10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 5 • 17.01.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Porady eksperta

W pasywach bilansu w wierszu B.IV „Rozliczenia międzyokresowe” jednostki obo-

wiązane są wykazać w szczególności rozliczenia międzyokresowe przychodów, które

zostaną zaliczone do przychodów bilansowych w następnych okresach sprawozdawczych.

Wykazuje się je w wartości nominalnej wynikającej z zapisów na koncie 84 „Rozliczenia

międzyokresowe przychodów”. W bilansie oddzielnie należy wykazać:

– ujemną wartość firmy (w wierszu B.IV.1),

– inne rozliczenia międzyokresowe z podziałem na długoterminowe i krótkoterminowe

(w wierszu B.IV.2).

Ujemna wartość firmy

Wartość firmy stanowi różnicę między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizo-

wanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto – zalicza się ją

do wartości niematerialnych i prawnych (Wn konto 02). W odwrotnej sytuacji, tj. jeżeli cena

nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych

aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy (np. gdy jednostka zapłaciła mniej

niż wynosi wartość godziwa przejętego majątku pomniejszonego o zobowiązania).

Przy czym cenę przejęcia stanowić może cena, po której nabyto jednostkę lub jej zorga-

nizowaną część albo wartość nominalna udziałów lub akcji wydanych w zamian za przejęcie

danej jednostki (zorganizowanej jej części).

Ujemną wartość firmy do wysokości wartości godziwej aktywów trwałych, z wyłącze-

niem długoterminowych aktywów finansowych, zalicza się do rozliczeń międzyokresowych

przychodów (Ma konto 84). Podlega ona rozliczeniu przez okres będący średnią ważoną

okresu ekonomicznej użyteczności aktywów. Pozostałą część ujemnej wartości firmy zalicza

się do pozostałych przychodów operacyjnych (Ma konto 76-0). Wynika to z art. 44b ust. 11

i 12 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Okres odpisywania

ujemnej wartości firmy i zaliczania jej stopniowo do pozostałych przychodów operacyjnych

może przebiegać w sposób przedstawiony w przykładzie.

Przykład

Założenia
1.

Spółka z o.o. nabyła w październiku 2007 r. zorganizowaną część przedsiębiorstwa za

kwotę 130.000 zł. Wartość godziwa (rynkowa) składników majątku potwierdzona wyceną

rzeczoznawcy wynosiła 200.000 zł i obejmowała następujące składniki majątku:

1) środki trwałe

100.000 zł,

2) materiały

40.000 zł

3) należności

60.000 zł,

2. Wartość godziwa przejętych aktywów netto (200.000 zł) jest wyższa od ceny nabycia

zorganizowanej części przedsiębiorstwa (130.000 zł). W wyniku tej transakcji powstała

ujemna wartość firmy (200.000 zł – 130.000 zł) = 70.000 zł (nie przekracza ona wartości

godziwej aktywów trwałych więc w całości będzie podlegała rozliczeniu w czasie).

3. Obliczenie średniej ważonej okresu użyteczności przejętych aktywów trwałych:

Nabyte aktywa trwałe

Wartość godziwa

aktywów trwałych

Okres ekonomicznej

użyteczności w latach

Wartość ważona

(2 × 3)

1

2

3

4

Zestaw komputerowy

6.000 zł

2

12.000 zł

Samochód ciężarowy

30.000 zł

3

90.000 zł

Maszyna produkcyjna

64.000 zł

2

128.000 zł

Razem

100.000 zł

×

230.000 zł

Razem 230.000 zł : 100.000 zł = 2,3 roku (tj. w zaokrągleniu 28 miesięcy).

Miesięczny odpis ujemnej wartości firmy wynosi: (70.000 zł : 28 miesięcy) = 2.500 zł.

Dekretacja

1. Faktura wystawiona przez sprzedawcę:

130.000 zł

– Wn konto 30

„Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 24

„Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Konto imienne sprzedawcy).

