Podatek od spadków i darowizn
Podatek od spadków i darowizn uregulowany jest w ustawie z dnia 28 lipca 1983r. - o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. 2009r., Nr 93, poz. 768). Jest to podatek o charakterze majątkowym - wymierzamy jest od przyrostu substancji majątkowej nabytej w sposób nieodpłatny. Jego istota związana jest z obrotem majątkowym, w wyniku którego następuje przesunięcie majątku pomiędzy dotychczasowym i nowym właścicielem. Ten podatek ma charakter zwyczajny i bezpośredni. Co do zasady płacony jest bezpośrednio na rzecz organu podatkowego. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy notariusze są płatnikami podatku od darowizny dokonanej w formie aktu notarialnego albo zawartej w tej formie umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie.
Podatek od spadków i darowizn wykazuje pewne cechy podatku dochodowego, stanowi bowiem uzupełnienie opodatkowania przyrostu majątku osób fizycznych na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek od spadków i darowizn, w odróżnieniu od podatku dochodowego do osób fizycznych, uwzględnia relacje osobiste i rodzinne łączące dotychczasowego i nowego właściciela majątku. Podatek ten jest klasyfikowany jako podatek o charakterze osobistym. Podatnikami są osoby fizyczne, które nieodpłatnie uzyskały przysporzenie majątkowe od osób lub po osobach, z którymi pozostają w szczególnych relacjach osobistych i rodzinnych. Cechą wyróżniającą ten podatek od innych jest oparcie jego konstrukcji o podział podatników na grupy podatkowe ze względu na stopień pokrewieństwa między darczyńcą lub spadkodawcą a obdarowanym lub spadkobiercą. Podatek ten stanowi dochód własny gminy, pozostaje jednak we właściwości rzeczowej naczelników urzędów skarbowych.
Podmiot opodatkowania
Podatkowi od spadków i darowizn podlegają wyłącznie osoby fizyczne nabywające prawa majątkowe w sposób wskazany w ustawie. Osoby prawne nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Osoby te uzyskując przysporzenie majątkowe w drodze spadku lub darowizny podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dla osoby prawnej nabycie spadku lub otrzymanie darowizny stanowi przychód.
Podmioty opodatkowania w podatku od spadku i darowizn zostały podzielone na grupy podatkowe, według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. I i II grupa podatkowa mają formę katalogu zamkniętego, natomiast do grupy III zostali zaliczeni wszyscy pozostali nabywcy. Przynależność nabywców do konkretnej grupy podatkowej stanowi podstawę decydującą o wysokości kwoty wolnej od opodatkowania, wysokości stawki podatkowej oraz o możliwościach i zasadach korzystania z niektórych zwolnień i ulg.
Przedmiot opodatkowania
Przedmiotem opodatkowania jest nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tytułem:
dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego,
darowizny, polecenia darczyńcy,
zasiedzenia
nieodpłatnego zniesienia współwłasności
zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyska go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu,
nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności (art. 1 ust. 1 ustawy).
Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci (art. 1 ust. 2).
Opodatkowaniu podlega również nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Opodatkowaniu podlega nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych o wartości przekraczającej kwotę wolną od opodatkowania, inną dla każdej grupy podatkowej.
Wyłączenia z zakresu opodatkowania i zwolnienie od opodatkowania
Podatkowi nie podlega (art. 3 ustawy):
nabycie własności rzeczy ruchomych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych podlegających wykonaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli w dniu nabycia ani nabywca, ani też spadkobierca lub darczyńca nie byli obywatelami polskimi i nie mieli miejsca stałego pobytu lub siedziby na terytorium RP,
nabycie w drodze spadku lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych
i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw,
nabycie w drodze dziedziczenia środków z pracowniczego programu emerytalnego,
nabycie w drodze spadku środków zgromadzonych na rachunku zmarłego członka otwartego funduszu emerytalnego,
nabycie w drodze spadku środków zgromadzonych na rachunku zmarłego członka otwartego funduszu emerytalnego
nabycie w drodze spadku środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym oraz na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego
nabycie w drodze spadku kwoty składek zewidencjowanych na subkoncie, o którym mowa w art. 40a ust. z dnia 13 października 1998r. - o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 3).
Zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, o których mówi art. 4 ustawy, można podzielić na cztery kategorie:
zwolnienia realizujące cele rolnicze,
zwolnienia realizujące potrzeby mieszkaniowe,
zwolnienia dotyczące ochrony zabytków,
pozostałe zwolnienia o charakterze technicznym czy społecznym.
Zwolnione do podatku jest również nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli osoby te:
zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku,
udokumentują otrzymanie własności dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo - kredytową lub przekazem pocztowym. Obowiązek udokumentowania dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę 9.637,00 zł.
