Gazeta Podatkowa nr 60 • 26.07.2007 r.

www.gazetapodatkowa.pl

10

Rachunkowość dla każdego

Porady eksperta

ciąg dalszy na str. 11

Wynagrodzenia osób zatrudnionych
przy budowie budynku

Dla potrzeb prowadzonej działalności rozpoczęliśmy budowę budynku

administracyjnego. Jak ująć w księgach rachunkowych wynagrodzenia

wypłacane osobom zatrudnionym na umowę zlecenia wyłącznie do re-

alizacji zadań związanych z budową budynku oraz wynagrodzenia pra-

cowników zatrudnionych w wydziale pomocniczym, którzy wykonywali

prace na rzecz budowy budynku? Jednostka prowadzi ewidencję kosztów

w zespole 4 i 5 oraz sporządza rachunek zysków i strat w wersji porów-

nawczej.

Koszt wytworzenia środków trwałych w budowie – stosownie do art. 28 ust. 8 ustawy

o rachunkowości obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy,

montażu, przystosowania i ulepszenia od dnia bilansowego lub przyjęcia do używania,

w tym również:

- niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,

- koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi

różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Do ewidencji i rozliczania wydatków ponoszonych na budowę środka trwałego służy

konto 08 „Środki trwałe w budowie”. Na tym koncie gromadzi się wszystkie nakłady,

wchodzące do kosztu wytworzenia środka trwałego, który będzie stanowił wartość

początkową tego składnika majątku.

Wynagrodzenia osób zatrudnionych wyłącznie do realizacji zadań związanych z bu-

dową budynku administracyjnego na podstawie umowy zlecenia, podlegają zaliczeniu

do kosztów wytworzenia środka trwałego w budowie, według wartości brutto wraz

z narzutami. Ujęcie w księgach rachunkowych wynagrodzenia tych osób powinno

przebiegać zapisem:

1. Wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia w kwocie brutto – na podstawie rachunku:

- Wn konto 08

„Środki trwałe w budowie” (w analityce: Budowa budynku),

- Ma konto 23

„Rozrachunki z pracownikami”.

2. Narzuty na wynagrodzenie:

- Wn konto 08

„Środki trwałe w budowie” (w analityce: Budowa budynku),

- Ma konto 22

„Rozrachunki publicznoprawne” (w analityce: Rozrachunki

z ZUS).

Wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w wydziale pomocniczym jednostki,

którzy wykonywali prace na rzecz budowy budynku, powinny być odnoszone również

na konto 08 „Środki trwałe w budowie”. W tym celu można sporządzić kalkulację kosztu

świadczeń wydziału pomocniczego, według ilości roboczogodzin przepracowanych przez

poszczególnych pracowników na rzecz budowy budynku administracyjnego ujętych

w kartach pracy.

W sytuacji gdy jednostka sporządza rachunek zysków i strat w wersji porównawczej

w księgach rachunkowych powinna wyodrębnić konto 79-0 „Obroty wewnętrzne” oraz

konto 79-1 „Koszty obrotów wewnętrznych”. Za pośrednictwem tych kont jednostka może

ewidencjonować koszty związane z budową środka trwałego w tym m.in. wynagrodzenia

pracowników wydziału pomocniczego.

Ewidencja wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w wydziale pomocniczym, któ-

rzy w danym miesiącu wykonywali prace na rzecz budowy budynku administracyjnego,

powinna przebiegać zapisami:

1. Lista płac – wynagrodzenie pracowników (ogółem):

- Wn konto 40

„Koszty według rodzajów” (w analityce: Wynagrodzenia),

- Ma konto 23

„Rozrachunki z pracownikami”,

oraz równolegle
- Wn konto 53

„Koszty działalności pomocniczej”,

- Ma konto 49

„Rozliczenie kosztów”.

2. PK – rozliczenie kosztów świadczeń wydziału pomocniczego związanych z budową

budynku:
- Wn konto 08

„Środki trwałe w budowie”,

- Ma konto 79-0

„Obroty wewnętrzne”,

oraz równolegle
- Wn konto 79-1

„Koszty obrotów wewnętrznych”,

- Ma konto 53

„Koszty działalności pomocniczej”.

A.B.

