Rok akadem. 2014/2015
Rachunkowość finansowa w
świetle podatku dochodowego
dr Agnieszka Wencel
Niniejsze materiały są chronione prawami autorskimi i nie mogą być
wykorzystane bez zgody autora
1
Uznawanie przychodów i kosztów w prawie bilansowym i
podatkowym
Przychody/ koszty bilansowe nieuznane w ogóle przez prawo podatkowe
Różnice trwałe
Przychody/ koszty bilansowe uznane przez prawo podatkowe ale w innym
momencie niż w prawie bilansowym
Różnice przejściowe
2
Różnice trwałe między kosztami bilansowymi i podatkowymi
1.koszty nie poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
zabezpieczenia z
ródła przychodów,
2.Straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeśli
środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności
3.odpisy na fundusze, jeżeli obowiązku lub możliwości ich tworzenia w ciężar kosztów nie
określają odrębne ustawy, (inne niż odpisy np. na ZFŚS, Fundusz Likwidacji Zakładów
Górniczych)
4.darowizny i ofiary wszelkiego rodzaju (nie podlegające odliczeniu od dochodu),
5.grzywny i kary pieniężne orzeczone w postępowaniu karnym, karnym skarbowym,
administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetki od tych kar i grzywien
6.kary, opłaty i odszkodowania oraz odsetki od tych zobowiązań z tytułu:
" nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
" niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w
dziedzinie bhp,
7.wierzytelności odpisane jako przedawnione,
8.odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych, do
których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej,
9.kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i
usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad
towarów, albo wykonanych robót i usług,
10.Koszty reprezentacji 3
Różnice trwałe między kosztami bilansowymi i podatkowymi
11.składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy oraz inne fundusze celowe od nagród i
premii wypłacanych z zysku,
12.straty powstałe w wyniku nadmiernych ubytków lub zawinionych niedoborów wyrobów
akcyzowych oraz podatek akcyzowy od tych ubytków lub zawinionych niedoborów,
13.opłaty sankcyjne, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wpłacie do budżetu
państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego,
14.przekraczające określone limity wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania
przez nich samochodów na potrzeby podatnika,
15.straty powstałe w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów
powypadkowych jeżeli samochody te nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym
16.Odpisy z tytułu zużycia samochodów osobowych dokonane zgodnie z przepisami
podatkowymi w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającego równowartość 20
000 EUR oraz odpowiedniej części składek na ubezpieczenie takiego samochodu.
4
Różnice trwałe między przychodami bilansowymi i podatkowymi
1. Przychody nie objęte ustawą (np. z działalności rolnej lub leśnej)
2. Przychody ze zwróconych wydatków nie zaliczonych do kosztów
uzyskania przychodów (np. z tytułu kar za wady w towarach),
3. Odsetki wpłacone przez budżet państwa z tytułu nieterminowego zwrotu
zobowiązań budżetowych (w rozumieniu Ordynacji podatkowej)
4. kwoty stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym
także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest
związane z: postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia
układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego,
lub realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw,
5. wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub
praw, finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu
państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji
rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych,
organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji
finansowych, w ramach rządowych programów,
5
Klasyfikacja różnic przejściowych wg kryterium momentu uznania przez
prawo bilansowe i podatkowe
Różnice przejściowe księgowo - podatkowe
Podatek dochodowy odroczony
Przychód/koszt jest najpierw uznany
jako przyszły skutek podatkowy
przez rachunkowość, w kolejnych okresach
zdarzeń
jest uznany przez prawo podatkowe.
Różnice przejściowe podatkowo - księgowe
Przychód/koszt jest najpierw
Podatek dochodowy odroczony
uznany przez prawo podatkowe, w jako rozliczenie w czasie
skutków podatkowych, które
kolejnych okresach jest uznany
miały już miejsce
przez rachunkowość.
