DGP 2014 09 08 rachunkowosc i audyt

RACHUNKOWOŚĆ

i AUDYT

prenumerata

gazetaprawna.pl

Podstawa prawna

kierownik i główny księgowy jednostki oświatowej

[przykład]

Podstawa prawna

PRZYKŁAD

Sprawozdanie budżetowe szkoły

musi podpisać dyrektor

prenumerata

Mimo że sprawozdawczość budżetowa da-

lej nie przewiduje możliwości podpisywania

sprawozdań jednostkowych przez głównych

księgowych zespołów ekonomiczno-admini-

stracyjnych szkół (dalej: ZEAS), to w praktyce

czasem się to zdarza.

W art. 5 ust. 7 ustawy z 7 września 1991 r.

o systemie oświaty ustalono, że organ prowa-

dzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej

działalność. Do zadań organu prowadzącego

szkołę lub placówkę (wójta, burmistrza, prezy-

denta, zarządu powiatu, zarządu województwa)

należy m.in. zapewnienie obsługi administra-

cyjnej, fi nansowej, w tym w zakresie wyko-

nywania czynności, o których mowa w art. 4

ust. 3 pkt 2–6 ustawy z 29 września 1994 r.

o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330

ze zm.), i organizacyjnej szkoły lub placówki.

Zakres czynności

Wśród czynności przewidzianych do realizacji

w ZEAS znajdują się:

prowadzenie, na podstawie dowodów księ-

gowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących

zapisy zdarzeń w porządku chronologicz-

nym i systematycznym;

okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą

inwentaryzacji rzeczywistego stanu akty-

wów i pasywów;

wycena aktywów i pasywów oraz ustalanie

wyniku fi nansowego;

sporządzanie sprawozdań fi nansowych;

gromadzenie i przechowywanie dowodów

księgowych oraz pozostałej dokumentacji

przewidzianej ustawą.

Nie wymienia się wśród tych czynności spo-

rządzania sprawozdań budżetowych ani tym

bardziej podpisywania takich dokumentów.

Wymieniane są jedynie sprawozdania fi nan-

sowe (bilans, rachunek zysków i strat oraz ze-

stawienie zmian funduszu).

Jednostki budżetowe a treść ustawy

Warto zwrócić uwagę, że art. 79 ust. 1 ustawy

o systemie oświaty ustala jednoznacznie, że

przedszkola, szkoły i placówki publiczne zakła-

dane i prowadzone przez ministrów i jednost-

ki samorządu terytorialnego są jednostkami

budżetowymi. Istotne jest także to, że jasno

w tym przepisie wskazano, iż zasady gospodarki

fi nansowej tych szkół, przedszkoli i placówek

określają odrębne przepisy, z zastrzeżeniem

ust. 1c. Nie ma tu więc odesłania do art. 5 ust. 7

i 9 ustawy o systemie oświaty. Jest jedynie od-

stępstwo (zastrzeżenie) polegające na tym, że

jednostki samorządu terytorialnego mogą pla-

nować w swoich budżetach wydatki, w tym wy-

datki inwestycyjne, na rzecz szkół i placówek

artystycznych prowadzonych przez ministra

właściwego do spraw kultury i ochrony dzie-

dzictwa narodowego.

Natomiast te odrębne przepisy to ustawa

z 27 sierpnia 2009 r. o fi nansach publicznych

z aktami wykonawczymi. Właśnie z jej art. 54

ust. 1 w związku z art. 10 ustawy o fi nansach

publicznych wynika, że każda jednostka budże-

towa musi mieć głównego księgowego, który

jest pracownikiem tej jednostki. W przepisach

ustawy o fi nansach publicznych ani żadnym

jej akcie wykonawczym nie ma przepisu, który

umożliwia podpisanie sprawozdań budżeto-

wych szkoły przez głównego księgowego ze-

społu ekonomiczno-administracyjnego szkół.

Co w rozporządzeniu

Zgodnie z par. 14 ust. 1 rozporządzenia w spra-

wie sprawozdawczości budżetowej sprawozda-

nie (np. Rb-27S, Rb-28S, Rb-34S itd.) podpisują

główny księgowy (skarbnik) i kierownik jed-

nostki (dysponent funduszu, przewodniczący

zarządu JST), czyli pracownicy obsługiwanej

szkoły, a nie pracownicy ZEAS.

A trzeba pamiętać, że par. 9 ww. rozporządze-

nia nakłada obowiązek na kierowników jedno-

stek, aby sporządzali sprawozdania rzetelnie

i prawidłowo pod względem merytorycznym

i formalno-rachunkowym.

Co istotne, jednostki otrzymujące sprawoz-

dania są obowiązane sprawdzić je pod wzglę-

dem formalno-rachunkowym. Zatem powo-

dem nieprzyjęcia sprawozdania pod względem

formalnym może być brak podpisu głównego

księgowego szkoły, ponieważ tylko on zgodnie

z przedstawionymi przepisami jest kompetent-

ny do podpisania tych sprawozdań w miejscu

przeznaczonym dla głównego księgowego. Nie-

prawidłowości ujawnione w sprawozdaniach

powinny być usunięte przez kierowników jed-

nostek sporządzających sprawozdania jednost-

kowe przed włączeniem zawartych w nich da-

nych do sprawozdań łącznych lub zbiorczych.

Aby spełnić wymogi formalne na sprawoz-

daniach budżetowych w wersji papierowej

(jeśli zarząd jednostki samorządu terytorial-

nego nakazał przekazywanie sprawozdań

w takiej formie), konieczne jest ich podpisanie

zgodnie z wymogami par. 14 ust. 5 ww. roz-

porządzenia, co oznacza, że „Podpisy na spra-

wozdaniu sporządzonym w formie pisemnej

składa się odręcznie w miejscu oznaczonym

na formularzu. Pod podpisem umieszcza się

pieczątkę z imieniem i nazwiskiem osoby

podpisującej”.

Natomiast na większości sprawozdań sto-

sowana jest pieczątka zawierająca zarówno

imię i nazwisko, jak i nazwę stanowiska pracy.

Podstawa prawna

Ustawa z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U.

z 2004 r. nr 256, poz. 2572 ze zm.).

Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o fi nansach publicznych

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.).

Rozporządzenie ministra fi nansów z 16 stycznia 2014 r.

w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. poz. 119).

Przygotować i sporządzić je może zespół ekonomiczno-administracyjny placówki. Jednak podpisy pod nim mogą

złożyć tylko

kierownik i główny księgowy jednostki oświatowej

Piotr Wieczorek
specjalista ds. rachunkowości
i zarządzania ryzykiem,
audytor systemów ISO

Spółka we wrześniu 2014 r. kupiła środki

trwałe oraz wartości niematerialne i praw-

ne: serwery, komputery, skanery oraz sie-

ciowe licencje do wykonywania branżowych

projektów. Od grudnia 2014 r. planuje za-

trudnić nowych pracowników – projektan-

tów, którzy będą z nich korzystać. Wszyst-

kie zakupy zostały we wrześniu przyjęte do

ewidencji środków trwałych na podstawie

faktury VAT, protokołu zdawczo-odbiorcze-

go i dokumentu OT. Zrobiono to od razu po

dostarczeniu ich do spółki, ponieważ nie

wymagały one montażu. Do czasu zatrud-

nienia pracowników środki te nie będą wy-

korzystywane do działalności gospodarczej.

Wszystkie faktury zostały w całości zapła-

cone. Kiedy fi rma powinna rozpocząć nali-

czanie odpisów amortyzacyjnych?

Katarzyna Trzpioła
Katedra Rachunkowości UW

Składniki majątkowe zaliczone do środków

trwałych, określone w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy

o rachunkowości, oraz wartości niematerial-

nych i prawnych zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14

tej ustawy należy wprowadzić do ewidencji

środków trwałych w miesiącu przyjęcia ich do

używania w wartości początkowej równej cenie

nabycia. Aby składnik aktywów rzeczowych

mógł być uznany za środek trwały, musi być

kompletny i zdatny do użytkowania. Powinien

przez okres dłuższy niż rok być wykorzystywa-

ny w działalności tego podmiotu. Pracownicy

jednostki powinni ocenić, czy te kryteria są

wypełnione, i jeśli tak, to powinno nastąpić

przyjęcie aktywów do ewidencji środków trwa-

łych. Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o rachun-

kowości rozpoczęcie amortyzacji w księgach

rachunkowych powinno nastąpić nie wcześniej

niż w momencie przyjęcia takiego środka do

użytkowania. W praktyce przyjmuje się roz-

wiązanie wynikające z prawa podatkowego,

czyli rozpoczyna się amortyzację od miesiąca

następującego po miesiącu, w którym środki

trwałe przyjęto do użytkowania. W rozpatry-

wanej sytuacji skoro środki te były już zdatne

do wykorzystywania na potrzeby jednostki,

nie wymagały dodatkowych nakładów, to roz-

poczęcie naliczania odpisów umorzeniowych

powinno nastąpić we wrześniu lub od paź-

dziernika 2014 r.

[przykład]

Należy zwrócić uwagę na podatkowy aspekt

tego zdarzenia. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b

ustawy z 15 lutego 1992 r. o CIT (t.j. Dz.U. z 2014 r.

poz. 851 ze zm.) wydatki na nabycie środków

trwałych oraz wartości niematerialnych i praw-

nych nie są kosztem uzyskania przychodów.

Mogą natomiast być odniesione w koszty po-

datkowe przez odpisy amortyzacyjne. Artykuł

15 ust. 6 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzy-

skania przychodów są odpisy z tytułu zużycia

środków trwałych oraz wartości niematerial-

nych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) do-

konywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m,

z uwzględnieniem art. 16. W myśl art. 16h ust. 1

pkt 1 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych

dokonuje się od wartości początkowej środków

trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca

następującego po miesiącu, w którym ten śro-

dek lub wartość wprowadzono do ewidencji,

do końca tego miesiąca, w którym następuje

zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych

z ich wartością początkową lub w którym po-

stawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwier-

dzono ich niedobór.

Jednak w omawianej sytuacji środki trwałe

oraz wartości niematerialne i prawne w mo-

mencie wprowadzenia ich do ewidencji nie

spełniały określonej w ustawie o CIT defi ni-

cji, gdyż nie były zdatne do używania. Spółka

nie zatrudniała w tym czasie pracowników,

którzy by mogli z nich korzystać. Spółka nie

może zaliczać odpisów amortyzacyjnych do

kosztów uzyskania przychodów na podsta-

wie art. 16a ust. 1 i art. 16b ust. 1 w związku

z art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o CIT za okres

poprzedzający faktyczne ich wykorzystywanie.

