10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Jak sporządzić dokumentację zasad rachunkowości? (cz. I)
Każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe musi posiadać dokumen-
Metody wyceny aktywów i pasywów
tację opisującą przyjęte zasady (politykę) rachunkowości. Obowiązek ten
Ustawa o rachunkowości daje jednostce swobodę wyboru metod wyceny niektórych
nakłada ustawa o rachunkowości. Czym są zasady (polityka) rachunkowości
składników majątku. Przykłady zamieszczono w poniższej tabeli.
i co należy określić w ramach tych zasad?
Składnik majątku Aspekty wymagające wyboru
Definicję zasad (polityki) rachunkowości zawiera art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy o rachun-
Środki trwałe oraz warto-  termin rozpoczęcia amortyzacji, stawka i metoda amortyzacji (za-
kowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). W myśl tego przepisu, przez przyjęte
ści niematerialne i prawne zwyczaj z uwzględnieniem przepisów o podatku dochodowym),
zasady (politykę) rachunkowości rozumie się wybrane i stosowane przez jednostkę roz-
 zasady ujmowania w księgach składników majątku o niskiej war-
wiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w MSR, zapewniające wymaganą
tości jednostkowej  w zakresie kwalifikacji do środków trwałych
jakość sprawozdań finansowych.
czy wartości niematerialnych i prawnych oraz ich amortyzacji (za-
Zauważmy, że regulacje ustawy o rachunkowości w wielu kwestiach mają charak-
zwyczaj z uwzględnieniem przepisów o podatku dochodowym),
ter ramowy, tj. określają tylko ogólne zasady, pozostawiając jednostce gospodarczej
 zasady amortyzacji prawa wieczystego użytkowania gruntu,
swobodę wyboru szczegółowych rozwiązań. Niekiedy przepisy ustawy formułują
 zasady dokonywania odpisów z tytułu trwałej utraty wartości
ściśle określone alternatywy, spośród których jednostka może dokonać wyboru  przy- Nieruchomości oraz warto-  zasady wyceny (analogicznie jak środki trwałe oraz wartości nie-
kładowo w sprawach dotyczących metod wyceny zapasów i ich rozchodu, wariantu ści niematerialne i prawne materialne i prawne lub według ceny rynkowej bądz
inaczej okre-
zaliczane do inwestycji ślonej wartości godziwej)
sporządzanego rachunku zysków i strat. Natomiast w innych przypadkach przepisy
Zapasy  przyjęte przez jednostkę metody ewidencji zapasów (materiałów,
ustawy pozostawiają decyzję w sprawie sposobu postępowania całkowicie w gestii
towarów, produktów gotowych) ze wskazaniem m.in.:
kierownika jednostki. Ustawa dopuszcza co prawda w sprawach nieuregulowanych jej
" grup zapasów, które będą ewidencjonowane ilościowo-warto-
przepisami przyjęcie w zasadach (polityce) rachunkowości rozwiązań z Krajowych
ściowo lub tylko ilościowo (w jednostkach naturalnych),
Standardów Rachunkowości, a w przypadku braku odpowiedniego standardu krajowego
" towarów i opakowań, które będą ewidencjonowane tylko war-
 z Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (art. 10 ust. 3 ustawy). Jednak często
tościowo,
i tam nie znajdzie się dokładnych instrukcji na dany temat. Wówczas kierownik jednostki,
" materiałów i towarów, których wartość będzie odpisywana
uwzględniając oczywiście nadrzędne zasady rachunkowości (wiarygodności, ostrożno-
w koszty w dniu ich zakupu oraz produktów gotowych, których
ści, ciągłości, memoriału, współmierności itd.), powinien ustalić sposób postępowania.
wartość będzie odpisywana w koszty w momencie ich wytwo-
Indywidualnym uregulowaniom jednostki pozostawione są m.in. tryb postępowania przy rzenia,
 przyjęte ceny ewidencyjne rzeczowych składników aktywów ob-
ustalaniu rezerw, sposób wyodrębniania w księgach rachunkowych operacji dotyczących
rotowych, sposoby rozliczania odchyleń od cen ewidencyjnych,
rozliczeń podatkowych, szczegółowe zasady przeprowadzania inwentaryzacji.
