Ustalenie wyniku finansowego działalności gospodarczej i jego podział
Prowadząc działalność gospodarczą, przedsiębiorstwo może osiągnąć dodatni (pozytywny) wynik finansowy, kiedy przychody będą wyższe od kosztów lub też może osiągać wartość ujemną (negatywną), wówczas, kiedy to koszty osiągną wyższą wartość. Tylko dodatni wynik finansowy jest zyskiem, natomiast wynik ujemny jest stratą.
Wynik finansowy stanowi, wyrażony w mierniku pieniężnym, rezultat działalności jednostki gospodarczej osiągnięty w pewnym okresie. Rezultat ten może być dodatni (zysk bilansowy) lub ujemny (strata bilansowa). Na wielkość wyniku finansowego wpływają:
wyniki na działalności gospodarczej,
wyniki działalności finansowej,
straty i zyski nadzwyczajne powstałe na różnej działalności jednostki.
Wynik finansowy na działalności operacyjnej powstaje przez skorygowanie wyniku ze sprzedaży o pozostałe przychody i koszty operacyjne, np. ze sprzedaży majątku trwałego.
Wynik finansowy brutto na działalności gospodarczej ustalany jest po uwzględnieniu wyniku na działalności finansowej, który ustalamy jako różnicę między przychodami i kosztami finansowymi, np. na sprzedaży papierów wartościowych.
Wynik finansowy brutto uwzględnia zdarzenia nadzwyczajne, np. różnicę między wartością skradzionego majątku a odszkodowaniem uzyskanym z firmy ubezpieczeniowej. Wynik finansowy netto ustalany jest przez pomniejszenie wyniku brutto o podatek dochodowy lub inne obowiązkowe obciążenia wyniku. Prezentacja różnych rodzajów wyniku pozwala ustalić, który rodzaj działalności jest bardziej rentowny. Wynik z działalności finansowej ma swoje źródło w aktywności firmy na rynku kapitałowym. Ustawa przewiduje, że rachunek zysków i strat może być sporządzony w formie dwustronnej tabeli, w której po stronie lewej ujmuje się globalne sumy wszystkich kosztów i strat nadzwyczajnych w rozbiciu na poszczególne ich rodzaje, natomiast po stronie prawej globalne sumy wszystkich rodzajów przychodów i zysków nadzwyczajnych. Poszczególne rodzaje wyników finansowych, jeśli mają wartość dodatnią, są umieszczane po lewej stronie rachunku, jeśli zaś ujemną po prawej jego stronie. Rachunek zysków i strat może być również przedstawiony w układzie jednostronnym. Jest to tzw. układ drabinkowy, w którym poszczególne rodzaje przychodów i kosztów są ujmowane w pozycjach kolejno po sobie następujących, co umożliwia łatwe ustalenie poszczególnych cząstkowych wyników finansowych.Różnica między przychodami ze sprzedaży, a kosztami ich uzyskania informuje o wyniku na działalności gospodarczej. Korygując wynik na działalności gospodarczej o straty i zyski nadzwyczajne otrzymuje się wynik brutto. Natomiast wynik netto uzyskuje się odejmując od wyniku brutto obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego.
Ustalenie kosztów osiągnięcia przychodów ze sprzedaży produktów może być różne w zależności od wariantu ewidencji kosztów.
W związku z tym dozwolone są dwa warianty wyznaczania wyniku finansowego:
kalkulacyjny - jeżeli koszty uzyskania przychodów będą wykazywane w układzie kalkulacyjnym,
porównawczy - jeżeli koszty uzyskania przychodów będą wykazywane w układzie rodzajowym.
Wariant kalkulacyjny - może znajdować zastosowanie wówczas, gdy w danej jednostce gospodarczej ponoszone koszy są ewidencjonowane:
tylko według rodzajów działalności,
jednocześnie w układzie rodzajowym i w układzie według rodzajów i typów działalności.
Wariant porównawczy - można stosować, gdy w jednostce gospodarczej koszty są ewidencjonowane:
tylko w układzie rodzajowym,
jednocześnie w układzie rodzajowym i w układzie według rodzajów i typów działalności.
Wariant kalkulacyjny polega na ustaleniu kosztu wytworzenia sprzedanych produktów, kosztów sprzedaży oraz kosztów ogólnych zarządu. W tej wersji, po przeksięgowaniach na konto 860 „Wynik finansowy” przychodów ze sprzedaży i odpowiadających tym przychodom kosztów, jednostka może ustalić wynik ogólny na swojej działalności. Może także ustalić wyniki cząstkowe uzyskane ze sprzedaży w zakresie każdego z rodzajów wykonywanej działalności, np. usługowej, handlowej itp. Kolejność jest zazwyczaj taka: z datą 31 grudnia zostają przeksięgowane koszty ogólnozakładowe i koszty sprzedaży, następnie zamykane są konta zespołu 4, czyli koszty rodzajowe, a ich salda przenoszone są na konto 490 „Rozliczenie kosztów” na stronę Dt.
Wariant porównawczy polega na ustaleniu kosztu sprzedanych produktów następuje w drodze korekty kosztów rodzajowych (celem doprowadzenia ich do porównywalności) o tę część, która nie jest związana z osiągniętymi przychodami ze sprzedaży. Tu koszty rodzajowe, czyli zespół 4 przenoszony jest nie, na 490, ale wprost na 860 „Wynik finansowy”. Korekta kosztów rodzajowych do poziomu kosztu własnego sprzedaży odbywa się poprzez zmniejszenie bądź zwiększenie stanu produktów. Porównania kosztów rodzajowych i kosztu własnego dokonuje się dopiero na koncie 490 „Rozliczenie kosztów”. Oba warianty rachunku zysków i strat różnią się więc wyłącznie sposobem ujęcia kosztu wytworzenia sprzedanych produktów.
