ZAAWANSOWANA RACHUNKOWOŚĆ

FINANSOWA

Rezerwy

Cele tworzenia rezerw

• Zabezpieczenie przed skutkami

niepewności i ryzyka gospodarczego,

• Wykazanie realnego wyniku finansowego,
• Zapewnienie bezpieczeństwa finansowego,

Rezerwy

zobowiązania, których termin

wymagalności lub kwota nie są
pewne

Bierne rozliczenia międzyokresowe

kosztów

Rezerwy dotyczące działalności

operacyjnej jednostki

Proces decyzyjny tworzenia

rezerw/RMB

Czy na jednostce ciąży

prawny lub zwyczajowy

obowiązek wynikający

ze zdarzeń przeszłych?

Nie

Nie tworzymy rezerwy

/RMB

Czy prawdopodobne jest,

że wypełnienie obowiązku

spowoduje wypływ

środków uosabiających

korzyści ekonomiczne

?

Nie

Czy można dokonać

wiarygodnego szacunku

tego obowiązku

?

Nie

Tak

Tworzymy rezerwę/RMB

Tak

Tak

Warunki tworzenia rezerw

• Na jednostce ciąży prawny lub

zwyczajowy obowiązek wynikający ze

zdarzeń przeszłych,

• Prawdopodobne jest, że wypełnienie

obowiązku spowoduje wypływ

środków uosabiających korzyści

ekonomiczne,

• Można dokonać wiarygodnego

szacunku tego obowiązku.

Obecny obowiązek

• Obowiązek prawny

– wynikający z
umowy lub
ustawodawstwa

• Obowiązek zwyczajowy

– istnieje gdy:

 Jednostka gospodarcza

przekazała stronom trzecim,
iż przyjmie na siebie
określoną powinność
(poprzez postępowanie w
przeszłości, wydane
oświadczenie…)

 W wyniku powyższego

jednostka spowodowała u
tych stron uprawnione
oczekiwanie wypełnienia
powinności

Zdarzenie przeszłe

Zdarzenie przeszłe, które prowadzi do obowiązku
zdarzenie obligujące (zobowiązujące).

Zdarzenie jest obligujące jeśli jednostka nie ma
realnej możliwości niewypełnienia obowiązku
wynikającego ze zdarzenia, czyli gdy:

 Wypełnienie obowiązku może być egzekwowane

na drodze prawnej

 W przypadku zwyczajowego obowiązku – gdy

zdarzenie stwarza uzasadnione oczekiwania stron
trzecich

Prawdopodobny wypływ środków

zawierających w sobie korzyści

ekonomiczne

• Wypływ środków jest uznawany za

prawdopodobny, jeżeli bardziej możliwe
jest, że do zdarzenia dojdzie, niż to, że do
niego nie dojdzie

• W przypadku występowania szeregu

podobnych obowiązków,
prawdopodobieństwo wypływu środków
powinno być ustalane przy uwzględnieniu
grupy obowiązków jako całości

Możliwość wiarygodnego określenia

kwoty zobowiązania

Wartość rezerw jest często ustalana

w sposób szacunkowy, co nie poważa
wiarygodności sprawozdania
finansowego

Istota i warunki ujęcia rezerw

Wczoraj Dziś (dzień bilansowy) Jutro

Zdarzenie

obligujące

Istniejący

obowiązek

Prawdopodobne

wydatkowanie

środków

Wiarygodna

wycena

Wycena rezerw

Rezerwy wycenia się w wiarygodnie oszacowanej

wartości

(kwota, na którą tworzy się rezerwę powinna

stanowić najbardziej właściwy, na dzień bilansowy,

szacunek nakładów niezbędnych do wypełnienia

istniejącego obowiązku

Czynniki uwzględniane przy wycenie rezerw:

• niepewność i ryzyko towarzyszące nieuchronnie wielu

zdarzeniom i okolicznościom – uwzględnienie tych

czynników następuje poprzez dokonywanie korekt z tytułu

tego ryzyka, czyli ostrożną wycenę, która może

doprowadzić do podwyższenia kwoty rezerwy,

• skutki zmian wartości pieniądza w czasie,

• przyszłe zdarzenia, które mogą wpłynąć na wysokość kwoty

niezbędnej do wywiązania się ze zobowiązania,

• skutki przewidywanych zmian w przepisach prawa.

