Kalkulacja podziałowa współczynnikowa

•

jest stosowana w jednostkach gospodarczych o produkcji masowej

wieloasortymentowej, która wymaga takich samych lub podobnych surowców oraz

podobnych urządzeń produkcyjnych i takich samych procesów technologicznych

dla wszystkich wytwarzanych produktów.

•

polega na sprowadzeniu do wspólnego mianownika wyrobów pokrewnych za

pomocą

współczynników

przeliczeniowych.

Dzięki

współczynnikom

przeliczeniowym produkcja niejednorodna zostaje wyrażona w umownych

jednostkach kalkulacyjnych.

•

Współczynniki przeliczeniowe

są

pewnymi

parametrami

techniczno-

ekonomicznymi

produktów

określającymi

relacje

kosztowe

miedzy

poszczególnymi produktami. Powinny to być wielkości wywierające dominujący

wpływ

na

poziom

kosztów.

Ponieważ

od

wartości

współczynników

przeliczeniowych zależy prawidłowy podział kosztów między poszczególne

przedmioty

kalkulacji,

dlatego

dobór

właściwych

współczynników

przeliczeniowych jest zagadnieniem niezmiernie ważnym. W charakterze

współczynników przeliczeniowych często wykorzystuje się takie parametry

produktów, jak waga wyrobów, czas obróbki wyrobów, ilość surowca zużytego przy

produkcji poszczególnych wyrobów, cena sprzedaży produktów itp.

•

Kalkulacja jednostkowych kosztów wytworzenia poszczególnych produktów

przebiega przez dwa etapy:
1. ustala się koszt umownej jednostki kalkulacyjnej. Koszt ten powstaje drogą

podzielenia sumy kosztów całkowitych poniesionych w okresie sprawozdawczym

przez wielkość produkcji wyrażoną w umownych jednostkach kalkulacyjnych
2. oblicza się jednostkowe koszty wytworzenia poszczególnych rodzajów wyrobów

drogą pomnożenia kosztu umownej jednostki kalkulacyjnej przez współczynniki

przeliczeniowe poszczególnych wyrobów

•

Zwiększenie wartości informacyjnych kalkulacji podziałowej ze współczynnikami

uzyskuje się przez rozczłonkowanie jednostkowych kosztów wytworzenia

poszczególnych rodzajów wyrobów według pozycji układu kalkulacyjnego kosztów.

Kalkulacja podziałowa odjemna

•

ma zastosowanie przy ustalaniu kosztów wytworzenia produktów otrzymanych w wyniku

produkcji sprzężonej (łącznej) oraz gdy otrzymuje się jeden produkt główny oraz kilka

produktów ubocznych. Wtedy rachunek kalkulacyjny jest ograniczony do kalkulowania

kosztu wytworzenia produktu uznanego za główny cel prowadzonego procesu

produkcyjnego. Jednostkowy koszt wytworzenia produktu głównego jest ustalany za

pomocą metody kalkulacji podziałowej prostej

•

Produkcja sprzężona jest takim typem produkcji, gdy w wyniku procesu produkcyjnego

oprócz określonego produktu otrzymuje się z danego surowca inne produkty różniące się

pewnymi właściwościami.

•

Ze względu na wybór obiektów kalkulacji spośród produktów łącznych otrzymywanych w

jednym procesie produkcyjnym o charakterze sprzężonym dzieli się je na:

•

1.   produkty główne - wyroby, które są uznane za główny cel prowadzonego procesu

produkcyjnego i stanowią odrębne obiekty kalkulacji kosztów.

•

2.   produkty uboczne - produkty otrzymywane łącznie z produktami głównymi, które nie

stanowią celu prowadzenia procesu produkcyjnego. Produkty uboczne posiadają

określone wartości użytkowe i dlatego mogą być sprzedane lub wykorzystane na potrzeby

wewnętrzne jednostki.

•

3.   odpady produkcyjne - produkty otrzymywane w procesie produkcji łącznej, które nie

mają wartości użytkowej lub możliwości ich sprzedaży są niewielkie.

