10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 5 • 15.01.2007 r.

RACHUNKOWOŒÆ DLA KA¯DEGO

Porady eksperta

R

ozliczenia miêdzyokresowe przychodów s¹ dokonywane w celu zaliczenia przycho-

dów do w³aœciwych okresów sprawozdawczych i do w³aœciwego roku obrotowego –

zgodnie z obowi¹zuj¹cymi w rachunkowoœci zasadami: memoria³u i wspó³mierno-

œci okreœlonymi w art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 wrzeœnia 1994 r. o rachunkowoœci (Dz. U.

z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.).

Jak wynika z art. 41 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, rozliczenia miêdzyokresowe przychodów

obejmuj¹ m.in. ujemn¹ wartoœæ firmy.

WartoϾ firmy jest zdefiniowana w art. 33 ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem

wartoœæ firmy stanowi ró¿nicê miêdzy cen¹ nabycia okreœlonej jednostki lub zorganizowa-

nej jej czêœci a ni¿sz¹ od niej wartoœci¹ godziw¹ przejêtych aktywów netto – zalicza siê j¹

do wartoœci niematerialnych i prawnych (Wn konto 02). W odwrotnej sytuacji, tj. je¿eli cena

nabycia jednostki lub zorganizowanej jej czêœci jest ni¿sza od wartoœci godziwej przejêtych

aktywów netto, to ró¿nica stanowi ujemn¹ wartoœæ firmy (np. gdy jednostka zap³aci³a mniej

ni¿ wynosi wartoœæ godziwa przejêtego maj¹tku pomniejszonego o zobowi¹zania).

Przy czym cenê przejêcia stanowiæ mo¿e cena, po której nabyto jednostkê albo jej zor-

ganizowan¹ czêœæ, albo wartoœæ nominalna udzia³ów lub akcji wydanych w zamian za prze-

jêcie danej jednostki (zorganizowanej jej czêœci).

Ujemn¹ wartoœæ firmy do wysokoœci wartoœci godziwej aktywów trwa³ych, z wy³¹cze-

niem d³ugoterminowych aktywów finansowych, zalicza siê do rozliczeñ miêdzyokresowych

przychodów (Ma konto 84) i rozlicza przez okres bêd¹cy œredni¹ wa¿on¹ okresu ekonomicz-

nej u¿ytecznoœci aktywów. Pozosta³¹ czêœæ ujemnej wartoœci firmy zalicza siê do pozosta-

³ych przychodów (Ma konto 76-0) – stanowi o tym art. 41 ust. 1 pkt 3 i art. 44b ust. 11 i 12

ustawy o rachunkowoœci. Okres odpisywania ujemnej wartoœci firmy – i zaliczania jej stop-

niowo do pozosta³ych przychodów operacyjnych – jest ustalany przez sam¹ jednostkê.

Dla celów podatku dochodowego przychody z tytu³u ujemnej wartoœci firmy nie s¹ przy-

chodami podlegaj¹cymi opodatkowaniu – przepisy podatkowe nie przewiduj¹ wyst¹pienia

ujemnej wartoœci firmy.

Sposób ustalania okresu bêd¹cego œredni¹ wa¿on¹ ekonomicznej u¿ytecznoœci nabytych

i podlegaj¹cych amortyzacji aktywów trwa³ych oraz ujêcie w ksiêgach rachunkowych ope-

racji dotycz¹cych ujemnej wartoœci firmy zostanie zaprezentowany w poni¿szym przyk³a-

dzie.

Przyk³ad

Za³o¿enia

Na podstawie umowy kupna-sprzeda¿y w listopadzie 2006 r. spó³ka z o.o. naby³a zorga-

nizowan¹ czêœæ przedsiêbiorstwa, którego wartoœæ w cenie nabycia wynios³a 700.000 z³.

Wed³ug wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcê wartoœæ godziwa (rynkowa) sk³adni-

ków maj¹tku wynosi³a 850.000 z³ i obejmowa³a nastêpuj¹ce sk³adniki maj¹tku:

1) œrodki trwa³e

50.000 z³,

2) towary

550.000 z³,

3) nale¿noœci

350.000 z³,

4) zobowi¹zania

100.000 z³.

Wartoœæ godziwa przejêtych aktywów netto (850.000 z³) jest wy¿sza od ceny nabycia zor-

ganizowanej czêœci przedsiêbiorstwa (700.000 z³). W wyniku tej transakcji powsta³a ujem-

na wartoœæ firmy (850.000 z³ – 700.000 z³) =150.000 z³.

