Działalność gospodarcza w ustawie o działalności gospodarczej

Ażeby zająć się tym szerokim zagadnieniem należałoby przytoczyć definicję tego pojęcia, a także pojęć pokrewnych. Będę starał się przedstawiać je sukcesywnie w miarę poszerzania się tematu.

Działalność gospodarcza -wykreowana przez system prawny każdego państwa forma organizacyjno-prawna umożliwiająca zespolenie podmiotów uczestniczących w procesie gospodarczym (właścicieli, zarządzających i pracowników) oraz materialnych czynników produkcji (środki i przedmioty pracy).

Prowadzona jest najczęściej w postaci przedsiębiorstwa (obok zakładów budżetowych, jednostek gospodarczych, organizacji społecznych itp.), w którym dokonuje się wytworzenie produktów lub świadczenie usług w celach zasadniczo zarobkowych. Prawodawca określa warunki umożliwiające owe zespolenie stosownie do potrzeb danej działalności gospodarczej, przy jednoczesnym zabezpieczeniu interesów państwa, otoczenia społeczno-gospodarczego oraz uczestniczących w przedsięwzięciu podmiotów, np. w postaci wymaganej umowy, rejestru, koncesji, licencji, kontyngentu itp.

Zatrudnienie - rodzaj aktywności zawodowej, wyrażający się w odpłatnym zaangażowaniu sił i umiejętności ludzkich (kapitału ludzkiego) w działalność podmiotu gospodarczego. Wielkość zatrudnienia określana jest za pomocą liczby pracowników lub tzw. etatów przeliczeniowych, uwzględniających skalę zaangażowania różnych osób (praca w pełnym wymiarze godzin lub w jego części).¹

W Polsce do kategorii osób zatrudnionych wg klasyfikacji Głównego Urzędu Statystycznego (GUS) należą:

1) pracownicy najemni, zatrudnieni na podstawie stosunku pracy - umowy o pracę, powołania, mianowania, wyboru,

2) osoby prowadzące działalność gospodarczą,

3) chałupnicy,

4) agenci,

5) członkowie rolniczych spółdzielni produkcyjnych,

6) duchowni wszystkich wyznań.

7) Zawodowi żołnierze, funkcjonariusze policji oraz pracownicy resortów spraw wewnętrznych i obrony narodowej są ujmowani przez GUS oddzielnie.

Formy prowadzenia działalności gospodarczej są swego rodzaju wzorcami prawno-organizacyjnymi określającymi przede wszystkim wymagania założycielskie, strukturę władzy (zarządzania) w przedsiębiorstwie oraz odpowiedzialność za jego działania. Im większa różnorodność wzorców, ogólność - w sensie możliwości indywidualizacji rozwiązań ekonomicznych i organizacyjnych (dopasowanie do konkretnych potrzeb oraz swoboda w wyborze formy przez podmioty podejmujące działalność gospodarczą), tym lepsze możliwości dopasowania formy prawno-organizacyjnej do zróżnicowanych warunków jej prowadzenia (np. skali, przedmiotu działania, dążeń założycieli itd.) Co rozumiemy jednak pod pojęciem podmiotu gospodarczego ?

Podmiot gospodarczy - osoba fizyczna, zorganizowana grupa osób fizycznych lub osoba prawna prowadząca w zorganizowany sposób działalność gospodarczą, polegającą na produkcji dóbr względnie świadczeniu usług.

Wspólną cechą wszystkich podmiotów gospodarczych jest posiadanie podmiotowości prawnej, związanej z przypisaniem im własności i odpowiedzialności oraz ryzyka za skutki działania. Podmiot gospodarczy funkcjonujący w gospodarce określa się terminem przedsiębiorstwo. Do podstawowych form prawno-organizacyjnych działalności gospodarczej należą przedsiębiorstwa: jednoosobowe, spółki, w tym osobowe (cywilna, jawna, komandytowa) i kapitałowe (z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna), państwowe oraz spółdzielnie.

Ustawa o działalności gospodarczej

Definicję działalności gospodarczej zawiera ustawa z 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej (Dz. U. nr 41, poz. 324, z późn. zm. ). W jej rozumieniu jest nią działalność wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa prowadzona w celach zarobkowych na własny rachunek podmiotu.

Przeważają poglądy, że dla uznania działalności za gospodarczą nie ma znaczenia, czy jest prowadzona amatorsko czy zawodowo, sporadycznie czy systematycznie, byle miała cel zarobkowy. Prowadzenie działalności na własny rachunek oznacza, że nie czyni tego prokurent, pełnomocnik, członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej, opiekun lub kurator, likwidator spółki, syndyk masy upadłości (M. Allerhand, Kodeks handlowy, Komentarz, "Kodeks" Spółka Wydawnicza z o. o. , Lwów 1935, s. 5) .

Nie jest gospodarczą działalność, co do której ex lege obowiązuje zakaz prowadzenia w celu zysku (art. 31 ustawy z 1991 r. o zatrudnieniu i bezrobociu) .

