Zasady ewidencji i wyceny procesu zakupu i zużycia materiałów
Klasyfikacja materiałów
Do materiałów, z punktu widzenia podmiotu gospodarczego, zalicza się:
nabyte od obcych kontrahentów i ewentualnie
wyprodukowane przez własne komórki pomocnicze
rzeczowe składniki aktywów obrotowych, które zużywają się całkowicie w jednym cyklu produkcyjnym.
Ze względu na cel zużycia materiałów wyróżnia się:
surowce i inne materiały podstawowe, które przekazują swoją istotę produkowanym wyrobom lub stanowią część składową produkowanych wyrobów i nie podlegają w danym podmiocie przetworzeniu,
paliwa zużywane na cele technologiczne, napędowe i gospodarcze,
materiały pomocnicze nadające wyrobom określone cechy,
opakowania,
części zamienne maszyn i urządzeń przeznaczone na wymianę zużytych części.
Do materiałów zalicza się również:
odpadki,
produkty uboczne i
odzyski powstałe w toku produkcji czy też likwidacji środków trwałych kwalifikujące się do zużycia na własne potrzeby oraz sprzedaży.
Przekroje ewidencji materiałów
Ewidencja materiałów może być prowadzona w przekroju:
ilościowym dla poszczególnych asortymentów materiałów,
ilościowo- wartościowym dla poszczególnych asortymentów materiałów lub ich grup o jednakowej cenie ewidencyjnej,
wartościowo, w układzie kont syntetycznych przewidzianych w zakładowym planie kont,
uproszczona ewidencja materiałów.
Zasady wyceny materiałów
Wycena materiałów zależy od:
rodzaju materiałów,
momentu dokonania wyceny (w trakcie roku bądź wycena bilansowa) oraz
celu wyceny.
W ciągu roku obrotowego materiały mogą być ujmowane w ewidencji według cen ewidencyjnych, którymi są:
rzeczywiste ceny lub
stałe ceny ewidencyjne.
Stała cena ewidencyjna to cena, która nie zmienia się w dłuższym okresie czasu. Może być ona ustalona na poziomie ceny zakupu lub nabycia (lub planowanego kosztu wytworzenia). Ceny ewidencyjne powinny być weryfikowane przynajmniej na koniec każdego roku obrotowego.
Ceny ewidencyjne (rzeczywiste i stałe) mogą być ustalane na poziomie:
ceny nabycia,
ceny zakupu lub
kosztu wytworzenia.
Tabela 1. Zasady wyceny materiałów
MATERIAŁY |
|||||
Rodzaj ewidencji |
|
Ewidencja uproszczona |
|||
ETAPY OBROTU |
PRZYCHÓD |
Sposób wyceny zakupu materiałów
|
Według rzeczywistych cen zakupu lub nabycia wykazanych w fakturach zakupu |
Stałe ceny ewidencyjne oparte na bazie:
wytworzenia. |
Odpisywanie w koszty wartości materiałów (lub towarów) na dzień ich zakupu. |
|
ROZCHÓD |
Metody wyceny rozchodu |
|
Stałe ceny ewidencyjne |
brak |
|
SKŁADOWANIE |
Stan na koniec okresu |
Rzeczywista cena nabycia lub zakupu z uwzględnieniem stosowanej metody wyceny rozchodu |
Stała cena ewidencyjna skorygowana o stan końcowy odchyleń pomiędzy ceną rzeczywistą a stałą ceną ewidencyjną |
brak |
|
|
Inwentaryzacja |
|
||
|
|
Pozycja w bilansie |
Stan końcowy z etapu III z uwzględnieniem wyników inwentaryzacji |
Cena zakupu jest ceną, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług. W wypadku importu do ceny zakupu zalicza się również cło oraz podatek akcyzowy.
Cena nabycia jest to cena zakupu powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem, np. koszty transportu, ubezpieczeń transportowych, załadunku i wyładunku i inne.