Dopiero od dnia zatrudnienia pracowników,

którzy będą wykorzystywać te środki trwa-

łe i wartości niematerialne i prawne, będzie

mogła wliczać do kosztów naliczone odpisy

amortyzacyjne. Na podobny aspekt zwrócił

uwagę dyrektor Izby Skarbowej w Katowi-

cach w interpretacji indywidualnej z 4 lipca

2014 r., nr IBPBI/2/423-413/14/PC.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Jak ustalić początek naliczania amortyzacji

PRZYKŁAD

Spółka nabyła we wrześniu maszyny o wartości początkowej 150 000 zł i przyjęła je do użytkowania. Ustaliła
60-miesięczny okres użytkowania. Amortyzacja za miesiąc to 2500 zł (150 000 zł / 60 miesięcy).

Rozliczenie zakupu

VAT naliczony

Rozrachunki z dostawcami

1a) 150 000

150 000 (2

1b) 34 500

184 500 (1c

1a) 150 000

150 000 (2

1b) 34 500

1a) 150 000

150 000 (2

1b) 34 500

184 500 (1c

Środki trwałe

Amortyzacja

Umorzenie środków trwałych

2) 150 000

3) 2500

2500 (3

2) 150 000

3) 2500

2500 (3

Objaśnienia do schematu:
1. Nabycie środka trwałego za kwotę 150 000 zł + 34 500 zł VAT:
a) 150 000 zł strona Wn konta Rozliczenie zakupu;
b) 34 500 zł strona Wn konta VAT naliczony;
c) 184 500 zł strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami.
2. OT przyjęcie środka trwałego do użytkowania we wrześniu 2014 r. w kwocie 150 000 zł: strona Wn
konta Środki trwałe, strona Ma konta Rozliczenie zakupu;
3. Naliczenie amortyzacji za październik w kwocie 2500 zł; strona Wn konta Amortyzacja, strona Ma konta
Umorzenie środków trwałych.

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

1 / 4

EwidEncja

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Magdalena Sobczak
magdalena.sobczak@infor.pl

Pracodawcy prowadzący działalność w formie

jednostek budżetowych tworzą fundusz bez

względu na liczbę zatrudnianych pracowników.

Nie mogą też zrezygnować z utworzenia fundu-

szu ani zmieniać jego wysokości. ZFŚS tworzy

się z corocznego odpisu podstawowego, z dobro-

wolnych odpisów dodatkowych, ze zwiększeń.

Równowartość dokonanych odpisów i zwięk-

szeń naliczonych zgodnie z zasadami zawarty-

mi w ustawie o ZFŚS na dany rok kalendarzowy

pracodawca przekazuje na rachunek bankowy

funduszu w terminie do 30 września tego roku,

z tym że w terminie do 31 maja tego roku prze-

kazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75 proc.

równowartości odpisów podstawowych (art. 6

ust. 2 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym fun-

duszu świadczeń socjalnych – t.j. Dz.U. z 2012 r.,

poz. 592 ze zm.).

Oznacza to, że w terminie do 30 września

musi wpłynąć na rachunek funduszu pozo-

stała część odpisów, o których mowa w art. 5

ust. 1–3 ustawy o ZFŚS. Przepisy te dotyczą

odpisu podstawowego dokonywanego na pra-

cowników: zatrudnionych w normalnych wa-

runkach, wykonujących pracę w szczególnych

warunkach lub pracę o szczególnym cha-

rakterze (w rozumieniu przepisów o eme-

ryturach pomostowych) oraz młodocianych.

Ponadto pracodawca musi przekazać na ra-

chunek bankowy funduszu całość kwot, które

są dobrowolne. Ostatecznej korekty wysokości

funduszu dokonuje w końcu roku.

Ewidencja księgowa funduszu powinna być

prowadzona na kontach: 851 – Zakładowy fun-

dusz świadczeń socjalnych i 135 – Rachunek

środków funduszy specjalnego przeznaczenia.

Konto 135...

Środki pieniężne ZFŚS muszą być wyodręb-

nione na specjalnym rachunku bankowym.

Ujmuje się je w jednostkach budżetowych na

koncie 135 – Rachunek środków funduszy spe-

cjalnego przeznaczenia. Wynika to z ustaleń

zawartych w art. 12 ustawy o ZFŚS, zgodnie

z którymi pracodawca ma obowiązek prze-

chowywania środków funduszu na odrębnym

rachunku bankowym. Pozostałe środki ma-

jątkowe ujmuje się na odpowiednich kontach

działalności podstawowej jednostki (z wyjąt-

kiem kosztów i przychodów podlegających

sfinansowaniu z funduszu). Konto 135 służy

do ewidencji środków funduszy specjalnego

przeznaczenia, a przede wszystkim zakłado-

wego funduszu świadczeń socjalnych i innych

funduszy, którymi dysponuje jednostka.

Na stronie Wn konta 135 ujmuje się wpływy

środków pieniężnych na rachunki bankowe,

a na stronie Ma – wypłaty środków z rachunków

bankowych. Ewidencja szczegółowa do konta 135

powinna umożliwić ustalenie stanu środków

każdego funduszu. Konto 135 może wykazywać

saldo Wn, które oznacza stan środków pienięż-

nych na rachunkach bankowych funduszy.

Wpływ środków z tytułu odpisu podstawowe-

go na wyodrębniony rachunek bankowy ewi-

dencjonujemy: strona Wn konta 135 – Rachunek

środków funduszy specjalnego przeznaczenia

(w analityce Zakładowy Fundusz Świadczeń

Socjalnych), strona Ma konta 851 – Zakładowy

fundusz świadczeń socjalnych.

[schemat]

...i 851

Natomiast konto 851 służy do ewidencji sta-

nu oraz zwiększeń i zmniejszeń zakładowego

funduszu świadczeń socjalnych. Ewidencja

szczegółowa do konta 851 powinna pozwolić

na wyodrębnienie:

■

stanu, zwiększeń i zmniejszeń zakładowe-

go funduszu świadczeń socjalnych, z po-

działem według źródeł zwiększeń i kie-

runków zmniejszeń,

■

wysokości poniesionych kosztów i wysoko-

ści uzyskanych przychodów przez poszcze-

gólne rodzaje działalności socjalnej. Saldo

Ma konta 851 wyraża stan zakładowego

funduszu świadczeń socjalnych.

Podstawa prawna

Ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świad-

czeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 592 ze zm.).

Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w spra-

wie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont

dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu

terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych

zakładów budżetowych, państwowych funduszy celo-

wych oraz państwowych jednostek budżetowych mających

siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U.

z 2013 r. poz. 289).

Zbliża się termin przekazania pozostałej kwoty odpisu na ZFŚS

Michał Anioł
audit senior w departamencie
rewizji finansowej BDO

Opinię biegłego rewidenta można przyrów-

nać do polisy ubezpieczeniowej. Takie ubez-

pieczenie w określonych przypadkach jest

obligatoryjne. Oprócz m.in. banków, zakładów

ubezpieczeń, spółek akcyjnych również po-

została grupa przedsiębiorstw wymieniona

w art. 64 ustawy o rachunkowości musi pa-

miętać o obowiązkowym badaniu sprawoz-

dań finansowych.

[ramka]

Decyduje odpowiedni organ

Wybór biegłego rewidenta leży w gestii or-

ganu, który zatwierdza sprawozdanie finan-

sowe. Jeżeli wyboru ma dokonać inny organ,

powinno to wynikać wprost ze statutu, umo-

wy bądź innych wiążących przepisów prawa.

Powszechną praktyką w spółkach akcyjnych

jest np. powierzenie wyboru radzie nadzor-

czej. Wybór audytora powinien zostać do-

konany w formie uchwały, zawierającej co

najmniej oznaczenie organu dokonującego

wyboru, datę, wskazanie wybranego podmio-

tu do zbadania sprawozdania finansowego

wraz ze wskazaniem okresu, który podlegać

będzie audytowi. Jeśli planujemy współpracę

z danym podmiotem np. na lata 2014–2016, to

uchwałę wystarczy powziąć tylko raz. Prawi-

dłowy wybór biegłego rewidenta to czynność,

której nie powinno się bagatelizować, bada-

nie w przypadku wyboru biegłego rewidenta

przez organ do tego nieuprawniony jest bo-

wiem z mocy prawa nieważne.

Dobry audyt to same korzyści

Badanie sprawozdania finansowego nie po-

winno być odbierane przez pryzmat ustawo-

wego obowiązku, ale korzyści, jakie może ono

przynieść przedsiębiorcy. Doświadczony au-

dytor potrafi wskazać i ocenić różne ryzyka

– nie tylko te, z którymi firma musi sobie ra-

dzić w danym momencie, lecz także te, które

będą stanowić dla niej potencjalne zagrożenie

w przyszłości. Interdyscyplinarne doświadcze-

nie biegłych rewidentów pozwala im spojrzeć

na przedsiębiorstwo z wielu perspektyw – nie

tylko tych stricte finansowo-podatkowych.

Nie bez znaczenia pozostaje zdolność biegłego

rewidenta do oceny i analizy bieżących pro-

blemów związanych z rachunkowością firmy

i podatkami. To właśnie doświadczony biegły

rewident znajdzie szybkie rozwiązanie pro-

blemu związanego z rachunkowością i pod-

powie, jak wyeliminować ryzyko podatkowe.

Uzyskanie wartości dodanej uzależnione jest

jednak od tego, kto audytu dokonuje.

Warto poszukać specjalisty dla branży

W Polsce zawód biegłego rewidenta wykonuje

czynnie 7126 osób w ramach 1650 podmiotów

uprawnionych do przeprowadzania czynno-

ści rewizji finansowej. Tak wynika z danych

z początku września 2014 roku. Wachlarz wy-

boru jest zatem szeroki. Każdego biegłego re-

widenta oraz podmiot można zweryfikować

za pomocą rejestru umieszczonego na stro-

nie Krajowej Izby Biegłych Rewidentów. Jed-

ni biegli rewidenci prowadzą jednoosobowe

kancelarie, inni stanowią kadrę większych

firm audytorskich.

Zastanawiając się nad wyborem biegłego, na-

leży uwzględnić, że również w tej branży mamy

do czynienia ze specjalizacją. Czym innym jest

przecież badanie spółki produkcyjnej, a czym

innym badanie banku. Trzeba zwrócić uwagę na

dotychczasowe doświadczenie, zapytać o klien-

tów ze swojego sektora. W wielu przypadkach

badanie sprawozdania finansowego to usługa

szyta na miarę. Warto znaleźć takiego audytora,

który najlepiej wpisuje się w specyfikę działal-

ności firmy. Czas poświęcony na sprofilowanie

audytora szybko się zwróci w postaci cennych

wskazówek i płynnego, sprawnego procesu ba-

dania. Nie ma się czemu dziwić, wszak dobry

prawnik od fuzji i przejęć niekoniecznie musi

być specjalistą od prawa cywilnego.