6
Różnice przejściowe księgowo  podatkowe między kosztami
bilansowymi i podatkowymi
Przyczyna różnicy przejściowej Moment uznania przez prawo
podatkowe
Zapłata odsetek
Naliczone lecz nie zapłacone odsetki od
zobowiązań, w tym również od pożyczek
(kredytów), z wyjątkiem tych, do których
stosuje się przepisy ordynacji podatkowej
Moment zapłaty zobowiązań
Ujemne różnice kursowe wynikające z wyceny
lub należności walutowych
bilansowej składników wyrażonych w walutach
obcych
Sprzedaż lub likwidacja
Odpis z tytułu utraty wartości zapasów
zapasów
Sprzedaż inwestycji
Odpis z tytułu utraty wartości inwestycji
rzeczowych
Sprzedaż lub wygaśnięcie
Odpis z tytułu utraty wartości aktywów
praw do aktywów
finansowych
7
Różnice przejściowe księgowo  podatkowe między kosztami bilansowymi i podatkowymi
Przyczyna różnicy przejściowej Moment uznania przez prawo
podatkowe
Utworzenie odpisów aktualizujących wartość należności
Spełnienie warunków ustawy
(w określonych ustawą PDoP przypadkach)
PDoP (np. ogłoszenie upadłości
przez dłużnika)
Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości przeznaczonych do
Sprzedaż lub likwidacja środków
likwidacji lub sprzedaży środków trwałych i WNiP(z
trwałych, WNiP i środków
przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności) oraz
trwałych w budowie
środków trwałych w budowie
Utworzenie rezerwy na przyszłe zobowiązania (o ile tytuł
Zamiana na zobowiązanie
utworzonej rezerwy będzie uznany podatkowo)
Rezerwy na świadczenia pracownicze
Postawienie świadczeń do
dyspozycji pracownika
Naliczone wynagrodzenia  nie wypłacone lub nie
Postawienie wynagrodzeń do
postawione do dyspozycji pracownikowi w
dyspozycji pracownika
regulaminowym terminie
Utworzenie rozliczeń międzyokresowych biernych
Zamiana na zobowiązanie
Różne stawki i metody amortyzacji podatkowej i
Amortyzacja wg zasad
bilansowej na skutek których amortyzacja księgowa jest
podatkowych, sprzedaż,
szybsza niż amortyzacja podatkowa
8
likwidacja
Różnice przejściowe podatkowo - księgowe między kosztami
bilansowymi i podatkowymi
Przyczyna różnicy przejściowej Moment uznania przez
prawo bilansowe
Różne stawki i metody amortyzacji podatkowej i
Amortyzacja wg zasad
bilansowej na skutek których amortyzacja
księgowych, sprzedaż,
podatkowa jest szybsza niż amortyzacja
likwidacja
księgowa
Rozliczenie kosztów w czasie wyłącznie dla celów Zakończenie rozliczania
księgowych. Dla celów podatkowych ujęcie kosztów w czasie dla celów
jednorazowe w kosztach. Np. zapłacona prowizja księgowych
za udzielenie kredytu
9
Różnice przejściowe księgowo  podatkowe między
przychodami księgowymi i podatkowymi
Przyczyna różnicy przejściowej Moment uznania przez prawo
podatkowe
Naliczone odsetki od należności handlowych
Otrzymanie odsetek
Naliczone odsetki od aktywów finansowych
Otrzymanie odsetek
Wycena inwestycji rzeczowych powyżej ceny nabycia
Sprzedaż inwestycji
Wycena aktywów finansowych powyżej ceny nabycia
Sprzedaż lub wygaśnięcie
praw do aktywów
Niezrealizowane różnice kursowe dodatnie związane
Zapłata należności lub
z wyceną bilansową aktywów i pasywów wyrażonych
zobowiązań
w walutach obcych
10
Różnice przejściowe podatkowo  księgowe między
przychodami księgowymi i podatkowymi
Przyczyna różnicy przejściowej Moment uznania przez prawo
bilansowe
Otrzymana darowizna środków trwałych i WNiP 
Poprzez rozliczenie RMP
jednorazowo uznana za przychód podatkowy, ujęta w
rachunkowości jako RMP i rozliczana w czasie
Zatrzymanie w czasie  jako RMP zafakturowanych
Poprzez rozliczenie RMP
przychodów z tytułu sprzedaży usług
długoterminowych
11
Przykłady istoty różnic przejściowych księgowo podatkowych
Utrata wartości zapasów:
Rok 2008:
Wartość zapasów w cenie nabycia: 230
Dokonany odpis z tytułu utraty wartości: 200
Wartość bilansowa zapasów po dokonaniu odpisu: 30
Koszty
Koszty
bilansowe: 200
podatkowe: 0
Utworzenie - aktywa z tyt.
Przyszły  korzystny
odroczonego podatku
skutek podatkowy
dochodowego 200 * 20% = 40
Rok 2009:
Zlikwidowano zapasy z utratą wartości
Koszty Koszty
bilansowe: 30 podatkowe: 230
Rozliczenie - aktywa z tyt.