WARTOŚĆ MATERIAŁÓW
W CENIE ZAKUPU
+ KOSZTY ZAKUPU
= WARTOŚĆ MATERIAŁÓW
W CENIE NABYCIA
Zgodnie z Uor cena nabycia to cena zakupu skorygowana w następujący sposób:
a) powiększona o cło i podatek akcyzowy, jeżeli nie podlega odliczeniu - w przypadku importu, a obniżona o rabaty, opusty i inne zmniejszenia oraz odsetki,
b) powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem (koszty transportu, załadunku, wyładunku, ubezpieczenia, itp.) oraz koszty przystosowania do używania.
W uzasadnionych przypadkach Uor dopuszcza możliwość zaliczenia do ceny nabycia następujących składników:
• kosztów obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu sfinansowania długoterminowego przygotowania towaru do sprzedaży (np. prowizje i odsetki),
• różnic kursowych powstałych przy zapłacie za dostawę lub przeliczeniu zobowiązania za dostawę lub kredytu finansującego dostawę.
Ustawa o rachunkowości dopuszcza również wycenę materiałów w cenach zakupu, jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów i wyniku finansowego (art. 34 Uor).
Koszty wytworzenia obejmują:
sumę kosztów bezpośrednich dotyczących zużytych materiałów bezpośrednich, koszty pozyskania i przetworzenia związane bezpośrednio z produkcją (np. płace bezpośrednie) oraz
uzasadnioną część kosztów pośrednich przypadającą na okres ich wytworzenia.
Wycena rozchodu i zapasu końcowego materiałów według rzeczywistych cen zakupu (lub nabycia)
W wypadku, gdy przychody materiałów wycenia się według rzeczywistych cen zakupu, nabycia lub kosztów wytworzenia, to ich rozchód można wycenić według następujących metod (art. 34, ust. 4 Uor):
według cen przeciętnych, tj. ustalonych w wysokości średniej ważonej ceny (kosztów) danego składnika,
przyjmując, że rozchód składnika wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła) [zasada: „pierwsze przyszło - pierwsze wyszło"-FIFO],
przyjmując, że rozchód zapasów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników, które podmiot gospodarczy najpóźniej nabył (wytworzył) [zasada: „ostatnie przyszło - pierwsze wyszło" - LIFO],
w drodze szczegółowej identyfikacji rzeczywistych cen (kosztów) tych zapasów, które dotyczą ściśle określonych przedsięwzięć, niezależnie od daty ich zakupu lub wytworzenia.
Wycena rozchodu i zapasu końcowego materiałów według stałych cen ewidencyjnych
W przypadku stosowania stałych cen ewidencyjnych wartość rozchodu wycenia się według tych cen, a następnie na koniec okresu sprawozdawczego koryguje o odchylenia od cen ewidencyjnych przypadające na rozchodowane materiały.
W tym celu należy ustalić:
Wo wskaźnik narzutu odchyleń od cen ewidencyjnych
No kwotę narzutu odchyleń od cen ewidencyjnych przypadającą na poszczególne kierunki rozchodu materiałów i na ich zapas
Wo = (Oz + Ob) x 100
Zp + Pb
Wo wskaźnik narzutu odchyleń
Oz odchylenia dotyczące zapasu początkowego materiałów
Ob odchylenia powstałe w bieżącym okresie
Zp wartość zapasu początkowego materiałów
Pb wartość bieżących przychodów materiałów
No = Rm x Wo
100
No kwota narzutu odchyleń od cen ewidencyjnych
Rm wartość rozchodu materiałów
Ustalona kwota odchyleń przypadająca na rozchody zapasu materiałów (lub towarów) ujmowana jest na koncie „Odchylenia od cen ewidencyjnych" w korespondencji z kontami, na których księgowany był rozchód materiałów (lub towarów).