Na konto 860 „Wynik finansowy”, niezależnie od wariantu, przenosi się salda następujących kont:
na stronę Wn - wartość sprzedanych: materiałów, towarów i składników majątku trwałego, pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe, straty nadzwyczajne oraz obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego;
na stronę Ma - przychody ze sprzedaży: produktów, materiałów, towarów i składników majątku trwałego, pozostałe przychody operacyjne, przychody finansowe oraz zyski nadzwyczajne.
Na koniec roku obrotowego konto 860 „Wynik finansowy” może wykazywać saldo Wn - oznaczające stratę netto za dany rok, lub saldo Ma, które oznacza zysk pozostający do dyspozycji jednostki gospodarczej. Rozliczenie wyniku finansowego polega na określeniu i zaksięgowaniu przeznaczenia zysku lub sposobu pokrycia straty.
Rozliczenie wyniku finansowego powinno uwzględnić podział wyniku:
obligatoryjny, tzn. obowiązkowe zmniejszenie zysku w przedsiębiorstwach państwowych i w jednoosobowych spółkach Skarbu Państwa;
fakultatywny - cele na jakie może być przeznaczona część wyniku zależą od decyzji właściciela jednostki gospodarczej, zarządu, walnego zgromadzenia, rady pracowniczej itp.
Obowiązkowe zmniejszenia zysku są ewidencjonowane na koncie 870 „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego”, którego saldo przenosi się na koniec roku obrotowego w ciężar konta 860 „Wynik finansowy”. Do ewidencji rozliczenia wyniku finansowego zarówno za rok bieżący, jak też za rok ubiegły w tej części, która pozostaje w dyspozycji jednostki, służy konto 820 „Rozliczenie wyniku finansowego”. W celu rozliczenia wyniku finansowego za rok ubiegły saldo początkowe konta 860 „Wynik finansowy” w roku następnym - na dzień zbadania sprawozdania finansowego za miniony rok - podlega przeniesieniu na konto 820 „Rozliczenie wyniku finansowego”. Po stronie Wn tego konta księguje się wykorzystanie wyniku finansowego lub przeniesienie straty z roku ubiegłego, a po stronie Ma - przeniesienie zysku z roku ubiegłego oraz sfinansowanie straty. Konto to może wykazywać saldo Ma, które oznacza nie podzielony zysk, lub saldo, Wn, które wyraża nie rozliczoną stratę. Saldo to wykazuje się w pasywach bilansu jako nie rozliczony wynik finansowy z lat ubiegłych - jako zysk (wielkość dodatnią) lub stratę (wielkość ujemną). Wynik finansowy na działalności operacyjnej powstaje przez skorygowanie wyniku ze sprzedaży o pozostałe przychody i koszty operacyjne, np. ze sprzedaży majątku trwałego. Wynik finansowy brutto na działalności gospodarczej ustalany jest po uwzględnieniu wyniku na działalności finansowej, który ustalamy jako różnicę między przychodami i kosztami finansowymi, np. na sprzedaży papierów wartościowych. Wynik finansowy brutto uwzględnia zdarzenia nadzwyczajne, np. różnicę między wartością skradzionego majątku a odszkodowaniem uzyskanym z firmy ubezpieczeniowej. Wynik finansowy netto ustalany jest przez pomniejszenie wyniku brutto o podatek dochodowy lub inne obowiązkowe obciążenia wyniku. Prezentacja różnych rodzajów wyniku pozwala ustalić, który rodzaj działalności jest bardziej rentowny. Wynik z działalności finansowej ma swoje źródło w aktywności firmy na rynku kapitałowym.
Wynik finansowy pozostający w dyspozycji jednostki może być przeznaczony, np. na zasilenie funduszy specjalnych, wzrost kapitałów zasadniczych (np. kapitału zapasowego), przekazywany na rzecz innych jednostek tytułu posiadanych przez nie udziałów w jednostce dzielącej zysk, na potrzeby własne właściciela i jego rodziny itp. Jeżeli jednostka gospodarcza poniesie stratę bilansową, to powinna być ona pokryta z kapitału zasadniczego (np. z funduszu przedsiębiorstwa, kapitału zapasowego).
Konto 820 „Rozliczenie wyniku finansowego” służy do ewidencji podziału wyniku finansowego netto zarówno za bieżący okres obrotowy, jak i za lata poprzednie.
Podział wyniku finansowego następuje na podstawie prawomocnych decyzji organów jednostki.
Podział ten może być następujący:
w spółkach kapitałowych prawa handlowego - na dywidendy, kapitał zapasowy i kapitał rezerwowy;
w przedsiębiorstwach państwowych - na wypłaty z zysku nagród i premii oraz na fundusz przedsiębiorstwa (cele rozwojowe) i na inne cele;
w spółdzielniach - na dywidendy członkowskie, na cele rozwojowe (fundusz zasobowy) i na inne cele.
Ponadto wszystkie jednostki mogą pokrywać z dodatniego wyniku finansowego straty bilansowe powstałe w poprzednich okresach bilansowych.
3