Jednostka gospodarcza osiąga przychody sprzedając własne wyroby bądź
zakupione wczesniej towary w zamian otrzymując gotówkę, środki pieniężne
na rachunek bankowy lub powiększenie stanu należności.
Tego rodzaju przychód to przychód operacyjny, ponieważ uzyskiwany jest z
podstawowej (statutowej) działalności jednostki.
Przychód jest to inaczej należna kwota ze sprzedaży lub innych tytułów, co nie jest równoznaczne z wpływem gotówki (zgodnie z zasada memoriałową).
1
Aby uzyskać przychód ze sprzedaży produktów jednostka musi najpierw
ponieść koszty na wytworzenie produktów (lub ponieść wydatki na zakup towarów).
Dodatkowo ponoszone są koszty funkcjonowania jednostki (koszty zarządu,
sprzedaży, koszty finansowe, itd.)
Przychody i zyski:
•
uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści
ekonomicznych,
•
o wiarygodnie określonej wartości,
•
w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań,
•
które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub
właścicieli.
2
O zysku mówimy w wypadku takich pozycji, które odpowiadają definicji
przychodów, lecz są innymi pozycjami niż np. przychody ze sprzedaży
towarów. Zysk oznacza prezentację wartości netto, czyli po zmniejszeniu
przychodów o odpowiednie koszty.
Przychody ujmowane są jednocześnie ze zwiększeniem należności, środków
pieniężnych lub zmniejszeniem zobowiązań.
Koszty i straty:
• uprawdopodobnione
okresie
sprawozdawczym korzyści ekonomicznych,
• o wiarygodnie określonej wartości,
• w
formie
wartości
aktywów,
albo
zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw,
• które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub
zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie
środków przez udziałowców lub właścicieli.
3
Straty spełniają warunki definicji kosztów, ale dotyczą np.
zbycia składników majątku trwałego i podobnie jak zyski
są ujmowane w rachunku zysków i strat per saldo.
Koszty ujmowane są łącznie ze zwiększeniem zobowiązań
lub zmniejszeniem aktywów.
przychody – koszty = wynik finansowy
nakład – wyrażone w jednostce naturalnej celowe
zużycie środków rzeczowych oraz wykorzystanie pracy żywej
Koszt to wartościowe ujęcie nakładu.
wydatek – każde zmniejszenie stanu środków pieniężnych
wpływ – każde zwiększenie stanu środków pieniężnych
Wydatek i wpływ są pojęciami szerszymi niż koszt i przychód.
Nie każdy przychód jest wpływem i nie każdy wpływ przychodem.
Nie każdy koszt jest wydatkiem i nie każdy wydatek jest kosztem.
4
Przychód, który nie jest wpływem:
Koszt, który nie jest wydatkiem:
• sprzedaż produktów z odroczonym terminem • otrzymana faktura za energię za bieżący płatności,
miesiąc,
• środek trwały otrzymany jako darowizna,
• amortyzacja,
• stwierdzone nadwyżki towarów, materiałów,
• środek trwały przekazany jako darowizna,
środków trwałych,
• stwierdzone niedobory towarów, materiałów,
• umorzony kredyt bankowy.
środków trwałych,
• umorzenie pożyczki, należności.
Wpływ, który nie jest przychodem:
Wydatek, który nie jest kosztem:
• zaciągnięcie kredytu lub pożyczki,
• spłata raty kredytu lub pożyczki,
• zaliczka od odbiorcy na poczet przyszłych
• zakup towarów, środków trwałych,
dostaw.
• wypłacona dywidenda,
• podatek dochodowy.
Koszty - klasyfikacja
Koszty w przedsiębiorstwie są klasyfikowane
ze względu na różne kryteria.
Wyróżnia się następujące układy kosztów:
•
rodzajowy - koszty wg rodzajów,
•
podmiotowy (funkcyjno-celowy) - koszty wg funkcji,
•
kalkulacyjny - koszty wg pozycji kalkulacyjnych.
Podstawowym podziałem kosztów operacyjnych jest podział
według rodzajów kosztów,
nazywany rodzajowym układem kosztów.
5
Układ rodzajowy kosztów
składa się z następujących pozycji:
1.
Amortyzacja.
2.
Zużycie materiałów i energii.
3.
Usługi obce.
4.
Podatki i opłaty.
5.
Wynagrodzenia.
6.
Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia.
7.
Pozostałe koszty rodzajowe.
Koszty – układ rodzajowy
Konto „Amortyzacja” służy do ewidencji:
zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Zapisy na tym koncie prowadzone są w korespondencji z kontem „Umorzenie”.
6
Na koncie „Zużycie materiałów i energii” ewidencjonuje się m.in.:
•
materiały wydane do zużycia,
•
zużycie energii,
•
zużycie opakowań,
•
zużycie materiałów biurowych,
•
zużycie paliw,
•
zakup książek, czasopism.
Koszty – układ rodzajowy
Na koncie „Usługi obce” księguje się rzeczywiste koszty
wyświadczonych przez inne jednostki gospodarcze
i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczo-usługową, tj.:
•
roboty wykonywane przez inne jednostki,
•
usługi transportowe,
•
usługi remontowe i konserwacyjne,
•
koszty opłat pocztowych,
•
usługi telekomunikacyjne,
•
usługi bankowe,
•
usługi informatyczne,
•
utrzymanie czystości placów i ulic,
•
wynajem nieruchomości, opłaty za kwatery i hotele robotnicze,
•
pośrednictwo handlowe,
•
usługi komunalne bez tych wliczonych do zużycia materiałów i energii (np. zużycie wody i gazu).
7
Na koncie „Podatki i opłaty” ewidencjonuje się:
•
podatek VAT naliczony, nie podlegający odliczeniu od podatku
należnego lub zwrotowi,
•
podatek akcyzowy,
•
podatek od środków transportu,
•
podatek od nieruchomości,
•
podatek od gruntów,
•
podatek od lokali,
•
opłaty na rzecz organów administracji centralnej i lokalnej,
•
opłaty notarialne i sądowe (nie związane z dochodzeniem roszczeń i
zakupem środków trwałych),
•
niesankcyjne opłaty za korzystanie ze środowiska (np. opłata
produktowa).
Koszty – układ rodzajowy
Na koncie „Wynagrodzenia” księguje się wynagrodzenia
wobec pracowników, wynikające:
•
ze stosunku pracy,
•
z umów zlecenia,
•
z umów o dzieło.
8
Na koncie „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” ewidencjonuje się:
•
składki na ubezpieczenie społeczne obciążające pracodawcę (składki
ubezpieczenia emerytalnego, rentowego i wypadkowego),
•
składki na Fundusz Pracy,
•
składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
•
odpisy na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych,
•
posiłki regeneracyjno-wzmacniające,
•
koszty związane z bezpieczeństwem i higieną pracy,
•
ochronę zdrowia,
•
szkolenia pracowników, w części pokrywanej przez zakład pracy,
•
odprawy pośmiertne.