Integralną wartością związaną z zakupem są koszty zakupu, czyli:
koszty transportu,
ubezpieczenia ładunku,
prac dotyczących załadunku i przeładunku,
opakowania jednorazowego użytku,
opłaty manipulacyjne naliczane przez Urząd Celny i inne.
Koszty zakupu można ujmować i rozliczać w następujący sposób:
doliczać do ceny ewidencyjnej materiałów lub towarów -wówczas wycena tych zapasów dokonywana jest według cen nabycia,
ujmować w kosztach bieżącego okresu, po ich poniesieniu, jeżeli nie zniekształca to stanu aktywów oraz wyniku finansowego,
ujmować je na odrębnym koncie „Rozliczenia międzyokresowe kosztów (koszty zakupu)" i rozliczać w czasie proporcjonalnie do rozchodu zapasów.
Zasady ewidencji księgowej procesu zakupu materiałów
Rozliczenie transakcji zakupu polega na:
porównaniu danych zawartych w fakturach dostawców z danymi ujętymi w dokumentach przyjęcia zapasów (Pz) oraz na
ustaleniu różnic w cenach, ilości otrzymanych materiałów lub towarów, odchyleń od cen ewidencyjnych i
zaksięgowaniu kosztów zakupu.
Zadaniem konta „Rozliczenie zakupu" jest:
a) uniezależnienie księgowania przychodu materiałów od momentu otrzymania faktury, co pozwala na bieżące księgowanie przychodów zapasów, a opóźnienia w otrzymaniu faktur nie wpływają hamująco na odzwierciedlenie rzeczywistego stanu zapasów magazynowych,
b) ustalenie wielkości dostaw otrzymanych ale jeszcze nie fakturowanych oraz dostaw w drodze, na które nie wystawiono dowodów przyjęcia materiałów Pz,
c) ustalenia odchyleń od cen ewidencyjnych, będących różnicą między ceną fakturową a ceną ewidencyjną w przypadku stosowania do wyceny stałych cen ewidencyjnych
d) ujęcia, a następnie zaksięgowania kosztów zakupu,
e) ustalenia i zaksięgowania naliczonego podatku VAT.
Po stronie Dt konta „Rozliczenie zakupu" księguje się otrzymane faktury za dostawy i usługi.
Strona Ct konta „Rozliczenie zakupu" służy do zaksięgowania przyjętych dostaw materiałów lub towarów oraz innych wartości ujętych w fakturach dostawców oraz naliczonego podatku VAT.
Jeżeli do końca okresu sprawozdawczego przedsiębiorstwo nie otrzyma faktur za już przyjęte dostawy lub posiada faktury dostawców, dotyczące dostaw jeszcze nie otrzymanych, wówczas konto „Rozliczenie zakupu" może posiadać dwa salda:
saldo debetowe- „dostawy w drodze",
saldo kredytowe- „dostawy niefakturowane".
Salda konta „Rozliczenie zakupu" ujmuje się w odrębnych pozycjach bilansu, a mianowicie:
a) dostawy w drodze - w aktywach (materiały),
b) dostawy niefakturowane - w pasywach (zobowiązania z
tytułu dostaw).
Rysunek 1a. Zasady funkcjonowania konta „Rozliczenie zakupu materiałów”
Rozrachunki Rozliczenie zakupu Materiały
z dostawcami materiałów
Rysunek 1b Zasady funkcjonowania konta „Rozliczenie zakupu materiałów”
Rozrachunki Rozliczenie zakupu Materiały
z dostawcami materiałów
faktura nie nadeszła
Rysunek 1c. Zasady funkcjonowania konta „Rozliczenie zakupu materiałów”
Rozrachunki Rozliczenie zakupu
z dostawcami materiałów Materiały
materiały nie nadeszły
Schemat 1 Ewidencja zakupu materiałów wycenianych według
rzeczywistych cen zakupu (nabycia)
Rozrachunki Rozliczenie zakupu Materiały
z dostawcami materiałów
(1) (2)
VAT
naliczony
(3)
Koszty wg
rodzaju „4”
(4)
Rozliczenie kosztów Koszty zakupu
(RM kosztów zakupu)
(5)
Objaśnienia do schematu 1:
