10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 41 • 21.05.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Przedmiotem działalności deweloperskiej może być budowa domów jednorodzinnych

na sprzedaż, budowa domów w celu sprzedaży znajdujących się w nich mieszkań czy

lokali użytkowych. Przeniesienie prawa własności tych nieruchomości na nabywcę (wraz

z przypadającą częścią gruntu) następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu

notarialnego (zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego – Dz. U. z 1964 r. nr 16, poz. 93

ze zm.).

Jednostki zajmujące się budową domów na sprzedaż - zobowiązane do prowadzenia

ksiąg według zasad określonych w ustawie o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76,

poz. 694 ze zm.) – powinny prowadzić ewidencję przychodów i kosztów z uwzględnieniem

specyfiki działalności developerskiej.

Ewidencja ta powinna zapewnić prawidłowe ustalenie wyniku finansowego (w tym wy-

nik na działalności operacyjnej ) w sposób określony w art. 42 ustawy o rachunkowości.

Zakup gruntu pod budowę domów

Jednostki zajmujące się działalnością deweloperską nabyty grunt pod budowę

domów zaliczają do towarów – grunt ten zostanie bowiem sprzedany wraz z wybu-

dowanymi na nim budynkami (mieszkaniami). W księgach rachunkowych wartość

nabytego gruntu ujmuje się – na podstawie aktu notarialnego – na koncie 33 „Towary”,

zapisem:

– Wn konto 33 „Towary”

(w analityce: Grunty przeznaczone pod budowę domów mieszkalnych),

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

W przypadku osób fizycznych prowadzących działalność deweloperską zdarza się,

że osoby te przekazują na cele prowadzonej działalności gospodarczej (deweloperskiej)

grunt, który wcześniej został nabyty na cele prywatne tych osób. Fakt przekazania gruntu

na cele prowadzonej działalności gospodarczej powinien być odpowiednio udokumen-

towany. Dowodem księgowym, który będzie podstawą ujęcia takiego gruntu w księgach

rachunkowych, może być oświadczenie sporządzone przez właściciela. Oświadczenie to

powinno spełniać wymogi określone w art. 21 ustawy o rachunkowości dla dowodów

księgowych.

Wartość gruntu wykazana w sporządzonym oświadczeniu znajdzie swoje odzwier-

ciedlenie w kapitale właściciela. Wartość gruntu wniesionego do firmy przez właściciela

ujmuje się w księgach rachunkowych, zapisem:

– Wn konto 33 „Towary”

(w analityce: Grunty przeznaczone pod budowę domów mieszkalnych).

– Ma konto 80 „Kapitał właściciela”.

Do konta 33 wskazane jest prowadzenie ewidencji analitycznej gruntów ze szcze-

gółowością umożliwiającą w momencie sprzedaży domów łatwe i szybkie przyporząd-

kowanie gruntu konkretnemu nabywcy danej nieruchomości. W przypadku budowy

domów w celu sprzedaży poszczególnych mieszkań ewidencja analityczna gruntu

powinna zapewnić prawidłowe ustalenie części ułamkowych gruntu przypadających

na te mieszkania.

W momencie sprzedaży domów (poszczególnych mieszkań) w wystawionej przez

dewelopera– na podstawie aktu notarialnego – fakturze VAT przychód ze sprzedaży

gruntu wykazuje się w odrębnej pozycji. Przychód ten ujmuje się w księgach na koncie

73-0 „Sprzedaż towarów”. Równolegle z ujęciem w księgach rachunkowych przychodu

ze sprzedaży gruntu należy odnieść w koszty wartość tego gruntu (w ułamkowej

części), tj. ujmując na koncie 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu

(nabycia)”.

Koszty budowy domów na sprzedaż

Działalność deweloperska zaliczana jest do działalności produkcyjnej, a wybudo-

wane domy stanowią w tych firmach produkty gotowe.