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego okresowe sprawdzanie narzędzi

pomiarowych dla celów kontroli metrologicznej nie jest działalnością gospodarczą o powszechnym charakterze, objętą ustawą z 1988 r. Jest to czynność administracyjna i kończy się wydaniem decyzji administracyjnej (wyrok z 19 marca 1991r. , sygn. II SA 898/ 90) .

Uznanie charakteru działalności nie zależy od podmiotu, który dokonuje obrotu, ale od przeznaczenia towaru (wyrok NSA z 24 czerwca 1993 r. sygn. VSA 307/ 93) . Wyrok stanowi wykładnię art. 14 ust. 1 pkt 36 ustawy -- Prawo celne.

Przepisy podatkowe za przychód z działalności gospodarczej uważają:

-- kwoty należne z tytułu świadczeń dokonanych w ramach działalności,

-- przychody ze sprzedaży całości lub części składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących nieruchomościami lub prawami,

-- otrzymane dotacje przedmiotowe, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, chyba że stanowią zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z odrębnymi przepisami dokonuje się odpisów amortyzacyjnych,

--różnice kursowe,

-- otrzymane kary umowne,

-- odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością,

-- wartość umorzonych zobowiązań, z wyjątkiem umorzenia zobowiązań związanych z bankowym postępowaniem ugodowym lub postępowaniem układowym, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek) ,

-- wartość zwróconych wierzytelności, które zostały odpisane jako nieściągalne albo na które utworzono rezerwy zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Synonim pojęcia "produkcja"

Przepisy (ani literatura) nie określają bliżej pojęcia "wytwórczość". Należy przyjąć, że jest to synonim pojęcia "produkcja". Produkcja to materialny rezultat procesu pracy służący zaspokojeniu potrzeb społecznych. Proces pracy zawiera celową działalność, czyli samą pracę, oraz środki produkcji, w skład których wchodzą przedmioty pracy (surowce i materiały) , które zużywają się w ciągu jednego cyklu produkcyjnego całkowicie, przenoszą się na wytworzony produkt, oraz środki pracy (narzędzia, maszyny i urządzenia produkcyjne, środki transportu i budowle) , którymi oddziałuje się na surowce i materiały.

Ustawa z 1988 r. precyzuje pojęcie wytwórczości w dziedzinach, które nie podlegają wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej (zawsze chodzi o działalność prowadzoną przez osobę fizyczną osobiście, z której zarobek stanowi dodatkowe źródło dochodu tej osoby, czyli uboczne zajęcie zarobkowe) . Jest to "wytwarzanie przedmiotów użytku osobistego, domowego i gospodarskiego oraz rękodzieła ludowego i artystycznego".

Budownictwo i handel

Ustawa z 1988 r. wyodrębnia działalność budowlaną. Budownictwo, aczkolwiek mogłoby być zakwalifikowane jako produkcja lub usługi, stanowi wyodrębniony dział gospodarki narodowej obejmujący roboty budowlane (wznoszenie, przebudowa, modernizacja i naprawa lub rozbiórka budynków i budowli) , roboty montażowe maszyn i urządzeń, roboty związane pośrednio z podstawową działalnością, tj. prace projektowe, roboty geologiczne, badania stanu wód i mechaniki gruntu, roboty geodezyjne i kartograficzne .²

Handel jest szczególną formą wymiany towarowej, w której pojawia się kupiec albo rozwinięte przedsiębiorstwo handlowe zajmujące się zawodowo pośrednictwem w wymianie.³Przedmiotem handlu mogą być środki produkcji i środki konsumpcji ⁴ . Z komentarza do kodeksu handlowego pióra M. Allerhanda wynika, że handlem jest kupowanie towaru celem dalszej odprzedaży albo sprzedaż towarów w formie, w jakiej zostały nabyte lub mają zostać nabyte, choćby dopiero po przerobieniu lub obrobieniu lub pośrednio w sprzedaży. Ustawa z 1988 r. precyzuje zakres pojęcia "handel" jeśli chodzi o odstąpienie od wymagania zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej .

Rejestr handlowy - urzędowy, jawny spis przedsiębiorstw posiadających osobowość prawną. Prowadzony jest przez sąd i zawiera podstawowe dane o przedsiębiorstwie, osobach nim zarządzających oraz o przedmiocie jego działalności gospodarczej.

Ewidencja działalności gospodarczej - rejestr podmiotów działalności gospodarczej (w odróżnieniu od rejestru handlowego) na danym

określonym terenie np. gminy.

Wpisowi podlega prowadzenie działalności gospodarczej przez spółki cywilne i podmioty prowadzące indywidualną działalność gospodarczą. Wprowadzona ustawą o działalności gospodarczej z 23 XII 1988.

Od wpisu do tejże ewidencji są zwolnione poniższe przypadki:

-- sprzedaż przedmiotów użytku osobistego domowego i gospodarskiego oraz rękodzieł ludowego i artystycznego,

-- czynności handlowe polegające na sprzedaży nie przetworzonych produktów rolnych, ogrodniczych, sadowniczych, hodowlanych, w tym mięsa z uboju gospodarczego, runa leśnego, owoców leśnych, posiłków domowych.