Bieżący  korzystny
odroczonego podatku
skutek podatkowy
dochodowego
12
Przykłady istoty różnic przejściowych księgowo podatkowych
Wycena aktywów finansowych krótkoterminowych:
Rok 2008:
Wartość akcji w cenie nabycia: 700
Wartość rynkowa aktywów finansowych: 1000
Dokonany odpis aktualizujący: 300
Wartość bilansowa aktywów finansowych po dokonaniu odpisu: 1000
Przychody
Przychody
bilansowe: 300
podatkowe: 0
Utworzenie  rezerwy z tyt.
Przyszły  niekorzystny
odroczonego podatku
skutek podatkowy
dochodowego 300 * 20% = 60
Rok 2009: Sprzedano aktywa finansowe za 1100
Przychody bilansowe
Przychody podatkowe
(zysk ze zbycia
(zysk ze zbycia
inwestycji):
inwestycji):
1100  1000 = 100
1100  700 = 400
Rozliczenie  rezerwy z
Bieżący  niekorzystny
tyt. odroczonego podatku
skutek podatkowy
dochodowego
13
Przykłady istoty różnic przejściowych podatkowo - księgowych
Darowizna środka trwałego:
Rok 2008:
Wartość otrzymanego w darowiz
nie środka trwałego: 1400
Okres amortyzacji księgowej: 2 lata
Przychody Przychody
bilansowe: 0 podatkowe: 1400
Zatrzymanie skutków
Bieżący  niekorzystny
podatkowych w czasie 
utworzenie aktywów na
skutek podatkowy
odroczony podatek dochodowy
Rok 2009:
Rozliczenie części darowizny odpowiadającej wartości amortyzacji : 700
Przychody bilansowe: 700 zł
Przychody podatkowe 0
Rozliczenie aktywów z tyt.
 niekorzystny
odroczonego podatku
skutek podatkowy, który był
dochodowego
poniesiony w przeszłości
Rok 2010:
Rozliczenie części darowizny odpowiadającej wartości amortyzacji : 700
Przychody bilansowe: 700 zł Przychody podatkowe 0
Rozliczenie aktywów z tyt.
 niekorzystny
odroczonego podatku
skutek podatkowy, który był
dochodowego 14
poniesiony w przeszłości
Przykłady istoty różnic przejściowych podatkowo księgowych
Amortyzacja środków trwałych:
Rok 2008:
W styczniu 2008 roku zakupiono urządzenie o wartości początkowej 6000. Amortyzacja księgowa  3
lata. Podstawowa, roczna stopa amortyzacji podatkowej urządzenia wynosi 50%.
Amortyzacja bilansowa Amortyzacja podatkowa Różnica: koszty księgowe < koszty podatkowe
2000 3000 1000
Zatrzymanie skutków podatkowych w czasie
Bieżący  korzystny
 utworzenie rezerw na odroczony podatek
skutek podatkowy
dochodowy
Amortyzacja bilansowa Amortyzacja podatkowa Różnica: koszty księgowe < koszty podatkowe
2000 3000 1000
Zatrzymanie skutków podatkowych w
Bieżący  korzystny
czasie  utworzenie rezerw na
skutek podatkowy
odroczony podatek dochodowy
Amortyzacja bilansowa Amortyzacja podatkowa Różnica: koszty księgowe > koszty podatkowe
2000 0 2000
 korzystny
rozliczenie skutków podatkowych 
rozwiązanie rezerw na odroczony skutek podatkowy był
15
podatek dochodowy
osiągnięty w przeszłości
Klasyfikacja różnic przejściowych  charakter różnic przejściowych
Charakter różnicy przejściowe rozpoznajemy w momencie rozpoczęcia różnicy
przejściowej
Różnice przejściowe księgowo - podatkowe
" dodatnie różnice przejściowe (do opodatkowania) - to różnice, które spowodują w przyszłości
zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego, co oznacza, że jednostka zapłaci w
przyszłości podatek dochodowy w wysokości: stawka podatku dochodowego x wartość dodatniej
różnicy przejściowej. (różnice te dotyczą przychodów najpierw uznanych księgowo  póz
niej
podatkowo)
" ujemne różnice przejściowe (do potrącenia) - to takie różnice, które w przyszłości spowodują
zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego. (różnice te dotyczą kosztów najpierw
uznanych księgowo, póz
niej podatkowo)
Różnice przejściowe podatkowo - księgowe
" dodatnie różnice przejściowe - to różnice, które w momencie powstania spowodowały
zmniejszenie dochodu a w przyszłości spowodują zmniejszenie wyniku finansowego wynikające z
uznania kosztu.
" ujemne różnice przejściowe - to takie różnice, które w momencie powstania spowodowały
wzrost wartości dochodu a w przyszłości spowodują wzrost wyniku finansowego wynikający z
uznania przychodów.
16