• Towary to rzeczowe aktywa obrotowe nabywane w celu dalszej ich odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym, w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy.
• Najczęściej towary są nabywane od obcych jednostek z przeznaczenie do dalszej odsprzedaży. Mogą jednak być wyjątki – towary wytwarzane przez jednostkę, a później przekazywane do własnych sklepów fabrycznych lub hurtowni.
Można je podzielić na: towary trwałe, artykuły spożywcze, inwentarz żywy.
Ze względu na miejsce składowania można wyróżnić: towary w drodze, towary w magazynie, towary w przerobie.
• Obrót towarowy to przemieszczania towarów ze sfery produkcji (krajowej, wewnątrzwspólnotowej lub z importu) do sfery konsumpcji (do finalnego odbiorcy) realizowane przez różne szczeble pośrednie w formie transakcji kupna – sprzedaży.
Obrót towarowy dotyczy:
– zakupu i sprzedaży towarów oraz ich magazynowania,
– działalności gastronomicznej,
– skupu i zbytu produktów rolnych,
– sprzedaży komisowej,
– skupu i sprzedaży walut obcych
• Ze względu na zasięg działalności handlowej obrót towarowy dzieli się na obrót towarowy krajowy (handel wewnętrzny) i obrót towarowy zagraniczny (handel zewnętrzny).
W obrocie krajowym dystrybucja towarów odbywa się na rynku krajowym.
Obrót towarowy zagraniczny obejmuje zasięgiem rynki zagraniczne. Na obrót towarowy zagraniczny składa się obrót wewnątrzwspólnotowy oraz import, eksport i reeksport.
Obrót wewnątrzwspólnotowy dotyczy transakcji dokonywanych pomiędzy jednostkami będącymi podatnikami VAT z różnych państw Wspólnoty Europejskiej.
Wewnątrzwspólnotowy obrót towarowy obejmuje:
− wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) – ma miejsce, gdy podmiot krajowy (podatnik VAT) kupuje towary u jednostki z innego państwa członkowskiego UE (podatnik VAT),
− wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) – ma miejsce, gdy podmiot krajowy (podatnik VAT) sprzedaje towary jednostce z innego państwa członkowskiego UE (podatnik VAT),
− transakcje trójstronne (WTT) – ma miejsce, gdy stronami transakcji są co najmniej trzy podmioty z różnych państw członkowskich UE (podatnicy VAT).
Jeśli w transakcji uczestniczy podmiot krajowy oraz podmiot zagraniczny spoza obszaru UE to mamy do czynienia z:
− importem towarów, gdy jednostka handlowa krajowa przywozi towary z państwa niebędącego krajem członkowskim UE,
− eksportem towarów, gdy jest potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z kraju poza terytorium UE,
− reeksportem, gdy następuje sprzedaż towarów importowanych przez jednostkę krajową jednostce zagranicznej spoza obszaru UE.
Charakterystyka faz obrotu towarowego
Faza
Charakterystyka
Zakup
faza obejmuje moment rzeczowy związany z przyjęciem towarów do
magazynu oraz prawno-finansowy, w którym następuje otrzymanie i
zaakceptowanie dokumentów rozrachunkowych
może wystąpić: zakup krajowy, wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów, import
Składowanie
w fazie tej następuje przechowywanie, magazynowanie zakupionych
towarów w jednostce handlowej
Sprzedaż
faza związana z wydaniem sprzedanych towarów z magazynu (moment
rzeczowy) oraz wystawienia faktury dla odbiorcy za sprzedane towary
lub otrzymaniem zapłaty za sprzedane towary (moment prawno-
finansowy)
może wystąpić: sprzedaż krajowa, wewnątrzwspólnotowa dostawa
towarów, eksport
Szczeble obrotu towarowego – rodzaje cen i marż
Szczeble obrotu towarowego:
1) Zbyt – jest pierwszym szczeblem obrotu towarowego. Realizowany jest najczęściej przez przedsiębiorstwa wytwarzające produkty. Komórki zbytu sprzedają towary jednostkom następnego szczebla,
2) Hurt – jest ogniwem pośrednim w procesie przemieszczania towarów. W hurcie kupuje się duże partie towarów od jednostek szczebla zbytu i sprzedaje detalistom. Następuje przygotowanie towarów dla detalistów, np. sortowanie, paczkowanie.