2. Wprowadzenie do ewidencji bilansowej składników majątku

wycenionych w wartości godziwej:

a) środki trwałe

100.000 zł

– Wn konto 01

„Środki trwałe”

(w analityce: Grupa KŚT, nazwa, numer inwentarzowy),

b) materiały

40.000 zł

– Wn konto 31

„Materiały”,

c) należności

60.000 zł

– Wn konto 20

„Rozrachunki z odbiorcami”

(w analityce: Konta imienne kontrahentów),

d) razem (a + b + c)

200.000 zł

– Ma konto 30

„Rozliczenie zakupu”.

3. Ujemna wartość firmy:

70.000 zł

– Wn konto 30

„Rozliczenie zakupu”

– Ma konto 84

„Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

(w analityce: Ujemna wartość firmy).

4. PK – amortyzacja za listopad i grudzień 2007 r.:

(2.500 zł × 2) =

5.000 zł

– Wn konto 40

„Koszty według rodzajów”

(w analityce: Amortyzacja)
– Ma konto 07

„Umorzenie środków trwałych”

oraz równolegle

– Wn konto 84

„Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

(w analityce: Ujemna wartość firmy),
– Ma konto 76-0

„Pozostałe przychody operacyjne”.

Księgowania

Konto 01

„Środki trwałe”

(w analityce: Grupa KŚT,

nazwa, numer inwentarzowy)

Konto 07 „Umorzenie

środków trwałych”

Konto 20

„Rozrachunki

z odbiorcami”

(w analityce: Konta

imienne kontrahentów)

2a) 100.000

5.000 (4

2c) 60.000

Rozliczenia międzyokresowe przychod

ów

Konto 24

„Pozostałe

rozrachunki” (w analityce:

Konto imienne sprzedawcy)

Konto 30 „Rozliczenie

zakupu”

Konto 31

„Materiały”

130.000 (1

1) 130.000

200.000 (2d

2b) 40.000

3) 70.000

200.000

200.000

Konto 40

„Koszty według

rodzajów” (w analityce:

Amortyzacja)

Konto 76-0

„Pozostałe

przychody operacyjne”

Konto 84 „Rozliczenia

międzyokresowe

przychodów” (w analityce:

Ujemna wartość firmy)

4) 5.000

5.000 (4

4) 5.000

70.000 (3

65.000 (S.k.

W bilansie sporządzonym na dzień 31 grudnia 2007 r. spółka z o.o. wykaże w pasywach

w wierszu B.IV.1 ujemną wartość firmy w kwocie 65.000 zł.

Dla celów podatku dochodowego przychody z tytułu ujemnej wartość firmy w kwocie

5.000 zł nie są przychodami podlegającymi opodatkowaniu – przepisy ustaw o podatku

dochodowym nie przewidują wystąpienia ujemnej wartości firmy.

Jeżeli występuje ujemna wartość firmy, bilansowa amortyzacja środków trwałych wyce-

nionych w wartości godziwej nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Spółka z o.o. obo-

wiązana jest dla celów podatkowych ustalić wartość początkową środków trwałych zgodnie

z art. 16g ust. 10 ustawy o pdop (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.). Z przepisu tego

wynika, iż w razie nabycia w drodze kupna przedsiębiorstwa, jeśli nie występuje dodatnia

wartość firmy, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych stanowi różnica między

ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością składników majątkowych niebędących środkami

trwałymi. Przyjmując dane z przykładu wartość początkowa środków trwałych dla celów

podatku dochodowego wyniesie: 30.000 zł (130.000 zł – 40.000 zł – 60.000 zł). Dla celów

podatku dochodowego spółka z o.o. będzie obowiązana prowadzić odrębną ewidencję środków

trwałych i obliczać na jej podstawie amortyzację zgodnie z przepisami ustawy o pdop.

