10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 93 • 19.11.2009 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

b) zidentyfikowanieaktywówwypracowującychkorzyściekonomicznepojedynczo

iustalenieobiektówocenyutratywartości(rozdziałV),

c) ocenę,czynastąpiłautratawartościiustaleniewmiarępotrzebyodpisuaktualizującego

wartośćaktywówwypracowującychkorzyściekonomicznepojedynczo(rozdziałVI):

– wycenianych w wartości rynkowej, godziwej lub metodą praw własności

(pkt6.1),

– wycenianychwkwociewymaganejzapłatylubwskorygowanejcenienabycia

(pkt6.2),

– wycenianychwcenienabycia(zakupu)lubkoszciewytworzenialubwwartości

przeszacowanej(pkt6.3),

d)zidentyfikowanieaktywówwypracowującychkorzyściekonomicznegrupowoiusta-

lenieobiektówocenyutratywartości(rozdziałVII),

e) ocenę,czynastąpiłautratawartościiustaleniewmiarępotrzebyodpisuaktualizu-

jącegowartośćaktywówwypracowującychkorzyściekonomicznegrupowo(roz-

działVIII),copoleganaustaleniu:

– wynikającejzksiągrachunkowychwartościaktywówwypracowującychkorzyści

ekonomicznegrupowo(punkt8.1),

– przyszłychkorzyściekonomicznychnetto(punkt8.2),

– odpisuaktualizującegowycenęaktywówwypracowującychkorzyściekonomiczne

grupowoijegorozliczenie(pkt8.3).

Ewidencja odpisów aktualizujących

Odpisyaktualizująceztytułutrwałejutratywartościśrodkówtrwałychujmujesię

wksięgachrachunkowychnapodstawiedowodówwewnętrznych,tj.notksięgowych(PK),

zatwierdzonychprzezgłównegoksięgowegoorazkierownikajednostki,zapisem:

– Wn konto 76-1„Pozostałekosztyoperacyjne”,

– Ma konto 07-2„Odpisyztytułutrwałejutratywartości”.

Odpisyztytułutrwałejutratywartościdotycząceśrodkówtrwałychpodlegających

aktualizacjiwedługstanunadzień1stycznia1995r.ujmujesięwksięgachrachunkowych

wsposóbokreślonywart.32ust.5ustawyorachunkowości,zapisem:

a) dowysokościróżnicyzaktualizacji:

– Wn konto 81-3„Kapitał(fundusz)zaktualizacjiwyceny”,

– Ma konto 07-2„Odpisyztytułutrwałejutratywartości”,

b) nadwyżkaodpisunieznajdującapokryciawfunduszu(kapitale)zaktualizacjiwy-

ceny:

– Wn konto 76-1„Pozostałekosztyoperacyjne”,

– Ma konto 07-2„Odpisyztytułutrwałejutratywartości”.

Przykład

Założenia

1. Jednostka zamierza od przyszłego roku zmniejszyć produkcję wyrobu „X” i w związku

z tym kierownik jednostki podjął decyzję o sprzedaży maszyny produkcyjnej w I kwartale

2010 r.

2. Na dzień bilansowy wartość początkowa maszyny produkcyjnej wynosi 35.000 zł, a jej

dotychczasowe umorzenie 15.000 zł.

3. Według oceny przeprowadzonej przez pracowników działu technicznego wartość

rynkowa maszyny produkcyjnej uwzględniająca stopień jej zużycia, wynosi 8.000 zł.

4. Kierownik jednostki zdecydował o dokonaniu odpisu aktualizującego wartość maszyny

produkcyjnej na kwotę 12.000 zł (35.000 zł – 15.000 zł – 8.000 zł).

Dekretacja

1. PK – odpisaktualizującywartośćmaszynyprodukcyjnej:

12.000zł

– Wn konto76-1„Pozostałekosztyoperacyjne”,

– Ma konto 07-2 „Odpisyztytułutrwałejutratywartości”.

Ujęcie w bilansie

W bilansie wartość maszyny produkcyjnej zostanie wykazana w pozycji A.II.1 lit. c)

aktywów w kwocie: 8.000 zł (35.000 zł – 15.000 zł – 12.000 zł).

Uwaga! Odpisyztytułutrwałejutratywartościniesązaliczanedokosztówuzyskania

przychodów.Zatemwartośćbilansowarzeczowegomajątkutrwałegomożeróżnićsięod

wartościpodatkowejtegomajątku.Uzasadniatotworzenieaktywówlubrezerwyztytułu

podatkudochodowegoodroczonego.

Odwrócenie odpisów aktualizujących

Wkolejnychokresachsprawozdawczych,poprzeprowadzeniuproceduryaktualizacji

wycenyaktywów,możeokazaćsięzasadnepodwyższenielubodwrócenieodpisuaktua-

lizującegowycenęaktywówdokonanegouprzedniowtokuwycenybilansowej.Ponowne

przeprowadzenieproceduryaktualizacjiwycenyśrodkówtrwałychiodwrócenieodpisu

aktualizującegoichwycenę,wtymprzeprowadzonychocen,szacunkówiobliczeń,wymaga

równieżodpowiedniegoudokumentowania.

