10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Środek trwały w leasingu operacyjnym
w księgach korzystającego
Jeżeli umowa leasingu nie spełnia ani jednego z siedmiu warunków określonych w art. 3 Dekretacja
ust. 4 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.), wówczas dla celów 1. Faktura VAT za wstępną opłatę leasingową:
bilansowych umowę taką należy zakwalifikować jako leasing operacyjny. a) wartość netto 10.000 zł
Należy także nadmienić, iż z ustawy o rachunkowości wynika możliwość zastosowa-  Wn konto 30  Rozliczenie zakupu ,
nia uproszczenia w klasyfikowaniu umów leasingu. Otóż, jeżeli zawarta umowa leasingu b) VAT podlegający odliczeniu 2.200 zł
spełnia warunki do zakwalifikowania jej dla celów bilansowych do leasingu finansowego,  Wn konto 22  VAT naliczony i jego rozliczenie ,
natomiast w myśl przepisów ustaw o podatku dochodowym umowa taka zaliczana jest do c) wartość brutto 12.200 zł
leasingu operacyjnego, wówczas jednostki, których sprawozdania finansowe nie podlegają  Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki
obowiązkowi badania i ogłaszania w myśl art. 64 ust. 1, mogą stosować zasady klasyfika- (w analityce: Leasingodawca).
cji umów leasingu, zgodnie z przepisami zawartymi w prawie podatkowym (art. 3 ust. 6 2. WB  zapłata zobowiązania z tytułu wstępnej opłaty leasingowej: 12.200 zł
ustawy o rachunkowości).  Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki
Wskazać należy, że w świetle przepisów obu ustaw o podatku dochodowym umowa (w analityce: Leasingodawca),
leasingu będzie klasyfikowana jako umowa leasingu operacyjnego, jeżeli są spełnione  Ma konto 13-0  Rachunek bieżący .
łącznie następujące warunki: 3. Rozliczenie opłaty wstępnej:
1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% a) zarachowanie opłaty do kosztów 10.000 zł
normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom  Wn konto 40  Koszty według rodzajów
amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została (w analityce: Usługi obce),
zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom  Ma konto 30  Rozliczenie zakupu ,
amortyzacyjnym nieruchomości, oraz b) przeniesienie opłaty wstępnej do rozliczenia w czasie 10.000 zł
2) suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług  Wn konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów
odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niema- (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów),
terialnych i prawnych.  Ma konto 49  Rozliczenie kosztów ,
Wynika to z art. 23b ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz odpo- c) zaliczenie do kosztów bieżącego miesiąca 1/24 opłaty wstępnej
wiednio z art. 17b ust. 1 ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.). (10.000 zł : 24) = 416,67 zł
Jeżeli umowa leasingu spełnia wymienione wyżej warunki, a ponadto finansujący nie  Wn konto 49  Rozliczenie kosztów ,
korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym, wówczas umowa powinna zostać dla celów  Ma konto 64  Rozliczenia międzyokresowe kosztów
podatkowych zakwalifikowana jako leasing operacyjny. W takim przypadku leasingodawca (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów).
(finansujący) fakturuje odrębnie każdą kolejną opłatę leasingową, którą korzystający zalicza 4. Przyjęcie do używania maszyny produkcyjnej  ujęcie w ewidencji
w ciężar kosztów działalności operacyjnej. pozabilansowej: 138.000 zł
 Wn konto 09  Środki trwałe w leasingu .
Ewidencja leasingu operacyjnego na kontach zespołu 4
5. Faktura VAT  rata leasingowa za kwiecień 2008 r.
W leasingu operacyjnym korzystający nie ujmuje przedmiotu leasingu w ewiden- (i miesiące następne) :
cji środków trwałych i nie dokonuje jego amortyzacji. Wartość przedmiotu leasingu a) wartość netto 6.000 zł
określoną w umowie korzystający powinien ująć w ewidencji pozabilansowej, zapisem  Wn konto 30  Rozliczenie zakupu ,
jednostronnym: Wn konto 09  Obce środki trwałe w leasingu operacyjnym . b) VAT podlegający odliczeniu 1.320 zł
Na podstawie otrzymanej faktury VAT od finansującego korzystający ujmuje miesięczną  Wn konto 22  VAT naliczony i jego rozliczenie ,
opłatę leasingową na koncie 40  Koszty według rodzajów jako usługi obce, zapisem: c) wartość brutto 7.320 zł
 Wn konto 40  Koszty według rodzajów (w analityce: Usługi obce),  Ma konto 24  Pozostałe rozrachunki
 Ma konto 30  Rozliczenie zakupu lub konto 21  Rozrachunki z dostawcami  jeżeli (w analityce: Leasingodawca),
nie stosuje się konta 30. d) zarachowanie raty leasingowej do kosztów działalności operacyjnej 6.000 zł
Jeżeli korzystający nie jest uprawniony do odliczenia wykazanego w otrzymanej fakturze  Wn konto 40  Koszty według rodzajów
podatku VAT, to podatek ten zwiększa cenę nabycia usługi świadczonej przez leasingodawcę (w analityce: Usługi obce),
 w takim przypadku opłatę leasingową można ująć w kwocie brutto na koncie 40.  Ma konto 30  Rozliczenie zakupu .