Inne rozliczenia międzyokresowe przychodów

W pasywach bilansu w wierszu B.IV.2 jednostki wykazują w szczególności:

– środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków

trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli

stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszów) własnych

(zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości); zaliczone do rozliczeń

międzyokresowych przychodów kwoty, zwiększają stopniowo pozostałe przychody

operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych (lub umorzeniowych) od

środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł,

– przyjęte nieodpłatnie, w tym także w drodze darowizny, środki trwałe, środki trwałe

w budowie oraz wartości niematerialne i prawne (art. 41 ust. 2 ustawy),

– objęte ugodą bankową zobowiązania przewidziane do umorzenia, do czasu uznania

zawartej ugody za zrealizowaną),

– nadwyżkę przychodów nad kosztami gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

zwiększającą przychody tej gospodarki w roku następnym (art. 6 ust. 1 ustawy

o spółdzielniach mieszkaniowych – Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 ze zm.).

Rozliczenia międzyokresowych przychodów wykazuje się w pasywach bilansu z po-

działem na:

– długoterminowe, jeśli całość lub część przychodów przypada do rozliczenia w okresie

dłuższym niż 12 miesięcy od dnia bilansowego (podlega zarachowaniu do przychodów

w 2009 r. i w dalszych latach),

– krótkoterminowe, jeśli całość lub część przychodów przypada do rozliczenia w ciągu

12 miesięcy od dnia bilansowego (tj. w 2008 r.).

Nie wykazuje się w wierszu B.IV.2 ujętych na koncie 84 „Rozliczenia międzyokresowe

przychodów” zaliczek otrzymanych od kontrahentów na dostawy towarów, materiałów

czy produktów. Zaliczki te wykazuje się w wierszu B.III.2e pasywów jako zobowiązania

krótkoterminowe z tytułu dostaw.

Ewa Gruchot

Faktury otrzymane między dniem bilansowym

a dniem zamknięcia ksiąg

Jak zaksięgować faktury dotyczące roku 2007, otrzymane w stycz-

niu 2008 r. – po dniu bilansowym przypadającym 31 grudnia 2007 r.?

Nadmieniam, że jeszcze nie sporządziliśmy bilansu za 2007 r.

W bilansie oraz wyniku finansowym należy uwzględnić także zdarzenia, które zo-

stały ujawnione między dniem bilansowym a dniem, w którym rzeczywiście następuje

zamknięcie ksiąg rachunkowych. Wynika to z art. 7 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Księgi rachunkowe zamyka się m.in. na dzień kończący rok obrotowy, przy czym

czynność ta powinna nastąpić nie później niż w ciągu 3 miesięcy od tego dnia (art. 12

ust. 2 ustawy o rachunkowości). W przypadku gdy rok obrotowy pokrywa się z ro-

kiem kalendarzowym, księgi rachunkowe zamyka się na dzień bilansowy 31 grudnia

2007 r., ale faktyczne zamknięcie ksiąg – według stanu na dzień bilansowy – może

nastąpić później. Zestawienie obrotów i sald kont księgi głównej za rok obrotowy po-

winno być sporządzone nie później niż do 85. dnia po dniu bilansowym (art. 24 ust. 5

pkt 2 ustawy o rachunkowości), tj. do 25 marca 2008 r. Do tego dnia należy ująć w księ-

gach rachunkowych wszystkie zdarzenia, które wpływają na stan aktywów i pasywów

oraz wyniku finansowego na dzień 31 grudnia 2007 r. Pozwala to na ujęcie w księgach

rachunkowych wszystkich zdarzeń dotyczących danego roku, nawet jeśli dokumenty

czy informacje dotyczące tych zdarzeń nadejdą do jednostki po dniu bilansowym.

Zatem w sytuacji opisanej w pytaniu, faktury dotyczące 2007 r. otrzymane

w styczniu 2008 r. przed faktycznym zamknięciem ksiąg za 2007 rok i sporządze-

niem sprawozdania finansowego należy ująć w księgach roku 2007.

Dorota Przybyszewska