3) Detal – kupuje się towary w hurcie, w jednostkach zbytu (lub skupu) i sprzedaje finalnemu odbiorcy.
Transakcje w detalu są masowe, zróżnicowane, dotyczą niewielkiej ilości poszczególnych asortymentów.
W obrocie towarowym można również wyróżnić skup. Są to jednostki zajmujące się zaopatrzeniem, które skupują produkty rolne, surowce wtórne, artykuły hodowlane itp. i sprzedają je jednostkom wytwórczym lub handlowym.
Poszczególnym szczeblom obrotu towarowego odpowiadają ceny i marże charakterystyczne dla każdego szczebla.
1. Cena zbytu (cena wytwórcy) – jest realizowana przez jednostki produkujące. Dla producenta stanowi cenę sprzedaży, natomiast dla nabywcy towaru (najczęściej jednostki handlu hurtowego) jest ceną zakupu.
2. Cena hurtowa – jest realizowana przez jednostki handlu hurtowego. Jest to cena zbytu (cena zakupu w hurcie) powiększona o marżę hurtową. Dla hurtowni stanowi cenę sprzedaży. Jest jednocześnie ceną zakupu dla jednostek detalicznych.
3. Cena detaliczna – jest realizowana przez jednostki handlu detalicznego. Jest to cena hurtowa powiększona o marżę detaliczną. Dla sklepów stanowi cenę sprzedaży.
Stosowane w obrocie towarowym ceny mogą być cenami netto (bez podatku VAT) lub brutto (łącznie z podatkiem VAT).
Różnice występujące pomiędzy ceną sprzedaży a ceną zakupu na danym szczeblu obrotu określane są jako marże. Wyróżnia się marże:
- hurtową,
- detaliczną,
- handlową.
• Marża hurtowa to różnica między ceną hurtową i ceną wytwórcy (ceną zbytu).
• Marża detaliczna to różnica między ceną detaliczną i ceną hurtową.
• Marża handlowa stanowi różnicę między ceną detaliczną i ceną wytwórcy.
cena wytwórcy + marża hurtowa = cena hurtowa + marża detaliczna = cena detaliczna marża hurtowa + marża detaliczna = marża handlowa
Relacje między cenami występującymi w obrocie towarowym
Cena detaliczna
Cena hurtowa
Marża detaliczna
Cena zbytu
Marża hurtowa
Wysokość marży zależy od rodzaju towaru i kosztów związanych z obsługą handlową (kosztów transportu, magazynowania, reklamy) oraz wysokości obrotu danym towarem. Towary w małych opakowaniach, wymagające dużych kosztów magazynowych związanych z liczeniem i ważeniem, mają wyższą marżę procentową niż towary sprzedawane w większych ilościach (kartonami, paletami itp.).
Przykład – obliczenie marży handlowej
Wartości poszczególnych rodzajów cen stosowanych w obrocie towarowym:
− cena zbytu netto 10
− cena hurtowa netto 12
− cena detaliczna netto 13
Wartości poszczególnych rodzajów marż:
− marża hurtowa 12 – 10 = 2
− marża detaliczna 13 – 12 = 1
− marża handlowa 13 – 10 = 3
Ustalenie ceny detalicznej brutto (ceny sprzedaży brutto w detalu):
cena zakupu netto (np. cena zbytu netto, cena hurtowa netto)
+ naliczony podatek VAT
= cena brutto do zapłaty dostawcy (np. cena zbytu brutto, cena hurtowa brutto)
+ marża detaliczna
= cena sprzedaży netto (np. cena detaliczna netto)
+ należny podatek VAT
= cena sprzedaży brutto (np. cena detaliczna brutto)
W obrocie towarowym występują również ceny: gastronomiczna i skupu.
• Cena gastronomiczna to cena sprzedaży posiłków i towarów w stanie nieprzetworzonym w zakładach gastronomicznych.
• Cena skupu jest to cena jaką nabywca płaci za skupione produkty rolne, artykuły hodowlane i surowce wtórne sprzedawcom tych towarów, czyli jednostkom prowadzącym skup.
Marże handlowe można ustalić jako:
– narzut na cenę zakupu lub nabycia – rachunkiem „od sta”,
– rabat (opust) od ceny sprzedaży – rachunkiem „w stu”,
– stawki kwotowej doliczonej do ceny zakupu lub odliczanej od ceny sprzedaży.