Z tekstu ustawy nie wynika, czy te czynności (sprzedaż) należy utożsamiać ze zbytem wytworzonego przez sprzedawcę wyrobu, czy też dotyczą wyłącznie albo również czynności pośrednika (jednostki handlowej) .

Działalność usługowa polega na świadczeniu użytecznych czynności, nie związanych bezpośrednio z wytwarzaniem produktów przez jednostki trudniące się tym zawodowo. Niektóre źródła (wspomniana Mała encyklopedia s. 873) dzielą usługi na materialne (transport i łączność, handel, komunikacja miejska, gospodarka wodnokanalizacyjna, wydawnictwa i produkcja filmowa, mechaniczne i automatyczne przetwarzanie danych) i niematerialne (nauka, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, ochrona zdrowia, opieka społeczna i kultura fizyczna, gospodarka mieszkaniowa, obsługa gospodarki mieszkaniowej i komunalnej, finanse i ubezpieczenia, administracja państwowa, wymiar sprawiedliwości, obrona narodowa, obsługa transportu morskiego i lotniczego oraz łączności) .

Ustawa wymienia tu usługi, które nie wymagają zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej (art. 9) . Są to naprawy i konserwacje przedmiotów użytku osobistego, domowego i gospodarskiego oraz mieszkań, a także wykonywanie innych usług z użyciem materiałów i narzędzi własnych lub powierzonych. Według ustnych informacji Ministerstwo Zdrowia i Opieki Społecznej nie uważa za potrzebne zgłoszenia praktyki prywatnej do ewidencji działalności gospodarczej.

Według ustaw podatkowych

Ustawa z 1988 r. nie precyzuje pojęcia "działalność rolnicza i leśna"; nie obejmuje pojęć wykonywania wolnych zawodów, samodzielnego wykonywania innych zawodów oraz uczestnictwa w rynku kapitałowym.

Definicje tych działalności zawierają ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od osób prawnych. Według nich działalnością rolniczą jest:

-- produkcja roślinna i zwierzęca, w tym produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz hodowla ryb,

-- uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Gospodarkę leśną stanowi działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowywania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania -- z wyjątkiem skupu -- drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nie przerobionym.

Wolny zawód

Wykonywanie wolnego zawodu według ustaw podatkowych stanowi:

-- samodzielnie wykonywana działalność w zakresie wolnych zawodów, w szczególności lekarzy wszystkich specjalności, techników dentystycznych, felczerów, położnych, pielęgniarek, prawników, ekonomistów, inżynierów, architektów, techników budowlanych, geodetów, rzeczników patentowych, tłumaczy oraz księgowych,

-- osobiste wykonywanie usług na podstawie umowy o dzieło lub umowy zlecenia zawartej z osobą prawną (jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej) , podmiotem gospodarczym dla potrzeb tego podmiotu lub właścicielem

(posiadaczem, zarządcą lub administratorem) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, albo działającym dla potrzeb związanych z nieruchomością, jeżeli usługi te nie wchodzą w zakres działalności gospodarczej zleceniobiorcy wykonywanej na rzecz ludności.

Samodzielne wykonywanie innej działalności obejmuje wykonywanie działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, w tym udział w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, a także uprawianie sportu.

Ustawodawca nie określa granicy, do której uprawianie wolnych zawodów stanowi działalność gospodarczą, ustawodawca wyłącza jedynie spod pojęcia "działalność gospodarcza" świadczenie pomocy prawnej z wyjątkiem obsługi podmiotów gospodarczych w zakresie ich działalności gospodarczej przez adwokatów (radców prawnych) oraz przez spółki i spółdzielnie z ich udziałem.

Natomiast badanie sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów odbywa się w formie działalności gospodarczej, na zlecenie prowadzących działalność gospodarczą uprawnionych podmiotów lub na podstawie umowy o dzieło (uchwała nr 4/ 6/ 92 Rady Biegłych Rewidentów) .

Na czyje ryzyko

Nie sposób nie zapytać, dlaczego wykonywanie obsługi prawnej raz jest, kiedy indziej nie jest działalnością gospodarczą. Jak nazwać działalność notariusza, który w dodatku ponosi pełną osobistą odpowiedzialność majątkową za szkody będące skutkiem popełnionego błędu? Jak zakwalifikować zawodowe uprawianie sportu i dyscyplin artystycznych?

Różnicę między tradycyjnie rozumianą działalnością gospodarczą prowadzoną na własny rachunek a wykonywaniem wolnych zawodów ma stanowićodmienność ponoszenia ryzyka. W pierwszym przypadku ryzyko wyniku obciąża podmiot gospodarczy, w drugim (zachowując zasadę działania przez wykonawcę lege artis) obciążono zleceniodawcę. Ale podobna sytuacja występuje przy kontraktacji i nikt z tego powodu tej działalności nie odmawia miana gospodarczej.

"Odmienność ponoszenia ryzyka" odnosi się tylko do niektórych wolnych zawodów, jak zawód lekarza i adwokata. Działalność projektanta czy rzeczoznawcy nie zawiera tego elementu.