Przeliczanie walut obcych z faktur sprzedaży

Sprzedaliśmy kontrahentowi z UE towary naszej firmy w ramach we-

wnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W jaki sposób przeliczyć wartość

tej sprzedaży wyrażoną w euro dla celów bilansowych i podatkowych?

W księgach rachunkowych operacje gospodarcze wyrażone w walucie obcej przelicza

się według kursu średniego NBP na dzień ich przeprowadzenia. Wynika to z art. 30

ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Jednak ustawy o podatku dochodowym stano-

wią, iż przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego

ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania

przychodu.

W ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, jednostka może stosować uprosz-

czenia, jeśli nie zakłócają one rzetelnego i jasnego obrazu sytuacji majątkowej i finan-

sowej oraz wyniku finansowego (art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Bazując na tym

przepisie w zasadach (polityce) rachunkowości można przyjąć uproszczenie polegające

na stosowaniu w księgach rachunkowych zasad wyceny przychodów wyrażonych w wa-

lucie obcej na podstawie ustaw o podatku dochodowym.

Dla celów VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega co do zasady opo-

datkowaniu według stawki 0% – jeśli spełnione są warunki określone w art. 42 ustawy

o VAT (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.). Wartość wewnątrzwspólnotowej dostawy

towarów należy ująć w rejestrze VAT i wykazać w deklaracji VAT.

W rozliczeniu podatku VAT kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze

przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu śred-

niego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w termi-

nie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. Jednakże gdy na dany dzień

bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia należy

stosować kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony (§ 37 ust. 1 i 2 rozporządzenia

Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od to-

warów i usług – Dz. U. z 2004 r. nr 97, poz. 970 ze zm.). Daje to możliwość ujednolicenia

zasad wyceny przychodów w walucie obcej nie tylko dla celów rachunkowości i podatku

dochodowego, ale również dla celów VAT.

Kursy średnie np. euro są ustalane na godz. 11. Wynika to z uchwały 51/2002 Zarządu

Narodowego Banku Polskiego z dnia 23 września 2002 r. w sprawie sposobu wyliczania

i ogłaszania bieżących kursów walut obcych (Dz. Urz. NBP nr 14, poz. 39 ze zm.). Na-

tomiast ogłaszane są w tym samym dniu (najczęściej ok. godz. 12). Jeśli na dany dzień

nie jest ogłoszony kurs średni, obowiązuje kurs ostatnio ogłoszony. Zatem do południa

danego dnia nie jest jeszcze znany kurs średni na ten dzień i należy stosować kurs po-

przednio ogłoszony, czyli z dnia poprzedniego.

Jeśli więc jednostka przyjmie w zasadach (polityce) rachunkowości dodatkowe za-

łożenie, że faktury sprzedaży w walucie obcej wystawiane są do momentu ogłoszenia

kursu na dany dzień, pozwoli to na stosowanie do przeliczania faktur sprzedaży tego

samego kursu dla celów bilansowych, podatku dochodowego i VAT. Wówczas dane

w rejestrze VAT będą zgodne z wykazywanymi w księgach rachunkowych na kontach

przychodów w zespole 7.

W innym przypadku wystąpią rozbieżności między ewidencją VAT a księgami rachun-

kowymi, ponieważ gdy w momencie wystawienia faktury znany jest już średni kurs NBP

na dany dzień – dla celów bilansowych i podatku dochodowego stosuje się kurs z dnia

poprzedniego, a dla przeliczenia VAT kurs bieżący.

Przykład

Jednostka (podatnik VAT) sprzedała towary kontrahentowi z Niemiec (podatnikowi

VAT UE) w dniu 18 czerwca 2007 r. za kwotę 10.000 euro. W tym samym dniu jednostka

wystawiła fakturę VAT na dostawę wewnątrzwspólnotową towarów. W zasadach (polityce)

rachunkowości znajduje się zapis stanowiący, że dla celów bilansowych jednostka stosuje

zasady wyceny przychodów wyrażonych w walutach obcych określone w ustawach o podat-

ku dochodowym, a faktury sprzedaży w walucie obcej wystawiane są do godziny 12

00

.

W dniu 18 czerwca jednostka ujęła tę fakturę w ewidencji księgowej. Średni kurs

NBP z poprzedniego dnia roboczego (ostatnio ogłoszony), tj. z dnia 15 czerwca 2007 r.

wynosił 3,8120 zł/euro. Wartość należnego przychodu w złotych wyniosła więc 38.120 zł

(10.000 euro × 3,8120 zł/euro). Jednostka zaksięgowała fakturę następująco:

- Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami” (w analityce: Konto imienne kontra-

henta),

- Ma konto 73-0 „Sprzedaż towarów”.