W firmach deweloperskich koszty powinny być ujmowane w księgach rachunkowych

w sposób zapewniający ustalenie kosztu wytworzenia produktu, tj. z uwzględnieniem

art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości.

Prowadząc działalność deweloperską należy odrębnie ewidencjonować przede wszyst-

kim:

- koszty działalności podstawowej obejmującej bezpośrednie koszty wytworzenia

produktów (budynków jednorodzinnych, mieszkań, lokali użytkowych) i koszty

wspólne (pośrednie) budowy,

- koszty ogólnego zarządu.

Często zdarza się, że jednostki prowadzą działalność deweloperską obok innego rodzaju

działalności gospodarczej (np. polegającej na świadczeniu usług budowlanych). Wskazane

jest więc w tych firmach prowadzenie:

- pełnego rachunku kosztów polegającego na ujmowanie kosztów na kontach zespołu 4

(koszty według rodzajów) i następnie ich rozliczeniu za pośrednictwem konta 49 na

kontach zespołu 5 (według funkcji) lub

- tylko na kontach zespołu 5.

Nie jest wskazane natomiast prowadzenie w firmach deweloperskich rachunku kosz-

tów polegającego na ujmowaniu kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4. Trudno byłoby

bowiem ustalić koszt wytworzenia produktów (budynków, mieszkań, lokali użytkowych)

w prawidłowej wysokości, nawet przy bardzo rozbudowanej ewidencji analitycznej pro-

wadzonej do każdego konta kosztów rodzajowych.

Ewidencja kosztów działalności deweloperskiej prowadzącej pełny rachunek kosztów,

tj. na kontach zespołu 4 i 5, może przebiegać zapisami:

1. Bieżące ujmowanie kosztów prostych – na podstawie dowodów źródłowych:

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”,

–

Ma konto zespołu 0, 1, 2, 3

oraz równocześnie rozliczenie kosztów:

– Wn konto 50 „Koszty budowy domów”

(w analityce: według poszczególnych budów lub budynków),

–

Wn konto 51 „Koszty ogólne budowy”,

– Wn konto 55 „Koszty ogólnego zarządu”,

– Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów”.

2. Rozliczenie kosztów pośrednich:

– Wn konto 50 „Koszty budowy domów”

(w analityce: według poszczególnych budów lub budynków),

– Ma konto

51 „Koszty ogólne budowy”.

Budowa dom

ów przez deweloperów

– ewidencja koszt

ów i przychodów

3. Przeniesienie kosztu wytworzenia domów:

– Wn konto 60-0 „Produkty gotowe”,

– Ma konto 50 „Koszty budowy domów”

(w analityce: według poszczególnych budów lub budynków).

4. Rozchód sprzedanych domów (mieszkań) według kosztu wytworzenia:

–

Wn konto 70-1 „Koszt sprzedanych domów (mieszkań)”,

– Ma konto 60-0 „Produkty gotowe”.

5. Rozchód gruntu w części przypadającej na sprzedany dom (mieszkanie):

–

Wn konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”,

– Ma konto 33 „Towary”

(w analityce: Grunty przeznaczone pod budowę domów mieszkalnych).

6. Ustalenie i przeksięgowanie na dzień bilansowy produkcji w toku:

– Wn konto 60-1 „Budowa domów w toku”,

– Ma konto 50 „Koszty budowy domów”

(w analityce: według poszczególnych budów lub budynków).

UWaga!

Jednostka może przyjąć w zakładowym planie kont, że sprzedaż następuje

bezpośrednio z produkcji (tj. z pominięciem konta 60). Wówczas wartość do-

mów (mieszkań) – według faktycznego kosztu wytworzenia – ujmie zapisem:

Wn konto 70-1, Ma konto 50. W takiej sytuacji na dzień bilansowy wartość

produkcji w toku może pozostać na koncie 50 (jako saldo Wn tego konta).

