10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 54 • 5.07.2007 r.

Rachunkowość dla każdego

Porady eksperta

Różnica w zapłacie należności od kontrahenta

zagranicznego

Na rachunek walutowy naszej firmy wpływają płatności od kontrahentów

zagranicznych w niższych kwotach niż to wynika z faktur sprzedaży, gdyż

bank, z którego usług korzysta nasz kontrahent, pobiera opłatę (prowizję)

od każdego zlecenia zapłaty. Jak ująć w księgach rachunkowych powstałą

różnicę w zapłacie należności?

Ujęcie w księgach rachunkowych różnicy wynikającej z pobrania prowizji przez

bank, z którego usług korzysta kontrahent, zależeć będzie od postanowień zawartych

w umowie podpisanej pomiędzy stronami (sprzedającym a kupującym).

Jeżeli z zawartej umowy będzie wynikało, że koszty prowizji pobrane przez bank

zagraniczny obciążają sprzedającego, wówczas prowizje te będą podlegały zarachowa-

niu w ciężar kosztów działalności operacyjnej jednostki na koncie 40 „Koszty według

rodzajów” (w analityce: Pozostałe koszty).

Zatem wpływ należności od kontrahenta zagranicznego jednostka może ująć w księ-

gach rachunkowych zapisem:

– Wn konto 13-1 „Rachunek walutowy”,

– Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami” (w analityce: Imienne konto kontrahenta

zagranicznego).

Natomiast kwotę prowizji potrąconej przez bank w księgach rachunkowych jednostka

ujmie zapisem:

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów” (w analityce: Pozostałe koszty),

– Ma konto 13-1 „Rachunek walutowy”.

Jeżeli strony w umowie postanowiły, że koszty prowizji banku zagranicznego obcią-

żają kontrahenta zagranicznego, wówczas w księgach rachunkowych jednostka powinna

ujmować wyłącznie kwoty, które faktycznie wpłynęły na rachunek walutowy. Oznacza

to, że po stronie Wn konta 20 „Rozrachunki z odbiorcami” (w analityce: Imienne konto

kontrahenta zagranicznego) będą pozostawać niezapłacone należności w wysokości

wynikającej z pobranych przez bank prowizji.

W takiej sytuacji jednostka powinna wezwać kontrahenta zagranicznego do uregu-

lowania powstałej różnicy.

A.B.

Termin „skonto” nie jest zdefiniowane ani w ustawie o rachunkowości, ani także w przepi-

sach podatkowych. Zgodnie z definicją zamieszczoną w „Słowniku terminów ekonomiczno-

prawnych”, wydanym w 1995 r. przez Agencję Wydawniczą INTERFART skonto oznacza

procentowe zmniejszenie umówionej należności w związku z zapłatą przed terminem, również

procentowy rabat przyznawany nabywcy w razie zapłaty gotówką za towar objęty sprzedażą

kredytową lub ratalną. Udzielenie skonta powinno wynikać bezpośrednio z umowy między

stronami. Przykładem dokonanych uzgodnień w tej sprawie może być także adnotacja doko-

nana na fakturze handlowej przez kontrahenta zagranicznego, informująca, że w przypadku

dokonania płatności przed wyznaczonym terminem skonto wynosi np. 1%.

Ceną nabycia jest cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzeda-

jącemu, bez podlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług. Cenę nabycia obniżają

m.in. rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości

– Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Podobnie tę kwestię regulują przepisy ustawy o podatku VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54,

poz. 535 ze zm.). Z przepisów tej ustawy wynika, że podstawą opodatkowania w przypadku

wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany

zapłacić (art. 31 ust. 1 ww. ustawy). Natomiast podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem

towarów, z wyjątkiem podatku VAT,

2) wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia,

pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Ponadto przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy uwzględnić przepis art. 29 ust. 4

ustawy, zgodnie z którym obrót zmniejsza się między innymi o kwoty udokumentowanych,

prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji

i skont).

W świetle powyższych przepisów wartość skonta udzielonego przez dostawcę towarów

za wcześniejszą zapłatę obniża cenę nabycia towarów.

W praktyce realizacja skonta często ma miejsce w momencie zapłaty – jednostki pomniej-

szają kwotę do zapłaty o wartość przysługującego skonta.

Jeżeli w momencie realizacji skonta towary już zostały sprzedane – skonto zmniejsza

wartość sprzedanych towarów.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podatnik dokonujący tego

nabycia zobowiązany jest do wystawienia faktury wewnętrznej (art. 106 ust. 7 ustawy o

VAT). Podatek należny wykazany w fakturze wewnętrznej jest jednocześnie podatkiem

naliczonym. Podstawę opodatkowania stanowi kwota wykazana na fakturze handlowej

dostawcy przeliczona na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank

Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury (§ 37 ust. 1

rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania nie-

których przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm.).

W przypadku natomiast, gdy na dzień wystawienia faktury nie został wyliczony i ogłoszony

bieżący kurs średni danej waluty, do przeliczenia należy stosować kurs wymiany ostatnio

wyliczony i ogłoszony. Taki sposób przeliczenia może być stosowany tylko wtedy, gdy

kontrahent zagraniczny wystawił fakturę w obowiązującym go terminie. W przypadku

bowiem gdy faktura zostanie wystawiona po obowiązującym terminie, polski podatnik

będzie musiał dokonywać jej przeliczenia według kursu średniego z dnia powstania u niego

obowiązku podatkowego.