Nie wydaje się do przyjęcia różnica w klasyfikowaniu działalności w zależności od bliżej nie określonych czynników. Działalność polegająca na leczeniu chorych prowadzona przez lekarza w celach zarobkowych jest działalnością gospodarczą, ale działalność "prywatnego" zakładu opieki zdrowotnej nie jest działalnością gospodarczą. A przecież w świetle dotychczasowego orzecznictwa pozbawione byłoby podstaw kojarzenie uznania działalności za gospodarczą z określoną formą organizacyjną podmiotu. ⁵

W wyrokach z 14 kwietnia 1994 r. (sygn. VSA 390/ 94, VSA 391/ 94, VSA 392/ 94) NSA uznał, iż prowadzenie prywatnych szkół nie jest działalnością gospodarczą.

Prezes Głównego Urzędu Ceł uważa natomiast, że jeśli nauka w szkole jest odpłatna, to jest częścią prowadzonej działalności gospodarczej. Dalsze komplikacje stwarzać będzie przekształcenie w zakłady budżetowe szkół przejętych przez gminy.

Projekt zmiany ustawy o działalności gospodarczej, opracowany jeszcze przez rząd Hanny Suchockiej, przewiduje, że nie stosuje się jej do działalności wytwórczej w rolnictwie, osobistej twórczości naukowej, technicznej, wynalazczej, kompozytorskiej lub plastycznej, działalności prowadzonej na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty, o szkolnictwie wyższym, o zakładach opieki zdrowotnej, wykonywania zawodu przez biegłych rewidentów, działalności banków, działalności w zakresie publicznego obrotu papierami wartościowymi i funduszami powierniczymi, wreszcie prowadzonej na podstawie ustawy o działalności ubezpieczeniowej.

Przyjmuje się, że wyłączenie określonej działalności spod rządów ustawy z 1988 r. oznacza, że nie ma ona charakteru gospodarczego, choć można się spotkać z poglądem, że wszystkie podmioty wytwarzające produkty materialne, a także świadczące usługi niematerialne związane są dyspozycjami ustawy z 1988 r. mającymi charakter lex specialis.

Stawianie znaku równości pomiędzy "wyjęciem" spod rządów ustawy z 1988 r. a

pozbawieniem działalności cechy gospodarczej wydaje się oczywiście błędne, jest jednak na tyle powszechne, że de lege ferenda wymaga uwzględnienia przez ustawodawcę. M. Allerhand (Komentarz, s. 10) twierdzi, że "kto wykonuje wolny zawód, tyllko wtedy nie jest kupcem, gdy ten zawód nie jest związany z inną czynnością; osobę taką więc należy uznawać za kupca, jeżeli wykonując swój zawód, łączy z tym prowadzenie przedsiębiorstwa zarobkowego, jak np. lekarza, który prowadzi sanatorium, inżyniera, który nie tylko wykonuje plany, lecz zarazem jest przedsiębiorcą budowlanym itp. , a niepodobna oddzielić jednej działalności od drugiej i obydwie ściśle wiążą się ze sobą; w wymienionych przypadkach także czynności odnoszące się do wolnego zawodu są handlowymi".

Tak więc twórcy kodeksu handlowego zakładali jednoczesne uprawianie wolnego zawodu i działalności gospodarczej. Prawdą jest, że idę dalej, bo określone uprawianie wolnego zawodu identyfikuję z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Rynek Kapitałowy

Dla wyczerpania katalogu działalności uważanej za gospodarczą pragnę powołać działalność w dziedzinie rynku kapitałowego. Według wspomnianych ustaw podatkowych działalność w dziedzinie kapitałów pieniężnych stanowią przedsięwzięcia przynoszące:

-- odsetki od pożyczek, wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych, z wyjątkiem utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, odsetki od obligacji i innych papierów wartościowych oraz dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz przychody z tytułu udziału w dochodach funduszy powierniczych, w tym z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych,

-- przychody z odpłatnego przeniesienia tytułu własności udziałów w spółkach, akcji oraz innych papierów wartościowych.

Gdyby patrzeć na definicję działalności gospodarczej przez pryzmat kodeksu cywilnego, to stanowi ją sprzedaż, zamiana, dostawa, kontraktacja, wykonanie umowy o dzieło, roboty budowlane, najem i dzierżawa, pożyczka, wykonanie umowy rachunku bankowego, umowy agencyjnej, komis, przewóz, spedycja, ubezpieczenie, wykonanie umowy składu, obrót papierami wartościowymi oraz działalność będąca wynikiem umów nie nazwanych (np. leasing, factoring, franchising, sponsoring, joint venture, forfaiting) .

Stopnia samodzielności

Zgodnie z wyrokiem NSA z 13 czerwca 1991 r. (sygn. NSA 517/ Gd/ 369/ 91) o

zakwalifikowaniu działalności gospodarczej jako prowadzonej na własny rachunek nie może decydować przedmiot działalności oceniany przez kodeksowe definicje umów. Istotne jest to, czy działalność daje taki stopień samodzielności i niezależności od innych podmiotów, iż osoba fizyczna ją prowadząca zasługuje na uznanie za odrębny podmiot gospodarczy.