Koszty – układ rodzajowy kosztów
Na koncie „Pozostałe koszty rodzajowe” księguje się m.in. koszty związane z:
•
podróżami służbowymi (przejazdy, noclegi),
•
kosztami reprezentacji i reklamy,
•
czynszami, dzierżawami,
•
opłatami za parking,
•
ryczałtami za używanie pojazdów prywatnych do celów służbowych,
•
ubezpieczeniami majątkowymi i osobowymi.
9
Koszty – układ kalkulacyjny kosztów
Koszty w układzie kalkulacyjnym
(podział w rachunkowości finansowej)
prezentowane są według pozycji kalkulacyjnych,
związanych z poszczególnymi funkcjami występującymi w przedsiębiorstwie,
tj. jako:
•
koszty produkcji,
•
koszty sprzedaży,
•
koszty ogólnego zarządu.
Koszty – układ podmiotowy (funkcyjno-celowy) kosztów
Koszty w układzie podmiotowym prezentowane są w podziale na:
•
koszty działalności podstawowej (koszty bezpośrednie + koszty wydziałowe),
•
koszty działalności pomocniczej:
- usługi transportowe, sprzętowe, remontowe, komputerowe itp. na rzecz
innych komórek tej jednostki, a w szczególności dla działalności podstawowej,
- wytwarzanie na własne potrzeby energii oraz materiałów;
•
koszty sprzedaży,
•
koszty zarządu,
•
rozliczenia międzyokresowe kosztów (czynne i bierne).
10
Dla potrzeb dydaktycznych koszty działalności produkcyjnej podzielone
zostaną na:
•
koszty produkcji,
•
koszty sprzedaży,
•
koszty zarządu.
Koszty – układy kosztów
Układ rodzajowy
Układ
Układ
Produkty
podmiotowy
kalkulacyjny
• amortyzacja
• koszty produkcji,
• materiały
• wyroby gotowe,
• zużycie
• koszty zarządu,
bezpośrednie,
• półfabrykaty,
zwykłej
materiałów i energii,
• koszty sprzedaży.
• płace
• produkcja w toku,
• usługi obce,
bezpośrednie,
• usługi,
działalności
• podatki i opłaty,
• inne koszty
• roboty.
bezpośrednie,
• wynagrodzenia,
• koszty wydziałowe
• ubezpieczenia
społeczne i inne
świadczenia,
• pozostałe koszty
rodzajowe.
11
Koszty produkcji obejmują działalność podstawową, stanowiącą zasadniczy przedmiot działalności jednostki, zawierają:
•
bezpośrednie koszty produkcji – materiały bezpośrednie (MB) i płace bezpośrednie (PB),
•
pośrednie koszty produkcji – koszty wiążące się z ogólną wielkością produkcji (np. zużycie energii) lub upływem czasu (amortyzacja), a nie mogą być odniesione na podstawie dokumentów na różne wytwarzane produkty,
podlegają one ujęciu wyłącznie według miejsc powstawania.
Zalicza się tu koszty wydziałowe (KW).
Koszt wytworzenia produktu - obejmuje koszty pozostające
w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną
część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu.
Zgodnie z art. 28 ust. 3 UoR koszt wytworzenia produktu składa się z: 1.
Kosztów bezpośrednich:
- zużyte materiały bezpośrednie,
- koszty pozyskania i przetworzenia, związane bezpośrednio z produkcją;
2.
Kosztów pośrednich:
- zmienne pośrednie koszty produkcji,
- tę część stałych, pośrednich kosztów produkcji, które odpowiadają
poziomowi tych kosztów przy normalnym wykorzystaniu zdolności
produkcyjnych (tj. przy uwzględnieniu przeciętnej, zgodnej z
oczekiwaniami w typowych warunkach wielkości produkcji za daną liczbę
okresów lub sezonów, przy uwzględnieniu planowych remontów).
12
Do kosztów wytworzenia produktu nie zalicza się kosztów:
•
będących konsekwencją nie wykorzystanych zdolności produkcyjnych
i strat produkcyjnych,
•
ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzeniem produktu do postaci i miejsca, w jakich znajduje się na dzień wyceny,
•
magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji,
•
kosztów sprzedaży produktów.
Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym
zostały poniesione.
Przykład
Koszty produkcji związane z wytworzeniem produktu X wyniosły:
a) koszty bezpośrednie wytworzenia produktu: 15.000
b) koszty pośrednie produkcyjne: 9.000, w tym:
- zmienne koszty pośrednie produkcyjne: 3.000
- stałe koszty pośrednie produkcyjne z uwzględnieniem normalnego wykorzystania zdolności produkcyjnych: 4.000
- stałe koszty pośrednie produkcyjne w wyniku niewykorzystania zdolności produkcyjnych: 2.000.
Ustalić wartość wyrobów gotowych.
Księgowania:
Wn Koszty produkcji
24.000
Ma Różne konta *
Wn Wyroby gotowe
22.000
Ma Koszty produkcji
22.000
Wn Pozostałe koszty operacyjne
2.000
Ma Koszty produkcji
2.000
Wartość wyrobów gotowych wycenionych w koszcie wytworzenia: 22.000.
Koszty związane z niewykorzystaniem zdolności produkcyjnych mogą obciążać też koszty ogólne lub koszty sprzedaży.
13
Koszty zarządu (ogólnozakładowe) zawierają koszty:
•
utrzymania komórek zarządu jednostki gospodarczej, w tym koszty
administracyjno-gospodarcze,
•
utrzymania komórek ogólnego przeznaczenia, np. magazynów, laboratoriów,
ośrodka przetwarzania danych,
•
wynagrodzenia kierownictwa jednostki i komórek organizacyjnych ogólnego
zarządu,
•
świadczenia na rzecz pracowników ogólnego zarządu,
•
koszty podróży służbowych i ryczałty za używanie pojazdów prywatnych do
celów służbowych,
•
koszty łączności,
•
koszty biurowe,
•
koszty reprezentacji i reklamy,
•
podatki i ubezpieczenia (poza obciążającymi koszty działalności podstawowej i pomocniczej),
•
koszty utrzymania: obiektów o char. ogólnym, magazynów, służby ochrony
mienia, służbowych samochodów osobowych,
•
koszty racjonalizacji i wynalazczości.
