Przykład. Zasada kontynuacji działania
Sieć sklepów obuwniczych obejmuje 15 sklepów zlokalizowanych na terenie małopolski. Od następnego roku,
ze względu na małe obroty, zaplanowano likwidację 4 z nich. Likwidacja części firmy (4 sklepów) powoduje, iż
nie jest zachowana zasada kontynuacji działania, co może mieć konsekwencje w wycenie towarów w sklepach.
Zasada wiernego (rzetelnego i jasnego) obrazu (true and fair view) jest jedną z
najważniejszych zasad rachunkowości, zgodnie z którą rachunkowość jednostki gospodarczej
(w tym sprawozdawczość finansowa) powinna oddać rzetelny (zgodny ze stanem
faktycznym) i jasny (zrozumiały) obraz jej sytuacji finansowej i dokonań. Wierny obraz w
rachunkowości jest nieodłącznym warunkiem użyteczności informacji dla jej wewnętrznych i
zewnętrznych odbiorców.
Zasada ostrożności, nazwana również zasadą ostrożnej wyceny, dotyczy takiej bieżącej
wyceny majątku i kapitału jednostki gospodarczej, aby pomiar ten nie spowodował
zniekształcenia wyniku finansowego. Oznacza więc, iż w ustalaniu wartości majątku i
przychodów oraz kosztów i zobowiązań należy kierować się przezornością i przyjmować
„pesymistyczny" punkt widzenia, to znaczy nie zawyżać wartości majątku i przychodów i nie
zaniżać kosztów i zobowiązań. Takie postępowanie jest zgodne z tzw. ostrożnością kupiecką.
Bierze się pod uwagę wyłącznie niewątpliwe przychody i wszystkie możliwe do poniesienia
koszty.
Przykład. Zasada ostrożności
Przedsiębiorstwo X zawarło umowę na wykonanie robót budowlanych w nieprzekraczalnym terminie do 30
lipca bieżącego roku. Termin nie został dotrzymany, a kara umowna z tego tytułu wynosi 1 500 zł. W najbliższej
przyszłości przedsiębiorstwo X obciąży tą karą zamawiający. Zgodnie z zasadą ostrożności przedsiębiorstwo X
na tę okoliczność rezerwuje część wypracowanego zysku w kwocie 1500 zł.
Zasada periodyzacji oznacza ujmowanie działalności jednostek gospodarczych w
wyznaczonych odcinkach czasu, które są ograniczone umownymi datami (okresy
obrachunkowe). Okresy obrachunkowe obejmują: rok obrotowy (dwanaście kolejnych
miesięcy; najczęściej rok kalendarzowy, ale niekoniecznie) i okresy sprawozdawcze
(poszczególne miesiące roku obrotowego).
Zasada podmiotowości (metoda podmiotowa) polega na prowadzeniu rachunkowości w
jednostkach gospodarczych, czyli podmiotach, które są wyodrębnione pod względem
majątkowym, organizacyjnym i prawnym. W związku z tym operacje gospodarcze
rozpatrywane są z punktu widzenia tej jednostki, np. zaciągnięcie kredytu bankowego dla
jednostki gospodarczej jest długiem (zobowiązaniem), a dla banku – wierzytelnością
(należnością).