Gdyby dosłownie traktować to orzeczenie, podmiot, który zawarł wieloletnią umowę kooperacyjną i produkuje dla jednego odbiorcy, a w dodatku otrzymuje od kooperanta surowiec, nie prowadzi działalności gospodarczej

Występuje tu skomplikowana sytuacja: osoba fizyczna uzyskała wpis do ewidencji działalności gospodarczej, prowadzi działalność odpowiadającą warunkom ustawy z 1988 r. , płaci podatki i ponosi wszelkie obciążenia z tytułu jej prowadzenia, nie jest pozbawiona zdolności procesowej, ale "nie zasługuje na uznanie za odrębny podmiot gospodarczy". Nasuwają się w związku z tym dalsze pytania. Czy zawarcie umowy kontraktacyjnej (tytuł XIV k. c. ) z całości danego obszaru wyklucza uznanie działalności producenta produktów rolnych za gospodarczą? Czy zapewnienie producentowi nabycia określonych środków produkcji, uzyskania pomocy finansowej, agrotechnicznej i zootechnicznej, premii pieniężnych i rzeczowych oraz prawo kontraktującego do kontroli nad wykonaniem umowy przez producenta stanowi ograniczenie samodzielności producenta w stopniu pozbawiającym go podmiotowości gospodarczej?

Nie wchodząc w szczegóły, samo dopuszczenie rozważania podmiotowości przez pryzmat zależności od innego podmiotu wydaje się mało bezpieczne. Podmiot gospodarczy (podmiot, który dokonał zgłoszenia do ewidencji działalności gospodarczej) pozwany przed sąd gospodarczy może twierdzić, iż nie posiada zdolności procesowej, gdyż nie zasługuje na miano "samodzielnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". Sąd musiałby więc zdecydować o swojej właściwości w omawianej sprawie. Uznanie, że podmiot odpowiada wyłącznie jako osoba fizyczna, powoduje m. in. ograniczenie jego odpowiedzialności deliktowej, niemożność orzeczenia jego upadłości bądź otwarcie postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. Odmiennie kształtować się będzie odpowiedzialność za szkodę. Uniknąć można w ten sposób bezpośredniej odpowiedzialności np. na podstawie art. 435 k. c. za szkodę wyrządzoną przez ruch przedsiębiorstwa, a w rachubę może wówczas wchodzić odpowiedzialność za cudze działanie według zasad określonych w art. 429 i 430 k. c.

Niepokój o powstawanie woluntarystycznego nurtu w orzecznictwie NSA budzi też wprowadzanie do oceny kryteriów działalności gospodarczej elementów pozaprawnych. "Rzeczpospolita" z 25 marca 1994 r. doniosła, że NSA w wyroku z 24 marca 1994 r. stwierdził, iż "z zakwalifikowania w ustawie budżetowej aptek do działalności gospodarczej nie można wysunąć wniosków, że jest to ten sam rodzaj aktywności co np. prowadzenie stacji benzynowej, wypożyczalni kaset wideo albo agencji towarzyskich". Aczkolwiek w konkretnej rozpatrywanej sprawie stanowisko NSA jest bez zarzutu, wyrok ten z szerszego punktu widzenia musi budzić niepokój. Wprowadza bowiem elementy emocjonalne, które nie mieszczą się w definicji ustawowej.

Źródła przychodu

Kiedy należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą? Wydaje się, że jest to działalność stanowiąca wszelkie źródła przychodu, chyba że towarem jest gotowość do pracy. Ujmując rzecz bardziej szczegółowo, działalność gospodarczą stanowią źródła dochodu z wyjątkiem:

-- stosunku służbowego, stosunku pracy (w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną) , pracy nakładczej, emerytury lub renty,

-- sprzedaży, jeżeli nie następuje ona w wykonaniu działalności gospodarczej,

-- pełnienia funkcji pełnomocnika, kuratora, likwidatora, syndyka masy upadłości,

-- działalności arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych,

-- czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich,

-- udziału w komisjach powoływanych przez organy administracji państwowej,

-- udziału w składzie zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

-- udziału w grach losowych i zakładach wzajemnych.

Podmiot nie prowadzący działalności na własny rachunek:

-- nie jest połączony umownym stosunkiem zobowiązaniowym z osobą trzecią (osobą, na rzecz której świadczona jest działalność) , łączy ich jedynie stosunek zależności (z pracodawcą) ,

-- nie jest podmiotem ubezpieczenia z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej,

-- nie jest zobowiązany do bezpośredniego naprawienia osobie trzeciej szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania; o zdolności deliktowej przesądza prowadzenie działalności gospodarczej,

-- nie ponosi odpowiedzialności z tytułu stosunku umownego wobec osoby trzeciej, tj. nie ponosi bezpośredniej odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobie trzeciej,

-- nie jest samoistnym posiadaczem (posiadaczem zależnym) w zakresie prowadzonej działalności i nie ponosi odpowiedzialności z tego tytułu,

-- nie ponosi bezpośredniej odpowiedzialności za wyniki ekonomiczne prowadzonej działalności,

-- nie jest obciążony ryzykiem i niepewnością w działalności gospodarczej; niepewność występuje wtedy, gdy realizacja planowanego (zamierzonego) zadania (celu, środków, warunków działania) zależna jest od prawdopodobieństwa wystąpienia zmiennej losowej.