Koszty zarządu i sprzedaży
Koszty sprzedaży zawierają koszty:
•
przewozu,
•
załadunku, przeładunku i wyładunku,
•
ubezpieczeń w drodze sprzedanych produktów i towarów,
•
koszty opakowań zbiorczych związanych z przygotowaniem transportu,
•
koszty obsługi zbytu, w tym koszty reklamy i udziału w targach,
•
koszty obsługi poprodukcyjnej (np. koszty napraw gwarancyjnych i
ewentualne rezerwy na te koszty),
•
koszty reklamy prowadzonej w środkach masowego przekazu oraz innej,
skierowanej do masowego odbiorcy,
•
prowizje jednostek pośredniczących w sprzedaży wyrobów.
14
Warianty rachunku zysków i strat
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Rachunek zysków i strat jest uzupełnieniem informacji o osiąganym przez podmiot gospodarczy wyniku finansowym wykazanym w bilansie.
Zaprezentowanie wyłącznie wielkości osiągniętego wyniku jest
niewystarczające, ponieważ brak jest informacji o:
- skali działalności, tj. rozmiarach przychodów i kosztów ponoszonych przez przedsiębiorstwo,
- strukturze przychodów i kosztów,
- wpływie poszczególnych rodzajów przychodów i kosztów na kształtowanie się wyniku finansowego.
15
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
AKTYWA TRWAŁE
KAPITAŁ WŁASNY
Zestawienie zmian
w kapitale własnym
Wynik finansowy netto
Rachunek zysków i strat
Rachunek
AKTYWA OBROTOWE
(przychody – koszty)
przepływów
Środki pieniężne
pieniężnych
ZOBOWIĄZANIA
(wpływy – wydatki)
DŁUGOTERMINOWE
ZOBOWIĄZANIA
KRÓTKOTERMINOWE
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Rachunek zysków i strat dostarcza użytkownikom informacji
o wynikach działalności jednostki,
czyli o jej rentowności.
Wynik działalności jednostki,
czyli osiągnięty zysk netto lub poniesiona strata netto,
jest wykazywany w bilansie w ramach kapitału własnego
jako zysk (strata) netto.
16
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Sprawozdanie to sporządza się zgodnie z zasadą memoriałową,
tzn. przychody i koszty, będące efektem zdarzeń gospodarczych
są uznawane w sprawozdaniu finansowym w okresie,
w którym zdarzenia te miały miejsce,
a nie w okresie w którym środki pieniężne są otrzymane lub zapłacone.
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
W rachunku zysków i strat wykazuje się oddzielnie:
•
przychody,
•
koszty,
•
zyski,
•
straty,
•
oraz obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego
za bieżący i poprzedni rok obrotowy.
Rachunek zysków i strat powinien zawierać informacje w zakresie ustalonym:
- dla jednostek innych niż banki i zakłady ubezpieczeń – w zał. nr 1 do UoR
- dla banków – w zał. nr 2 do UoR,
- dla zakładów ubezpieczeń – w zał. nr 3 do UoR.
17
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Celem rachunku zysków i strat jest dostarczenie informacji o wynikach
działalności jednostki – nie tylko o ostatecznym wyniku, lecz także o
wynikach w poszczególnych obszarach działalności.
Stąd rachunek zysków i strat jest podzielony na cztery podstawowe segmenty:
-
podstawową działalność operacyjną,
-
pozostałą działalność operacyjną,
-
działalność finansową,
-
wynik zdarzeń nadzwyczajnych.
Podstawowa działalność operacyjna związana jest z uzyskanymi przychodami i poniesionymi kosztami w trakcie normalnej działalności jednostki.
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Pozostała działalność operacyjna – obejmuje koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane z: a) działalnością socjalną,
b) zbyciem środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych,
c) odpisaniem należności i zobowiązań przedawnionych, umorzonych, nieściągalnych, z wyjątkiem należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym nie obciążających kosztów,
d) utworzeniem i rozwiązaniem rezerw, z wyjątkiem rezerw związanych z operacjami finansowymi,
e) odpisami aktualizującymi wartości aktywów i ich korektami, z wyjątkiem odpisów obciążających koszty wytworzenia sprzedanych produktów lub sprzedanych towarów, koszty sprzedaży lub koszty finansowe,
f) odszkodowaniami, karami i grzywnami,
g) przekazaniem lub otrzymaniem nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny aktywów, w tym także środków pieniężnych na inne cele niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie albo wartości niematerialnych i prawnych.
18
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Działalność finansowa – obejmuje koszty i przychody związane z operacjami polegającymi na:
- zaangażowaniu części środków pieniężnych na zakup i obrót
papierami wartościowymi,
- lokowaniu środków pieniężnych w banku,
- udzielaniu pożyczek,
- zaciąganiu kredytów.
Rachunek zysków i strat - wprowadzenie
Wynik zdarzeń nadzwyczajnych obejmuje:
Straty i zyski nadzwyczajne – straty i zyski powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i nie
związane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.
19
Rachunek zysków i strat - warianty
Rachunek zysków i strat może być sporządzony
w wariancie porównawczym lub kalkulacyjnym.
Warianty te dotyczą wyłącznie
ujęcia kosztów i przychodów
w podstawowej działalności operacyjnej.
Wybór wariantu zależy od kierownika jednostki. Jeżeli jednostka sporządza rachunek zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym to w dodatkowych informacjach musi wykazać koszty według rodzajów.
Rachunek zysków i strat - warianty
W wariancie kalkulacyjnym koszty ujęte są w układzie funkcjonalnym i kalkulacyjnym. Układ funkcjonalny kosztów obejmuje koszty zgodnie z ich
funkcją, według faz działalności, tj. (koszty zakupu, koszty produkcji, koszty sprzedaży). Koszty w układzie jednostek kalkulacyjnych to koszty działalności podstawowej, koszty sprzedaży, koszty ogólnego zarządu.
W wariancie porównawczym koszty są ujmowane w układzie rodzajowym, bez powiązania ich z funkcjami w jednostce gospodarczej.
20
Rachunek zysków i strat - warianty
Wariant porównawczy
Koszty sprzedanych
Przychody netto ze
Koszty rodzajowe
Przychody netto ze
produktów i materiałów
sprzedaży
sprzedaży i zrównane z nimi
Koszty sprzedaży
Koszty ogólnego zarządu
Wynik na sprzedaży
Pozostałe koszty operacyjne
Pozostałe przychody operacyjne
Wynik z działalności operacyjnej
Koszty finansowe
Przychody finansowe
Wynik z działalności gospodarczej
Wynik zdarzeń nadzwyczajnych
Inne obowiązkowe zmniejszenia wyniku
Rachunek zysków i strat - warianty
Zmiana stanu produktów jako wartość korygująca
Sporządzając rachunek zysków i strat metodą porównawczą,
należy skorygować przychody ze sprzedaży
o zmianę stanu produktów.
Wynika to z faktu, że koszty poniesione w danym okresie, tzw. koszty
rodzajowe nie są równe kosztowi własnemu sprzedaży, gdyż część kosztów
zaewidencjonowana w układzie rodzajowym „osiada” w postaci zapasów
końcowych na produkcji, w magazynie wyrobów gotowych czy na
rozliczeniach międzyokresowych kosztów (tzn. będzie aktywowana w
bilansie).