U finansującego przedmiot leasingu pozostaje w jego w ewidencji środków trwałych 6. WB  zapłata zobowiązania z tytułu raty leasingowej: 7.320 zł
i to on dokonuje odpisów amortyzacyjnych według ogólnych zasad wynikających z ustawy  Wn konto 24  Pozostałe rozrachunki
o rachunkowości oraz zapisanych w jego polityce rachunkowości. Przychodem finansują- (w analityce: Leasingodawca),
cego jest wówczas miesięczna opłata leasingowa (obejmująca zarówno część kapitałową,  Ma konto 13-0  Rachunek bieżący .
jak i odsetkową).
Jeżeli umowa leasingu operacyjnego zobowiązywać będzie korzystającego do wniesie- Księgowania
nia opłaty dodatkowej, np. w formie wstępnej opłaty leasingowej (tzw. czynsz inicjalny)
Konto 24  Pozostałe roz-
 podlega ona ujęciu w księgach rachunkowych korzystającego w sposób analogiczny do
Konto 13-0  Rachunek Konto 22  VAT naliczony rachunki (w analityce:
przedstawionego wcześniej (Wn konto 40, Ma konto 30 lub konto 21). Należy zaznaczyć,
bieżący i jego rozliczenie Leasingodawca)
iż wstępna opłata leasingowa powinna być rozliczana proporcjonalnie do długości trwania
S.p.) X 12.200 (2 1b) 2.200 2) 12.200 12.200 (1c
umowy leasingu. Wynika to z pisma Ministerstwa Finansów z dnia 29 czerwca 2007 r.
6) 7.320 7.320 (5c
7.320 (6 5b) 1.320
nr MB8/512/2007 będącego odpowiedzią na zapytanie naszego Wydawnictwa w tej sprawie.
19.520 19.520
W piśmie tym Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że:
 Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
Konto 40  Koszty według
fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, z póz
n. zm.) koszty uzyskania przychodów,
Konto 30  Rozliczenie rodzajów (w analityce: Konto 49  Rozliczenie
inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich ponie-
zakupu Usługi obce) kosztów
sienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe
1a) 10.000 10.000 (3a 3a) 10.000 3c) 416,67 10.000 (3b
określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią
5a) 6.000 6.000 (5d 5d) 6.000
koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za
dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do ust. 5d tego artykułu uważa
Konto 64  Rozliczenia
się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie
międzyokresowe kosztów
otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego
(w analityce: Czynne roz-
dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to
liczenia międzyokresowe
ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W świetle
kosztów)
ww. przepisów uzasadnionym jest by koszty pośrednie, do których można zaliczyć m.in.
3b) 10.000 416,67 (3c
wstępną opłatę leasingową (czynsz inicjalny), dotyczącą ściśle określonego czasu trwania
umowy leasingu zawartej na czas oznaczony, podatnik rozliczał proporcjonalnie do dłu- Ewidencja pozabilansowa
gości trwania tej umowy .
Konto 09  Środki trwałe
Rozliczanie wstępnej opłaty leasingowej w księgach rachunkowych przez okres trwania
w leasingu
umowy leasingu może odbywać się za pośrednictwem konta 64  Rozliczenia międzyokre-
4) 138.000
sowe kosztów.
Zakończenie umowy leasingu operacyjnego
Przykład
Założenia Jeżeli po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego przedmiot leasingu zostanie
1. Jednostka zawarła w marcu 2008 r. umowę leasingu operacyjnego maszyny produk- zwrócony finansującemu, w takim przypadku pod datą jego przekazania finansującemu
cyjnej o wartości rynkowej wynoszącej 138.000 zł na okres 2 lat. (na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego) należy wyksięgować go z ewidencji poza-
2. Kwota wstępnej opłaty leasingowej udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez bilansowej, zapisem: Ma konto 09  Obce środki trwałe w leasingu operacyjnym .
finansującego wyniosła 10.000 zł netto plus podatek 22% VAT 2.200 zł. Po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego może również nastąpić przeniesienie
3. Po zapłacie opłaty wstępnej nastąpiło wydanie przedmiotu leasingu. prawa własności przedmiotu leasingu na korzystającego. Wówczas ma miejsce typowa
4. Zgodnie z harmonogramem opłat miesięczna kwota rat leasingowych wynosi 6.000 zł transakcja kupna-sprzedaży. Wartością początkową zakupionego środka trwałego jest cena
netto. nabycia obejmująca cenę zakupu powiększoną o ewentualne dodatkowe opłaty. Na pod-
5. Faktura VAT za kwiecień 2008 r. zawiera następujące dane: stawie sporządzonego dowodu OT w oparciu o otrzymaną od finansującego fakturę VAT,
a) wartość netto miesięcznej raty leasingowej: 6.000 zł, korzystający wprowadza do ewidencji środków trwałych nabyty środek trwały według
b) VAT (22%) naliczony: 1.320 zł, wartości początkowej równej cenie nabycia i amortyzuje go przez okres ekonomicznej
c) wartość brutto: 7.320 zł. użyteczności.
6. Jednostka ewidencjonuje koszty na kontach zespołu 4.
Ewa Gruchot
Gazeta Podatkowa nr 30 " 14.04.2008 r.