•

Całkowite koszty wytworzenia produktu głównego uzyskuje się przez odjęcie od

kosztów globalnych produkcji łącznej wartości sprzedaży produktów ubocznych.

Przyjmuje się przy tym założenie, że koszt wytworzenia produktu ubocznego jest równy

jego cenie sprzedaży.

•

Jeśli produkty uboczne mogą być przedmiotem sprzedaży dopiero po dodatkowym

przetworzeniu, wówczas należy dokonać korekty kosztów całkowitych produkcji łącznej o

koszty dodatkowego przetworzenia. .

•

Przy rozczłonkowaniu kosztu wytworzenia produktu głównego według pozycji

kalkulacyjnych kwota stanowiąca wycenę produktów ubocznych może być odejmowana w

całości od kosztów materiałów bezpośrednich, lub też proporcjonalnie od poszczególnych

pozycji kalkulacyjnych kosztów.

Kalkulacja doliczeniowa

•

ma zastosowanie do obliczania jednostkowych kosz tów wytworzenia wyrobów w
przedsiębiorstwach o produkcji jednostkowej lub seryjnej, gdy wyroby te odznaczają się
znaczną odmiennością. Podstawą kalkulacji doliczeniowej jest grupowanie kosztów
wytworzenia produktów ze względu na możliwość ich przyporządkowania obiektom
kalkulacji. W związku z tym wyróżnia się dwie kategorie kosztów:

•

1) koszty bezpośrednie związane z wytwarzaniem odrębnych obiektów kalkulacyjnych,

•

2) koszty pośrednie, będące kosztami wspólnymi dla wytwarzania wszystkich produktów.

•

polega na tym, że:

•

1.      koszty bezpośrednie odnosi się wprost na właściwe obiekty kalkulacyjne na
podstawie odpowiednich dokumentów źródłowych,

•

2.      koszty pośrednie podlegają doliczeniu do kosztów bezpośrednich za pomocą
odpowiednio dobranych kluczy doliczeniowych.

•

Ze względu na liczbę zastosowanych kluczy doliczeniowych kosztów pośrednich wyróżnia
się dwa rodzaje kalkulacji doliczeniowej:

•

1.     kalkulację doliczeniową sumaryczną (zakłada się, że poziom kosztów pośrednich
zależy od jednej ustalonej wielkości. Dlatego jako klucz wszystkich kosztów pośrednich
bierze się tylko jedną wielkość odniesienia),

•

2.     kalkulację doliczeniową zróżnicowaną (przyjmuje się, że na różne kategorie kosztów
pośrednich mają wpływ odmienne wielkości).

•

Procedura kalkulacji doliczeniowej obejmuje następujące czynności:

•

1.      określenie obiektów kalkulacyjnych kosztów,

•

2.      założenie karty kalkulacyjnej kosztów dla każdego obiektu kalkulacyjnego,

•

3.      gromadzenie na karcie kalkulacyjnej kosztów bezpośrednich dotyczących danego
obiektu kalkulacyjnego na podstawie dokumentów źródłowych,

•

4.      doliczenie do kosztów bezpośrednich zgromadzonych na kartach kalkulacyjnych,
kosztów pośrednich za pomocą odpowiednio dobranych kluczy doliczeniowych.

Wyróżnia się dwie odmiany kalkulacji doliczeniowej:

•

1. Kalkulacja doliczeniowa zleceniowa ma zastosowanie w przedsiębiorstwach o
produkcji jednostkowej i małoseryjnej. Polega ona na tym, że obiektem
kalkulacyjnym kosztów jest każde zlecenie produkcyjne, dla którego prowadzi się
odrębną kartę kalkulacyjną kosztów. Ponoszone na realizację danego zlecenia koszty
bezpośrednie gromadzi się w przekroju pozycji kalkulacyjnych wprost na karcie
kalkulacyjnej tego zlecenia. Kwotę kosztów pośrednich obciążającą określone
zlecenie dolicza się do kosztów bezpośrednich zlecenia na podstawie ustalonych
kluczy doliczeniowych tych kosztów. Koszty zgromadzone na karcie kalkulacyjnej
zlecenia stanowią podstawę ustalenia kosztów wytworzenia wyrobów wykonywanych
w ramach danego zlecenia. Stosuje się do tego odpowiednie odmiany kalkulacji
podziałowej.