21
Rachunek zysków i strat - warianty
Zmiana stanu produktów to różnica pomiędzy wysokością poniesionych
kosztów rodzajowych a kosztem własnym sprzedaży.
Koszty rodzajowe = koszt własny sprzedanych produktów + zapas końcowy
Koszty rodzajowe będą równe kosztowi własnemu sprzedanych wyrobów
gotowych, kiedy wielkość produkcji będzie równa wielkości sprzedaży,
a zapas końcowy wyniesie „zero”.
Wówczas nie wystąpi zmiana stanu produktów.
Rachunek zysków i strat - warianty
W jednostkach, w których zapas
produktów na początek i koniec okresu
ulega zmianie, należy koszty rodzajowe
skorygować do kosztów współmiernych z przychodami.
22
Rachunek zysków i strat - warianty
Np.: Sp WG = 100, Sk WG = 120
Oznacza to, że:
•
wystąpiło zwiększenie stanu produktów, tj. zwiększyła się wartość zapasów,
•
sprzedano o 20 zł wyrobów mniej niż wyprodukowano,
•
należy pomniejszyć koszty bieżącego okresu (koszty rodzajowe) o wielkość
zapasów aktywowanych w bilansie (zapasy nie sprzedane wykazywane są w
bilansie w zapasach),
•
zamiast korygować koszty „in minus” należy skorygować przychody „in
plus”.
Rachunek zysków i strat - warianty
Np.: Sp WG = 100, Sk WG = 70
Oznacza to, że:
•
wartość wyrobów gotowych w magazynie zmniejszyła się,
•
w bieżącym okresie sprzedano o 30 zł więcej wyrobów niż wyprodukowano,
•
koszty wyrobów wyprodukowanych w poprzednim okresie, a sprzedanych w
bieżącym okresie należy doliczyć do kosztów bieżącego okresu,
•
należy powiększyć koszty bieżącego okresu (koszty rodzajowe) o wielkość
zwiększenia zapasów,
•
zamiast korygować koszty „in plus” koryguje się przychody „in minus”
(praktycznie zmniejsza się przychody o zmniejszenie stanu zapasów).
23
Rachunek zysków i strat - warianty
Ponieważ przy występowaniu zmiany stanu zapasów należy go wycenić, dlatego należy obliczyć jednostkowy koszt wytworzenia wyrobu gotowego.
W tym celu koszty ujmuje się według typów działalności, tj. koszty rodzajowe dzieli się na koszty w układzie funkcjonalnym, na:
•
koszty działalności podstawowej (produkcji)
•
koszty sprzedaży,
•
koszty zarządu.
Ogólne założenia do przykładów:
•
koszty produkcji: 1.000 zł,
•
produkcja w szt.: 200 szt.,
•
cena sprzedaży: 7 zł/szt.,
•
koszty sprzedaży i zarządu: 200 zł,
•
nie wystąpiły żadne inne koszty i przychody.
Jednostkowy koszt wytworzenia: 1.000 zł / 200 szt. = 5 zł/szt.
Koszty okresu = koszty produkcji + koszty sprzedaży + koszty zarządu (1.200 zł) 24
Przykład 1. Sprzedano całą produkcję bieżącego okresu (P = S)
Przychody ze sprzedaży
200 szt. x 7 zł/szt.
1.400 zł
Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
200 szt. x 5 zł/szt.
- 1.000 zł.
Koszty sprzedaży i zarządu
- 200 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 200 zł
Wariant porównawczy
Przychody ze sprzedaży
200 szt. x 7 zł/szt.
1.400 zł
Koszty okresu (koszty rodzajowe)
- 1.200 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 200 zł
Przykład 2. Sprzedano część produkcji bieżącego okresu (P > S)
Sprzedano 150 szt. bieżącej produkcji
Przychody ze sprzedaży
150 szt. x 7 zł/szt.
1.050 zł
Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
150 szt. x 5 zł/szt.
- 750 zł.
Koszty sprzedaży i zarządu
- 200 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 100 zł
Wariant porównawczy
Przychody ze sprzedaży
150 szt. x 7 zł/szt.
1.050 zł
Koszty okresu (koszty rodzajowe)
- 1.200 zł
Koszty produktów niesprzedanych w bieżącym okresie
50 szt. x 5 zł/szt.
+ 250 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 100 zł
25
Przykład 3. Sprzedano całą produkcję bieżącego okresu i część produkcji ubiegłego okresu (P < S) Sprzedano 200 szt. bieżącej produkcji i 100 szt. produkcji z ubiegłego okresu.
Jednostkowy koszt wytworzenia z ubiegłego okresu: 6 zł/szt.
Przychody ze sprzedaży
200 szt. x 7 zł/szt. = 1.400
2.100 zł
100 szt. x 7 zł/szt. = 700
Koszt wytworzenia sprzedanych
200 szt. x 5 zł/szt. = 1.000
- 1.600 zł.
produktów
100 szt. x 6 zł/szt. = 600
Koszty sprzedaży i zarządu
- 200 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 300 zł
Wariant porównawczy
Przychody ze sprzedaży
200 szt. x 7 zł/szt. = 1.400
2.100 zł
100 szt. x 7 zł/szt. = 700
Koszty okresu (koszty rodzajowe)
- 1.200 zł
Koszty produktów sprzedanych w
100 szt. x 6 zł/szt.
- 600 zł
bieżącym okresie a wyprodukowanych
w poprzednim okresie
Wynik na działalności operacyjnej
= 300 zł
Przykład 4. Sprzedano część produkcji bieżącego okresu i całą produkcję ubiegłego okresu (P > S) Sprzedano 130 szt. bieżącej produkcji i 100 szt. produkcji z ubiegłego okresu.
Jednostkowy koszt wytworzenia z ubiegłego okresu: 6 zł/szt.
Przychody ze sprzedaży
130 szt. x 7 zł/szt. = 910
1.610 zł
100 szt. x 7 zł/szt. = 700
Koszt wytworzenia sprzedanych
130 szt. x 5 zł/szt. = 650
- 1.250 zł.
produktów
100 szt. x 6 zł/szt. = 600
Koszty sprzedaży i zarządu
- 200 zł
Wynik na działalności operacyjnej
= 160 zł
Wariant porównawczy
Przychody ze sprzedaży
130 szt. x 7 zł/szt. = 910
1.610 zł
100 szt. x 7 zł/szt. = 700
Koszty okresu (koszty rodzajowe)
- 1.200 zł
Koszty produktów sprzedanych w
100 szt. x 6 zł/szt. = 600 (-)
- 250 zł
bieżącym okresie a wyprodukowanych
w poprzednim okresie
Koszty produktów wyprodukowanych
70 szt. x 5 zł/szt. = 350 (+)
w bieżącym okresie i niesprzedanych
Wynik na działalności operacyjnej
= 160 zł
26
W uproszczonym wariancie rachunku kosztów
koszty księguje się w układzie rodzajowym.