Ujemna wartoœæ firmy przekroczy³a wartoœæ nabytych aktywów trwa³ych (w przyk³adzie

s¹ to wy³¹cznie œrodki trwa³e o wartoœci 50.000 z³), a zatem rozliczeniu w czasie podlegaæ

bêdzie tylko kwota 50.000 z³. Pozosta³¹ czêœæ ujemnej wartoœci firmy w kwocie 100.000 z³

nale¿y zaliczyæ do pozosta³ych przychodów operacyjnych.

Wyliczenie œredniej wa¿onej okresu u¿ytecznoœci przejêtych aktywów trwa³ych:

Przejête aktywa

WartoϾ godziwa

Okres amortyzacji (ekonomi-

WartoϾ

trwa³e

aktywów trwa³ych

cznej u¿ytecznoœci) w latach

wa¿ona

Samochód osobowy

30.000 z³

3

90.000 z³

Samochód ciê¿arowy

20.000 z³

5

100.000 z³

Razem

50.000 z³

×

190.000 z³

Œrednia wa¿ona okresu ekonomicznej u¿ytecznoœci nabytych i podlegaj¹cych amortyzacji

aktywów trwa³ych wynosi: 190.000 z³ : 50.000 z³ = 3,8 lat = 46 miesiêcy (w zaokr¹gleniu).

Miesiêczny odpis ujemnej wartoœci firmy wynosi: (50.000 z³ : 46 miesiêcy) = 1.086,96 z³.

Dekretacja

1. Zarachowanie zobowi¹zania powsta³ego w zwi¹zku

z nabyciem zorganizowanej czêœci przedsiêbiorstwa:

700.000 z³

- Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

- Ma konto 24 „Pozosta³e rozrachunki” (w analityce: Imienne

konto jednostki, od której nabyto przedsiêbiorstwo).

2. Przyjêcie do ewidencji bilansowej nabytych sk³adników

aktywów netto w wartoœciach godziwych:

a) œrodki trwa³e

50.000 z³

- Wn konto 01 „Œrodki trwa³e”,

b) towary

550.000 z³

- Wn konto 33 „Towary”,

c) nale¿noœci

350.000 z³

- Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”

(w analityce: Konta imienne kontrahentów),

d) zobowi¹zania

100.000 z³

- Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami”

(w analityce: Konta imienne kontrahentów),

e) wartoœæ ogó³em

850.000 z³

- Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

3. Ujemna wartoœæ firmy w wysokoœci nieprzekraczaj¹cej wartoœci

godziwej aktywów trwa³ych:

50.000 z³

- Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

- Ma konto 84 „Rozliczenia miêdzyokresowe przychodów”

(w analityce: Ujemna wartoϾ firmy).

4. Pozosta³a czêœæ ujemnej wartoœci firmy:

100.000 z³

- Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

- Ma konto 76-0 „Pozosta³e przychody operacyjne”.

Rozliczenia miêdzyokresowe przychodów –

ujemna wartoϾ firmy w bilansie

5. Odpis miesiêczny ujemnej wartoœci firmy (za grudzieñ 2006 r.):

1.086,96 z³

- Wn konto 84 „Rozliczenia miêdzyokresowe przychodów”

(w analityce: Ujemna wartoϾ firmy),

- Ma konto 76-0 „Pozosta³e przychody operacyjne”.

Ksiêgowania

Prezentacja w bilansie

Ujemn¹ wartoœæ firmy zalicza siê do d³ugoterminowych rozliczeñ miêdzyokresowych

przychodów i wykazuje siê w bilansie w pasywach w wierszu B.IV.1.

Ewa Gruchot

Ubezpieczenie OC biura rachunkowego

Prowadzê biuro rachunkowe, z tego tytu³u muszê wykupiæ ubezpieczenie

OC za szkody wyrz¹dzone w nastêpstwie tej dzia³alnoœci. Ile wynosi minimal-

na suma gwarancyjna dla umów ubezpieczenia OC zawartych w 2007 r.?

Podmioty uprawnione do us³ugowego prowadzenia ksi¹g rachunkowych s¹ obowi¹-

zane do zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialnoœci cywilnej za szkody wyrz¹-

dzone w zwi¹zku z prowadzon¹ dzia³alnoœci¹ obejmuj¹c¹ swym zakresem zarówno pro-

wadzenie ksi¹g rachunkowych, jak i wykonywanie czynnoœci doradztwa podatkowego,

do wykonywania których s¹ uprawnione zgodnie z odrêbnymi przepisami (art. 80a ust. 1

ustawy o rachunkowoœci).