•

2.

Kalkulacja

doliczeniowa

asortymentowa

ma

zastosowanie

w

przedsiębiorstwach o produkcji średnioseryjnej i wielkoseryjnej. Polega ona na tym,
że karty kalkulacyjne kosztów zakłada się dla danego asortymentu lub grupy
asortymentowej wyrobów. Wtedy na karcie kalkulacyjnej gromadzone są koszty
takich samych lub podobnych wyrobów wytwarzanych w danym okresie, przy czym
wyroby te mogą być przedmiotem różnych zleceń produkcyjnych. Gromadzenie
kosztów wytwarzania całych grup asortymentowych na jednej karcie kalkulacyjnej
odbywa się w podobny sposób jak przy kalkulacji doliczeniowej zleceniowej. Koszty
bezpośrednie ujmuje się wprost na kartach kalkulacyjnych, natomiast koszty
pośrednie podlegają doliczeniu do kosztów bezpośrednich na podstawie kluczy
doliczeniowych. Przed ostatecznym ustaleniem jednostkowych kosztów wytworzenia
należy w końcu okresu sprawozdawczego dokonać podziału kosztów asortymentu na
koszty produkcji gotowej oraz koszty produkcji nie zakończonej. Do ustalenia
jednostkowych kosztów wytworzenia produktów gotowych stosuje się odpowiednie
odmiany kalkulacji podziałowej.

Kalkulacja fazowa (procesowa)

•

jest wielo stopniową kalkulacją podziałową. Ma ona zastosowanie wówczas, jeśli pro dukcja wyrobu jest

zorganizowana w postaci procesu fazowego. Przy tym wydzielenie faz procesu produkcyjnego jest związane z

organizacyjnym wyodrębnieniem wewnętrznych podmiotów wytwórczych (wydziałów produkcji podstawowej).

Wówczas istnieje możliwość obserwowania kosztów ponoszonych w kolejnych fazach powstawania produktu

finalnego.

•

Przy kalkulacji fazowej kalkulowane są więc nie tylko koszty wytwarzania produktu gotowego, ale także

półfabrykatów powstających w poszczególnych fazach procesu produkcyjnego.

•

Ze względu na sposób przekazywania półfabrykatów między fazami procesu produkcyjnego wyróżnia się dwa

warianty kalkulacji fazowej:

•

1. kalkulację fazową półfabrykatową, która jest stosowana przy produkcji zorganizowanej w postaci procesu

fazowego w dwóch sytuacjach:

•

a)       jeśli organizacja procesu produkcji przewiduje konieczność przekazywania półfabrykatów do magazynów

międzyfazowych,

•

b)      jeśli część półfabrykatów jest przeznaczona do sprzedaży na zewnątrz przedsiębiorstwa.

•

Przy metodzie półfabrykatowej wysokość kosztów wytworzenia produktów finalnych ustala się w sposób

narastający. Oznacza to, że koszty wytworzenia półfabrykatów w danej fazie produkcji ustala się przy

uwzględnieniu kwoty kosztów poniesionych w poprzednich fazach. Przy tym koszty fazy gromadzi się na karcie

kalkulacyjnej fazy, które następnie powiększa się o wartość półfabrykatów zużytych z poprzedniej fazy. W

efekcie koszty ustalone w ostatniej fazie produkcji są równocześnie kosztami wytworzenia wyrobów finalnych.