W rozwiniętym rachunku kosztów
koszty działalności operacyjnej ujmowane są w trzech układach:
•
rodzajowym,
•
podmiotowym,
•
kalkulacyjnym.
Arkusz rozliczeniowy kosztów
Koszty według rodzajów
Koszty
Koszty
Koszty
ogółem
zarządu
sprzedaży
Amortyzacja
1.700
1.000
500
200
Zużycie materiałów i energii
7.250
7.000
200
50
Usługi obce
520
200
20
300
Podatki i opłaty
200
0
200
0
Wynagrodzenia
6.100
5.000
1.000
100
Ubezpieczenia społeczne i inne świadcz.
3.550
3.000
500
50
Pozostałe koszty rodzajowe
950
300
600
50
Razem
20.270
16.500
3.020
Koszty produktów i koszty okresu
aktywowane
koszty produktów gotowych
zapasy
koszty produkcji
koszty prod. niezakończonej
BILANS
sprzedane
koszty ogólnego
zarządu
koszty okresu
RACHUNEK ZYSKÓW
koszty sprzedaży
I STRAT
Ustalanie wyniku ze sprzedaży w obu wariantach
Wariant porównawczy
A. Przychody netto za sprzedaży produktów, towarów i
A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi
materiałów
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów
I. Przychody netto za sprzedaży produktów
II. Zmiana stanu produktów
II. Przychody netto za sprzedaży towarów i materiałów
III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów
B. Koszty działalności operacyjnej
I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
I. Amortyzacja
II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
II. Zużycie materiałów i energii
III. Usługi obce
C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A-B)
IV. Podatki i opłaty
V. Wynagrodzenia
D. Koszty sprzedaży
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
E. Koszty ogólnego zarządu
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
Zysk (strata) ze sprzedaży
28
Rachunek zysków i strat – wariant kalkulacyjny (jednostronny)
A. Przychody netto za sprzedaży produktów, towarów i materiałów
I. Przychody netto za sprzedaży produktów
II. Przychody netto za sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty sprzedanych produktów, towarów i materiałów
I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
C. Zysk (strata) brutto ze sprzedaży (A-B)
D. Koszty sprzedaży
E. Koszty ogólnego zarządu
F. Zysk (strata) ze sprzedaży
G. Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Inne przychody operacyjne
H. Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Inne koszty operacyjne
I. Zysk (strata) z działalności operacyjnej
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk ze zbycia inwestycji
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
I. Odsetki
II. Strata ze zbycia inwestycji
III. Aktualizacja wartości inwestycji
IV. Inne
L. Zysk (strata) z działalności gospodarczej
M. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych
I. Zyski nadzwyczajne
II. Straty nadzwyczajne
N. Zysk (strata) brutto
P. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty)
R. Zysk (strata) netto
Rachunek zysków i strat – wariant kalkulacyjny (dwustronny)
A. Koszty sprzedanych produktów, towarów i
A. Przychody netto za sprzedaży produktów, towarów i
materiałów
materiałów
I. Koszt wytworzenia sprzedanych produktów
I. Przychody netto za sprzedaży produktów
II. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
II. Przychody netto za sprzedaży towarów
III. Koszty sprzedaży
i materiałów
IV. Koszty ogólnego zarządu
B. Zysk ze sprzedaży
B. Strata ze sprzedaży
C. Pozostałe koszty operacyjne
C. Pozostałe przychody operacyjne
I. Wartość sprzedanych niefinansowych aktywów
I. Przychody ze sprzedaży niefinansowych aktywów
trwałych
trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
II. Dotacje
III. Inne koszty operacyjne
III. Inne przychody operacyjne
D. Zysk z działalności operacyjnej
D. Strata z działalności operacyjnej
E. Koszty finansowe
I. Odsetki
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Wartość sprzedanych inwestycji
II. Odsetki
III. Aktualizacja wartości inwestycji
III. Przychody ze sprzedaży inwestycji
IV. Inne
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
F. Zysk brutto z działalności gospodarczej
F. Strata brutto z działalności gospodarczej
G. Straty nadzwyczajne
G. Zyski nadzwyczajne
H. Zysk brutto
I. Obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego
I. Pozostałe obowiązkowe zwiększenia straty
I. Podatek dochodowy
II. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku
J. Zysk netto
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy (jednostronny)
A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów
II. Zmiana stanu produktów
III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
B. Koszty działalności operacyjnej
I. Amortyzacja
II. Zużycie materiałów i energii
III. Usługi obce
IV. Podatki i opłaty
V. Wynagrodzenia
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
C. Zysk (strata) ze sprzedaży (A-B)
D. Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Inne przychody operacyjne
E. Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Inne koszty operacyjne
F. Zysk (strata) z działalności operacyjnej
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk ze zbycia inwestycji
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
I. Odsetki
II. Strata ze zbycia inwestycji
III. Aktualizacja wartości inwestycji
IV. Inne
I. Zysk (strata) z działalności gospodarczej
J. Wynik zdarzeń nadzwyczajnych
I. Zyski nadzwyczajne
II. Straty nadzwyczajne
K. Zysk (strata) brutto
M. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty)
N. Zysk (strata) netto
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy (dwustronny)
A. Koszty działalności operacyjnej
A. Przychody netto za sprzedaży i zrównane z nimi
I. Amortyzacja
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów
II. Zużycie materiałów i energii
II. Zmiana stanu produktów
III. Usługi obce
III. Koszt wytworzenia produktów na własne
IV. Podatki i opłaty
potrzeby
V. Wynagrodzenia
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
i materiałów
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów
B. Zysk ze sprzedaży
B. Strata ze sprzedaży
C. Pozostałe koszty operacyjne
C. Pozostałe przychody operacyjne
I. Wartość sprzedanych niefinansowych aktywów
I. Przychody ze sprzedaży ze zbycia niefinansowych
trwałych
aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
II. Dotacje
III. Inne koszty operacyjne
III. Inne przychody operacyjne
D. Zysk z działalności operacyjnej
D. Strata z działalności operacyjnej
E. Koszty finansowe
I. Odsetki
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Wartość sprzedanych inwestycji
II. Odsetki
III. Aktualizacja wartości inwestycji
III. Przychody ze sprzedaży inwestycji
IV. Inne
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
F. Zysk z działalności gospodarczej
F. Strata z działalności gospodarczej
G. Straty nadzwyczajne
G. Zyski nadzwyczajne
H. Zysk brutto
I. Obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego
I. Pozostałe obowiązkowe zwiększenia straty
I. Podatek dochodowy
II. Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku
J. Zysk netto
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
A. Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi
I. Przychody netto ze sprzedaży produktów
II. Zmiana stanu produktów (zwiększenie – wartość dodatnia, zmniejszenie – wartość ujemna) III. Koszt wytworzenia produktów na własne potrzeby
IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów
A.I. Przychody ze sprzedaży produktów:
uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości,
z tytułu sprzedaży wyrobów, robot i usług.