"Źródłem niepewności są:

1. działania przyrody przejawiające się w zdarzeniach losowych dotyczących zasobów produkcyjnych (ludzkich i pozaludzkich) ;

2. błąd w informacji lub kalkulacji;

3. swoboda w wyborze rodzaju i miejsca pracy;

4. swoboda wyboru jaką ma konsument indywidualny;

5. wybór -- w obrębie praw suwerennych -- kraju, w którym się mieszka ⁶

Przesłanki przesądzające o tym, że dana działalność nie ma charakteru gospodarczego, nie muszą występować kumulatywnie.

Potrzebna wykładnia

Definicję przyjętą w ustawie z 1988 r. można więc przyjąć za odpowiadającą wymogom obrotu gospodarczego, pod warunkiem że przez działalność:

-- wytwórczą rozumieć się będzie również działalność wytwórczą w rolnictwie i gospodarkę leśną,

-- handlową rozumieć się będzie również działalność na rynku kapitałowym,

-- usługową rozumieć się będzie również wykonywanie wolnych zawodów albo innej samodzielnej działalności o podobnym charakterze (osobistej twórczości naukowej, technicznej, wynalazczej, literackiej, kompozytorskiej, plastycznej, sportowej, nauczania i innej działalności oświatowo-wychowawczoopiekuńczej, działalności w zakresie szkolnictwa wyższego) , jeśli spełniają ogólne warunki definicji działalności gospodarczej, oraz prowadzenie gier losowych i zakładów wzajemnych.

Byłoby jednak brakiem rozwagi poprzestanie na tych poglądach. Przyjęcie określonej definicji musi rzutować na kształt prawa gospodarczego i poszczególnych ustaw. Z tego też względu za optymalne rozwiązanie należałoby uznać wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wykładni pojęcia "działalność gospodarcza". Słabość obecnej regulacji prawnej działalności gospodarczej jest bowiem oczywista. Jej przyczyny to m. in. rozproszenie i przypadkowość zakresu regulacji, niespójność przepisów i niekompletność rozwiązań.

Porządkowanie należałoby więc rozpocząć od ustalenia zakresu podstawowych pojęć. Należą do nich właśnie pojęcie "działalność gospodarcza" oraz termin jej rozpoczęcia.

Opodatkowanie w działalności gospodarczej

Poniższe treści dotyczą przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. O podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Z 1993 r. Nr 90, poz. 416) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Z 1993 r. Nr 106, poz. 482);

Potrącenie jako forma wygasania zobowiązań podatkowych

Potrącenie (kompensata), stanowi jedną z form wygasania zobowiązań. W prawie cywilnym wyróżnia się dwa rodzaje potrącenia – umowne oraz ustawowe. Natomiast w prawie podatkowym potrącenie może być dokonane jedynie przy spełnieniu warunków określonych w art. 64 i 65 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926.

Według Ordynacji podatkowej potrącenie może mieć miejsce wówczas, gdy wierzytelność podatnika wobec Skarbu Państwa jest wzajemna, bezsporna oraz wymagalna. Te cechy wierzytelności podlegającej kompensacie są uniwersalnymi wymogami dla wierzytelności potrącalnych.

Zgodnie z art. 64 § 1 wymienionej ustawy, bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika , potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu państwa z tytułu:

-prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub 419 Kodeksu cywilnego (odpowiedzialność z tytułu czynów niedozwolonych);

-prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub 419 Kodeksu cywilnego.

-nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami (przypadek wykupu lub wywłaszczenia nieruchomości na cele publiczne)

-odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego;

-odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego.

W art. 64 § 2 ustawy , dopuszczono również dokonywanie potrąceń zobowiązań podatkowych oraz zaległości podatkowych podatnika w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa z wzajemnych, bezspornych i wymagalnych wierzytelności podatnika wobec państwowych jednostek państwowych z tytułu robót budowlanych, dostaw lub usług wykonanych przez podatnika w trybie przepisów o zamówieniach publicznych.

Przy tym warunkiem skorzystania z możliwości przewidzianej w powołanym przepisie jest dokonanie potrącenia na podstawie wniosku złożonego przez tego podatnika i z tej wierzytelności, co potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 21 maja 1993 r., sygn. Akt SA/Lu 1194/92:

„Uprawnienie do potrącenia zobowiązania podatkowego z wzajemnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa (art. 28 ustawy z 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych) przysługuje tylko podatnikowi (a nie płatnikowi) i tylko z wzajemnej wierzytelności podatnika a nie płatnika”.⁷

Likwidacja

Postępowanie likwidacyjne - postępowanie, które poprzedza wydanie decyzji o likwidacji przedsiębiorstwa państwowego. W Polsce może być wszczęte na wniosek rady pracowniczej lub organu założycielskiego, który postanawia o wszczęciu postępowania naprawczego, powołując równocześnie zespół przygotowawczy.