Jeżelinakolejnydzieńbilansowyzaistniejąkorzystneprzesłankiwskazujące,żedo-

konanywokresachubiegłychodpisaktualizującywycenęśrodkówtrwałychjestzbędny

albowymagazmniejszenia,jednostkadokonujekorektyodpisuaktualizującego.Korekta

powodujepodwyższeniewartościbilansowejdanegośrodkatrwałegoiwykazaniepozo-

stałegoprzychoduoperacyjnego,zapisem:

– Wn konto 07-2„Odpisyztytułutrwałejutratywartości”,

– Ma konto 76-0„Pozostałeprzychodyoperacyjne”.

Wprzypadkuwycenyśrodkatrwałegowykazywanegowwartościprzeszacowanej,ko-

rektaodpisupoleganaodniesieniuodpisuaktualizującegodopozostałychprzychodówope-

racyjnych,alemaksymalniedowysokościodpowiadającejwcześniejdokonanemuodpisowi

(zaliczonemudopozostałychkosztówoperacyjnych).Ewentualnąnadwyżkęodwróconego

odpisuponadkwotęzaliczonądoprzychodów,jednostkaobowiązanajestodnieśćnakapitał

zaktualizacjiwyceny.Wprzypadkuśrodkówtrwałychkorektaodpisówaktualizujących

powodujepotrzebęweryfikacjistawkiamortyzacji,ponieważzmieniasięwartośćskładnika

pozostaładozamortyzowania.Wynikatozpkt9.12ipkt9.13KSRnr4.

Podstawa prawna:

– ustawa o rachunkowości z dnia 29.09.1994 r. (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.),

– ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654

ze zm.),

– ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176

ze zm.),

– uchwała nr 6/07 Komitetu Standardów Rachunkowości z dnia 26.06.2007 r. w sprawie przyjęcia kra-

jowego standardu rachunkowości nr 4 „Utrata wartości aktywów” (Dz. Urz. Min. Fin. nr 8, poz. 46).

Ewa Kowalska

Rzeczowe aktywa trwałe wykazywane są

wbilansiewpozycjiA.II.Obejmujeonanastę-

pująceskładnikimajątkutrwałego:

–środkitrwałe(pozycjaA.II.1),

–środkitrwałewbudowie(pozycjaA.II.2),

–zaliczkinaśrodkitrwałewbudowie(pozycja

A.II.3).

ŚrodkitrwałewykazujesięwbilansiewpozycjiA.II.1wyszczególniającodrębnie:

a) grunty(wtymprawoużytkowaniawieczystegogruntu),

b) budynki,lokaleiobiektyinżynieriilądowejiwodnej,

c) urządzeniatechniczneimaszyny,

d)środkitransportu,

e) inneśrodkitrwałe.

Inwentaryzacja środków trwałych

Nadzieńbilansowynależyprzeprowadzićinwentaryzacjęwszystkichśrodkówtrwałych

wsposóbokreślonywart.26ust.1ustawyorachunkowości.Zasadniczośrodkitrwałe

inwentaryzujesiędrogąspisuznatury.Natomiastinwentaryzacjiśrodkówtrwałych,do

których dostęp jest znacznie utrudniony oraz gruntów dokonuje się porównując dane

zksiągrachunkowychzodpowiednimidokumentamiiweryfikującrealnąwartośćtych

składnikówmajątku.Tymsposobemnależytakżezinwentaryzowaćśrodkitrwałe,których

spisznaturyniejestprzeprowadzanynadzieńbilansowy.Dotyczytom.in.tychśrodków

trwałych,którychspisznaturyprzeprowadzanyjestrazwciągu4lat.

Ewentualneróżnicemiędzystanemrzeczywistymastanemwynikającymzksiągra-

chunkowychnależywyjaśnić,rozliczyćiująćwksięgachrachunkowychtegorokuobroto-

wego,naktóryprzypadałtermininwentaryzacji(art.27ust.2ustawyorachunkowości).

Prawidłowo przeprowadzona inwentaryzacja pozwala także ujawnić środki trwałe

uszkodzoneinieprzydatne,którepowinnybyćsprzedanebądźprzeznaczonedolikwidacji.

Takieśrodkitrwałewartospisaćnaodrębnycharkuszach.

Wycena bilansowa środków trwałych

Środki trwałe wycenia się na dzień bilansowy według cen nabycia bądź kosztów

wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych),

pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne bądź umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu

trwałej utraty wartości.Wynikatozart.28ust.1pkt1ustawyorachunkowości.

Należywyjaśnić,żeaktualizacjęwycenywartościpoczątkowejśrodkówtrwałychprze-

prowadzasięwówczas,gdywskaźnikwzrostucennakładówinwestycyjnych,ogłoszony

przezprezesaGUSwokresietrzechkwartałówwrokupoprzedzającymrokpodatkowy

wstosunkudoanalogicznegookresurokuubiegłego,przekroczy10%(art.15ust.5ustawy

opdopiart.22oust.1ustawyopdof).Trybiterminaktualizacjiwycenyśrodkówtrwa-

łychokreślawłaściwyministerdosprawfinansówpublicznychwdrodzerozporządzenia.

