1

1

Jacek Kosonoga

Naczelne zasady postępowania w sprawach celnych

(częśc druga - ostatnia)

Zasada czynnego udziału stron w postępowaniu, to dyrektywa zgodnie z którą organy
celne zobowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania,
a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i
materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Od tak wyrażonej zasady Ordynacja podatkowa przewiduje w art. 123 § 2 wyjątek polegający na tym,

iż organ celny może odstąpić od obowiązku zapewnienia stronie czynnego udziału w toczącym się procesie,
jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony zostanie wydana decyzja w całości uwzględniająca
ten wniosek. Zasada czynnego udziału stron w postępowaniu w sprawach celnych ma na celu eliminację
negatywnych skutków inkwizycyjnego charakteru tego procesu. Bez tej zasady strona byłaby rzeczywiście nie
podmiotem, lecz przedmiotem toczącego się postępowania

1

. Strona ma prawo brać udział w całym toku

postępowania, od chwili jego wszczęcia do momentu jego zakończenia decyzją. Zasada ta kształtuje prawa
strony, czego konsekwencją jest możliwość rozporządzania swoim uprawnieniem przez stronę. Dlatego też
odstąpienie strony od realizacji swojego uprawnienia nie może powodować negatywnych dla niej następstw.

Dla ochrony praw strony istotne znaczenie ma czynny udział w postępowaniu wyjaśniającym.

Postępowanie dowodowe nie tylko prowadzi do ustalenia stanu faktycznego, ale jest również warunkiem sine
qua non oceny prawnej sprawy. Udział strony w postępowaniu dowodowym poprzedzającym wydanie
orzeczenia jest udziałem w tworzeniu orzeczenia

2

. Organ prowadzący postępowanie jest obowiązany

zawiadomić strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych, umożliwić im udział w
przeprowadzeniu tego dowodu, zadawanie pytań biegłemu i składanie wyjaśnień. Okoliczność faktyczna może
być uznana za udowodnioną tylko wówczas, jeżeli strona miała możność wypowiedzenia się co do
przeprowadzonych dowodów. Zachowanie tych wymogów nie jest pozostawione uznaniu organu, lecz stanowi
jego bezwzględny obowiązek, niezależnie od treści i wagi przeprowadzonego dowodu

3

.

Z

zasadą czynnego udziału strony w postępowaniu koresponduje art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej

zobowiązujący organ celny do wyznaczenia stronie przed wydaniem decyzji trzydniowego terminu dla
wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Niektórzy przedstawiciele doktryny podnoszą
to uprawnienie strony do rangi naczelnej zasady procesowej określając ją mianem zasady ostatniego słowa

4

.

Warto zwrócić uwagę na fakt, że na gruncie Ordynacji podatkowej wyznaczenie trzydniowego terminu ma
charakter obligatoryjny i jest rozwiązaniem korzystniejszym dla strony niż przyjęte w art. 10 § 1 k.p.a., gdzie
odnośny obowiązek nie istnieje.

Sytuacja, w której strona nie brała udziału w postępowaniu bez własnej winy jest przesłanką

wznowienia postępowania (art. 240 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Naruszenie zasady czynnego udziału w
postępowaniu może być także przedmiotem zarzutu przeciw decyzji podniesionego w odwołaniu.

Zasada przekonywania to dyrektywa, zgodnie z którą organ celny powinien wyjaśniać stronom

zasadność przesłanek którymi kieruje się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do
wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Zasada ta ma zastosowanie we wszystkich
stadiach procesu jednakże szczególnym jej przejawem jest uzasadnienie decyzji, które powinno zawierać ocenę
zebranego materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia,

1

M. Szubiakowski, M. Wierzbowski, A. Wiktorowska, Postępowanie administracyjne – ogólne, podatkowe i

egzekucyjne, Wyd. C. H. Beck, Warszawa 1998r., s. 22,

2

zob. E. Izerson, J. Starosciak, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, teksty, wzory i

formularze, wyd. IV, Warszawa 1970r., s. 57,

3

zob. wyr. NSA z dnia 13 lutego 1986r., II SA 2015/85, ONSA 1986/1/13,

4

E. Bojanowski, J. Lang, Postępowanie administracyjne, zarys wykładu, Wydawnictwa Prawnicze PWN,

Warszawa1999r., s. 24,

2

2

przekonując zarówno co do prawidłowości oceny sytuacji prawno - materialnej strony, jak i co do zasadności
treści rozstrzygnięcia.

Uzasadnienie faktyczne i prawne jest integralną częścią wyjaśnienia rozstrzygnięcia, stanowiącego

dyspozytywną część decyzji i powinno zawierać wskazanie okoliczności faktycznych i prawnych, którymi organ
kierował się przy podejmowaniu decyzji. Uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów,
które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom
odmówił wiarygodności. Pominięcie w uzasadnieniu decyzji oceny okoliczności faktycznych, mogących mieć
istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, stwarza przesłankę do uznania naruszenia przez organ przepisów
procedury w stopniu wywierającym istotny wpływ na wynik sprawy

5

.