Syndrom najniższej ceny

Jak pokazuje rzeczywistość, w większości

przypadków to cena za badanie jest kluczo-

wym elementem decydującym o wyborze

biegłego rewidenta. Należy być świadomym,

że nigdy garnitur uszyty na miarę nie bę-

dzie tańszy od tego gotowego, dostępnego

w sklepie. Z audytem jest tak samo, tańszy

audyt to tylko pozorna oszczędność. Niższy

koszt oznacza mniej czasu poświęconego

na badanie, analizę ryzyka, rozwiązywa-

nie problemów oraz – co nie mniej ważne

– spotkania i rozmowy z kluczowymi pra-

cownikami. Samo badanie nie polega tylko

na kilkudniowej wizycie w siedzibie klienta

i przeglądaniu wielu dokumentów. To także

czasochłonny, ale istotny proces zaplanowa-

nia badania, odbycie spotkań z pracownika-

mi wielu działów, zarządem, radą nadzorczą,

komitetem audytu. Niskie wynagrodzenie

odbije się na jakości badania i będzie mia-

ło swoje odzwierciedlenie w postaci braku

odpowiednich rekomendacji oraz dostatecz-

nego kontaktu z klientem.

Dobrą praktyką jest bieżący kontakt z bie-

głym rewidentem już w ciągu roku i rozwią-

zywanie wielu wątpliwości w tym okresie.

Biegły realizujący zlecenie za bardzo małą

kwotę nie będzie zainteresowany bieżącą

pomocą, gdyż po prostu nie będzie mu się

to opłacać.

Mały czy duży

Duża liczba podmiotów może sprawić pro-

blem przy dokonywaniu wyboru. Czy zdecy-

dować się na małą kancelarię, czy może do

badania wybrać znaną firmę audytorską? Re-

noma audytora nie pozostaje bez znaczenia.

W wielu umowach kredytowych banki celowo

zawężają zakres firm audytorskich mogących

badać przedsiębiorstwo, które kredytują, np.

do pięciu największych podmiotów audy-

torskich. Znany audytor to: wypracowana

latami marka, wewnętrzna i międzynaro-

dowa kontrola jakości, a także szerokie port-

folio doświadczonych biegłych rewidentów.

W przypadku gdy badanej firmie zależy na

pochwaleniu się opinią na zewnątrz, np. na

giełdzie, w banku lub u leasingodawcy w celu

uzyskania korzystniejszej oferty, kontrahen-

tom w celu potwierdzenia swojej stabilności

finansowej, renomowana firma audytorska

jest naturalnym i najlepszym wyborem.

Ważne, by zwracać uwagę również na kom-

petencje językowe audytora. W międzynaro-

dowym środowisku wiele firm ma zagranicz-

nych udziałowców. Taka sytuacja wymaga

kontaktu biegłego rewidenta z audytorem

z zagranicy, rozumienia zagranicznej termi-

nologii. W dużej firmie audytorskiej będzie

łatwiej znaleźć biegłych umiejących porozu-

mieć się w wielu obcych językach.

Dobry audytor będzie najlepszym doradcą.

Skupienie się przy wyborze jedynie na kry-

terium ceny sprawi, że usługa będzie mogła

mieć jedynie charakter obligatoryjnej kon-

troli. A przecież nie taki jest cel współpracy

z biegłym rewidentem.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Cena nie powinna decydować o wyborze audytora

Zbliża się

sezon podpisywania umów z biegłymi rewidentami,

którzy zbadają sprawozdania finansowe

za 2014 rok. Oferta jest szeroka, przypominamy więc, na co trzeba zwrócić uwagę, dokonując selekcji

Aby zweryfikować, czy sprawozdanie

finansowe za 2014 rok podlega obowiązko-

wemu badaniu przez biegłego rewidenta,

kluczowe jest sprawdzenie trzech warun-

ków według stanu na koniec 2013 roku.

Do przeliczenia danych należy użyć kursu

euro z 31 grudnia 2013 r., tj. 4,1472 zł/euro.

Przekroczenie dwóch z trzech poniższych

wielkości determinuje konieczność obliga-

toryjnego badania:

■

średnioroczne zatrudnienie w przelicze-

niu na pełne etaty w liczbie co najmniej

50 osób,

■

suma aktywów na koniec 2013 roku sta-

nowiła w walucie polskiej równowartość

2 500 000 euro (10 368 000 zł),

■

przychody netto ze sprzedaży towarów

i produktów oraz operacji finansowych

za rok obrotowy wyniosły co najmniej

5 000 000 euro (20 736 000 zł).

Warto wspomnieć, że wiele mniejszych

firm, niespełniających wymienionych

kryteriów, decyduje się jednak na audyt

swojego sprawozdania finansowego, cho-

ciażby dla celów pozyskania korzystniej-

szego finansowania na rynku.

Trzy wskaźniki do sprawdzenia

W jednostce budżetowej

ewidencja funduszu socjalnego

powinna być prowadzona

na kontach: 851 i 135. Potrzebna

jest także do nich analityka

ScheMAt ewiDencyjny

130 – Rachunek bieżący

240 – Pozostałe rozrachunki 405 – Ubezpieczenia społeczne

jednostki

(rozliczenie ZFŚS)

i inne świadczenia

851 – Zakładowy fundusz

135 – Rachunek środków funduszy

świadczeń socjalnych

specjalnego przeznaczenia (ZFŚS)

Objaśnienia do schematu:
1. Naliczono odpis na ZFŚS: strona Wn konta 405 – Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia, strona Ma
konta 240 – Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS)
2. Odprowadzono odpis z rachunku podstawowego na rachunek ZFŚS: (75 proc. do 31 maja, pozostałą
część do 30 września) strona Wn konta 240 – Pozostałe rozrachunki (rozliczenie ZFŚS), strona Ma konta
130 – Rachunek bieżący jednostki
3. Wyciąg bankowy rachunku socjalnego (środki wpłynęły): strona Wn konta 135 – Rachunek środków
funduszy specjalnego przeznaczenia (ZFŚS), strona Ma konta 851 – Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych

EwidEncja

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Magdalena Sobczak
magdalena.sobczak@infor.pl

Pracodawcy prowadzący działalność w formie

jednostek budżetowych tworzą fundusz bez

względu na liczbę zatrudnianych pracowników.

Nie mogą też zrezygnować z utworzenia fundu-

szu ani zmieniać jego wysokości. ZFŚS tworzy

się z corocznego odpisu podstawowego, z dobro-

wolnych odpisów dodatkowych, ze zwiększeń.

Równowartość dokonanych odpisów i zwięk-

szeń naliczonych zgodnie z zasadami zawarty-

mi w ustawie o ZFŚS na dany rok kalendarzowy

pracodawca przekazuje na rachunek bankowy

funduszu w terminie do 30 września tego roku,

z tym że w terminie do 31 maja tego roku prze-

kazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75 proc.

równowartości odpisów podstawowych (art. 6

ust. 2 ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym fun-

duszu świadczeń socjalnych – t.j. Dz.U. z 2012 r.,

poz. 592 ze zm.).

Oznacza to, że w terminie do 30 września

musi wpłynąć na rachunek funduszu pozo-

stała część odpisów, o których mowa w art. 5

ust. 1–3 ustawy o ZFŚS. Przepisy te dotyczą

odpisu podstawowego dokonywanego na pra-

cowników: zatrudnionych w normalnych wa-

runkach, wykonujących pracę w szczególnych

warunkach lub pracę o szczególnym cha-

rakterze (w rozumieniu przepisów o eme-

ryturach pomostowych) oraz młodocianych.

Ponadto pracodawca musi przekazać na ra-

chunek bankowy funduszu całość kwot, które

są dobrowolne. Ostatecznej korekty wysokości

funduszu dokonuje w końcu roku.

Ewidencja księgowa funduszu powinna być

prowadzona na kontach: 851 – Zakładowy fun-

dusz świadczeń socjalnych i 135 – Rachunek

środków funduszy specjalnego przeznaczenia.

Konto 135...

Środki pieniężne ZFŚS muszą być wyodręb-

nione na specjalnym rachunku bankowym.

Ujmuje się je w jednostkach budżetowych na

koncie 135 – Rachunek środków funduszy spe-

cjalnego przeznaczenia. Wynika to z ustaleń

zawartych w art. 12 ustawy o ZFŚS, zgodnie

z którymi pracodawca ma obowiązek prze-

chowywania środków funduszu na odrębnym

rachunku bankowym. Pozostałe środki ma-

jątkowe ujmuje się na odpowiednich kontach

działalności podstawowej jednostki (z wyjąt-

kiem kosztów i przychodów podlegających

sfinansowaniu z funduszu). Konto 135 służy

do ewidencji środków funduszy specjalnego

przeznaczenia, a przede wszystkim zakłado-

wego funduszu świadczeń socjalnych i innych

funduszy, którymi dysponuje jednostka.

Na stronie Wn konta 135 ujmuje się wpływy

środków pieniężnych na rachunki bankowe,

a na stronie Ma – wypłaty środków z rachunków

bankowych. Ewidencja szczegółowa do konta 135

powinna umożliwić ustalenie stanu środków

każdego funduszu. Konto 135 może wykazywać

saldo Wn, które oznacza stan środków pienięż-

nych na rachunkach bankowych funduszy.

Wpływ środków z tytułu odpisu podstawowe-

go na wyodrębniony rachunek bankowy ewi-

dencjonujemy: strona Wn konta 135 – Rachunek

środków funduszy specjalnego przeznaczenia

(w analityce Zakładowy Fundusz Świadczeń

Socjalnych), strona Ma konta 851 – Zakładowy

fundusz świadczeń socjalnych.

[schemat]

...i 851

Natomiast konto 851 służy do ewidencji sta-

nu oraz zwiększeń i zmniejszeń zakładowego

funduszu świadczeń socjalnych. Ewidencja

szczegółowa do konta 851 powinna pozwolić

na wyodrębnienie:

■

stanu, zwiększeń i zmniejszeń zakładowe-

go funduszu świadczeń socjalnych, z po-

działem według źródeł zwiększeń i kie-

runków zmniejszeń,

■

wysokości poniesionych kosztów i wysoko-

ści uzyskanych przychodów przez poszcze-

gólne rodzaje działalności socjalnej. Saldo

Ma konta 851 wyraża stan zakładowego

funduszu świadczeń socjalnych.

Podstawa prawna

Ustawa z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świad-

czeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 592 ze zm.).

Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w spra-

wie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont

dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu

terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych

zakładów budżetowych, państwowych funduszy celo-

wych oraz państwowych jednostek budżetowych mających

siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U.

z 2013 r. poz. 289).

Zbliża się termin przekazania pozostałej kwoty odpisu na ZFŚS

Michał Anioł
audit senior w departamencie
rewizji finansowej BDO

Opinię biegłego rewidenta można przyrów-

nać do polisy ubezpieczeniowej. Takie ubez-

pieczenie w określonych przypadkach jest

obligatoryjne. Oprócz m.in. banków, zakładów

ubezpieczeń, spółek akcyjnych również po-

została grupa przedsiębiorstw wymieniona

w art. 64 ustawy o rachunkowości musi pa-

miętać o obowiązkowym badaniu sprawoz-

dań finansowych.

[ramka]

Decyduje odpowiedni organ

Wybór biegłego rewidenta leży w gestii or-

ganu, który zatwierdza sprawozdanie finan-

sowe. Jeżeli wyboru ma dokonać inny organ,

powinno to wynikać wprost ze statutu, umo-

wy bądź innych wiążących przepisów prawa.

Powszechną praktyką w spółkach akcyjnych

jest np. powierzenie wyboru radzie nadzor-

czej. Wybór audytora powinien zostać do-

konany w formie uchwały, zawierającej co

najmniej oznaczenie organu dokonującego

wyboru, datę, wskazanie wybranego podmio-

tu do zbadania sprawozdania finansowego

wraz ze wskazaniem okresu, który podlegać

będzie audytowi. Jeśli planujemy współpracę

z danym podmiotem np. na lata 2014–2016, to

uchwałę wystarczy powziąć tylko raz. Prawi-

dłowy wybór biegłego rewidenta to czynność,

której nie powinno się bagatelizować, bada-

nie w przypadku wyboru biegłego rewidenta

przez organ do tego nieuprawniony jest bo-

wiem z mocy prawa nieważne.

Dobry audyt to same korzyści

Badanie sprawozdania finansowego nie po-

winno być odbierane przez pryzmat ustawo-

wego obowiązku, ale korzyści, jakie może ono

przynieść przedsiębiorcy. Doświadczony au-

dytor potrafi wskazać i ocenić różne ryzyka

– nie tylko te, z którymi firma musi sobie ra-

dzić w danym momencie, lecz także te, które

będą stanowić dla niej potencjalne zagrożenie

w przyszłości. Interdyscyplinarne doświadcze-

nie biegłych rewidentów pozwala im spojrzeć

na przedsiębiorstwo z wielu perspektyw – nie

tylko tych stricte finansowo-podatkowych.

Nie bez znaczenia pozostaje zdolność biegłego

rewidenta do oceny i analizy bieżących pro-

blemów związanych z rachunkowością firmy

i podatkami. To właśnie doświadczony biegły

rewident znajdzie szybkie rozwiązanie pro-

blemu związanego z rachunkowością i pod-

powie, jak wyeliminować ryzyko podatkowe.

Uzyskanie wartości dodanej uzależnione jest

jednak od tego, kto audytu dokonuje.

Warto poszukać specjalisty dla branży

W Polsce zawód biegłego rewidenta wykonuje

czynnie 7126 osób w ramach 1650 podmiotów

uprawnionych do przeprowadzania czynno-

ści rewizji finansowej. Tak wynika z danych

z początku września 2014 roku. Wachlarz wy-

boru jest zatem szeroki. Każdego biegłego re-

widenta oraz podmiot można zweryfikować

za pomocą rejestru umieszczonego na stro-

nie Krajowej Izby Biegłych Rewidentów. Jed-

ni biegli rewidenci prowadzą jednoosobowe

kancelarie, inni stanowią kadrę większych

firm audytorskich.

Zastanawiając się nad wyborem biegłego, na-

leży uwzględnić, że również w tej branży mamy

do czynienia ze specjalizacją. Czym innym jest

przecież badanie spółki produkcyjnej, a czym

innym badanie banku. Trzeba zwrócić uwagę na

dotychczasowe doświadczenie, zapytać o klien-

tów ze swojego sektora. W wielu przypadkach

badanie sprawozdania finansowego to usługa

szyta na miarę. Warto znaleźć takiego audytora,

który najlepiej wpisuje się w specyfikę działal-

ności firmy. Czas poświęcony na sprofilowanie

audytora szybko się zwróci w postaci cennych

wskazówek i płynnego, sprawnego procesu ba-

dania. Nie ma się czemu dziwić, wszak dobry

prawnik od fuzji i przejęć niekoniecznie musi

być specjalistą od prawa cywilnego.

Syndrom najniższej ceny

Jak pokazuje rzeczywistość, w większości

przypadków to cena za badanie jest kluczo-

wym elementem decydującym o wyborze

biegłego rewidenta. Należy być świadomym,

że nigdy garnitur uszyty na miarę nie bę-

dzie tańszy od tego gotowego, dostępnego

w sklepie. Z audytem jest tak samo, tańszy

audyt to tylko pozorna oszczędność. Niższy

koszt oznacza mniej czasu poświęconego

na badanie, analizę ryzyka, rozwiązywa-

nie problemów oraz – co nie mniej ważne

– spotkania i rozmowy z kluczowymi pra-

cownikami. Samo badanie nie polega tylko

na kilkudniowej wizycie w siedzibie klienta

i przeglądaniu wielu dokumentów. To także

czasochłonny, ale istotny proces zaplanowa-

nia badania, odbycie spotkań z pracownika-

mi wielu działów, zarządem, radą nadzorczą,

komitetem audytu. Niskie wynagrodzenie

odbije się na jakości badania i będzie mia-

ło swoje odzwierciedlenie w postaci braku

odpowiednich rekomendacji oraz dostatecz-

nego kontaktu z klientem.

Dobrą praktyką jest bieżący kontakt z bie-

głym rewidentem już w ciągu roku i rozwią-

zywanie wielu wątpliwości w tym okresie.

Biegły realizujący zlecenie za bardzo małą

kwotę nie będzie zainteresowany bieżącą

pomocą, gdyż po prostu nie będzie mu się

to opłacać.

Mały czy duży

Duża liczba podmiotów może sprawić pro-

blem przy dokonywaniu wyboru. Czy zdecy-

dować się na małą kancelarię, czy może do

badania wybrać znaną firmę audytorską? Re-

noma audytora nie pozostaje bez znaczenia.

W wielu umowach kredytowych banki celowo

zawężają zakres firm audytorskich mogących

badać przedsiębiorstwo, które kredytują, np.

do pięciu największych podmiotów audy-

torskich. Znany audytor to: wypracowana

latami marka, wewnętrzna i międzynaro-

dowa kontrola jakości, a także szerokie port-

folio doświadczonych biegłych rewidentów.

W przypadku gdy badanej firmie zależy na

pochwaleniu się opinią na zewnątrz, np. na

giełdzie, w banku lub u leasingodawcy w celu

uzyskania korzystniejszej oferty, kontrahen-

tom w celu potwierdzenia swojej stabilności

finansowej, renomowana firma audytorska

jest naturalnym i najlepszym wyborem.

Ważne, by zwracać uwagę również na kom-

petencje językowe audytora. W międzynaro-

dowym środowisku wiele firm ma zagranicz-

nych udziałowców. Taka sytuacja wymaga

kontaktu biegłego rewidenta z audytorem

z zagranicy, rozumienia zagranicznej termi-

nologii. W dużej firmie audytorskiej będzie

łatwiej znaleźć biegłych umiejących porozu-

mieć się w wielu obcych językach.

Dobry audytor będzie najlepszym doradcą.

Skupienie się przy wyborze jedynie na kry-

terium ceny sprawi, że usługa będzie mogła

mieć jedynie charakter obligatoryjnej kon-

troli. A przecież nie taki jest cel współpracy

z biegłym rewidentem.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Cena nie powinna decydować o wyborze audytora

Zbliża się

sezon podpisywania umów z biegłymi rewidentami,

którzy zbadają sprawozdania finansowe

za 2014 rok. Oferta jest szeroka, przypominamy więc, na co trzeba zwrócić uwagę, dokonując selekcji

Aby zweryfikować, czy sprawozdanie

finansowe za 2014 rok podlega obowiązko-

wemu badaniu przez biegłego rewidenta,

kluczowe jest sprawdzenie trzech warun-

ków według stanu na koniec 2013 roku.

Do przeliczenia danych należy użyć kursu

euro z 31 grudnia 2013 r., tj. 4,1472 zł/euro.

Przekroczenie dwóch z trzech poniższych

wielkości determinuje konieczność obliga-

toryjnego badania:

■

średnioroczne zatrudnienie w przelicze-

niu na pełne etaty w liczbie co najmniej

50 osób,

■

suma aktywów na koniec 2013 roku sta-

nowiła w walucie polskiej równowartość

2 500 000 euro (10 368 000 zł),

■

przychody netto ze sprzedaży towarów

i produktów oraz operacji finansowych

za rok obrotowy wyniosły co najmniej

5 000 000 euro (20 736 000 zł).

Warto wspomnieć, że wiele mniejszych

firm, niespełniających wymienionych

kryteriów, decyduje się jednak na audyt

swojego sprawozdania finansowego, cho-

ciażby dla celów pozyskania korzystniej-

szego finansowania na rynku.

Trzy wskaźniki do sprawdzenia

W jednostce budżetowej

ewidencja funduszu socjalnego

powinna być prowadzona

na kontach: 851 i 135. Potrzebna

jest także do nich analityka

ScheMAt ewi

Dencyjny

130 – Rachunek bieżący

240 – Pozostałe rozrachunki 405 – Ubezpieczenia społeczne

jednostki

(rozliczenie ZFŚS)

i inne świadczenia

851 – Zakładowy fundusz

135 – Rachunek środków funduszy

świadczeń socjalnych

specjalnego przeznaczenia (ZFŚS)

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

2 / 4

sfera budżetowa

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Na koncie dłużnika zarejestrowano zale-

głości z tytułu niepodatkowych należności

budżetowych, w odniesieniu do których sto-

suje się przepisy działu III ordynacji podat-

kowej. Dłużnik po terminie dokonał spłaty

zaległości, ale nie naliczył i nie wpłacił sam

należnych odsetek. Jak w takim przypadku

jednostka powinna rozliczyć wpłatę doko-

naną przez dłużnika? Jaką minimalną kwotę

odsetek naliczonych z tytułu nieterminowej

zapłaty należności można przypisać jako

spłatę należności ubocznych? Jak powinna

przebiegać ewidencja z tym związana?