Jeżeli natomiast nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy albo praw majątkowych po upływie w/w 6 miesięcy, zwolnienie od podatku stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia powzięcia wiadomości o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt o późniejszym dowiedzeniu się o ich nabyciu.
W przypadku niespełnienia w/w warunków zwolnienia, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.
Natomiast obowiązek zgłoszenia nie obejmuje sytuacji, gdy:
wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza 9.637,00 zł lub
gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.
Obowiązek podatkowy
Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W art. 6 ustawy ustawodawca określił moment powstania obowiązku podatkowego w zależności od tytułu nabycia rzeczy lub praw majątkowych, i tak np. obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku.
Natomiast w przypadku nabycia niezgłoszonego do opodatkowania
a stwierdzonego następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.
Podstawa opodatkowania
Podstawę opodatkowania stanowi zgodnie z art. 7 wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów tzw. czysta wartość, ustalona wg stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.
Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.
Nabywca określa wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wartość ta musi odpowiadać wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - wysokości tych wkładów. W sytuacji gdy nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada wartości rynkowej (wg naczelnika urzędu skarbowego), nabywca zostanie wezwany przez naczelnika urzędu skarbowego do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość wg własnej wstępnej oceny. Jeżeli pomimo wezwania nabywca nie określi wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. W przypadku gdy organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii będzie się różnić o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę to koszt opinii biegłego poniesie nabywca. Zasadę tę stosuje się również w przypadku gdy kilku nabywców podało różne wartości tej samej rzeczy lub prawa majątkowego.
Podstawa obliczenia podatku
Przy ustaleniu wysokości podstawy obliczenia podatku istotna jest kwota wolna od opodatkowania. Opodatkowaniu polega bowiem nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:
dla I grupy podatkowej - 9 637 zł,
dla II grupy podatkowej - 7 276 zł,
dla III grupy podatkowej - 4 902 zł.
Opodatkowaniu podlega zatem nie pełna wartość rzeczy i praw majątkowych ale jedynie nadwyżka ponad w/w kwoty.
Jeżeli nabycie wartości rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, to dla ustalenia podatku sumuje się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie
w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.
Wysokość podatku - art. 14 - art. 17
Wysokość podatku od spadków i darowizn ustala się w zależności od przynależności podatnika do jednej z trzech grup podatkowych. Odpowiednio dla każdej grupy ustalona została progresywna skala podatkowa.
Stawki podatku dla I grupy wynoszą: 3%, 5%, 7%, dla II grupy: 7%, 9%, 12%, a dla III grupy podatkowej: 12%, 16% i 20%.
Dla każdej z grup podatkowych zostały ustalone trzy jednakowe szczeble skali podatkowej:
kwoty poniżej 10 278 zł.
kwoty z przedziału pomiędzy 10 278 zł a 20 556 zł,
kwoty powyżej 20 556 zł.
Nabycie własności w drodze zasiedzenia zostało opodatkowane stałą stawką proporcjonalną w wysokości 7% podstawy opodatkowania (nie stosuje się kwoty wolnej od opodatkowania).
Nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny lub polecenia darczyńcy podlega opodatkowaniu wg stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony - art. 15 ust. 4.
Ulgi podatkowe
W ustawie o podatku od spadków i darowizn została przewidziana tylko jedna ulga podatkowa tj. ulga mieszkaniowa. Dotyczy ona nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie. Ulga ta polega na tym, że do podstawy opodatkowania nie wlicza się czystej wartości nabytej nieruchomości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m² powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Natomiast w przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokali ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału. Samo nabycie prawa do skorzystania z ulgi podatkowej zostało w ustawie szczegółowo wskazane w stosunku do każdej z trzech grup podatkowych.
Zasady wymiaru i poboru podatku
Zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn powstaje przez wydanie i doręczenie decyzji ustalającej wysokość podatku. Podatnicy podatku są zobowiązani złożyć w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Obowiązek składania zeznań podatkowych nie dotyczy przypadków, w których podatek jest pobierany przez płatnika.
Płatnikami podatku od darowizny dokonanej w formie aktu notarialnego albo zawartej w formie umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie są notariusze.
W przypadku nabycia rzeczy lub praw majątkowych niewykazanych w zeznaniu podatkowym, podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania podatkowego organowi, któremu złożono zeznanie podatkowe, w terminie 14 dni od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu.
D. Antonów, Prawo finansowe, red. R. Mastalski, E. Fojcik - Mastalska, Warszawa 2011, s. 322-323.
Ibidem, s.. 325.
4