•

Jednostkowy koszt wytworzenia półfabrykatów w danej fazie procesu produkcyjnego może być ustalany w

dwojaki sposób:



         -na poziomie fabrycznego kosztu wytworzenia, jeśli koszty ogólnego zarządu rozlicza się na poszczególne

fazy w sytuacji, gdy półfabrykaty są częściowo sprzedawane,



         -na poziome technicznego kosztu wytworzenia, jeśli koszty ogólnego zarządu są przypisywane do

ostatniej fazy w sytuacji, gdy półfabrykaty nie są przeznaczone na sprzedaż.

•

2. kalkulację fazową bezpółfabrykatową. znajduje ona zastosowanie przy produkcji zorganizowanej w

postaci procesu fazowego tak, że nie występuje międzyfazowe magazynowanie półfabrykatów lub ich sprzedaż,

lecz cała ich ilość przechodzi przez kolejne fazy. W kolejnych fazach procesu produkcji materiał wyjściowy ulega

uszlachetnieniu.

•

Przy metodzie bezpółfabrykatowej odrębnym rachunkiem kalkulacyjnym obejmuje się koszty zużycia materiałów

i koszty przerobu. Koszty zużycia materiałów ujmuje się bezpośrednio na karcie kalkulacyjnej danego wyrobu.

Koszty przerobu gromadzi się natomiast według poszczególnych faz produkcyjnych. Koszty półfabrykatów

wytworzonych w poprzednich fazach nie są dodawane do kosztów fazy, w której półfabrykaty te są dalej

przetwarzane. Koszty wytworzenia wyrobu finalnego są sumą kosztów poniesionych w każdej fazie odrębnie.

Rachunek kosztów pełnych

•

jest tym typem systematycznie prowadzonego rachunku kosztów, który historycznie wykształcił się jako
pierwszy. Dlatego rachunek ten jest niekiedy nazywany tradycyjnym rachunkiem kosztów.

•

oparty jest na filozofii mówiącej, że określone koszty zostały poniesione w przedsiębiorstwie w związku z
wytworzeniem określonych produktów. Dlatego wszystkie koszty wytworzenia traktowane są jako koszty
produktów. Uznaje się przy tym, że poziom tych kosztów zależy tylko od jednego czynnika, którym jest
wielkość produkcji. Istota rachunku kosztów pełnych zawiera się więc w założeniu co do proporcjonalności
poziomu wszystkich składników kosztów wytworzenia do wielkości produkcji.

•

Grupowanie informacji kosztowych w rachunku kosztów pełnych odbywa się w trzech przekrojach:
rodzajowym, podmiotowym i przedmiotowym. Uwzględnia się przy tym nadrzędne kryterium podziału
kosztów, którym jest możliwość przypisania kosztów produktom traktowanym jako nośniki kosztów. Przyjmuje
się więc podział kosztów na bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie, traktowane jako indywidualne
koszty produktów pracy, są ujmowane w systemie ewidencyjnym wprost w przekroju tych produktów.
Podstawą do tego są dokumenty źródłowe. Koszty pośrednie, będące kosztami wspólnymi dla różnych
produktów, podlegają wstępnemu grupowaniu według miejsc ich powstawania. Następnie pośrednie koszty
wytworzenia są w całości rozliczane na poszczególne produkty za pomocą kluczy podziałowych, które
umożliwiają proporcjonalny do skali produkcji rozdział tych kosztów.

•

kalkulacja jednostkowego kosztu wytworzenia oraz wycena zapasu produktów (produktów gotowych i
produkcji nie zakończonej) odbywa się na poziomie pełnego kosztu wytworzenia, którym jest techniczny koszt
wytworzenia. Rachunek kosztów pełnych nie zakłada różnicowania kosztów ze względu na ich wrażliwość na
zmiany wielkości produkcji.

•

Wszystkie koszty wytworzenia są tu rozliczane na wytworzone produkty gotowe i produkcję nie zakończoną.
Natomiast koszty nieprodukcyjne (koszty ogólnego zarządu i koszty sprzedaży) nie są wliczane do kosztów
wytworzenia produktów, nie obciążają więc zapasu produktów gotowych, lecz są bezpośrednio odnoszone na
wynik finansowy okresu sprawozdawczego.