W rejestrze VAT i deklaracji VAT jednostka wykaże kwotę wewnątrzwspólnotowej

dostawy towarów w wysokości 38.120 zł.

Dorota Przybyszewska

Generalnie spółka akcyjna nie może nabywać wyemitowanych akcji własnych – stanowi

o tym art. 362 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U.

nr 94, poz. 1037 ze zm.). Jednocześnie w tym samym przepisie wyszczególniono przypadki,

których zakaz nabywania akcji własnych nie dotyczy. Spółka może nabyć akcje własne

m.in. w celu ich umorzenia.

W Kodeksie spółek handlowych uregulowany został sposób wykazania akcji własnych

w bilansie. Akcje te należy umieścić w bilansie w osobnej pozycji kapitału własnego

w wartości ujemnej. Równocześnie należy zmniejszyć kapitał rezerwowy na akcje

własne utworzony zgodnie z art. 362 § 2 pkt 3 K.s.h. i odpowiednio zwiększyć kapitał

zapasowy.

Nabyte od akcjonariusza własne akcje zalicza się do krótkoterminowych aktywów finan-

sowych w cenie nabycia, która zdefiniowana jest w art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości

(Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Cena nabycia własnych akcji to zazwyczaj cena

zakupu powiększona o koszty ich zakupu. W przypadkach nabycia akcji własnych w drodze

egzekucji za cenę nabycia uważa się cenę nabycia ustaloną w postępowaniu egzekucyjnym,

powiększoną o koszty poniesione w toku postępowania egzekucyjnego, które nie zostały

spółce zwrócone. Natomiast w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji własnych cena

nabycia obejmuje wszystkie koszty poniesione przez spółkę na ich nabycie. Stanowi o tym

art. 28 ust. 2a ustawy o rachunkowości.

Akcje własne nabyte w celu umorzenia zalicza się do krótkoterminowych aktywów

finansowych i ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie 14 „Krótkoterminowe ak-

tywa finansowe”. Do tego konta wskazane jest prowadzenie odpowiednio rozbudowanej

ewidencji analitycznej umożliwiającej ustalenie ilości nabytych akcji własnych według

cen nabycia.

Nabycie akcji własnych w celu umorzenia

Ujęcie w księgach rachunkowych operacji nabycia akcji własnych może przebiegać

zapisem:

- Wn konto 14

„Krótkoterminowe aktywa finansowe” (w analityce: Akcje własne),

- Makonto 10

„Kasa”, konto 13 „Rachunek bieżący” lub konto 24 „Pozostałe rozra-

chunki” (w analityce: Konto imienne akcjonariusza).

W sposób analogiczny do przedstawionego wyżej należy ująć w księgach rachunkowych

poniesione koszty związane z nabyciem akcji.

Konto 14 „Krótkoterminowe aktywa finansowe” (w analityce: Akcje własne) może wy-

kazywać tylko saldo Wn, które oznacza stan własnych akcji.

Sprzedaż akcji własnych

Akcje nabyte w celu umorzenia mogą być zbyte. W takim zaś przypadku zasady roz-

liczania i ujmowania w księgach rachunkowych uregulowane są w art. 36a ust. 2 ustawy

o rachunkowości. Z przepisu tego wynika, że w razie zbycia akcji własnych dodatnią różnicę

między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia należy odnieść

na zwiększenie kapitału zapasowego (Ma konto 81-1 „Kapitał zapasowy”). Natomiast

w przypadku odwrotnym, jeżeli na sprzedaży akcji własnych powstanie strata (wystąpi

ujemna różnica) to należy ją ująć jako zmniejszenie kapitału zapasowego. W sytuacji gdy

ujemna różnica przewyższa kapitał zapasowy, to niepokrytą kapitałem zapasowym różnicę

ujmuje się jako stratę z lat ubiegłych (Wn konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”)

– tę sytuację należy opisać w informacji dodatkowej, stanowiącej integralną część rocznego

sprawozdania finansowego, za rok, w którym nastąpiła sprzedaż. Taki sposób ujęcia nie

wpływa na wynik finansowy roku obrotowego.