7. Przeksięgowanie kosztów na dzień bilansowy w jednostce sporządzającej porównaw-

czy rachunek zysków i strat:

a) koszty rodzajowe

– Wn konto 86 „Wynik finansowy”,

– Ma konto 40 „Koszty według rodzajów”,

b) koszty ogólnego zarządu

– Wn konto 49 „Rozliczenie kosztów”,

– Ma konto 55 „Koszty ogólnego zarządu”,

c) koszty sprzedanych domów (mieszkań)

– Wn konto 49 „Rozliczenie kosztów”,

–

Ma konto 70-1 „Koszt sprzedanych domów (mieszkań)”,

d) wartość sprzedanego gruntu

– Wn konto 86 „Wynik finansowy”,

–

Ma konto 73-1 „Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)”.

Ewidencja przychodów ze sprzedaży

Całkowita cena sprzedaży budynku (mieszkania) wraz z prawem własności do działki

budowlanej (w tym części ułamkowe gruntu w przypadku sprzedaży poszczególnych miesz-

kań) określona jest w zawartej umowie deweloperskiej, poprzedzającej zawarcie umowy

sprzedaży nieruchomości. Przyszli właściciele domów (mieszkań) z reguły obowiązani są

wpłacać przedpłaty (zaliczki, zadatki, raty) na poczet ceny sprzedaży już w trakcie bu-

dowy budynku – w terminach i kwotach określonych w zawartej umowie deweloperskiej.

Dokonana wpłata zaliczki jest potwierdzana przez dewelopera przez wystawienie faktury

VAT.

Wpłacone przedpłaty zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów (zgod-

nie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości) i ujmuje się w księgach rachunkowych

dewelopera wstępnie na koncie 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”. Do

konta 84 wskazane jest prowadzenie szczegółowej ewidencji według przyszłych nabywców

domów (mieszkań).

Wartość wpłaconych zaliczek pozostaje na koncie 84 do dnia odbioru budynku (miesz-

kania, lokalu użytkowego) przez nabywcę. Dla celów bilansowych za datę sprzedaży

przyjmuje się bowiem dzień komisyjnego odbioru domu (mieszkania), potwierdzony na

piśmie i połączony z wydaniem kluczy właścicielowi.

Ewidencję przychodów ze sprzedaży domów (mieszkań) można prowadzić na koncie

70-0 „Sprzedaż produktów”.

Przykładowe księgowania dotyczące przychodów w jednostce zajmującej się działal-

nością deweloperską mogą przebiegać zapisami:

1. WB – przedpłata na zakup domu (mieszkania, lokalu użytkowego):

–

Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,

–

Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”

(w analityce: Konto imienne nabywcy).

2. Faktura VAT potwierdzająca otrzymanie przedpłaty:

a) wartość brutto wpłaconej należności

–

Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”

(w analityce: Konto imienne nabywcy),

– Ma konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

(w analityce: Konto imienne nabywcy),

b) podatek należny VAT

– Wn konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

(w analityce: Konto imienne nabywcy),

–

Ma konto 22-1 „Rozrachunki z tytułu VAT należnego”.

3. PK – zarachowanie do przychodów ze sprzedaży wartości przedpłat – pod datą odbioru

domu (mieszkania) przez nabywcę:

– Wn konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

(w analityce: Konto imienne nabywcy),

– Ma konto 70-0 „Sprzedaż produktów” – wartość w cenie sprzedaży netto domu

(mieszkania),

– Ma konto 73-0 „Sprzedaż towarów” – wartość w cenie sprzedaży netto gruntu.

4. Przeksięgowanie przychodów ze sprzedaży na dzień bilansowy:

a) przychody ze sprzedaży domów (mieszkań)

– Wn konto 70-0 „Sprzedaż produktów”,

– Ma konto 86 „Wynik finansowy”,

b) przychody ze sprzedaży gruntów

– Wn konto 73-0 „Sprzedaż towarów”,

– Ma konto 86 „Wynik finansowy”.

Ewa Gruchot