W odniesieniu do przedsiębiorstw likwidacja oznacza proces zakończenia działalności z przyczyn ekonomicznych - przede wszystkim w wyniku niskiej efektywności gospodarowania, lub z innych przyczyn - np. dla celów prywatyzacji, z uwagi na wymogi ochrony środowiska itp.

Proces likwidacji organizuje i przeprowadza likwidator powoływany przez właściciela przedsiębiorstwa (w odniesieniu do przedsiębiorstw państwowych - organ założycielski), który na okres likwidacji przejmuje obowiązki i uprawnienia wszystkich organów przedsiębiorstwa.

Postępowanie likwidacyjne, postępowanie, które poprzedza wydanie decyzji o likwidacji przedsiębiorstwa państwowego. W Polsce może być wszczęte na wniosek rady pracowniczej lub organu założycielskiego, który postanawia o wszczęciu postępowania naprawczego, powołując równocześnie zespół przygotowawczy.

Zadaniem tego zespołu jest przedstawienie opinii w sprawie likwidacji przedsiębiorstwa. Postanowienie organu założycielskiego oraz opinia

zespołu przygotowawczego są przedstawiane związkom zawodowym i radzie pracowniczej w celu poznania ich stanowiska.

Na podstawie zebranych opinii i stanowisk organ założycielski wydaje zarządzenie o likwidacji, które rozpoczyna okres postępowania likwidacyjnego.

Postępowanie to kończy się rozdysponowaniem całości mienia przedsiębiorstwa oraz wyrejestrowaniem go z rejestru przedsiębiorstw państwowych. W okresie postępowania likwidacyjnego przedsiębiorstwo działa z reguły pod dotychczasową nazwą, uzupełnioną wyrazami "w likwidacji".

Postępowanie likwidacyjne prowadzi wyznaczony przez organ założycielski likwidator, wykonujący prawa i obowiązki dotychczasowego dyrektora przedsiębiorstwa. Likwidator ma obowiązek przeprowadzić faktyczną likwidację przedsiębiorstwa, obejmującą: sprzedaż lub inne rozdysponowanie mienia przedsiębiorstwa, spłacenie wierzycieli, rozwiązanie stosunku pracy z pracownikami przedsiębiorstwa.

Postępowanie upadłościowe, postępowanie, które toczy się po ogłoszeniu upadłości przedsiębiorstwa. Toczy się ono w sądzie, który ogłosił upadłość, i ma na celu równomierne zaspokojenie wszystkich wierzycieli upadającej spółki. Przeprowadza się je w trybie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 24 X 1934 Prawo upadłościowe.

Czynności postępowania upadłościowego pełni sędzia - komisarz, który kieruje tokiem postępowania oraz nadzoruje czynności wyznaczonego przez sąd syndyka masy upadłościowej obejmującego majątek upadłego przedsiębiorstwa, zarządzającego tym majątkiem i przeprowadzającego likwidację przedsiębiorstwa.

Po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu zobowiązań masy upadłościowej i wierzytelności uprzywilejowanych sąd wydaje postanowienie o ukończeniu postępowania upadłościowego. Sąd może umorzyć postępowanie upadłościowe wtedy, gdy majątek masy upadłościowej nie wystarcza nawet na pokrycie kosztów tegoż postępowania.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 1993 r. nr 90. póz. 416 z późn. zm.) nie zawiera definicji „likwidacji działal­ności". Określa jedynie w art. 24 ust, 3, co uważa się za dochód w razie zawia­domienia urzędu skarbowego o likwida­cji działalności. Zgodnie z tym przepi­sem, w razie zawiadomienia urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej dochód ustala się przy za­stosowaniu do wartości ustalonej we­dług cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów materiałów (surowców) podstawowych i po­mocniczych, półwyrobów, wyrobów go­towych, braków i odpadków oraz rze­czowych składników majątku związane­go z wykonywaną działalnością, nie bę­dących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego; jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy po­przedzających miesiąc, w którym nastą­piła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Pro­wadzi to do wniosku, że podstawą usta­lania dochodu jest sporządzony i wyce­niony spis z natury towarów pozosta­łych na dzień likwidacji. Obowiązek sporządzenia spisu z natury w przypad­ku likwidacji działalności wynika także 7. innych przepisów, a mianowicie z :

• par. 11 ust. l rozporządzenia mini­stra finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku do­chodowego od przychodów ewidencjo­nowanych oraz niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 148, póz. 719 z późn. zm.),

• par. 18 rozporządzenia ministra fi­nansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księ­gi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 148, póz.720),

• art. 26 ust. 4 ustawy z dnia 29 wrze­śnia 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. nr 121, póz. 591 z późn. zm.), który na­kłada na jednostkę obowiązek przepro­wadzenia inwentaryzacji na dzień za­kończenia przez nią działalności.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepi­sami, podatnicy likwidujący działalność gospodarczą zobowiązani są do powia­domienia o sporządzeniu spisu z natury w związku z likwidacją działalności gospodarczej właściwego urzędu skarbo­wego. Powiadomienia takiego należy do­konać na 7 dni przed datą sporządzenia spisu. Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień likwidacji uznaje się datę podaną w skierowanym^ do urzędu skarbowego zgłoszeniu o li­kwidacji działalności gospodarczej.

