Przegląd Podatku Dochodowego
nr 1   (337)   z dnia 1.01.2013

wydawca: Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.
www.gofin.pl   sklep internetowy: www.sklep.gofin.pl

Podatek u źródła od należności za wynajem urządzenia przemysłowego

Spółka z o.o. od firmy czeskiej wynajmuje wózki widłowe. Umowa zawarta jest na okres 12 miesięcy, z możliwością jej przedłużenia. Za wynajem spółka płaci na rzecz podmiotu czeskiego wynagrodzenie określone w umowie. Czy spółka ma obowiązek pobrać podatek u źródła od wypłaconych należności w latach 2012-2013 z tytułu najmu tych wózków?

W przedstawionym przypadku spółka zobowiązana jest do poboru 5% (w 2012 r.) lub 10% (w 2013 r.) podatku dochodowego od wypłacanych kontrahentowi należności pod warunkiem uzyskania od podmiotu czeskiego jego certyfikatu rezydencji podatkowej. Bez takiego certyfikatu stawka podatku wynosi 20% kwoty wypłacanej należności.

3.1. Zryczałtowany podatek od należności wypłaconych zagranicznemu kontrahentowi

Zakres przypadków, w których od należności wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu polski podatnik zobowiązany jest potrącić podatek dochodowy, wskazują przepisy art. 21 i 22 updop. Wśród nich, w art. 21 ust. 1 pkt 1, ustawa ta wymienia należności z tytułu m.in. opłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, określając zarazem, że stawka podatku od uzyskanego tytułem takich opłat przychodu osoby zagranicznej wynosi 20% uzyskanego przychodu. Jednocześnie, na podstawie treści art. 26 ust. 1 updop, obowiązek potrącenia tego podatku ustawodawca nakłada na podmiot polski dokonujący na rzecz podmiotu zagranicznego wypłaty tego rodzaju należności.

Jakkolwiek ustawa ta nie definiuje pojęcia "urządzenie przemysłowe, handlowe lub naukowe", to jednak, zgodnie z ugruntowanym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem, pojęcie to należy rozumieć jako pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności przemysłowej, handlowej lub naukowej. Za przykład posłużyć może interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 czerwca 2009 r., nr IPPB5/423-183/09-2/AJ. W interpretacji tej czytamy: "Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji ani urządzenia przemysłowego, ani handlowego, czy naukowego. Sformułowanie »urządzenie przemysłowe, handlowe lub naukowe« jest sformułowaniem ogólnym, mieszczącym w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności podmiotów o określonej specyfice - przemysłowej, handlowej lub naukowej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem języka polskiego PWN (udostępnionym w serwisie internetowym pod adresem sjp.pwn.pl) słowo »urządzenie« oznacza »mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności«. Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny i judykatury pojęcie urządzenia przemysłowego powinno być rozumiane maksymalnie szeroko (przykładowo za urządzenia przemysłowe uznaje się np. samochody, naczepy, samoloty, koparki, kontenery, zbiorniki). Za taką interpretacją przemawia również wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez wątpienia bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce".

3.2. Ograniczenie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania wysokości pobieranego podatku

Wskazać jednak należy, że wynikające z treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązki podatkowe dotyczące dochodów lub przychodów uzyskiwanych przez zagranicznych rezydentów mogą być modyfikowane treścią umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. W tym przypadku do należności wypłacanych w 2012 r. zastosowanie miały przepisy umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. nr 47, poz. 189). Jak wynika z art. 12 ust. 3 tej umowy, opłaty "za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego" podlegają - podobnie jak to ma miejsce na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zaliczeniu do tzw. "należności licencyjnych". Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 tej umowy takie należności licencyjne wypłacane przez podmiot polski podmiotowi będącemu czeskim rezydentem podatkowym mogą być opodatkowane w Polsce zgodnie z polskim prawem podatkowym. Jeżeli odbiorca tych należności lub opłat jest ich właścicielem (a nie np. pośrednikiem przekazującym te opłaty innemu podmiotowi), to w Polsce podatek od nich pobrany nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych należności.

Wskazać przy tym należy, że okres trwania umowy, na podstawie której podmiot krajowy użytkuje takie należące do podmiotu zagranicznego urządzenie przemysłowe, handlowe lub naukowe oraz jej charakter (najem, dzierżawa, leasing operacyjny), nie ma wpływu na treść obowiązku podatkowego.

Zatem, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 i 3 updop oraz w związku z treścią art. 12 ust. 2 polsko-czeskiej umowy, który obniża stawkę podatku, jaka w Polsce może być pobrana od należności licencyjnej wypłacanej rezydentowi czeskiemu, spółka zobowiązana jest do:

• potrącenia - w dniu dokonania wypłaty - 5% podatku od kwoty wypłacanej kontrahentowi należności, pod warunkiem uzyskania od tego kontrahenta certyfikatu rezydencji podatkowej (w przeciwnym przypadku stawka tego podatku wynosi - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop - 20% tej należności) i
   

• wpłacenia tego podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Do dochodu z należności licencyjnych osiągniętego w dniu 1 stycznia 2013 r. lub po tym dniu będzie miała zastosowanie nowa polsko-czeska umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, która została opublikowania w Dz. U. z 4 września 2012 r. pod poz. 991.

W omawianym zakresie nowa umowa zasadniczo nie wnosi nic nowego, jedynie ulega zmianie stawka podatku u źródła. Wszelkiego rodzaju należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego pozostają należnościami licencyjnymi. Stawka podatku pobieranego u źródła od tych należności nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności.

3.3. Obowiązki informacyjne

Obok obowiązku obliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego podatku - ciążyć będą na spółce również obowiązki o charakterze formalnym. Płatnik zobowiązany jest bowiem w takim przypadku do sporządzenia rocznej deklaracji CIT-10Z o wysokości pobranego przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów (przychodów) zagranicznych osób prawnych, oraz informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez zagranicznych podatników podatku dochodowego od osób prawnych (IFT-2/IFT-2R).

Deklaracja roczna powinna być przesłana do właściwego urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku (art. 26a ust. 1 updop).

Natomiast informacja o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez zagranicznych podatników podatku dochodowego od osób prawnych powinna być przesłana podatnikowi (czeskiemu kontrahentowi) oraz urzędowi skarbowemu w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat należności zagranicznemu podmiotowi (art. 26 ust. 3a updop).