Elżbieta Gaździk
główna księgowa
samorządowej jednostki budżetowej

Sposób zaliczania spłat należności na odsetki

i na należność główną jest różny w zależności

od tego, czy mamy do czynienia z odsetkami

ustawowymi czy też z odsetkami podatkowy-

mi. Regulacje dotyczące odsetek ustawowych

zostały zawarte w art. 451 ustawy z 23 kwietnia

1964 r. – Kodeks cywilny. Z kodeksu cywilnego

wynika, że dłużnik mający względem tego sa-

mego wierzyciela kilka długów tego samego ro-

dzaju może przy spełnieniu świadczenia wska-

zać, który dług chce zaspokoić. Jednakże to, co

przypada na poczet danego długu, wierzyciel

może przede wszystkim zaliczyć na związane

z tym długiem zaległe należności uboczne oraz

na zalegające świadczenie główne. Powyższa

zasada oznacza, że decyzja, na co zaliczyć do-

konaną wpłatę w pierwszej kolejności, należy

do dłużnika. Może on wskazać dług, który chce

uiścić przy spełnieniu świadczenia, jednakże

tylko do momentu zarachowania przez wie-

rzyciela. Dyspozycja dłużnika co do zarachowa-

nia wiążę wierzyciela, z wyjątkiem należności

ubocznych z tytułu np. odsetek lub kosztów,

które ulegają krótszemu przedawnieniu.

W związku z tym, że zaliczenie dokonanej

wpłaty przez dłużnika na należności ubocz-

ne jest prawem wierzyciela (jednostki), a nie

obowiązkiem, kierownik jednostki sektora

finansów publicznych w ramach procedur

kontroli zarządczej powinien określić zasady

zaliczania zaległych wpłat o charakterze cy-

wilnoprawnym na należność główną oraz na

odsetki oraz zasady powiadamiania dłużnika

o zarachowaniu dokonanej przez niego wpłaty.

Zaliczenie wpłaty w pierwszej kolejności

na odsetki za opóźnienie nie wymaga zgo-

dy dłużnika. Sprzeciw dłużnika co do takie-

go zaliczenia wpłaty nie wywołuje żadnych

skutków prawnych. Aby zaliczyć wpłatę

w pierwszej kolejności na odsetki, nie trze-

ba wcześniej wzywać dłużnika do ich zapłaty

(wyrok Sądu Najwyższego z 8 marca 2002 r.,

sygn. akt III CKN 548/2000).

W przypadku tzw. odsetek podatkowych re-

gulacje w tej sprawie zostały zawarte w art. 55

ust. 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordy-

nacja podatkowa. Z regulacji tych wynika, że:

■

odsetki od zaległości podatkowych podle-

gają wpłacie przez dłużnika bez uprzed-

niego wezwania organu uprawnionego do

ich pobierania,

■

w przypadku gdy dokonana przez dłużnika

wpłata nie pokrywa zaległości wraz z odset-

kami za zwłokę, dokonaną wpłatę zalicza się

proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości

oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku,

w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota za-

ległości do kwoty odsetek za zwłokę.

Sposób wyliczenia proporcji, według której

spłatę zalicza się w poczet należności głównej

i w poczet odsetek, przedstawia przykład. Aby

pokazać sytuacje, gdy wylicza się różne odsetki,

przykład dotyczy roku 2013, ponieważ odsetki

nie uległy zmianie od 4 lipca 2013 r.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny

(t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121).

Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w spra-

wie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont

dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu

terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych

zakładów budżetowych, państwowych funduszy celo-

wych oraz państwowych jednostek budżetowych mających

siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U.

z 2013 r. poz. 289).

Sposób rozliczenia spłaty należności w jednostce budżetowej

zależy od rodzaju odsetek

Kierownik powinien określić

zasady zaliczania zaległych wpłat o charakterze cywilnoprawnym.

Musi to zrobić

także odnośnie do zasad powiadamiania dłużnika o zarachowaniu dokonanej przez niego wpłaty

Ważne są daty

Na koncie dłużnika według stanu na 30 września 2013 r. zarejestrowano zaległości z tytułu
niepodatkowych należności budżetowych, w odniesieniu do których stosuje się przepisy działu III
ustawy – Ordynacja podatkowa, w kwocie 2500 zł. Termin zapłaty wyżej wymienionej zaległości
ustalony był na 14 czerwca 2013 r. Dłużnik 30 września 2013 r. dokonał spłaty zaległości w kwocie
2500 zł, czyli dłużnik nie naliczył i nie wpłacił sam należnych odsetek. Jak w takim przypadku
jednostka powinna rozliczyć wpłatę dokonaną przez dłużnika i jak powinna przebiegać ewidencja
księgowa z tym związana?

Jednostka od zaległości zarejestrowanych na koncie dłużnika powinna naliczyć odsetki od zaległości
w kwocie 75 zł, przyjmując do wyliczenia niżej określone dane:
a) termin zapłaty 14 czerwca 2013 r.,
b) wpłata dokonana przez dłużnika 30 września 2013 r.,
c) termin naliczenia odsetek od 15 czerwca 2013 r. do 30 września 2013 r.,
d) odsetki od zaległości podatkowych za okres 15 czerwca 2013 r. – 3 lipca 2013 r. – 10,5 proc.,
e) odsetki od zaległości podatkowych za okres 4 lipca 2013 r. – 30 września 2013 r. – 10 proc.,

Wyliczenie odsetek

(2500 zł x 10,5 proc. x 19 dni) + (2500 zł x 10 proc. x 89 dni)

Odsetki =

= 74,62 zł

365

Po zaokrągleniu odsetki = 75 zł.
Jednostka powinna zaliczyć wpłatę dłużnika następująco:
a) wyliczenie proporcji: 2575 zł : 2500 zł = 1,03,
b) należność główna: 2500 zł : 1,03 = 2427,18 zł,
c) odsetki: 2500 zł – 2427,18 zł = 72,82 zł.
Tak więc dłużnik, dokonując wpłaty bez odsetek, na dzień 30 września 2013 r.
miał następujące zadłużenie:
a) zaległość z tytułu niepodatkowych należności budżetowych w kwocie 72,82 zł,
b) zaległość z tytułu odsetek w kwocie 2,18 zł.
Wynika to też z zapisów księgowych przedstawionych na poniższym schemacie.

Ewidencja rozliczenia wpłat z tytułu niepodatkowych należności budżetowych na należność
główną i odsetki

221

130

221

Należności z tytułu dochodów

Rachunek bieżący

Należności z tytułu

budżetowych (analityka:

jednostki (analityka:

dochodów budżetowych

odpowiedni paragraf klasyfikacji

paragraf klasyfikacji

(analityka: odsetki

budżetowej i kontrahent)

budżetowej – dochody)

i kontrahent)

1) 2500

2427,18 (2b

2b) 2427,18

3) 75,00

72,82 (2a

720

130

Przychody z tytułu dochodów

Rachunek bieżący

budżetowych (analityka:

jednostki (analityka: odsetki

750

odpowiedni paragraf klasyfikacji

paragraf klasyfikacji

Przychody finansowe

budżetowej i kontrahent)

budżetowej – dochody)

(analityka: odsetki)

2500 (1

2a) 72,82

75,00 (3

Objaśnienia do schematu:
1. Przypis należności z tytułu niepodatkowych dochodów budżetowych w kwocie 2500 zł: strona Wn
konta 221 – Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji
budżetowej oraz kontrahent), strona Ma konta 720 – Przychody z tytułu dochodów budżetowych
(analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej);
2. Wpłata przez dłużnika kwoty 2500 zł tytułem spłaty niepodatkowych należności budżetowych:
a) zaliczenie wpłaty w kwocie 72,82 zł w poczet odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty: strona
Wn konta 130 – Rachunek bieżący jednostki (analityka: odsetki), strona Ma konta 221 – Należności
z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odsetki);
b) zaliczenie pozostałej części wpłaty, tj. kwoty 2427,18 zł, w poczet należności głównej: strona Wn
konta 130 – Rachunek bieżący jednostki (analityka: odpowiedni paragraf klasyfikacji budżetowej),
strona Ma konta 221 – Należności z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odpowiedni paragraf
klasyfikacji budżetowej oraz kontrahent);
3. Przypis odsetek naliczonych na dzień wpłaty w kwocie 75 zł: strona Wn konta 221 – Należności
z tytułu dochodów budżetowych (analityka: odsetki i kontrahent), strona Ma konta 750 – Przychody
finansowe (analityka: odsetki).

PRzykłaD

Samorządowy zakład budżetowy sporządza sprawozda-
nie Rb-30S za III kwartał 2014 r. Jak powinien prawidłowo
wykazać dane w części C w wierszu W 020 – Należności
netto, jeżeli występuje odpis aktualizacyjny?

amorządowy zakład

budżetowy, sporządzając

sprawozdanie Rb-30S

z wykonania planów finanso-

wych samorządowych

zakładów budżetowych stosuje

rozporządzenie ministra

finansów w sprawie sprawoz-

dawczości budżetowej.

W części C należy wykazać

w wierszu W 020 – Należności

netto, które stanowią kwotę

należności pomniejszoną

o odpis aktualizacyjny

należności. Natomiast kwotę

odpisu aktualizującego

należności wykazujemy w

wierszu W 021. Natomiast jeśli

w samorządowym zakładzie

budżetowym wystąpią na

koniec okresu sprawozdawcze-

go odsetki od niezapłaconych

należności w terminie, na które

nie został sporządzony odpis

aktualizujący, to wykazujemy je

w wierszu W 022 – Odsetki od

należności niezapłaconych w

terminie (nieobjęte odpisem

aktualizującym). Kwota ta

wystąpi również w wierszu

W 020 – Należności netto.

Sprawozdanie Rb-30S

samorządowy zakład budżeto-

wy powinien przekazać do

zarządu jednostki samorządu

terytorialnego nie później niż

w ciągu 10 dni po upływie

okresu sprawozdawczego.

W przypadku sprawozdania

za III kwartał terminem

ostatecznym jest 10 paździer-

nika br.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów

z 16 stycznia 2014 r. w sprawie spra-

wozdawczości budżetowej

(Dz.U. poz. 119).