Na

uwagę zwraca fakt, iż treść uzasadnienia prawnego różni się zasadniczo od rozwiązań przyjętych w

k.p.a. i ograniczona została jedynie do podania podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa
(art. 210 § 4 in fine Ordynacji podatkowej). Pominięto tym samym imperatyw wyjaśniania podstawy prawnej,
co w praktyce oznacza zwolnienie organów celnych z obowiązku dokonywania wykładni prawa. Przyjęcie takiej
konstrukcji uzasadnienia prawnego decyzji w znacznym stopniu ogranicza zasadę przekonywania, gdyż dla
wyczerpującego wyjaśnienia przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia istotne znaczenie ma przede wszystkim
kwestia wyjaśnienia zastosowanej podstawy prawnej

6

.

Zakres zasady przekonywania obejmuje nie tylko decyzje nakładające na strony obowiązki, ale również

decyzje negatywne. W przypadku decyzji odmownych wyjaśnienie stronie zasadności takiego rozstrzygnięcia
może sprzyjać powstaniu u niej przekonania, że decyzja chociaż niekorzystna jest jednak zasadna i że w danej
sytuacji i przy obowiązującym stanie pranym organ nie mógł postąpić inaczej

7

.

Szczególne znaczenie zasady przekonywania podyktowane jest również pragmatyzmem i względami

ekonomiki procesowej. Prawidłowe i wyczerpujące uzasadnienie rozstrzygnięcia w sprawie i pełne wyjaśnienie
stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy przekłada się bowiem na
liczbę postępowań odwoławczych.

Zasada szybkości i prostoty działania, to dyrektywa zgodnie z którą organ celny powinien działać w

sprawie wnikliwie szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia.
Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane
niezwłocznie. Szybkość postępowania w sprawach celnych ma bardzo istotne znaczenie zarówno z punktu
widzenia fiskalnych interesów Skarbu Państwa, jak i z punktu widzenia interesów strony, ze względu na bieg
odsetek za zwłokę.

Realizacji tej zasady służą przepisy rozdziału 4 działu IV Ordynacji podatkowej ( art. 139 - 143)

dotyczące terminów załatwiania spraw. Szybkość postępowania nie może odbywać się kosztem jakości
rozstrzygnięcia i być pretekstem do upraszczania postępowania ze szkodą dla istoty sprawy. Zasada szybkości
postępowania powinna stanowić wypadkową wnikliwości i szybkości działania.

Zasada pisemności, to dyrektywa zgodnie z którą sprawy celne załatwiane są w formie pisemnej,

chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Inkwizycyjny charakter postępowania w sprawach celnych
powoduje, że każda czynność podejmowana przez organ celny powinna znaleźć wyraz w aktach sprawy. Zasada
pisemności odnosi się nie tylko do decyzji, ale również do wszystkich czynności podejmowanych przez organ w
toku załatwiania sprawy, jak np. przyjmowanie oświadczeń i wyjaśnień stron, komunikowanie się organu ze
stronami. Podstawową formą pisemnego utrwalenia czynności procesowych są protokoły (np. przesłuchania
świadka, oględzin). Czynności organu celnego, z których nie sporządza się protokółu, a które mają znaczenie
dla sprawy lub toku postępowania, utrwala się w aktach w formie adnotacji podpisanej przez pracownika
dokonującego tych czynności.

Zasada dwuinstancyjności postępowania, to dyrektywa zgodnie z którą postępowania w sprawach

celnych jest dwuinstancyjne

8

. Zasada dwuinstancyjności ma rangę normy konstytucyjnej i wyrażona zosta w art.

78 Konstytucji, który stanowi, że każda ze stron ma prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w
pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Dwuinstancyjność

5

w kwestii uzasadnienia decyzji jako przejawu zasady przekonywania wielokrotnie wypowiadał się NSA zob.

wyr. NSA z dnia 28 sierpnia 1981r., SA/Wr 87/81, ONSA 1981/2/80, wyr. NSA z dnia 10 lutego 1981r., SA
910/80, ONSA 1981/1/7, zob. również wyr. NSA z 15 lutego 1984r., SA/Po 1122/83, E. Smoktunowicz
Orzecznictwo Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Kodeks postępowania
administracyjnego, Warszawa1994r., s. 90,

6

zob. C. Kosikowski, R. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom

Wydawniczy ABC, Warszawa 2000r, s. 523- 530,

7

W. Dawidowicz, Postępowanie administracyjne. Zarys wykładu, Warszawa 1983r., s. 95

8

zob. Z. Kmieciak, Zasada dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, Glosa 1997/1/ s.10,

3

3

postępowania w sprawach celnych odpowiada ogólnym dyrektywom wyrażonym w Kodeksie Celnym Wspólnot
Europejskich (art. 243).