Spis z natury

Podatnicy opodatkowani w formie ry­czałtu zobowiązani są sporządzić spis z natury towarów handlowych, materia­łów (surowców) podstawowych i pomoc­niczych, półwyrobów, wyrobów goto­wych, braków i odpadków na koniec każ­dego roku, a także w przypadku zakoń­czenia działalności na dzień likwidacji.

W przypadku likwidacji działalności, przez podatnika rozliczającego się z po­datku dochodowego na podstawie po­datkowej księgi przychodów i rozcho­dów, spisowi z natury podlegają pozo­stałe na dzień likwidacji towary handlo­we i wyposażenie związane z wykonywa­ną działalnością, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zakres przedmiotowy spisu

Spisem z natury należy objąć (par. 18 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozcho­dów) materiały podstawowe i pomocni­cze; towary handlowe; półwyroby, w tym wykonywane roboty budowlane i remontowe i usługi przed ich zakoń­czeniem; wyroby gotowe; braki; odpadki użytkowe; towary obce znajdujące się w zakładzie podatnika.

W spisie z natury muszą być ujęte również składniki majątkowe należące do właściciela firmy, ale znajdujące się poza jego zakładem. Oczywiście, nie w każdym zakładzie zostaną ujęte w spi­sie wszystkie ww. składniki majątkowe. Towary handlowe i ewentualne braki bę­dą z reguły występowały w spisie z natu­ry, sporządzonym w firmach handlo­wych - sklepach i hurtowniach, zaś pół­wyroby, wyroby gotowe, braki i odpadki użytkowe - w zakładach wytwórczych.

W spisie powinny być wyodrębnione poszczególne rodzaje składników mająt­kowych (towarów) objętych spisem z natury. Konieczne jest jednak zacho­wanie ciągłej numeracji pozycji w obrę­bie całego spisu. Tak więc np. w zakła­dzie produkującym należy kolejno wy­mienić wszystkie materiały podstawowe, materiały pomocnicze, półwyroby, wy­roby gotowe, odpadki.

W związku z likwidacją działalności, spisem ż natury obejmuje się również wyposażenie. Jest to jedyny przypadek, kiedy wyposażenie podlega spisowi z na­tury. Oznacza to, że spisem sporządza­nym na początku i w końcu roku podat­kowego nie obejmuje się wyposażenia.

Przypomnijmy, że wyposażeniem są rze­czowe składniki majątku związane z wy­konywaną działalnością, które nie zosta­ły zaliczone - zgodnie z przepisami roz­porządzenia ministra finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyza­cji środków trwałych oraz wartości nie­materialnych i prawnych (Dz.U. nr 6, póz. 35 z późn. zm.) - do środków trwa­łych. Dotyczy to zatem tych składników majątkowych, których okres użytkowa­nia jest krótszy niż rok oraz tych, których okres użytkowania jest co praw­da dłuższy niż rok, jednak ze względu na to, że ich wartość początkowa nie przekraczała 2500 zł, nie zostały zali­czone przez podatnika do środków trwa­łych. Przy tym nie chodzi tu tylko o te rzeczowe składniki majątku, które ujęte zostały w ewidencji wyposażenia, tj. o wyposażenie, którego wartość począt­kowa przekracza 1000 zł, lecz o wszyst­kie rzeczowe składniki majątku nie sta­nowiące środków trwałych, które zwią­zane były z prowadzoną działalnością, o ile wydatki na ich nabycie zaliczono w ciężar kosztów uzyskania przychodów (np. sprzęt audiowizualny, telefony ko­mórkowe, meble itp.).⁸

Teksty źródłowe:

• Rzeczpospolita

• Gazeta podatkowa

• Przegląd podatku dochodowego

• Wielka Internetowa Encyklopedia Multimedialna WIEM

1 WIEM – wielka internetowa encyklopedia multimedialna

2 Mała encyklopedia ekonomiczna, PWE Warszawa 1974, s. 90

3 E. Gorkacik, Ekonomika obrotu towarowego, PWE Warszawa 1984.

4 T. Wojciechowski, Handel w systemie zaopatrzenia materiałowego, PWE Warszawa 1983

5 Rzeczpospolita 24.08.1999 – Andrzej Kempliński „Działalność Gospodarcza – co nią jest a co nie”

6 Mała encyklopedia ekonomiczna, PWE Warszawa 1974, s. 267

7 Przegląd podatnika 07/99

8 Gazeta podatkowa „Likwidacja działalności gospodarczej”