EkSPERt

RaDzI

Jak sporządzić sprawozdanie Rb-30S, jeśli występuje odpis aktualizujący

KRysTyNa GąsiOReK

specjalistka z zakresu

sprawozdawczości

PRzykłaD

Na koniec kwartału

W samorządowym zakładzie budżetowym na 30 września 2014 r.
wystąpiły:
– należności niewymagalne w kwocie 21 220,14 zł;
– należności wymagalne w kwocie 1650,20 zł, z tego na 1210,20 zł
został sporządzony odpis aktualizacyjny;
– odsetki od należności niezapłaconych w terminie w kwocie
246,20 zł, z tego na 180,10 zł został sporządzony odpis aktualiza-
cyjny.
sporządzając sprawozdanie Rb-30s za iii kwartał, samorządowy
zakład budżetowy powinien wykazać w części C sprawozdania
w wierszu:
W 020 – 21 726,24 zł; wyliczamy 21 220,14 zł + (1650,20 zł
– 1210,20 zł) + (246,20 zł – 180,10 zł);
W 021 – 1390,30 zł; wyliczamy: 1210,20 zł + 180,10 zł;
W 022 – 66,10 zł; wyliczamy: 246,20 zł – 180,10 zł.

sfera budżetowa

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Na koncie dłużnika zarejestrowano zale-

głości z tytułu niepodatkowych należności

budżetowych, w odniesieniu do których sto-

suje się przepisy działu III ordynacji podat-

kowej. Dłużnik po terminie dokonał spłaty

zaległości, ale nie naliczył i nie wpłacił sam

należnych odsetek. Jak w takim przypadku

jednostka powinna rozliczyć wpłatę doko-

naną przez dłużnika? Jaką minimalną kwotę

odsetek naliczonych z tytułu nieterminowej

zapłaty należności można przypisać jako

spłatę należności ubocznych? Jak powinna

przebiegać ewidencja z tym związana?

Elżbieta Gaździk
główna księgowa
samorządowej jednostki budżetowej

Sposób zaliczania spłat należności na odsetki

i na należność główną jest różny w zależności

od tego, czy mamy do czynienia z odsetkami

ustawowymi czy też z odsetkami podatkowy-

mi. Regulacje dotyczące odsetek ustawowych

zostały zawarte w art. 451 ustawy z 23 kwietnia

1964 r. – Kodeks cywilny. Z kodeksu cywilnego

wynika, że dłużnik mający względem tego sa-

mego wierzyciela kilka długów tego samego ro-

dzaju może przy spełnieniu świadczenia wska-

zać, który dług chce zaspokoić. Jednakże to, co

przypada na poczet danego długu, wierzyciel

może przede wszystkim zaliczyć na związane

z tym długiem zaległe należności uboczne oraz

na zalegające świadczenie główne. Powyższa

zasada oznacza, że decyzja, na co zaliczyć do-

konaną wpłatę w pierwszej kolejności, należy

do dłużnika. Może on wskazać dług, który chce

uiścić przy spełnieniu świadczenia, jednakże

tylko do momentu zarachowania przez wie-

rzyciela. Dyspozycja dłużnika co do zarachowa-

nia wiążę wierzyciela, z wyjątkiem należności

ubocznych z tytułu np. odsetek lub kosztów,

które ulegają krótszemu przedawnieniu.

W związku z tym, że zaliczenie dokonanej

wpłaty przez dłużnika na należności ubocz-

ne jest prawem wierzyciela (jednostki), a nie

obowiązkiem, kierownik jednostki sektora

finansów publicznych w ramach procedur

kontroli zarządczej powinien określić zasady

zaliczania zaległych wpłat o charakterze cy-

wilnoprawnym na należność główną oraz na

odsetki oraz zasady powiadamiania dłużnika

o zarachowaniu dokonanej przez niego wpłaty.

Zaliczenie wpłaty w pierwszej kolejności

na odsetki za opóźnienie nie wymaga zgo-

dy dłużnika. Sprzeciw dłużnika co do takie-

go zaliczenia wpłaty nie wywołuje żadnych

skutków prawnych. Aby zaliczyć wpłatę

w pierwszej kolejności na odsetki, nie trze-

ba wcześniej wzywać dłużnika do ich zapłaty

(wyrok Sądu Najwyższego z 8 marca 2002 r.,

sygn. akt III CKN 548/2000).

W przypadku tzw. odsetek podatkowych re-

gulacje w tej sprawie zostały zawarte w art. 55

ust. 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordy-

nacja podatkowa. Z regulacji tych wynika, że:

■

odsetki od zaległości podatkowych podle-

gają wpłacie przez dłużnika bez uprzed-

niego wezwania organu uprawnionego do

ich pobierania,

■

w przypadku gdy dokonana przez dłużnika

wpłata nie pokrywa zaległości wraz z odset-

kami za zwłokę, dokonaną wpłatę zalicza się

proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości

oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku,

w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota za-

ległości do kwoty odsetek za zwłokę.

Sposób wyliczenia proporcji, według której

spłatę zalicza się w poczet należności głównej

i w poczet odsetek, przedstawia przykład. Aby

pokazać sytuacje, gdy wylicza się różne odsetki,

przykład dotyczy roku 2013, ponieważ odsetki

nie uległy zmianie od 4 lipca 2013 r.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny

(t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121).

Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w spra-

wie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont

dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu

terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych

zakładów budżetowych, państwowych funduszy celo-

wych oraz państwowych jednostek budżetowych mających

siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U.

z 2013 r. poz. 289).

Sposób rozliczenia spłaty należności w jednostce budżetowej

zależy od rodzaju odsetek

Kierownik powinien określić

zasady zaliczania zaległych wpłat o charakterze cywilnoprawnym.

Musi to zrobić

także odnośnie do zasad powiadamiania dłużnika o zarachowaniu dokonanej przez niego wpłaty

Ważne są daty

Wyliczenie odsetek

(2500 zł x 10,5 proc. x 19 dni) + (2500 zł x 10 proc. x 89 dni)

Odsetki =

= 74,62 zł

365

Ewidencja rozliczenia wpłat z tytułu niepodatkowych należności budżetowych na należność
główną i odsetki

221

130

221

Należności z tytułu dochodów

Rachunek bieżący

Należności z tytułu

budżetowych (analityka:

jednostki (analityka:

dochodów budżetowych

odpowiedni paragraf klasyfikacji

paragraf klasyfikacji

(analityka: odsetki

budżetowej i kontrahent)

budżetowej – dochody)

i kontrahent)

1) 2500

2427,18 (2b

2b) 2427,18

3) 75,00

72,82 (2a

720

130

Przychody z tytułu dochodów

Rachunek bieżący

budżetowych (analityka:

jednostki (analityka: odsetki

750

odpowiedni paragraf klasyfikacji

paragraf klasyfikacji

Przychody finansowe

budżetowej i kontrahent)

budżetowej – dochody)

(analityka: odsetki)

2500 (1

2a) 72,82

75,00 (3

PRzykłaD

amorządowy zakład

budżetowy, sporządzając

sprawozdanie Rb-30S

z wykonania planów finanso-

wych samorządowych

zakładów budżetowych stosuje

rozporządzenie ministra

finansów w sprawie sprawoz-

dawczości budżetowej.

W części C należy wykazać

w wierszu W 020 – Należności

netto, które stanowią kwotę

należności pomniejszoną

o odpis aktualizacyjny

należności. Natomiast kwotę

odpisu aktualizującego

należności wykazujemy w

wierszu W 021. Natomiast jeśli

w samorządowym zakładzie

budżetowym wystąpią na

koniec okresu sprawozdawcze-

go odsetki od niezapłaconych

należności w terminie, na które

nie został sporządzony odpis

aktualizujący, to wykazujemy je

w wierszu W 022 – Odsetki od

należności niezapłaconych w

terminie (nieobjęte odpisem

aktualizującym). Kwota ta

wystąpi również w wierszu

W 020 – Należności netto.

Sprawozdanie Rb-30S

samorządowy zakład budżeto-

wy powinien przekazać do

zarządu jednostki samorządu

terytorialnego nie później niż

w ciągu 10 dni po upływie

okresu sprawozdawczego.

W przypadku sprawozdania

za III kwartał terminem

ostatecznym jest 10 paździer-

nika br.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów

z 16 stycznia 2014 r. w sprawie spra-

wozdawczości budżetowej

(Dz.U. poz. 119).

EkSPERt

RaDzI

Jak sporządzić sprawozdanie Rb-30S, jeśli występuje odpis aktualizujący

KRysTyNa GąsiOReK

specjalistka z zakresu

sprawozdawczości

PRzykłaD

Na koniec kwartału

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

3 / 4

EwidEncja

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Halina Zabrocka
specjalistka
z zakresu rachunkowości

Wszelkie rozrachunki z właścicielem (osobą

fizyczną prowadzącą jednoosobową działal-

ność gospodarczą) oraz rozrachunki doko-

nywane między spółką a jej wspólnikami

należy ujmować w księgach rachunkowych.

W tym celu trzeba prowadzić szczegółową

ewidencję analityczną, która pozwoli usta-

lić na dzień bilansowy dokładną wysokość

kapitału właściciela firmy lub spółki, pra-

widłową ocenę rentowności jednostki oraz

stan należności i zobowiązań.

Ewidencja może być prowadzona na koncie

– Pozostałe rozrachunki (w analityce należy

wydzielić konto właściciela lub poszczegól-

nych wspólników spółki oraz poszczególne

tytuły rozrachunków).

[przykład]

Na koncie – Pozostałe rozrachunki najczę-

ściej ujmowane są:

1) pobrania przez właściciela środków pie-

niężnych na potrzeby osobiste,

2) pobrania należności od odbiorców za

sprzedane wyroby bądź usługi do czasu wpła-

ty ich do kasy,

3) wpłaty do kasy lub banku osobistych

środków pieniężnych na potrzeby jednostki,

4) zapłaty przez właściciela z jego osobi-

stych środków zobowiązań firmy,

5) zadeklarowane i wnoszone przez wspól-

ników wkłady,

6) wypłaty wspólnikom udziałów wypra-

cowanego zysku za dany rok lub zaliczek na

poczet przyszłych zysków,

7) udzielone lub otrzymane pożyczki od

wspólników spółki.

Wkłady

Należne wkłady na kapitał podstawowy,

określone w umowie spółki osobowej, moż-

na ująć w ewidencji księgowej w sposób na-

stępujący: strona Wn konta 24 – Pozostałe

rozrachunki (w analityce wydzielone kon-

to imienne); strona Ma konta 80 – Kapitał

podstawowy.

Pokrycie zadeklarowanego wkładu kapi-

tałowego przez wspólników ujmie się na-

stępująco:

1) gdy wkłady wnoszone są w postaci środ-

ków pieniężnych: strona Wn konta 13-0 – Ra-

chunek bankowy; strona Ma konta 24 – Po-

zostałe rozrachunki (w analityce wydzielone

konto imienne),

2) gdy wkłady wnoszone są w formie apor-

tu (pomijamy kwestię VAT): strona Wn konta

w zależności od rodzaju aportu, tj. 01 – Środki

trwałe, 02 – Wartości niematerialne i praw-

ne, 03 – Długoterminowe aktywa finansowe,

30 – Materiały lub 33 – Towary itd. oraz stro-

na Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki

(w analityce wydzielone konto imienne).