Metoda „od sta”
Metoda „w stu”
Kwota marży
cena zakupu (lub nabycia) *
cena zakupu (lub nabycia)
%marży
*% marży
100%
100% – % marży
Cena sprzedaży netto
cena zakupu + cena zakupu *
cena zakupu (lub nabycia)
% marża
* 100%
100%
100% – % marży
Przykład – ustalania marży
dane: przyjęto do magazynu 20 szt. towaru A zakupionego po 15 zł/szt. Marża jest ustalona na poziomie 15%.
Ustalić marżę w dwóch wariantach oraz jednostkową cenę sprzedaży netto oraz wartość zakupionych towarów w cenie sprzedaży netto.
Wyszczególnienia
Metoda „od sta”
Metoda „w stu”
jednostkowa cena zakupu
15
15
marża jednostkowa
2,25
2,65
jednostkowa cena sprzedaży
17,25
17,65
netto
wartość w cenie zakupu
20 * 15 = 300
20 * 15 = 300
wartość marży
20 *2,25 = 45
20 * 2,65 = 53
wartość w cenie sprzedaży
20 * 17,25 = 345
20 * 17,65 = 353
netto
WYCENA TOWARÓW
• Wg prawa bilansowego towary na dzień ich nabycia wycenia się wg rzeczywistych cen nabycia.
Ustawa dopuszcza w określonych sytuacjach stosowanie ceny zakupu, wówczas koszty zakupu są w całości zaliczane do kosztów okresu (jest to możliwe, jeśli koszty zakupu są niezmienne, a zapasy utrzymują się na zbliżonym poziomie).
• W praktyce zgodnie z ustawą o rachunkowości towary mogą być ujmowane w księgach na dzień ich nabycia wg:
1. Zmiennych cen ewidencyjnych,
2. Stałych cen ewidencyjnych
Ad. 1.
Zmienną ceną ewidencyjną jest cena nabycia. W przypadku importu ceną nabycia towaru jest: cena fakturowa, cło, podatek akcyzowy oraz koszty zakupu.
Cena nabycia może być powiększona np. o takie pozycje: podatek VAT nie podlegający odliczeniu, koszty związane bezpośrednio z przystosowaniem towaru do stanu zdatnego do wprowadzenia do obrotu, koszty transportu, załadunku, wyładunku, koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu towaru w okresie ich przygotowania do sprzedaży i związanych z nimi różnic kursowych.
Cena nabycia może być pomniejszona o rabaty, opusty.
Wycena rozchodu towaru odbywa się wg wybranej metody (FIFO, LIFO, średnia ważona, szczegółowej identyfikacji).
W przypadku towarów, które nie są jednakowe rozchód powinien odbywać się wg metody szczegółowej identyfikacji cen.
Stała ceną ewidencyjną jest ceną planowaną opartą na poziomie cen sprzedaży netto lub brutto.
Przy stosowaniu tego wariantu jednostka gospodarcza musi uwzględnić różnice w cenach, między cenami rzeczywistymi (nabycia/zakupu) a cenami ewidencyjnymi.
Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów mogą mieć charakter odchyleń:
– debetowych (powstają wówczas, gdy cena rzeczywista jest większa od ceny ewidencyjnej),
– kredytowych (powstają wówczas, gdy cena ewidencyjna jest większa od ceny rzeczywistej) .
Jeśli jednostka ustali cenę ewidencyjną na poziomie ceny sprzedaży netto, to powstałe odchylenia kredytowe dotyczą zarezerwowanej marży handlowej (detalicznej).
Jeśli jednostka ustali cenę ewidencyjną na poziomie ceny sprzedaży brutto, to powstałe odchylenia kredytowe dotyczą: zarezerwowanej marży handlowej (detalicznej) i zarezerwowanego podatku VAT należnego.
Rozchód towarów wycenianych wg stałych cen ewidencyjnych odbywa się wg tych cen, ale na koniec miesiąca należy rozliczyć odchylenia od cen ewidencyjnych towarów, czyli skorygować o wartość rozliczonych odchyleń wartość sprzedanych towarów (koszt).
• Rozliczona marża handlowa (detaliczna) i rozliczony podatek VAT należny są określane jako zrealizowane, czyli zrealizowana marża i zrealizowany podatek VAT należny.