1. Faktura za zakupione materiały,
2. Przyjęcie do magazynu materiałów wycenionych wg cen rzeczywistych (Pz).
3. Wyksięgowanie VAT - u ujętego w fakturze,
4. Wyksięgowanie kosztów związanych z zakupem - ujęcie w układzie rodzajowym (np. „Usługi obce” w przypadku kosztów transportu lub „Pozostałe koszty” przy księgowaniu kosztów ubezpieczania materiałów za okres przewozu),
5. Przeniesienie kosztów zakupu
- na konto układu kalkulacyjnego „Koszty zakupu” w przypadku, gdy materiały wyceniane są według rzeczywistych cen zakupu ( w tym przypadku koszty zakupu zaliczone zostają do kosztów bieżącego okresu)
- na konto „Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu”, gdy jednostka stosuje wycenę materiałów według rzeczywistych cen nabycia - koszty te staną się kosztem okresu (przeniesionym do układu kalkulacyjnego ) w momencie, gdy nastąpi zużycie materiałów.
Schemat 2 Ewidencja zakupu materiałów wycenianych według stałych cen ewidencyjnych
Rozrachunki Rozliczenie zakupu Materiały
z dostawcami materiałów
(1) (2)
VAT
naliczony
(3)
Koszty wg
rodzaju „4”
(4)
Odchylenia od cen ewiden. materiałów
(6)
(7)
Rozliczenie kosztów Koszty zakupu
(RM kosztów zakupu)
(5)
Objaśnienia do schematu 2:
1. Faktura za zakupione materiały,
2. Przyjęcie do magazynu materiałów wycenionych wg stałych cen ewidencyjnych (Pz),
3. Wyksięgowanie VAT - u ujętego w fakturze.
4. Wyksięgowanie kosztów zakupu - ujecie w układzie rodzajowym,
5. Przeniesienie kosztów zakupu - ewidencja uzależniona jest od przyjętego wariantu wyceny materiałów
6. Odchylenia debetowe dotyczące przyjętych materiałów
7. Odchylenia kredytowe dotyczące przyjętych materiałów
Schemat 3 Ewidencja zużycia materiałów wycenianych według cen rzeczywistych
Materiały „4” Zużycie materiałów
(1)
Rozliczenie kosztów „5” Koszty układu
funkcjonalnego
(2)
Objaśnienia do schematu 3 :
1. Wydanie materiałów do zużycia na potrzeby związane z podstawową działalnością jednostki. Wycena dokonana w oparciu o jedną z metod: średniej ceny ważonej, FIFO, L1FO lub szczegółowej identyfikacji - ewidencja w układzie rodzajowym.
Ujęcie kosztów z tytułu zużycia materiałów w układzie kalkulacyjnym - w zależności od celu zużycia, według rozdzielnika kosztów.
Schemat 4 Ewidencja zakupu materiałów wycenianych według stałych cen ewidencyjnych
Materiały „4” Zużycie materiałów
(1)
Odchylenia od
cen ewidencyjnych
materiałów
(2)
(3)
Rozliczenie kosztów „5” Koszty układu
funkcjonalnego
(4)
(5)
(6)
Objaśnienia do schematu 4 :
1. Wydanie materiałów do zużycia na potrzeby związane z podstawową działalnością jednostki. Wycena dokonana w oparciu stałą cenę ewidencyjną - ewidencja w układzie rodzajowym.
2. Narzut odchyleń debetowych przypadający na materiały zużyte - ewidencja w układzie rodzajowym.
3. Narzut odchyleń kredytowych przypadający na materiały zużyte - ewidencja w układzie rodzajowym.
4. Ujęcie kosztów z tytułu zużycia materiałów w układzie kalkulacyjnym - w zależności od celu zużycia, według rozdzielnika kosztów.