ZUS i podatki

Zapłata składek ZUS oraz zaliczki na poda-

tek dochodowy z firmowego rachunku ban-

kowego dotyczy prywatnych rozrachunków.

Operacja ta w księgach rachunkowych może

zostać ujęta w następujący sposób: strona

Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki; strona

Ma konta 13-0 – Rachunek bankowy. Można

zastosować konto 22 – Rozrachunki publicz-

noprawne i wówczas zapis w księgach będzie

następujący: zapłata zaliczki na podatek do-

chodowy i składki ZUS strona Wn konta 22

– Rozrachunki cywilnoprawne; strona Ma

konta 13-0 – Rachunek bankowy oraz na-

liczenie podatku i składek ZUS strona Wn

konta 24 – Pozostałe rozrachunki i strona Ma

konta 22 – Rozrachunki publicznoprawne.

Zyski

Wypłatę zaliczki na poczet przyszłych zysków

w ciągu roku obrotowego księguje się: strona

Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki, strona Ma

konta 13-0 – Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa.

Rozliczenie z tytułu udziału w zysku i przezna-

czenie zysku spółki do wypłaty dla wspólników

na podstawie uchwały wspólników o podziale

zysku znajdzie odzwierciedlenie w ewidencji

księgowej następującym zapisem: strona Wn

konta 82 – Rozliczenie wyniku finansowego,

strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki

oraz wypłata zysku po potrąceniu opłaconych

zaliczek na podatek dochodowy i składek ZUS

strona Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki

i strona Ma konta 13-0 – Rachunek bankowy.

Pozostałe

Zapłata z własnych środków pieniężnych wła-

ściciela (wspólnika spółki) zobowiązania wo-

bec dostawców zostanie ujęta po stronie Wn

konta 21 – Rozrachunki z dostawcami oraz po

stronie Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki.

Zwrot tej kwoty właścicielowi (wspólnikowi

spółki) ujmuje się zaś po stronie Wn konta

24 – Pozostałe rozrachunki i Ma konta 13-0

– Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa.

Udzielenie pożyczki spółce przez wspólni-

ka zostanie zarachowane na stronę Wn konta

13-0 – Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa oraz

stronę Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki.

Odsetki od udzielonej pożyczki na bieżące fi-

nansowanie działalności gospodarczej należy

ująć: strona Wn konta 75-0 – Koszty finansowe

oraz strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachun-

ki. Jeżeli pożyczka dotyczy finansowania zaku-

pu środków trwałych, to odsetki od pożyczki

zostaną ujęte na stronie Wn konta 01 – Środki

trwałe lub 08 – Środki trwałe w budowie.

Należności otrzymane bezpośrednio od

odbiorcy przez właściciela (wspólnika spół-

ki) i wpłata tej kwoty na rachunek bankowy

lub do kasy zostanie ujęte w księgach ra-

chunkowych następująco: strona Wn konta

24 – Pozostałe rozrachunki, strona Ma konta

20 – Rozrachunki z odbiorcami oraz wpłata

strona Wn konta 13-0 – Rachunek bankowy

lub 10-0 – Kasa i strona Ma konta 24 – Pozo-

stałe rozrachunki.

Na dzień bilansowy

Konto 24 – Pozostałe rozrachunki na dzień bi-

lansowy może wykazywać zarówno saldo Wn

– oznaczające należność firmy od właściciela

(wspólnika spółki), jak i saldo Ma – oznacza-

jące wysokość zobowiązania jednostki wobec

jej właściciela (wspólnika spółki). Rozrachun-

ki o charakterze trwałym należy przeksięgo-

wać na kapitał podstawowy jako kwoty pobrane

i niezwrócone przez właściciela (wspólników).

Natomiast rozrachunki o charakterze przej-

ściowym, tzn. wynikające z dokonywanych

płatności wobec kontrahentów i pobranych

od nich należności, pozostają na saldzie na

dzień bilansowy. Saldo przejściowe na koncie

24 – Pozostałe rozrachunki w zależności od tego,

czy ma charakter należności, czy zobowiązań

znajdzie się w bilansie: po stronie aktywów

w pozycji B.II.2 lit. c – Inne należności krótko-

terminowe od pozostałych jednostek, natomiast

po stronie pasywów w pozycji B.III.2 lit. i „Inne

zobowiązania krótkoterminowe wobec pozo-

stałych jednostek”.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Na koncie Pozostałe rozrachunki można ujmować

operacje dotyczące przedsiębiorcy

Na dzień bilansowy może ono wykazywać zarówno saldo Wn, jak i saldo Ma. Pierwsze oznacza

należność firmy

od właściciela.

Drugie – wysokość zobowiązania jednostki wobec niego

PrZykłaD

Najczęstsze zdarzenia

Wspólnik spółki dokonał następujących operacji:
– zapłacił z własnych środków pieniężnych zobowiązanie wobec dostawcy w wysokości 1500 zł,
– wpłacił na rachunek bankowy spółki zadeklarowane w umowie spółki wkłady w wysokości 4000 zł,
– wpłacił do kasy spółki pobrane od odbiorcy należności za sprzedane towary w wysokości 3500 zł.
Spółka otrzymała wyciąg bankowy potwierdzający następujące operacje:
1) spółka (w imieniu wspólnika) dokonała przelewu zaliczki na podatek dochodowy oraz składek ZUS
w wysokości 2650 zł,
2) wpłynęła pożyczka w wysokości 50 000 zł od wspólnika zgodnie z umową pożyczki,
3) dokonano wypłaty na rachunek osobisty wspólnika kwoty 1500 zł tytułem zwrotu za uregulowane
zobowiązanie wobec dostawcy.

rachunek bankowy

Pozostałe rozrachunki

kasa

2) 4000

1500 (6

3b) 3500

1500 (1

3a) 3500

5) 50000

6) 1500

4000 (2

3500 (3a

2650 (4

50000 (5

rozrachunki z dostawcami

rozrachunki z odbiorcami rozrachunki publicznoprawne

1) 1500

3500 (3b

4) 2650

Objaśnienia do schematu:
1. PK – zapłata przez wspólnika kwoty 1500 zł dla dostawcy: strona Wn konta 21 – Rozrachunki z dostaw-
cami; strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki;
2. WB – wpłata zadeklarowanych wkładów w wysokości 4000 zł: strona Wn konta 13-0 – Rachunek
bankowy; strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki,
3. KP – wpłata do kasy kwoty 3500 zł tytułem pobranej należności od odbiorcy:
a) strona Wn konta 10-0 – Kasa; strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki;
b) strona Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki; strona Ma konta 20 – Rozrachunki z odbiorcami,
4. WB – zapłata w imieniu wspólnika zaliczki na podatek dochodowy oraz składek ZUS kwota 2650 zł:
strona Wn konta 22 – Rozrachunki publicznoprawne; strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki,
5. WB – wpływ pożyczki od wspólnika kwota 50 000 zł: strona Wn konta 13-0 – Rachunek bankowy;
strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki,
6. WB – przelew na rachunek bankowy wspólnika kwoty 1500 zł: strona Wn konta 24 – Pozostałe rozra-
chunki; strona Ma konta 13-0 – Rachunek bankowy.

W związku z nieczytelnym opisem do konta 223 – rozliczenie
wydatków budżetowych w jednostce budżetowej powstała
wątpliwość, kiedy powinna ona dokonać przeksięgowania
zrealizowanych wydatków budżetowych. Czy w trakcie roku
po zakończeniu każdego okresu sprawozdawczego, czy też
na koniec roku budżetowego?

rzeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków

budżetowych z konta 223

– Rozliczenie wydatków

budżetowych w koresponden-

cji z kontem 800 – Fundusz

jednostki na podstawie

sprawozdań budżetowych

Rb-28s czy RB-28 może

następować okresowo lub

jednorazowo na koniec roku,

w zależności od przyjętych

rozwiązań w polityce

rachunkowości obowiązującej

w danej jednostce.

Powyższe wynika z opisu

konta 223 zawartego w załącz-

niku nr 3 do rozporządzenia

ministra finansów z 5 lipca

2010 r. w sprawie szczegól-

nych zasad rachunkowości

oraz planów kont dla budżetu

państwa, budżetów jednostek

samorządu terytorialnego,

jednostek budżetowych,

samorządowych zakładów

budżetowych, państwowych

funduszy celowych oraz

państwowych jednostek

budżetowych mających

siedzibę poza granicami

Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z nim przeniesienia

zrealizowanych wydatków na

podstawie sprawozdań

budżetowych dokonuje się

okresowo lub rocznie.

Oznacza to, że termin

dokonania księgowań z tym

związanych został pozosta-

wiony do decyzji jednostki.

A skoro tak, to kierownik

jednostki powinien terminy

te określić w polityce

rachunkowości. Możliwe są tu

do przyjęcia następujące

rozwiązania:

a) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

miesięcznych, lub

b) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

kwartalnych, lub

c) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

rocznych.

Należy przy tym pamiętać, że

przeksięgowania zrealizowa-

nych wydatków należy

dokonać zapisem zawsze pod

datą ostatniego dnia przyjęte-

go okresu dla tego typu

operacji, tj. w przypadku

przyjęcia:

a) okresu miesięcznego

– przeksięgowania należy

dokonać pod datą ostatniego

dnia danego miesiąca,

b) okresu kwartalnego – prze-

księgowania należy dokonać

pod datą ostatniego dnia

danego kwartału,

c) okresu rocznego – prze-

księgowania należy dokonać

pod datą 31 grudnia danego

roku obrotowego.

Podstawa prawna

Załącznik nr 3 do rozporządzenia

ministra finansów z 5 lipca 2010 r.

w sprawie szczególnych zasad

rachunkowości oraz planów kont dla

budżetu państwa, budżetów jednostek

samorządu terytorialnego, jednostek

budżetowych, samorządowych zakła-

dów budżetowych, funduszy celowych

oraz państwowych jednostek budże-

towych mających siedzibę poza

granicami Rzeczpospolitej Polskiej

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289).

EksPErt

raDZi

Kiedy trzeba dokonać przeksięgowania zrealizowanych wydatków na koncie 223

ElżBiEta GaźDZiK

główna księgowa

samorządowej jednostki budżetowej

EwidEncja

Dziennik Gazeta Prawna, 8 września 2014 nr 173 (3814)

gazetaprawna.pl

Halina Zabrocka
specjalistka
z zakresu rachunkowości

Wszelkie rozrachunki z właścicielem (osobą

fizyczną prowadzącą jednoosobową działal-

ność gospodarczą) oraz rozrachunki doko-

nywane między spółką a jej wspólnikami

należy ujmować w księgach rachunkowych.