Odrêbne przepisy w tym przypadku to ustawa o doradztwie podatkowym (Dz. U.

z 2002 r. nr 9, poz. 86 ze zm.), w której ustanowiono, ¿e podmioty uprawnione do us³u-

gowego prowadzenia ksi¹g rachunkowych posiadaj¹ jednoczeœnie uprawnienia

do wykonywania niektórych czynnoœci doradztwa podatkowego, tj. uprawnienia do:

- prowadzenia, w imieniu i na rzecz podatników, p³atników i inkasentów, ksi¹g po-

datkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomo-

cy w tym zakresie,

- sporz¹dzania, w imieniu i na rzecz podatników, p³atników i inkasentów, zeznañ

i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie.

Szczegó³owe uregulowania dotycz¹ce obowi¹zkowego ubezpieczenia OC podmio-

tów uprawnionych do œwiadczenia tych us³ug zawiera rozporz¹dzenie Ministra Finan-

sów z dnia 13 kwietnia 2005 r. w sprawie obowi¹zkowego ubezpieczenia odpowiedzial-

noœci cywilnej podmiotów uprawnionych do wykonywania dzia³alnoœci us³ugowej w za-

kresie prowadzenia ksi¹g rachunkowych (Dz. U. nr 61, poz. 537). Ubezpieczeniem OC

jest objêta odpowiedzialnoœæ cywilna tych podmiotów za szkody wyrz¹dzone w nastêp-

stwie dzia³ania lub zaniechania ubezpieczonego, w okresie ubezpieczenia, w zwi¹zku

z wykonywan¹ dzia³alnoœci¹. Minimalna suma gwarancyjna ubezpieczenia OC, w od-

niesieniu do jednego zdarzenia, którego skutki s¹ objête umow¹ ubezpieczenia OC, za-

le¿na jest od przedmiotu dzia³alnoœci podmiotów uprawnionych do wykonywania dzia-

³alnoœci us³ugowej w zakresie prowadzenia ksi¹g rachunkowych, w tym podmiotów

wykonuj¹cych czynnoœci doradztwa podatkowego.

I tak, w zale¿noœci od wykonywanych faktycznie czynnoœci:
- je¿eli przedmiotem dzia³alnoœci jest wykonywanie dzia³alnoœci us³ugowej w za-

kresie prowadzenia ksi¹g rachunkowych i czynnoœci doradztwa podatkowego

– suma ta wynosi równowartoœæ w z³otych 15.000 euro (w odniesieniu do umów

zawartych w 2007 r. jest to kwota 57.418,50 z³),

- je¿eli przedmiotem dzia³alnoœci jest wy³¹cznie wykonywanie dzia³alnoœci us³u-

gowej w zakresie prowadzenia ksi¹g rachunkowych – suma ta wynosi równo-

wartoœæ w z³otych 10.000 euro (w odniesieniu do umów zawartych w 2007 r. jest

to kwota 38.279 z³),

- je¿eli przedmiotem dzia³alnoœci jest wy³¹cznie wykonywanie czynnoœci doradz-

twa podatkowego – suma ta wynosi równowartoœæ w z³otych 5.000 euro (w od-

niesieniu do umów zawartych w 2007 r. jest to kwota 19.139,50 z³).

Przeliczenia kwot wyra¿onych w euro dokonano wed³ug kursu œredniego euro og³o-

szonego przez Narodowy Bank Polski po raz pierwszy w 2007 r., tj. kursu 3,8279 z³/euro

z tabeli nr 1/A/NBP/2007 z dnia 2 stycznia 2007 r.

Nale¿y dodaæ, ¿e obowi¹zek ubezpieczenia OC powstaje nie póŸniej ni¿ w dniu po-

przedzaj¹cym dzieñ rozpoczêcia wykonywania dzia³alnoœci us³ugowej w zakresie pro-

wadzenia ksi¹g rachunkowych lub czynnoœci doradztwa podatkowego, do których

uprawniony jest podmiot us³ugowo prowadz¹cy ksiêgi rachunkowe.

Dorota Przybyszewska

Konto 01 „Œrodki

trwa³e”

Konto 20 „Rozrachunki

z odbiorcami” (w analityce:

Konta imienne kontrahentów)

Konto 21 „Rozrachunki

z dostawcami” (w analityce:

Konta imienne kontrahentów)

Konto 24 „Pozosta³e rozrachun-

ki” (w analityce: Imienne konto

jednostki, od której nabyto

przedsiêbiorstwo”

Konto 76-0 „Pozosta³e

przychody operacyjne”

Konto 84 „Rozliczenia miêdzyokre-

sowe przychodów” (w analityce:

Ujemna wartoϾ firmy)

2a) 50.000

100.000 (2d

2c) 350.000

700.000 (1

1) 700.000

3) 50.000

4) 100.000

850.000

850.000 (2e

850.000

100.000,00 (4

1.086,96 (5

5) 1.086,96

50.000 (3

Konto 33 „Towary”

2b) 550.000

Konto 30 „Rozli-

czenie zakupu”