 metody wyceny rozchodów i stanu końcowego rzeczowych
To właśnie te pozostawione do wyboru rozwiązania, mieszczące się w granicach
składników aktywów obrotowych  w przypadku gdy ceny ich
prawnych określonych w ustawie o rachunkowości, jednostka powinna opisać w do-
nabycia, zakupu albo koszty wytworzenia jednakowych lub
kumentacji zasad (polityki) rachunkowości. Powinny to być rozwiązania uwzględ-
uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju
niające specyfikę jednostki, dostosowane do jej potrzeb. Natomiast nie jest potrzebny
i przeznaczenie, są różne (metoda cen przeciętnych, FIFO, LIFO),
opis stosowanych przez jednostkę zasad, co do których przepisy ustawy jednoznacznie
 ustalenie zasad dokonywania odpisów aktualizujących
określają sposób postępowania.
Produkcja w toku  zasady i metody ustalania na dzień bilansowy przychodów i kosz-
Zasady (polityka) rachunkowości muszą, jak wynika z definicji, zapewnić  wymaganą
tów niezakończonej produkcji, częściowo wykonanych usług
jakość sprawozdania finansowego. Oznacza to, że sprawozdanie finansowe sporzą-
(w tym budowlanych), w tym objętych długotrwałymi umowami
dzone w oparciu o przyjęte zasady (politykę) rachunkowości musi rzetelnie i jasno Należności  zasady dokonywania odpisów aktualizujących
przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki. Mówi Rezerwy  metody tworzenia rezerw, szacowania kwot rezerw
o tym wprost art. 4 ust. 1 ustawy. Ustawa dopuszcza możliwość stosowania uproszczeń
Zakładowy plan kont
w ramach zasad (polityki) rachunkowości, ale pod warunkiem, że uproszczenia te nie
wywierają istotnie ujemnego wpływu na przedstawienie prawdziwego i przejrzystego Zakładowy plan kont (ZPK) i zasady (polityka) rachunkowości bywają uznawane za
obrazu sytuacji jednostki (art. 4 ust. 4 ustawy). pojęcia tożsame. Skutkiem tego w wielu jednostkach jako dokumentacja zasad (polityki)
rachunkowości występuje sam ZPK, podczas gdy z art. 10 ust. 1 ustawy wynika, że polityka
Co należy opisać w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości?
rachunkowości to pojęcie znacznie szersze. Nie można jednak zaprzeczyć, że ZPK jest bar-
Dokumentacja opisująca w języku polskim przyjęte przez jednostkę zasady (politykę) dzo ważnym elementem dokumentacji zasad, stanowi bowiem opis funkcjonowania kont
rachunkowości powinna zawierać w szczególności informacje dotyczące: rachunkowych. Zazwyczaj ZPK jest odrębnym załącznikiem do zarządzenia kierownika
1) określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdaw- w sprawie zasad (polityki) rachunkowości.
czych, W ZPK przede wszystkim powinien zostać ustalony wykaz kont syntetycznych i ana-
2) metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, litycznych oraz opisane przyjęte zasady ewidencji zdarzeń na tych kontach. Przy jego
3) sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej: sporządzaniu można korzystać z wzorcowych planów kont publikowanych w literaturze
a) zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady fachowej. W ZPK powinno się określić wybrany przez jednostkę rachunek kosztów
klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich działalności operacyjnej. Możliwe są trzy podstawowe rozwiązania w zakresie ewidencji
powiązania z kontami księgi głównej, i rozliczania kosztów, a mianowicie:
b) wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy 1) tylko według rodzajów  na kontach zespołu 4 (40  Koszty według rodzajów
użyciu komputera  wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na i 49  Rozliczenie kosztów ),
informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych 2) tylko według funkcji  na kontach zespołu 5 (50, 52, 53, 55 i 58),
powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w proce- 3) według rodzajów  na kontach zespołu 4 (40 i 49) i równocześnie według funkcji  na
sach przetwarzania danych, kontach zespołu 5 (50, 52, 53, 55 i 58).
c) opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych W ZPK określa się kryteria kwalifikowania kosztów do czynnych rozliczeń międzyokre-
przy użyciu komputera  opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz sowych kosztów oraz zasady ich rozliczania, a także sposób rozliczania kosztów produkcji
programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, pomocniczej, kosztów pośrednich, kosztów zarządu, metody kalkulacji dla potrzeb ustalania
wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony kosztów wytworzenia produktów.
danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i sys- Ponadto z ZPK powinno wynikać, czy jednostka stosuje konto 30  Rozliczenie zakupu ,
temu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty konto 10  Kasa , jakie koszty grupuje w ramach konta 08  Środki trwałe w budowie , jak
rozpoczęcia jego eksploatacji, prowadzi ewidencję podatku VAT i rejestry sprzedaży, zakupów itp. W ramach ZPK opisuje
4) systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, się też zakres i sposób prowadzenia ewidencji pozabilansowej.
ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych
Pozostałe ważne informacje i ustalenia
w nich zapisów.
Wynika to z art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Zwróćmy uwagę, że wymienione Oprócz informacji wyszczególnionych w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości, doku-
w tym przepisie elementy nie stanowią katalogu zamkniętego. Dokumentacja zasad (po- mentacja zasad (polityki) rachunkowości powinna zawierać ponadto m.in.:
lityki) rachunkowości powinna zawierać także inne ważne uregulowania.  określenie progu istotności i uproszczeń stosowanych przez jednostkę w ramach zasad
rachunkowości,
Rok obrotowy i okres sprawozdawczy
 zasady sporządzania, obiegu i kontroli dowodów księgowych oraz przekazywania ich
Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utwo- do komórki księgowości (np. w formie wewnętrznej instrukcji obiegu dokumentów
rzono jednostkę. W myśl przepisów ustawy o rachunkowości za rok obrotowy uważa stanowiącej załącznik do dokumentacji zasad rachunkowości),
się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalen-  szczegółowe zasady przeprowadzenia inwentaryzacji w firmie (np. w formie instrukcji
darzowych, stosowany również do celów podatkowych. Jeżeli jednostka rozpoczęła inwentaryzacyjnej stanowiącej załącznik do dokumentacji zasad rachunkowości),
działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe  sposób ujmowania w sprawozdaniu finansowym informacji o zdarzeniach dotyczą-
i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawoz- cych roku obrotowego, otrzymanych po sporządzeniu rocznego sprawozdania,
daniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy  w jednostkach, w których roczne sprawozdanie finansowe nie podlega obowiązkowi
po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy (art. 3 ust. 1 badania i ogłaszania  wskazanie, czy odstępuje się od ustalenia aktywów i rezerw
pkt 9 ustawy). z tytułu odroczonego podatku dochodowego oraz jak kwalifikuje się umowy le-
Rok obrotowy powinien być zawsze zgodny z przyjętym przez jednostkę rokiem asingu,
podatkowym. W przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych  wybrany wariant rachunku zysków i strat: porównawczy czy kalkulacyjny (wybór taki
rokiem obrotowym musi być rok kalendarzowy. Tylko osoby prawne mogą ustalić mają jednostki prowadzące rachunek kosztów w zespole 4 i 5  te, które prowadzą
inny rok obrotowy. W dokumentacji zasad rachunkowości trzeba wskazać przyjęty go tylko w zespole 4 muszą sporządzać porównawczy rachunek zysków i strat, a te,
rok obrotowy. które prowadzą go wyłącznie w zespole 5 muszą sporządzać kalkulacyjny rachunek
Ponadto należy określić okresy sprawozdawcze. Przez okres sprawozdawczy rozumie zysków i strat),
się okres, za który sporządza się sprawozdanie finansowe w trybie przewidzianym ustawą  w jednostkach, w których roczne sprawozdanie finansowe podlega obowiązkowi
lub inne sprawozdania sporządzone na podstawie ksiąg rachunkowych (art. 3 ust. 1 pkt 8 badania i ogłaszania  wybór metody prezentacji przepływów pieniężnych: bezpo-
ustawy). Zazwyczaj okresem sprawozdawczym przyjmowanym przez jednostki jest średniej lub pośredniej.
miesiąc  zatem w roku obrotowym występuje 12 okresów sprawozdawczych.
Dorota Przybyszewska
Gazeta Podatkowa nr 87 " 30.10.2008 r.