Zasada ta znajduje konkretyzację przede wszystkim w przepisach dotyczących odwołania od decyzji,

jednakże prawo do drugiej instancji przysługuje w określonych przypadkach także w stosunku do postanowień.
Istotą dwuinstancyjności jest prawo strony do dwukrotnego rozstrzygnięcia sprawy przez dwa organy. Organ
odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i orzec w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu I instancji.
Obowiązkiem organu II instancji jest rozstrzygnięcie merytoryczne, a nie jedynie formalna kontrola decyzji.
Obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego ciąży zarówno na organie I jak i II instancji.
Wydanie decyzji z pogwałceniem zasady dwuinstancyjności godzi w podstawowe prawa i gwarancje procesowe
strony i musi być ocenione jako rażące naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności decyzji na
podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej

9

.

Istotną odrębnością w stosunku do przepisów k.p.a. jest konieczność określenia w odwołaniu od
decyzji zarzutów przeciw decyzji i istoty oraz zakresu żądania, a ponadto wskazanie na dowody uzasadniające
żądanie

10

. Wadliwość odwołania polegająca na niespełnieniu powyższych wymogów może skutkować

pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia w trybie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Sprecyzowanie
stanowiska strony w odwołaniu nie uzasadnia jednak stwierdzenia, że strona nie może zmieniać swojej
argumentacji w trakcie samego postępowania odwoławczego i dalej przy wnoszeniu skargi do sądu

11

.

Odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego (Prezes GUC) za pośrednictwem organu
celnego, który wydał decyzję (dyrektor urzędu celnego). Odwołanie cechuje względna dewolutywność, gdyż w
razie uznania przez organ celny, który wydał decyzję, iż odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na
uwzględnienie w całości, jest on uprawniony do wydania nowej decyzji bez przekazywania sprawy do
rozpatrzenia przez organ II instancji. Od nowej decyzji wydanej w tym trybie przysługuje stronie odwołanie (art.
226 Ordynacji podatkowej).
Wyjątek od zasady dewolutywności przewidziany został w art. 221 Ordynacji podatkowej. W
przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł odwołanie od decyzji
rozpatruje ten sam organ stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym

12

.

Zasada trwałości decyzji ostatecznych, to dyrektywa zgodnie z którą decyzje od których nie służy

odwołane w postępowaniu w sprawach celnych są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie
ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w
Ordynacji podatkowej i przepisach prawa celnego.
Zasada

trwałości decyzji ostatecznych służy zarówno ochronie praw nabytych przez stronę jak i ochronie

ogólnego porządku prawnego. Ma ona podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków
prawnych

13

. Konsekwencją zasady trwałości decyzji ostatecznych jest domniemanie mocy obowiązującej

decyzji. Decyzje ostateczne obowiązują tak długo, dopóki nie zostaną uchylone lub zmienione przez nową
decyzję opartą na odpowiednim przepisie prawnym, do tego momentu decyzja może być wykonywana przez
stronę. Decyzja administracyjna wydana w postępowaniu w sprawach celnych jest ostateczna z momentem
wyczerpania administracyjnego toku instancji oraz gdy została wydana przez organ pierwszej instancji, jeżeli
strona uchybiła termin do wniesienia odwołania i nie przywrócono tego terminu. Trwałość decyzji ostatecznych
zagwarantowana jest przez art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ celny stwierdza
nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Zasada względnej jawności postępowania, to dyrektywa zgodnie z którą postępowanie w sprawach

celnych jest jawne wyłącznie dla stron. Zasada ta ma chronić stronę przed wglądem w jej sprawy indywidualne,
będące przedmiotem postępowania celnego przez osoby trzecie

14

. Instytucjonalnymi przejawami zasady

9

zob. wyr. NSA z dnia 4 października 1989., II SA 1198/88, ONSA 1989/1/36, wyr. NSA z dnia 22 marca

1996, SA/Wr 1996/95, ONSA 1997/1/35, wyr. NSA z dnia 20 stycznia 1998r., I SA./Ka 1050/96,

10

zgodnie art. 128 k.p.a. odwołanie nie wymaga szczegółowego uzasadnienia, wystarczy, jeżeli z odwołania

wynika, że strona nie jest zadowolona z wydanej decyzji.