Przychodem z tej sprzedaży jest kwota netto, tj. kwota należna odbiorcy tych produktów, robót i usług, po pomniejszeniu o rabaty, opusty, skonta oraz o należny podatek od towarów i usług, a powiększona o ewentualne dotacje czy inne zwiększenia.
Przychody ze sprzedaży produktów wynikają z przemnożenia
ilości sprzedanych wyrobów i usług przez ich jednostkową cenę sprzedaży netto.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
A.II. Zmiana stanu produktów:
jako kwota przeciwstawna kosztom poniesionym w okresie sprawozdawczym
w wyniku przyrostu (ze znakiem plus) lub ubytku (ze znakiem minus)
wartości stanu zapasów produktów, produkcji nie zakończonej,
jak również rozliczeń międzyokresowych,
jakie nastąpiły od początku roku obrotowego.
Z układu wersji porównawczej wynika, że koszty działalności operacyjnej obejmują koszty według rodzaju w wysokości ich poniesienia w okresie sprawozdawczym.
Aby ich wartość była współmierna z przychodami konieczne jest zaprezentowanie w przychodach wartości tych kosztów z odpowiednim znakiem, które wpływają na zwiększenie lub zmniejszenie stanu zapasów produktu, produkcji nie zakończonej czy rozliczeń międzyokresowych.
31
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
Ustalenie kosztu wytworzenia sprzedanych produktów:
koszt wytworzenia
SP
koszty
koszty
SK
produktów
= produkcji +
bezpośrednie +
pośrednie
-
produkcji
gotowych
w toku
produkcji
produkcji
w toku
koszt wytworzenia
SP
koszt wytworzenia
SK
produktów gotowych = produktów + produktów
-
produktów
sprzedanych
gotowych
gotowych
gotowych
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
A.III.Koszty wytworzenia świadczeń na własne potrzeby jednostki:
dla celów rachunku zysków i strat koszty te traktowane są na równi z przychodami i obejmują wartość kosztów wytworzenia produktów wykonanych w ramach
działalności operacyjnej i przekazanych na własne potrzeby jednostki,
np. na wytworzenie środków trwałych własnymi siłami.
Konta kosztów zawierają wszystkie koszty produktów wytworzonych w danym okresie.
Jeśli jednostka wykorzystała do własnych celów wyprodukowane przez siebie produkty, to powinna zwiększyć pozycję przychodów o wartość wytworzenia produktów na własne potrzeby, aby uzyskać współmierne koszty i przychody.
32
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
Obroty wewnętrzne ujmuje się na odrębnych kontach, funkcjonujących analogicznie do kont sprzedaży zewnętrznej, nazywanych:
•
Koszt własny obrotów wewnętrznych
•
Obroty wewnętrzne.
Do operacji wymagających ujęcia na kontach obrotów wewnętrznych zalicza się przeznaczenie produktów:
•
na potrzeby własnej działalności socjalnej,
•
na rzecz środków trwałych w budowie czy prac badawczo-rozwojowych,
•
dla pracowników,
•
jako przekazanie darowizny,
•
przekazanie produktów do własnych sklepów, gdzie stają się towarami.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
Przykład
Jednostka przekazała na rzecz środków trwałych w budowie wyroby gotowe o wartości 500 zł.
Księgowania:
1a) kwota 500:
Wn
Koszt własny obrotów wewnętrznych
Ma
Wyroby gotowe
1b) kwota 500:
Wn
Środki trwałe w budowie
Ma
Obroty wewnętrzne
33
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
A.IV. Przychody netto ze sprzedaży towarów i materiałów:
uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości,
z tytułu sprzedaży składników majątkowych nabytych w celu ich odsprzedaży
w stanie nie przetworzonym.
Przychody ze sprzedaży towarów i materiałów to
iloczyn ilości sprzedanych towarów i materiałów oraz ich ceny sprzedaży netto.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy
B. Koszty działalności operacyjnej
I. Amortyzacja
II. Zużycie materiałów i energii
III. Usługi obce
IV. Podatki i opłaty
V. Wynagrodzenia
VI. Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
VII. Pozostałe koszty rodzajowe
VIII. Wartość sprzedanych towarów i materiałów:
wartość nabycia lub zakupu sprzedanych towarów i materiałów
współmierna do przychodów z ich sprzedaży
34
W wariancie kalkulacyjnym rachunku zysków i strat
przedstawienie pozycji pozostałych przychodów i kosztów
operacyjnych, przychodów i kosztów finansowych oraz
zysków i strat nadzwyczajnych
jest analogiczne jak w wariancie porównawczym.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Klasyfikacja pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych
Pozostałe przychody operacyjne
Pozostałe koszty operacyjne
• przychody ze sprzedaży składników majątku trwałego (środków
• wartość netto sprzedanych składników majątku trwałego
trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości
(środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości
niematerialnych i prawnych),
niematerialnych i prawnych,
• przychody z likwidacji środków trwałych (np. złom, części
• wartość netto oraz koszty likwidacji środków trwałych, wartości
zapasowe),
niematerialnych i prawnych w wyniku zdarzeń mieszczących się
• przychody związane z działalnością socjalną,
w granicach ogólnego ryzyka gospodarczego,
• otrzymane dotacje, subwencje, dopłaty do działalności
• aktualizacja wartości nieprzydatnych środków trwałych i
operacyjnej oraz rozliczane dotacje do środków trwałych lub
wartości niematerialnych i prawnych od cen sprzedaży netto,
środków trwałych w budowie,
• wartość odpisanych środków trwałych w budowie, które nie dały
• otrzymane darowizny,
zamierzonego efektu gospodarczego,
• nadwyżki składników majątku trwałego i obrotowego,
• przekazane darowizny,
•odpisane przedawnione, nieściągalne lub umorzone
• niezawinione niedobory składników majątku trwałego i
zobowiązania,
obrotowego,
• otrzymane kary, grzywny i odszkodowania nie związane z
• odpisane przedawnione, umorzone lub nieściągalne należności,
nieterminową regulacją należności,
które nie zostały objęte odpisem aktualizującym,
• wartość rozwiązanych rezerw, z wyjątkiem rezerw dotyczących
• zapłacone lub zarachowane kary, grzywny i odszkodowania nie
przychodów finansowych,
związane z nieterminową regulacją zobowiązań lub stratami
• wartość wyksięgowanych odpisów korygujących związanych z
losowymi,
aktualizacją aktywów, na przykład należności,
• wartość tworzonych rezerw na spodziewane straty,
• odpisy ujemnej wartości firmy czyli łącznej nadwyżki wartości
• odpisy aktualizujące wartość aktywów obrotowych (np.
poszczególnych składników majątkowych, ustalonej przy nabyciu
należności, zapasów),
jednostki lub jej zorganizowanej części, po pomniejszeniu o
• koszty postępowania sądowego,
ewentualnie przyjęte zobowiązania, nad ceną nabycia firmy.