Ujęcie ewidencyjne

rezerw/RMB

Ujęcie ewidencyjne rezerw obejmuje

ich:

• tworzenie
• wykorzystanie
• rozwiązanie

Tworzenie rezerwy

Rezerwy na……

Pozostałe koszty

operacyjne

Koszty finansowe

Straty nadzwyczajne

Tworzenie RMB

RMB

Koszty operacyjne

Wykorzystanie rezerwy

Różne aktywa

Zobowiązania

Rezerwy na…..

X (Sp

Rozwiązanie rezerwy

Pozostałe przychody

operacyjne

Przychody finansowe

Zyski nadzwyczajne

Rezerwy na ………

X (Sp

Rozwiązanie RMB

Koszty operacyjne

RMB

X (Sp

Tytuły tworzenia rezerw/RMB

Rezerwy na restrukturyzację

Restrukturyzacja działalności przedsiębiorstwa może

polegać na:

• zaniechaniu lub sprzedaży określonego rodzaju działalności,

• zmianie lokalizacji prowadzonej działalności,

• zmianie w strukturze zarządzania przedsiębiorstwem,

• zasadniczej reorganizacji przedsiębiorstwa, determinującej

cel i charakter jego działalności.

Obowiązek tworzenia rezerw na restrukturyzację działalności

przedsiębiorstwa wynika z faktu, że proces ten obarczony

jest znacznym ryzykiem, a co za tym idzie – wymaga

szacowania tego ryzyka.

Rezerwy na restrukturyzację

Rezerwy te tworzy się, jeżeli na

podstawie odrębnych przepisów
jednostka jest zobowiązana do jej
przeprowadzenia lub zawarto w tej
sprawie wiążące umowy, a plany
restrukturyzacji pozwalają
wiarygodnie oszacować wartość tych
przyszłych zobowiązań

Rezerwy na restrukturyzację

• Podstawowym warunkiem obligującym

przedsiębiorstwo do utworzenia rezerwy na

restrukturyzację jego działalności jest

udokumentowanie takiego przedsięwzięcia.

• Zwyczajowo uznaje się, że przedsiębiorstwo jest

zobowiązane do przeprowadzenia restrukturyzacji

polegającej na sprzedaży części swojej

działalności, jeżeli podpisało wiążącą umowę

takiej sprzedaży.

• W przypadku innych form restrukturyzacji

obowiązek ten powstaje wtedy, kiedy

przedsiębiorstwo dysponuje formalnym planem

takiego przedsięwzięcia;

Rezerwy na restrukturyzację

Typowe okoliczności obligujące do

tworzenia rezerw na restrukturyzację
obejmują:

• zwolnienia pracowników przedsiębiorstwa,
• rozwiązywania długoterminowych umów z

kontrahentami,

• demontaż zbędnych aktywów trwałych,

sprzedaż nieprzydatnych aktywów.

Rezerwy na

restrukturyzację

Nie wolno natomiast tworzyć rezerw na wydatki, które

dotyczą np.:

• marketingu związanego z nową działalnością

przedsiębiorstwa,

• nabywanych nowych obiektów środków trwałych oraz

wartości niematerialnych i prawnych,

• szkoleń pracowników w zakresie nowych umiejętności i

stanowisk,

• reorganizacji pracy w przedsiębiorstwie po restrukturyzacji.

Obciążenia powyższe odnoszą się do bieżącej działalności

restrukturyzowanego przedsiębiorstwa i kwalifikowane być

muszą jako jego bieżące koszty.

Rezerwy na straty z tytułu

operacji gospodarczych w toku

Rezerwy z tytułu np:
• udzielonych gwarancji i poręczeń,
• skutków toczącego się

postępowania sądowego

• kar lub kosztów likwidacji szkód w

środowisku naturalnym

Rezerwy z tytułu udzielonych gwarancji

i poręczeń

Tworzone, gdy prawdopodobieństwo

możliwego obowiązku wywiązania
się z tych gwarancji i poręczeń jest
większe niż prawdopodobieństwo
jego braku

Rezerwy z tytułu skutków toczącego się

postępowania sądowego

Tworzone, gdy przeciwko jednostce

wniesiono pozew a prawdopodobieństwo
wyroku niekorzystnego jest większe niż
wyroku korzystnego (obejmują nie tylko
kwotę roszczenia określonego w pozwie
ale także koszty postępowania sądowego)