Wartość rozliczonych odchyleń ustala się za pomocą wskaźnika narzutu odchyleń (Wn): (Saldo początkowe odchyleń + odchylenia w bieżącym okresie) * 100%
Saldo początkowe towarów + przychód towarów w bieżącym okresie
Następnie ustala się narzut odchyleń przypadających na towary rozchodowane:
Wskaźnik narzutu (%) * wartość rozchodowanych towarów w ciągu danego okresu
100%
• Wycena bilansowa towarów: wg cen nabycia lub kosztu wytworzenia (jeżeli pochodzą z własnej produkcji) nie wyższych od ich cen sprzedaży netto na dzień bilansowy. Jeśli nie zniekształca to wyniku finansowego można towary wyceniać wg cen zakupu, nie wyższych od cen sprzedaży netto.
• W przypadku, kiedy cena nabycia jest większa od ceny sprzedaży netto dokonuje się odpisu aktualizującego wartość towarów w wysokości powstałej różnicy. Skutki takiego odpisu odnosi się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
• Oprócz odpisów aktualizujących wynikających z wyceny z wyceny towarów wg ceny sprzedaży netto polskie prawo bilansowe przewiduje także odpisy z tytułu utraty wartości.
• Utrata wartości towarów związana jest ze zmniejszeniem ich wartości użytkowej i handlowej na skutek zepsucia, upływu terminu przydatności do spożycia, uszkodzenia itp.
W przypadku wyceny bilansowej towarów na wartość pozycji Towary w bilansie składają się salda kont:
− Towary,
− Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów (w przypadku, gdy c. ew. = cena sprzedaży brutto salda końcowe kont Odchylenia z tytułu marży, Odchylenia z tytułu VAT),
− Odpisy aktualizujące wartość towarów,
− Rozliczenie zakupu towaru (saldo debetowe – towary w drodze),
− Rozliczenia międzyokresowe kosztów zakupu – jeżeli jednostka wycenia towary wg cen nabycia, a na koncie Towary ewidencjonuje je w cenie zakupu
– prowadzona w zależności od rodzaju towarów, wartości poszczególnych grup.
• Ewidencja ilościowa – prowadzona jest dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych.
• Ewidencja ilościowo – wartościowa jest najbardziej właściwa w hurcie, ze względu na nabywanie dużych ilości towarów i ich składowanie.
• Ewidencja wartościowa – prowadzona jest dla punktów obrotu detalicznego. Typowa dla detalu ze względu na duży obrót drobnymi ilościami towarów oraz dokonywanie obrotu towarami różnych rodzajów i asortymentów.
Ustawa o rachunkowości zezwala na ewidencję okresową towarów, czyli odpisywanie wartości towarów w
koszty na dzień ich zakupu. Jednak nie później niż na dzień bilansowy należy ustalić wartość towarów i
skorygować koszty.
Dokumentacja
− faktury VAT, faktury korygujące, dokumenty odprawy celnej SAD, Pz, rejestry zakupu, dowody zwrotu towarów, DP (dowód przyjęcia), Mp (magazyn przyjmie), faktury sprzedaży, Wz (wydanie na zewnątrz), rejestry sprzedaży, raporty sklepowe, zestawienia utargów, paragony, taśmy kontrolne kas rejestrujących, itp.
Dekretacja operacji gospodarczych – przyjęcie
Treść operacji
Dt
Ct
FA VAT od dostawcy za zakupione towary
Rozliczenie zakupu
Rozrachunki z
(wartość brutto)
towarów
dostawcami
Przyjęcie towarów do magazynu wg ceny
Towary
Rozliczenie zakupu
nabycia (łącznie z kosztami zakupu)
towarów
Przyjęcie towarów do magazynu wg ceny
Towary
Rozliczenie zakupu
zakupu
towarów
Przeksięgowanie
kosztów
zakupu
towarów
– ujęcie kosztów w układzie rodzajowym
Koszty rodzajowe
Rozliczenie zakupu
–przeniesienie
kosztów
zakupu
do
towarów
rozliczenia w czasie
Rozliczenie
międzyokresowe kosztów
Rozliczenie kosztów
zakupu
rodzajowych
Przyjęcie towarów do magazynu wg ceny
Towary
Rozliczenie zakupu
sprzedaży netto (cena ewidencyjna)
towarów
Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów
Rozliczenie zakupu
Odchylenia z tytułu
z tytułu zarezerwowanej marży
towarów
marży
Przyjęcie towarów do magazynu wg ceny
Towary
Rozliczenie zakupu
sprzedaży brutto (cena ewidencyjna)
towarów
Odchylenia
od
cen
ewidencyjnych
Rozliczenie zakupu
Odchylenia z tytułu
towarów z tytułu zarezerwowanej marży
towarów
marży
Odchylenia
od
cen
ewidencyjnych
Rozliczenie zakupu
Odchylenia z tytułu
towarów z tytułu zarezerwowanego VAT
towarów
VAT
Zakupione towary mogą być również odpisywane w koszty. Jednak nie później niż na dzień bilansowy należy ustalić stan towarów oraz korekty kosztów o wartość tego stanu.