Ostatniaaktualizacjabyłaprzeprowadzonanadzień1stycznia1995r.

Wbilansieśrodkitrwałewykazujesięwedługichwartościnetto,tj.wwartościksięgowej

ujętejnakoncie01„Środkitrwałe”,skorygowanejo:

– dotychczasdokonaneodpisyamortyzacyjnelubumorzeniowe–ujętenp.nakoncie

07-1„Odpisyumorzenioweśrodkówtrwałych”oraz

– odpisyaktualizująceztytułutrwałejutratywartości–ujętenp.nakoncie07-2„Odpisy

ztytułutrwałejutratywartości”.

Możezdarzyćsię,żełącznawartośćodpisówumorzeniowychorazztytułutrwałej

utratywartości(saldoMakonta07-1ikonta07-2)odpowiadaćbędziewartościpoczątko-

wejśrodkówtrwałych(saldoWnkonta01).Wtakiejsytuacjiwartośćksięgowaśrodków

trwałychwykazywanawbilansiewynosićbędzie0.

Kiedy zachodzi trwała utrata wartości?

Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że

kontrolowanyprzezjednostkęskładnikaktywównieprzyniesiewprzyszłościwznaczącej

częścilubwcałościprzewidywanychkorzyściekonomicznych.Uzasadniatodokonanie

odpisuaktualizującegodoprowadzającegowartośćskładnikaaktywówwynikającązksiąg

rachunkowychdocenysprzedażynetto,awprzypadkujejbraku–doustalonejwinny

sposóbwartościgodziwej.Wynikatozart.28ust.7ustawyorachunkowości.Kilkaokolicz-

ności,wktórychzachodziutratawartościprzezśrodektrwałyokreślaart.32ust.4ustawy

orachunkowości.Przepistenstanowi,żewprzypadkuzmianytechnologiiprodukcji,prze-

znaczeniadolikwidacji,wycofaniazużywanialubinnychprzyczynpowodującychtrwałą

utratęwartościśrodkatrwałego,dokonujesię–wciężarpozostałychkosztówoperacyjnych

–odpowiedniegoodpisuaktualizującegojegowartość.

Rozwinięciemprzepisówustawyorachunkowościdotyczącychomawianegozagadnienia

jestKrajowyStandardRachunkowościnr4„Utratawartościaktywów”.Standardokreśla

zasadyustalaniaiujmowaniawksięgachrachunkowychorazwykazywaniawsprawozdaniu

finansowymodpisówaktualizującychwartośćbilansowąaktywówjednostki,spowodowaną

częściowąlubcałkowitąutratązdolnościdoprzynoszeniajednostcekorzyściekonomicz-

nychprzezteaktywa.Aktualizacjawartościposzczególnychskładnikówaktywów(wtym

środkówtrwałych)doichrealnejwysokościmazapewnićrzetelneijasneprzedstawienie

obrazusytuacjimajątkowejifinansowejorazwynikufinansowegojednostki.Zabezpiecza

jednocześnieprzedwykazywaniemstratjakoaktywów.

Wstandardziezwracasięuwagę,żewycenaskładnikówaktywówpowinnanastępować

zzachowaniemzasadyostrożnościokreślonejwart.7ust.1pkt1ustawyorachunkowości.

Nakazujeonaaktualizacjęwartościaktywów,wjakiejsąonewykazywanewksięgach

rachunkowychisprawozdaniufinansowym,doichwartościmożliwejdoodzyskania,jeżeli

jestonaniższanadzieńbilansowy.Oznaczatokoniecznośćuwzględnianiaprzywycenie

bilansowejaktywówplanowegozmniejszeniaichwartości(służytemuamortyzacjaiodpisy

umorzenioweniektórychaktywów)oraznieplanowanychwcześniejzmniejszeńwartości

użytkowejlubwartościhandlowejskładnikówaktywów.

Jeżeli na dzień bilansowy wartość wycenianego środka trwałego jest wyższa od

korzyści ekonomicznych, jakie on przyniesie, oznacza to, że taki środek trwały utracił

(całkowicie lub częściowo) zdolność do przynoszenia jednostce korzyści ekonomicz-

nych. Zasadne jest wówczas dokonanie odpisu aktualizującego, obniżającego na dzień

bilansowy jego wartość bilansową.

Ustalanie odpisów aktualizujących wartość środków trwałych

PrzedstawionawKSRnr4proceduraustalaniaodpisuaktualizującegowycenęaktywów

spowodowanegoutratąprzezniewartościobejmujenastępująceetapy:

a) ocenępotrzebyprzeprowadzaniaproceduryaktualizacjiwycenyokreślonychakty-

wówwobecutratyprzezniewartości(rozdziałIV),

Utrata wartości przez środki trwałe