• nieplanowane odpisy amortyzacyjne.
35
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Pozostałe przychody operacyjne
I. Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Dotacje
III. Inne przychody operacyjne
Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych – dodatni wynik na sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych.
Dotacje – otrzymane dotacje, a także odpisy dotacji otrzymanych na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, które w chwili ich otrzymania ujęte są do rozliczeń międzyokresowych przychodów.
Inne przychody operacyjne – wszystkie inne tytuły, a w szczególności:
- odpisy z tytułu ujemnej wartości firmy,
- ujawnione nierozliczone nadwyżki aktywów,
- rozwiązanie niewykorzystanych rezerw na przyszłe zobowiązania.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Przykład
W jednostce:
•
sprzedano środek trwały o wartości początkowej 20.000 zł i umorzeniu 15.000 zł. Przychód ze sprzedaży wyniósł 7.000 zł,
•
otrzymano dotację na rozszerzenie działalności w kwocie 5.000 zł,
•
naliczono karę dla kontrahenta za dostawę wadliwych towarów 1.000 zł,
•
przedawnieniu uległo zobowiązanie na kwotę 2.000 zł.
Fragment rachunku zysków i strat, obejmujący pozostałe przychody operacyjne: Pozostałe przychody operacyjne
10.000
I.
Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
2.000
II.
Dotacje
5.000
III.
Inne przychody operacyjne
3.000
36
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Pozostałe koszty operacyjne
I. Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
II. Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
III. Inne koszty operacyjne
Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych – ujemny wynik na sprzedaży środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych.
Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych – do tej pozycji ujmuje się odpisy z tytułu trwałej utraty ujęte w koszty, a dokonane np.:
- na środki trwałe przeznaczone do likwidacji, wycofania z użycia czy z tytułu zmian technologii produkcji – powodujące trwałą utratę ich wartości,
- na zapasy, w związku z utratą ich wartości użytkowej czy obniżką wyceny z rzeczywistej ceny zakupu do ceny sprzedaży netto,
- na należności, od dłużników postawionych w stan likwidacji lub upadłości, kwestionowanych przez dłużników lub o znacznym stopniu nieściągalności.
Inne koszty operacyjne – wszystkie inne pozostałe koszty, a w szczególności:
- koszty nieodpłatnego przekazania aktywów,
- darowizny przekazane,
- odszkodowania, kary i grzywny,
- koszty likwidacji środków trwałych.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Przykład
W jednostce:
•
sprzedano środek trwały o wartości początkowej 20.000 zł i umorzeniu 15.000 zł. Przychód ze sprzedaży wyniósł 4.000 zł,
•
dokonano aktualizacji wartości należności w kwocie 6.000 zł,
•
zapłacono grzywnę w kwocie 1.000 zł,
•
przekazano w darowiźnie towary 2.000 zł.
Fragment rachunku zysków i strat, obejmujący pozostałe koszty operacyjne:
Pozostałe koszty operacyjne
10.000
I.
Strata ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych
1.000
II.
Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych
6.000
III.
Inne koszty operacyjne
3.000
37
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Klasyfikacja kosztów i przychodów finansowych
Przychody finansowe
Koszty finansowe
• przychody ze sprzedaży akcji, udziałów i
• wartość ewidencyjna sprzedanych udziałów ,
papierów wartościowych,
akcji i papierów wartościowych,
• odsetki od lokat i wkładów bankowych,
• odsetki i prowizje od kredytów i pożyczek (z wyj.
• odsetki od udzielonych pożyczek,
odsetek i prowizji od kredytów zaciągniętych na
• otrzymane lub naliczone odsetki za nieterminową
środki trwałe w budowie w okresie ich budowy),
regulację należności oraz rozwiązanie tworzonych
• odsetki od emitowanych obligacji,
na nie odpisów amortyzacyjnych,
• zarachowane odsetki za zwłokę w zapłacie
• przychody z udziałów w innych jednostkach,
zobowiązań,
• otrzymane dywidendy od akcji obcych,
• odsetki i opłaty dodatkowe od środków trwałych
• dyskonta od weksli obcych,
przyjętych w leasing finansowy,
• dodatnie różnice kursowe składników majątku
• dyskonto od weksli własnych,
wyrażonych w walutach obcych,
• ujemne różnice kursowe składników aktywów lub
• rozwiązanie rezerwy utworzonej w ciężar
zobowiązań wyrażonych w walutach obcych,
kosztów finansowych,
• utworzone rezerwy na przewidywane straty z
• wartość umorzonych kredytów lub pożyczek
operacji finansowych,
(otrzymanych),
• odpisy aktualizujące aktywa finansowe w wyniku
• wartość sprzedanych wierzytelności.
trwałej utraty wartości,
• odpisy korygujące wartość należności z tytułu
operacji finansowych,
• odpisy korygujące wartość wątpliwych
naliczonych odsetek,
•wartość umorzonych pożyczek (udzielonych),
• wartość ewidencyjna sprzedanych wierzytelności.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
I. Dywidendy i udziały w zyskach
II. Odsetki
III. Zysk ze zbycia inwestycji
IV. Aktualizacja wartości inwestycji
V. Inne
Dywidendy i udziały w zyskach – otrzymane i należne dywidendy z tytułu posiadania udziałów i akcji,
które
ujęte
są
w
aktywach
finansowych
działalności
inwestycyjnej
jednostki,
z
uwzględnieniem tych wpływów od jednostek powiązanych.
Odsetki – pozycja ta obejmuje przychody z tytułu otrzymanych i naliczonych odsetek od następujących aktywów finansowych:
- lokaty bankowe,
- środki pieniężne na rachunkach bankowych,
- udzielone pożyczki,
- należności, w tym również za zwłokę,
- należności z tytułu umów leasingu,
- weksle, czeki (dyskonto).
38
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Zysk ze zbycia inwestycji – w tej pozycji ujmuje się dodatni wynik ze sprzedaży inwestycji ujętych w bilansie w aktywach trwałych i w aktywach obrotowych (nieruchomości, wartości niematerialnych i prawnych,
aktywów
finansowych
długo-
i
krótkoterminowych,
innych
inwestycji
długo-
krótkoterminowych) – a więc dodatnią różnicę (zysk) z przychodów uzyskanych ze sprzedaży tych składników aktywów, pomniejszonych o wartość ich nabycia a także koszty przeprowadzenia transakcji sprzedaży.