5. Rozliczenie odchyleń debetowych w układzie kalkulacyjnym.
6. Rozliczenie odchyleń kredytowych w układzie kalkulacyjnym.
7. Różnice inwentaryzacyjne niedobory, szkody i nadwyżki oraz sposób ich rozliczania w księgach rachunkowych
Ćwiczenie 1
(Wycena rozchodu i stanu końcowego materiałów wg rzeczywistych cen)
02.01.br przychód 100 kg x 2,75 zł
03.02.br przychód 50 kg x 3,20 zł
05.02.br rozchód 70 kg
03.03.br przychód 200 kg x 3,39
15.03.br rozchód 100 kg
Wycena rozchodu materiałów według metody FIFO
wycena rozchodu:
05.02.br Rw nr (1) 70 kg x 2,75 = 192,50
Zapas 30 kg x 2,75 = 82,50
50 kg x 3,20 = 160
razem 242,50
wycena rozchodu:
15.03.br Rw nr (2) 100 kg
30 kg x 2,75 = 82,50
50 kg x 3,20 = 160
20 kg x 3,39 = 67,80
razem 310,30
zapas 180 kg x 3,39 = 610,20
razem wartość rozchodowanych materiałów 502,80
zapas końcowy materiałów 610,20
Wycena rozchodu materiałów według metody LIFO
02.01.br przychód 100 kg x 2,75 zł
03.02.br przychód 50 kg x 3,20 zł
05.02.br rozchód 70 kg
03.03.br przychód 200 kg x 3,39
15.03.br rozchód 100 kg
wycena rozchodu:
05.02.br Rw nr (1) 70 kg
50 kg x 3,20 = 160
20 kg x 2,75 = 55
razem 215
Zapas 80 kg x 2,75 = 220
wycena rozchodu:
15.03.br Rw nr (2) 100 kg
100 kg x 3,39 = 339
zapas 80 kg x 2,75 = 220
100 kg x 3,39 = 339
razem 559
razem wartość rozchodowanych materiałów 554
zapas końcowy materiałów 559
Wycena rozchodu materiałów według metody cen przeciętnych
02.01.br przychód 100 kg x 2,75 zł= 275 zł
03.02.br przychód 50 kg x 3,20 zł= 160 zł
razem zapas 150 kg 435 zł
05.02.br rozchód 70 kg
03.03.br przychód 200 kg x 3,39
15.03.br rozchód 100 kg
wycena rozchodu:
05.02.br Rw nr (1) 70 kg
Cp1 = 435 zł/ 150 kg = 2,90 zł/kg
Rozchód 70 kg x 2,90 zł/kg = 203
Zapas 80 kg x 2,90 zł/kg = 232
03.03.br przychód 200 kg x 3,39 = 678
zapas początkowy 80 kg x 2,90 = 232
razem zapas 280 kg 910
wycena rozchodu:
15.03.br Rw nr (2) 100 kg
Cp2 = 910 zł / 280 kg = 3,25 zł/ kg
Rozchód 100 kg x 3,25 = 325
Zapas 180 kg x 3,25 = 585
Razem wartość rozchodowanych materiałów 528
Zapas końcowy materiałów 585
Schemat 5 Ewidencja odpisów aktualizujących wartość materiałów
Materiały na składzie Odchylenia od cen
Sp. 40.000 ewidencyjnych materiałów
Sp. 2.900
Odpisy aktualizujące Pozostałe koszty operacyjne
wartość materiałów
3.400
(1)
Objaśnienie:
1) PK- odpis aktualizujący wartość materiałów do poziomu ceny sprzedaży netto
Obrót materiałowy - konspekt do wykładu 2013 M.Głębocka
1
M.Głębocka
Pz- przyjęcie zakupionych materiałów
Faktura VAT za zakupione materiały
Pz- przyjęcie zakupionych materiałów
Faktura VAT za zakupione materiały