Rezerwy z tytułu kar lub kosztów likwidacji

szkód w środowisku naturalnym

Tworzone, gdy wykonanie przez jednostkę

odpowiednich obowiązków wynika ze
zdarzeń przeszłych, istniejących
niezależnie od przyszłych działań jednostki

RMB z tytułu przyszłych

świadczeń na rzecz pracowników –

tytuły tworzenia

• Niewykorzystane urlopy
• Nagrody jubileuszowe,
• Odprawy emerytalne i rentowe
• Premie i odroczone wynagrodzenia

RMB z tytułu świadczeń

pracowniczych

Zobowiązania z tytułu świadczeń

pracowniczych należy ujmować przez

okres zatrudnienia pracownika, ponieważ

w tym okresie pracownik nabywa prawa do

przyszłych świadczeń. Jest to w zgodzie z

zasadą memoriałową: przyszłe

świadczenie pracownicze jest częścią

wynagrodzenia za pracą – jedynie termin

płatności tej części wynagrodzenia jest

odroczony w czasie.

RMB z tytułu świadczeń pracowniczych

Podstawą wyceny RMB z tytułu świadczeń

pracowniczych są przepisy prawa pracy,
regulaminy wynagradzania, układy
zbiorowe i inne porozumienia wiążące
pracodawców z pracownikami

RMB z tytułu długoterminowych świadczeń

pracowniczych

Dla ustalenia ich kwoty niezbędne jest:

- Zastosowanie metody wyceny aktuarialnej

- Przyporządkowanie świadczenia do

poszczególnych okresów zatrudnienia

- Przyjęcie założeń aktuarialnych

.

Zastosowanie metody wyceny

aktuarialne

j

• Zastosowanie metody prognozowanych

uprawnień jednostkowych (np. metoda
świadczeń narosłych w stosunku do stażu
pracy)

• Zdyskontowanie zobowiązań z tytułu

długoterminowych świadczeń

Przyporządkowanie świadczenia do

poszczególnych okresów zatrudnienia

• Jednostka powinna przyporządkować

świadczenia do poszczególnych okresów
zatrudnienia, zgodnie ze wzorem
przyjętym w programie określonych
świadczeń. Wysokość zobowiązania rośnie
do dnia, gdy dalsza praca wykonywana
przez pracownika nie prowadzi do żadnych
dodatkowych świadczeń

Założenia aktuarialne

• Założenia demograficzne
- wskaźniki rotacji,
- umieralność w trakcie zatrudnienia

• Założenia finansowe
- stopa dyskontowa,
- poziom przyszłych wynagrodzeń zależny

z kolei od inflacji, sytuacji na rynku pracy

itd..)

RMB z tytułu długoterminowych

świadczeń pracowniczych

Bilansowa wartość rezerwy na zobowiązania

z tytułu długoterminowych świadczeń

pracowniczych składa się z:

• wartości bieżącej zobowiązania (po

uwzględnieniu bieżących wypłat),

• zysków i strat aktuarialnych.

Wartość bieżąca zobowiązania

• Przez wartość bieżącą zobowiązania z

tytułu określonych świadczeń należy
rozumieć zdyskontowaną wartość
przyszłych płatności na rzecz pracownika,
tworzącą zobowiązania pracodawcy
związane z pracą wykonywaną przez
pracownika od momentu podpisania
umowy o pracę do końca bieżącego
okresu.

Zyski i straty aktuarialne

• Wraz z upływem czasu wartość założeń

aktuarialnych może wymagać korekt z powodu
zmian przyjętych w modelu parametrów
demograficznych, finansowych, zmian stóp
rynkowych itp. Ewentualne różnice z tym
związane nazywa się zyskami lub stratami
aktuarialnymi; z istoty rzeczy są one
traktowane jako ujemne lub dodatnie korekty
rezerw na zobowiązania z tytułu świadczeń czyli
zmieniają bieżącą wartość tych zobowiązań w
bilansie pracodawcy.

RMB kosztów napraw gwarancyjnych

• Dokonywane są w związku z ich sprzedażą, która

jest zdarzeniem obligującym (jeśli produkty
objęte są gwarancją)

• Obciążają koszty sprzedaży
• Ich odpisy następują stosownie do wykonanych

napraw

• Po upływie okresu, na który udzielono gwarancji,

nieodpisane RMB zmniejszają koszty sprzedaży