•

Metoda wyceny produktów na bazie rachunku kosztów pełnych jest zgodna z zasadami sprawozdawczości
finansowej zewnętrznej. Ustawa o rachunkowości zobowiązuje bowiem jednostki gospodarcze do wyceny
produktów na poziomie technicznego kosztu wytworzenia. W ten sposób zostaje także zapewniona
porównywalność pomiędzy różnymi jednostkami, gdyż wszystkie jednostki ustalają koszt wytworzenia
produktu według tej samej metodologii.

•

Wynik finansowy przy systemie rachunku kosztów pełnych stanowi różnicę między przychodami ze sprzedaży
a sumą kosztów wytworzenia sprzedanych produktów, kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży.

Rachunek kosztów zmiennych

•

Koszty, których poziom zależy od wielkości produkcji nazywa się kosztami zmiennymi. Z kolei

te elementy kosztów, które nie reagują na wahania wielkości produkcji są kosztami stałymi.

•

Systemem rachunku kosztów, w którym nadrzędnym kryterium podziału kosztów jest wrażliwość

na zmiany skali działalności jednostki gospodarczej jest rachunek kosztów zmiennych, nazywany

również rachunkiem kosztów częściowych. W systemie rachunku kosztów zmiennych

ewidencjonowane są wprawdzie wszystkie pozycje kosztów dotyczące danego okresu

sprawozdawczego, lecz poszczególnym nośnikom kosztów przyporządkowuje się jedynie część

kosztów adekwatną do celu rachunku.

•

Jak już stwierdzono, istota rachunku kosztów zmiennych sprowadza się do podziału kosztów

całkowitych na koszty zmienne i koszty stałe. Przyjmuje się przy tym, że koszty zmienne mają

charakter proporcjonalnie zmienny w stosunku do wielkości produkcji. Pozostałe koszty

związane z danym okresem sprawozdawczym traktowane są jako stałe.

•

W systemie rachunku kosztów zmiennych, podobnie jak w rachunku kosztów pełnych,

grupowanie informacji kosztowych odbywa się w trzech układach: rodzajowym, podmiotowym i

przedmiotowym. Na układ nośników kosztów odnoszone są tylko koszty wytworzenia

proporcjonalnie zmienne (koszty bezpośrednie i koszty zmienne wydziałowe). Z kolei koszty stałe

nie obciążają produktów, lecz są ujmowane według miejsc powstawania skąd w całości w okresie

poniesienia są odnoszone na rachunek wyników okresu sprawozdawczego.

•

W rachunku kosztów zmiennych kalkulacja jednostkowego kosztu wytworzenia oraz wycena

zapasów produktów (produktów gotowych, półfabrykatów, produkcji w toku) odbywa się na

poziomie zmiennego kosztu wytworzenia. Na wytworzone produkty gotowe i produkcję nie

zakończoną są więc rozliczane zmienne koszty wytworzenia obejmujące koszty bezpośrednie i

zmienne koszty wydziałowe. Z kolei koszty stałe, obejmujące stałe koszty wydziałowe, koszty

ogólnego zarządu i koszty sprzedaży, nie są wliczane do kosztów wytworzenia produktów, nie

obciążają więc zapasu produktów gotowych, lecz są w całości odnoszone na wynik finansowy.

•

Jednostkowy koszt wytworzenia produktów obliczony na podstawie rachunku kosztów

zmiennych nie odpowiada wymogom sprawozdawczości finansowej zewnętrznej. Jest on

natomiast wykorzystywany na potrzeby wewnętrzne jednostki gospodarczej przy ocenie

efektywności działalności różnych jej segmentów.

•

Rachunek kosztów zmiennych opiera się na założeniu, że tylko część kosztów wytworzenia, tj.

koszty zmienne, jest proporcjonalna do wielkości produkcji.