11

B. Adamiak, Model dwuinstancyjności postępowania podatkowego, Państwo i Prawo 1998/12/52

12

zob. M. Szubiakowski, Wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy przez naczelny organ a inne środki prawne

zmierzające do wzruszenia decyzji Przegląd Sądowy1995/1,

13

zob. C. Kosikowski, R. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom

Wydawniczy ABC, Warszawa 2000r, s. 329 i n., E. Izerson, J. Starosciak, Kodeks postępowania
administracyjnego. Komentarz, teksty, wzory i formularze, wyd. IV, Warszawa 1970r., s. 57, . W. Dawidowicz,
Ogólne postepowania administracyjne, Warszawa 1962, s. 123, zob. także wyr. NSA z dnia 14 sierpnia 1987r.,
IV S.A. 393/87, E. Smoktunowicz, Orzecznictwo. 94,

14

C. Kosikowski, R. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy

ABC, Warszawa 2000r, s. 331,

4

4

względnej jawności postępowania będą np. możliwość przeglądania akt sprawy, czy udział w czynnościach
postępowania dowodowego. Wyjątkiem od tej zasady są przepisy o publicznym wezwaniu do odbioru pism.
Udział w czynnościach postępowania w sprawach celnych ograniczony jest do stron, ich przedstawicieli i
pełnomocników.

Oprócz stron dostęp do akt sprawy ma również Rzecznik Praw Obywatelskich, który podejmując

czynności przewidziane w ustawie z dnia15 lipca 1987r., o Rzeczniku Praw Obywatelskich

15

może żądać

złożenia wyjaśnień oraz przedstawienia akt każdej sprawy prowadzonej przez organy celne. Podobne
uprawnienia przysługują prokuratorowi, który może mieć wgląd w toczące się postępowanie w sprawach
celnych, jeżeli wymaga tego ochrona praworządności. Prokurator może żądać nadesłania lub przedstawienia akt
oraz dokumentów i pisemnych wyjaśnień, przesłuchać świadków i zasięgnąć opinii biegłych, a także
przeprowadzić oględziny w celu wyjaśnienia sprawy (art. 43 ust 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1985r. o
prokuraturze

16

).

Uwagi końcowe
Odnosząc się do naczelnych zasad postępowania w sprawach celnych wyrażonych w Ordynacji
podatkowej należy skonstatować, iż redukcja uprawnień procesowych strony w porównaniu z przepisami k.p.a.
jest zasadnicza. Tolerowanie takiego stanu rzeczy oznacza zróżnicowanie praw procesowych jednostki na
podstawie kryterium rodzaju załatwianych spraw. Zwracają uwagę przede wszystkim różnice w zakresie
sformułowania zasady udzielania informacji procesowej stronom postępowania oraz ograniczenie zasady
przekonywania, przez redukcję uzasadnienia prawnego decyzji do obowiązku podawania podstawy prawnej bez
konieczności jej wyjaśnienia. Pewnego wzmocnienia gwarancji procesowych strony należy doszukiwać się w
zasygnalizowanych na wstępie zasadach konstytucyjnych, które na podstawie art. 8 Konstytucji mogą znaleźć
bezpośrednie zastosowania w sprawie celnej.
Na

uwagę zasługuje ponadto fakt braku konsekwencji ustawodawczej, gdyż organy celne działając jako

organy egzekucyjne własnych decyzji albo nakazów zapłaty stosują przepisy Kodeksu celnego oraz ustawy z
dnia 17 czerwca 1966r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji

17

, która w art. 18 odsyła do

odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a. Jak słusznie podnosi się w uwagach komentatorskich nie ułatwia to
ani działania organów celnych, ani nie prowadzi do wyrazistej pozycji prawnej stron i uczestników
postępowania w sprawach celnych we wszystkich stadiach stosowania prawa celnego

18

.

Zrozumiałe jest, że konstrukcja postępowania w sprawach celnych jest sztuką kompromisu pomiędzy
fiskalnymi interesami skarbu państwa, a potrzebą zapewnienia gwarancji procesowych strony postępowania.
Przy stanowieniu prawa należy jednakże uwzględnić także realia obecnych przemian ustrojowych, które
pociągają za sobą nową aksjologię prawa, odpowiadającą demokratycznemu państwu prawa, w której normy
prawne w tym również procesowe powinny służyć ochronie podstawowych wartości, a nie być jedynie
instrumentem polityki państwa. „

Autor jest pracownikiem naukowym Katedry Prawa Celnego w Wyższej Szkole Handlu i Prawa

w Warszawie.

15

t.j. Dz. U. z 1991r., nr 109, poz. 471 z późn. zm.,

16

t.j. Dz. U. z 1994r., nr 19, poz. 70, z późn. zm.,

17

t.j. Dz. U. z 1991r., nr 36, poz. 161 z późn. zm.,

18

J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chromicki, R. Hauser, H. Wojtachnio, Kodeks celny. Komentarz, Wydawnictwo

Prawnicze, Warszawa 2001r., s. 497.