Aktualizacja wartości inwestycji – w pozycji tej ujmuje się:
- zwiększenia wartości krótkoterminowych inwestycji związanych z ich wyceną według wartości rynkowej,
- nierozliczone nadwyżki z tytułu przeszacowania długoterminowych aktywów finansowych na dzień ich przekwalifikowania do krótkoterminowych aktywów finansowych,
- taki wzrost wartości długoterminowych aktywów finansowych, który wiąże się z uprzednim obniżeniem jej wartości – zaliczonym do kosztów finansowych.
Inne – wszystkie pozostałe przychody i zyski finansowe nie wyodrębnione wcześniej, obejmujące:
- nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, ujętych w księgach rachunkowych zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych,
- rozwiązane rezerwy dotyczące tytułów finansowych,
- inne tytuły.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Przykład
W jednostce:
•
różnice kursowe dodatnie od zrealizowanych należności w walutach obcych wyniosły w okresie sprawozdawczym 1.000 zł,
•
różnice kursowe ujemne powstałe w związku ze spłatą zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, wyniosły w okresie sprawozdawczym 700 zł,
•
różnice kursowe dodatnie wynikające z wyceny na dzień bilansowy wyniosły 500 zł,
•
różnice kursowe ujemne wynikające z wyceny na dzień bilansowy wyniosły 300 zł.
Ustalenie kwoty różnic kursowych do rachunku zysków i strat:
Różnice kursowe dodatnie: 1.000 + 500 = 1.500
Różnice kursowe ujemne: 700 + 300 = 1.000
W rachunku zysków i strat wykazana będzie kwota 500 zł, tj. nadwyżka dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi: Przychody finansowe
Inne przychody finansowe
500
39
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
I. Odsetki
II. Strata ze zbycia inwestycji
III. Aktualizacja wartości inwestycji
IV. Inne
Odsetki – w tej pozycji ujmowane są zapłacone i naliczone odsetki od zobowiązań finansowych, takich jak:
- kredyty obrotowe,
- kredyty i pożyczki na sfinansowanie zakupu środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych,
- otrzymane pożyczki i zobowiązania, w tym także odsetki za zwłokę w zapłacie,
- dyskonto od własnych czeków i weksli,
- zobowiązania leasingowe,
- obligacje wyemitowane.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Strata ze zbycia inwestycji – ujmuje się tu ujemny wynik ze sprzedaży aktywów inwestycyjnych długo- i krótkoterminowych.
Aktualizacja wartości inwestycji - w pozycji tej ujmuje się:
- koszty finansowe z tytułu odpisów wartości krótkoterminowych aktywów finansowych w związku z zastosowaniem do wyceny bilansowej ceny rynkowej tych aktywów,
- skutki utraty wartości długoterminowych i krótkoterminowych aktywów finansowych,
- odpisy obniżające wartość inwestycji zaliczonych do aktywów trwałych w pełnej wysokości, jeżeli wcześniej z tego tytułu nie był podwyższany kapitał z aktualizacji wyceny lub w części przekraczającej wartość uprzednio utworzonego z tego tytułu kapitału z aktualizacji.
Inne – ujmuje się tu wszystkie pozostałe koszty finansowe, nie zakwalifikowane wcześniej, a w szczególności:
- nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi,
- rezerwy na pewne i prawdopodobne koszty i straty z operacji finansowych.
40
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Wynik zdarzeń nadzwyczajnych =
zyski nadzwyczajne – straty nadzwyczajne
Straty i zyski nadzwyczajne to straty i zyski powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i nie związane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.
Zyski nadzwyczajne – uzyskane odszkodowania oraz gratyfikacje otrzymane z tytułu wystąpienia strat nadzwyczajnych
Straty nadzwyczajne – poniesione straty spowodowane:
- działaniem sił wyższych (pożar, wojna, huragan),
- wypadkiem losowym (kradzież mienia),
obejmujące wartość aktywów, które zostały utracone a także wartość skutków usuwania zaistniałych zdarzeń.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Klasyfikacja zysków i strat nadzwyczajnych
Straty nadzwyczajne
Zyski nadzwyczajne
• wartość netto sprzedanej
• przychody ze sprzedaży
zorganizowanej części
zorganizowanej części jednostki,
przedsiębiorstwa,
• zmniejszenie zobowiązań wobec
• skutki postępowania ugodowego,
kontrahentów w wyniku postępowania
• koszty postępowania naprawczego,
naprawczego lub ugodowego,
• szkody spowodowane zdarzeniami
• otrzymane odszkodowania za
losowymi.
spowodowanie zdarzenia losowego,
• odzyskane wartości związane z
zaniechaniem lub zawieszeniem
określonego rodzaju działalności
przedsiębiorstwa.
41
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Podatek dochodowy ustala się w księgach rachunkowych w wymiarze księgowym.
Podatek księgowy – kwota podatku ustalona od wyniku brutto, po uwzględnieniu różnic trwałych pomiędzy wynikiem rachunkowym i wynikiem podatkowym.
Podatek księgowy różni się od podatku fiskalnego o odroczony podatek dochodowy.
Odroczony podatek dochodowy występuje w postaci:
-
rezerwy na odroczony podatek dochodowy,
-
aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Zgodnie z art. 37 ust. 8 UoR, wpływający na wynik finansowy podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy składa się z części:
•
bieżącej, czyli podatku dochodowego w wymiarze fiskalnym, który musi być wpłacony do budżetu
•
odroczonej, czyli różnicy pomiędzy stanem rezerw i aktywów z tytułu podatku odroczonego na koniec i początek danego okresu sprawozdawczego, oprócz
odroczonego podatku dochodowego rozliczanego z kapitałem własnym.
Jednostka tworzy rezerwę i ustala aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego w związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową
oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości.
42
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku (zwiększenia straty)
Przedsiębiorstwa państwowe i jednoosobowe spółki Skarbu Państwa w tej kategorii wykażą wpłaty z zysku, które stanowią 15% zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Obowiązek dokonywania wpłat z zysku wynika z ustawy o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych oraz ustawy o wpłatach z zysku przez jednoosobowe spółki Skarbu Państwa.
W pozostałych jednostkach pozycja ta nie wystąpi.
Rachunek zysków i strat – wariant porównawczy/kalkulacyjny
Zysk (strata) netto
Wynik brutto zmniejszony o podatek dochodowy
oraz pozostałe obowiązkowe zmniejszenia zysku
stanowi wynik netto, czyli wynik po opodatkowaniu, który jest wykazywany
w bilansie w kapitale własnym jako zysk (strata) netto.
43