W tym celu trzeba prowadzić szczegółową

ewidencję analityczną, która pozwoli usta-

lić na dzień bilansowy dokładną wysokość

kapitału właściciela firmy lub spółki, pra-

widłową ocenę rentowności jednostki oraz

stan należności i zobowiązań.

Ewidencja może być prowadzona na koncie

– Pozostałe rozrachunki (w analityce należy

wydzielić konto właściciela lub poszczegól-

nych wspólników spółki oraz poszczególne

tytuły rozrachunków).

[przykład]

Na koncie – Pozostałe rozrachunki najczę-

ściej ujmowane są:

1) pobrania przez właściciela środków pie-

niężnych na potrzeby osobiste,

2) pobrania należności od odbiorców za

sprzedane wyroby bądź usługi do czasu wpła-

ty ich do kasy,

3) wpłaty do kasy lub banku osobistych

środków pieniężnych na potrzeby jednostki,

4) zapłaty przez właściciela z jego osobi-

stych środków zobowiązań firmy,

5) zadeklarowane i wnoszone przez wspól-

ników wkłady,

6) wypłaty wspólnikom udziałów wypra-

cowanego zysku za dany rok lub zaliczek na

poczet przyszłych zysków,

7) udzielone lub otrzymane pożyczki od

wspólników spółki.

Wkłady

Należne wkłady na kapitał podstawowy,

określone w umowie spółki osobowej, moż-

na ująć w ewidencji księgowej w sposób na-

stępujący: strona Wn konta 24 – Pozostałe

rozrachunki (w analityce wydzielone kon-

to imienne); strona Ma konta 80 – Kapitał

podstawowy.

Pokrycie zadeklarowanego wkładu kapi-

tałowego przez wspólników ujmie się na-

stępująco:

1) gdy wkłady wnoszone są w postaci środ-

ków pieniężnych: strona Wn konta 13-0 – Ra-

chunek bankowy; strona Ma konta 24 – Po-

zostałe rozrachunki (w analityce wydzielone

konto imienne),

2) gdy wkłady wnoszone są w formie apor-

tu (pomijamy kwestię VAT): strona Wn konta

w zależności od rodzaju aportu, tj. 01 – Środki

trwałe, 02 – Wartości niematerialne i praw-

ne, 03 – Długoterminowe aktywa finansowe,

30 – Materiały lub 33 – Towary itd. oraz stro-

na Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki

(w analityce wydzielone konto imienne).

ZUS i podatki

Zapłata składek ZUS oraz zaliczki na poda-

tek dochodowy z firmowego rachunku ban-

kowego dotyczy prywatnych rozrachunków.

Operacja ta w księgach rachunkowych może

zostać ujęta w następujący sposób: strona

Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki; strona

Ma konta 13-0 – Rachunek bankowy. Można

zastosować konto 22 – Rozrachunki publicz-

noprawne i wówczas zapis w księgach będzie

następujący: zapłata zaliczki na podatek do-

chodowy i składki ZUS strona Wn konta 22

– Rozrachunki cywilnoprawne; strona Ma

konta 13-0 – Rachunek bankowy oraz na-

liczenie podatku i składek ZUS strona Wn

konta 24 – Pozostałe rozrachunki i strona Ma

konta 22 – Rozrachunki publicznoprawne.

Zyski

Wypłatę zaliczki na poczet przyszłych zysków

w ciągu roku obrotowego księguje się: strona

Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki, strona Ma

konta 13-0 – Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa.

Rozliczenie z tytułu udziału w zysku i przezna-

czenie zysku spółki do wypłaty dla wspólników

na podstawie uchwały wspólników o podziale

zysku znajdzie odzwierciedlenie w ewidencji

księgowej następującym zapisem: strona Wn

konta 82 – Rozliczenie wyniku finansowego,

strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki

oraz wypłata zysku po potrąceniu opłaconych

zaliczek na podatek dochodowy i składek ZUS

strona Wn konta 24 – Pozostałe rozrachunki

i strona Ma konta 13-0 – Rachunek bankowy.

Pozostałe

Zapłata z własnych środków pieniężnych wła-

ściciela (wspólnika spółki) zobowiązania wo-

bec dostawców zostanie ujęta po stronie Wn

konta 21 – Rozrachunki z dostawcami oraz po

stronie Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki.

Zwrot tej kwoty właścicielowi (wspólnikowi

spółki) ujmuje się zaś po stronie Wn konta

24 – Pozostałe rozrachunki i Ma konta 13-0

– Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa.

Udzielenie pożyczki spółce przez wspólni-

ka zostanie zarachowane na stronę Wn konta

13-0 – Rachunek bankowy lub 10-0 – Kasa oraz

stronę Ma konta 24 – Pozostałe rozrachunki.

Odsetki od udzielonej pożyczki na bieżące fi-

nansowanie działalności gospodarczej należy

ująć: strona Wn konta 75-0 – Koszty finansowe

oraz strona Ma konta 24 – Pozostałe rozrachun-

ki. Jeżeli pożyczka dotyczy finansowania zaku-

pu środków trwałych, to odsetki od pożyczki

zostaną ujęte na stronie Wn konta 01 – Środki

trwałe lub 08 – Środki trwałe w budowie.

Należności otrzymane bezpośrednio od

odbiorcy przez właściciela (wspólnika spół-

ki) i wpłata tej kwoty na rachunek bankowy

lub do kasy zostanie ujęte w księgach ra-

chunkowych następująco: strona Wn konta

24 – Pozostałe rozrachunki, strona Ma konta

20 – Rozrachunki z odbiorcami oraz wpłata

strona Wn konta 13-0 – Rachunek bankowy

lub 10-0 – Kasa i strona Ma konta 24 – Pozo-

stałe rozrachunki.

Na dzień bilansowy

Konto 24 – Pozostałe rozrachunki na dzień bi-

lansowy może wykazywać zarówno saldo Wn

– oznaczające należność firmy od właściciela

(wspólnika spółki), jak i saldo Ma – oznacza-

jące wysokość zobowiązania jednostki wobec

jej właściciela (wspólnika spółki). Rozrachun-

ki o charakterze trwałym należy przeksięgo-

wać na kapitał podstawowy jako kwoty pobrane

i niezwrócone przez właściciela (wspólników).

Natomiast rozrachunki o charakterze przej-

ściowym, tzn. wynikające z dokonywanych

płatności wobec kontrahentów i pobranych

od nich należności, pozostają na saldzie na

dzień bilansowy. Saldo przejściowe na koncie

24 – Pozostałe rozrachunki w zależności od tego,

czy ma charakter należności, czy zobowiązań

znajdzie się w bilansie: po stronie aktywów

w pozycji B.II.2 lit. c – Inne należności krótko-

terminowe od pozostałych jednostek, natomiast

po stronie pasywów w pozycji B.III.2 lit. i „Inne

zobowiązania krótkoterminowe wobec pozo-

stałych jednostek”.

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Na koncie Pozostałe rozrachunki można ujmować

operacje dotyczące przedsiębiorcy

Na dzień bilansowy może ono wykazywać zarówno saldo Wn, jak i saldo Ma. Pierwsze oznacza

należność firmy

od właściciela.

Drugie – wysokość zobowiązania jednostki wobec niego

PrZykłaD

Najczęstsze zdarzenia

rachunek bankowy

Pozostałe rozrachunki

kasa

2) 4000

1500 (6

3b) 3500

1500 (1

3a) 3500

5) 50000

6) 1500

4000 (2

3500 (3a

2650 (4

50000 (5

rozrachunki z dostawcami

rozrachunki z odbiorcami rozrachunki publicznoprawne

1) 1500

3500 (3b

4) 2650

3500 (3b

3500 (3a

50000 (5

rzeksięgowanie zrealizo

wanych wydatków

budżetowych z konta 223

– Rozliczenie wydatków

budżetowych w koresponden-

cji z kontem 800 – Fundusz

jednostki na podstawie

sprawozdań budżetowych

Rb-28s czy RB-28 może

następować okresowo lub

jednorazowo na koniec roku,

w zależności od przyjętych

rozwiązań w polityce

rachunkowości obowiązującej

w danej jednostce.

Powyższe wynika z opisu

konta 223 zawartego w załącz-

niku nr 3 do rozporządzenia

ministra finansów z 5 lipca

2010 r. w sprawie szczegól-

nych zasad rachunkowości

oraz planów kont dla budżetu

państwa, budżetów jednostek

samorządu terytorialnego,

jednostek budżetowych,

samorządowych zakładów

budżetowych, państwowych

funduszy celowych oraz

państwowych jednostek

budżetowych mających

siedzibę poza granicami

Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z nim przeniesienia

zrealizowanych wydatków na

podstawie sprawozdań

budżetowych dokonuje się

okresowo lub rocznie.

Oznacza to, że termin

dokonania księgowań z tym

związanych został pozosta-

wiony do decyzji jednostki.

A skoro tak, to kierownik

jednostki powinien terminy

te określić w polityce

rachunkowości. Możliwe są tu

do przyjęcia następujące

rozwiązania:

a) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

miesięcznych, lub

b) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

kwartalnych, lub

c) przeksięgowanie zrealizo-

wanych wydatków będzie

następowało w okresach

rocznych.

Należy przy tym pamiętać, że

przeksięgowania zrealizowa-

nych wydatków należy

dokonać zapisem zawsze pod

datą ostatniego dnia przyjęte-

go okresu dla tego typu

operacji, tj. w przypadku

przyjęcia:

a) okresu miesięcznego

– przeksięgowania należy

dokonać pod datą ostatniego

dnia danego miesiąca,

b) okresu kwartalnego – prze-

księgowania należy dokonać

pod datą ostatniego dnia

danego kwartału,

c) okresu rocznego – prze-

księgowania należy dokonać

pod datą 31 grudnia danego

roku obrotowego.

Podstawa prawna

Załącznik nr 3 do rozporządzenia

ministra finansów z 5 lipca 2010 r.

w sprawie szczególnych zasad

rachunkowości oraz planów kont dla

budżetu państwa, budżetów jednostek

samorządu terytorialnego, jednostek

budżetowych, samorządowych zakła-

dów budżetowych, funduszy celowych

oraz państwowych jednostek budże-

towych mających siedzibę poza

granicami Rzeczpospolitej Polskiej

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289).

EksPErt

raDZi

Kiedy trzeba dokonać przeksięgowania zrealizowanych wydatków na koncie 223

ElżBiEta GaźDZiK

główna księgowa

samorządowej jednostki budżetowej

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

4 / 4