Powyższe zasady należy stosować odpowiednio do przeliczania kwot wykazywanych

na fakturach wewnętrznych.

W dacie realizacji skonta, podatnik ma obowiązek wystawić fakturę wewnętrzną kory-

gującą. Przepisy rozporządzenia w sprawie VAT nie określają według jakich zasad przelicza

się kwoty na fakturze korygującej. Wśród wyjaśnień prezentowanych na stronie internetowej

Ministerstwa Finansów przeważa pogląd, że prawidłowe jest zastosowanie kursu waluty

z dnia wystawienia faktury pierwotnej.

Zapisy korygujące związane z realizacją skonta mogą w księgach rachunkowych prze-

biegać zapisami:

1. Kwota zrealizowanego skonta:

– Wn konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Konto imienne dostawcy),

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

2. Korekta podatku VAT (storno czerwone – zapis na tych samych kontach co zapis pierwotny,

lecz ze znakiem ujemnym):

– Wn konto 22 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

– Ma konto 22 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego”.

3. Zarachowanie kwoty zrealizowanego skonta na zmniejszenie wartości towarów w cenach

nabycia (zakupu):

a) jeżeli towary, których zrealizowane skonto dotyczy nie zostały jeszcze sprzedane

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów” lub

b) jeżeli towary zbyto przed wystawieniem faktury wewnętrznej korygującej

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”.

Przypomnę, że dla celów podatku dochodowego koszty poniesione w walucie obcej

przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski

z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (art. 15 ust. 1 ustawy

o pdop – Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm. oraz art. 22 ust. 1 ustawy o pdof – Dz. U.

z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.). Dla celów bilansowych jednostki mogą stosować taki sam

kurs jak dla celów podatku dochodowego – pozwala na to zasada istotności i możliwość

stosowania uproszczeń w rachunkowości.

Przykład

Założenia

1. Jednostkaotrzymaławdniu20czerwca2007r.odkontrahentazNiemiectowarwraz

zfakturąwystawionąwtymsamymdniunawartość10.000euro–dowycenytowarów

dlacelówbilansowychipodatkowychprzyjętośrednikurseuroogłoszonyprzezNBP

zostatniegodniapoprzedzającegodzieńwystawieniafaktury,tj.19czerwca2007r.,który

wynosi3,78zł/euro.

2. DlacelówVATjednostkawystawiłafakturęwewnętrzną–doobliczeniapodstawyopodatko-

waniaprzyjętokursśredniNBPzdniawystawieniafaktury,którywynosił3,80zł/euro.

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów

– ewidencja uzyskanego skonta

3. Podstawowyterminzapłatyprzypadanadzień10lipca2007r.

4. Fakturazawieraadnotację,żezapłataprzedupływem14dnioddatyfaktury,uprawnia

doskontawwysokości1%wartościfaktury.

5. Jednostka nie posiada rachunku walutowego – zobowiązanie uregulowano w dniu

30 czerwca 2007 r. (tj. 10. dnia od daty wystawienia faktury) nabywając w banku

9.900euro–kwotęzobowiązaniapomniejszonoo100euro(10.000euro×1%).

6. Kurssprzedażyeurostosowanyprzezbankobsługującyjednostkę(kursfaktyczniezasto-

sowany)wdniuzapłaty(30czerwca2007r.)wynosił3,84zł/euro

7. FakturawewnętrznakorygującapodatekVAT:

a)jest:(10.000euro×3,80zł/euro)×22%=8.360zł,

b)winnobyć:(9.900euro×3,80zł/euro)×22%=8.276,40zł,

c) różnica:zmniejszeniepodatkuVATo83,60zł(8.360zł–8.276,40zł).

8. Jednostkadokonałazbyciatowarówprzeduregulowaniemzapłaty.

Uwaga:prezentowanekursyeurosąkursamiprzykładowymi.

Dekretacja

1. Faktura handlowa otrzymana od kontrahenta zagranicznego:

10.000 euro × 3,78 zł/euro =

37.800 zł

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Kontrahent zagraniczny).

2. Pz – przyjęcie towarów według cen ewidencyjnych (zakupu):

37.800 zł

– Wn konto 33 „Towary”,

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

3. Podatek VAT wykazany w fakturze wewnętrznej:

(10.000 euro x 3,80 zł/euro) x 22% =

8.360 zł

– Wn konto 22 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

– Ma konto 22 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego”.

4. Wz – wyksięgowanie wartości sprzedanych towarów:

37.800 zł

– Wn konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”,

– Ma konto 33 „Towary”.

5. WB – zapłata w terminie uprawniającym do uzyskania skonta:

9.900 euro × 3,84 zł/euro =

38.016 zł

– Wn konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Kontrahent zagraniczny),

– Ma konto 13 „Rachunek bieżący”.

6. PK – wartość zrealizowanego skonta:

100 euro × 3,78 zł/euro =

378 zł

– Wn konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Kontrahent zagraniczny),

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

7. Faktura wewnętrzna korygująca (poz. 7 założeń):

(-) 83,60 zł

– Wn konto 22 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

– Ma konto 22 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego”.

8. PK – zmniejszenie wartości sprzedanych towarów:

378 zł

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”.

9. PK – zarachowanie różnicy kursowej ujemnej na rozrachunkach:

9.900 euro × (3,84 zł/euro – 3,78 zł/euro) =

594 zł

– Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,

– Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” (w analityce: Kontrahent zagraniczny).

Ewa Gruchot