Treść operacji
Dt
Ct
Odpis
towarów
w
koszty
w
Wartość sprzedanych
Rozliczenie zakupu towarów
momencie ich zakupu
towarów w cenie
zakupu/nabycia
Korekta kosztów o ustaloną w
Towary
Wartość sprzedanych
wyniku inwentaryzacji różnicę stanu
towarów w cenie
towarów,
na
koniec
okresu
zakupu/nabycia
sprawozdawczego
Ewidencja sprzedaży obejmuje dwa momenty:
− moment prawno – finansowy, w wyniku którego powstaje przychód ze sprzedaży towarów i należności lub wpływ środków pieniężnych,
− moment rzeczowy – związany z wydaniem towaru do sprzedaży i powstaniem kosztu sprzedanych towarów.
Dekretacja operacji gospodarczych dotyczących sprzedaży towarów
Treść operacji
Dt
Ct
Sprzedaż towarów w hurcie (cena sprzedaży netto)
FA VAT dla odbiorcy za
Rozrachunki z odbiorcami
–
sprzedane towary hurtowe
– wartość towarów w cenie
–
Przychody ze sprzedaży hurt
hurtowej netto
– VAT należny
–
Podatek VAT
Rozchód towarów z tytułu
Wartość sprzedanych
Towary
sprzedaży w cenie hurtowej
towarów w cenie
netto
zakupu/nabycia
Rozliczone
odchylenia
z
Odchylenia z tytułu marży
Wartość sprzedanych
tytułu marży hurtowej
hurtowej
towarów w cenie
zakupu/nabycia
Sprzedaż towarów w detalu (cena sprzedaży brutto) kasa fiskalna
Utarg
ze
sprzedaży
Kasa
–
detalicznej
– wartość towarów w cenie
–
Przychody ze sprzedaży detal
detalicznej netto
– VAT należny
–
Podatek VAT
Rozchód towarów z tytułu
Wartość sprzedanych
Towary
sprzedaży
wyceniony
w
towarów w cenie
cenie sprzedaży brutto
zakupu/nabycia
Zrealizowana
marża
Odchylenia z tytułu marży
Wartość sprzedanych
detaliczna
(rozliczone
towarów w cenie
odchylenia z tytułu marży)
zakupu/nabycia
Zrealizowany
VAT
Odchylenia z tytułu VAT
Wartość sprzedanych
(rozliczone
odchylenia
z
towarów w cenie
tytułu VAT)
zakupu/nabycia
Sprzedaż towarów w detalu (cena sprzedaży brutto) brak kas fiskalnych Utarg
ze
sprzedaży
Kasa
Przychody ze sprzedaży detal
detalicznej
Przeksięgowanie
podatku Przychody ze sprzedaży detal
Podatek VAT należny
VAT należnego
Rozchód towarów z tytułu
Wartość sprzedanych
Towary
sprzedaży w cenie sprzedaży
towarów w cenie
brutto
zakupu/nabycia
Zrealizowana
marża
Odchylenia z tytułu marży
Wartość sprzedanych
detaliczna
(rozliczone
towarów w cenie
odchylenia z tytułu marży)
zakupu/nabycia
Zrealizowany
VAT
Odchylenia z tytułu VAT
Wartość sprzedanych
(rozliczone
odchylenia
z
towarów w cenie
tytułu VAT)
zakupu/nabycia
W praktyce ze względu na dużą pracochłonność związaną z rozliczaniem odchyleń od cen ewidencyjnych indywidualnie dla każdego asortymentu towarów, oblicza się odchylenia przeciętne. Ustalenie odchyleń przeciętnych wymaga ustalenia wskaźnika narzutu odchyleń oraz kwoty odchyleń przypadających na sprzedane towary.
Rozliczenia odchyleń można ustalać w skali miesiąca lub narastająco od początku roku do końca miesiąca, za który dokonuje się rozliczenia odchyleń.