dr Małgorzata Kamieniecka
Finanse i rachunkowośd
2013/2014
Kinga Chmielewska®
1
Spis treści
12.10.2013 ............................................................................................................................................... 3
23.11.2013r. ............................................................................................................................................ 6
8.12.2013r. .............................................................................................................................................. 9
Kinga Chmielewska®
2
12.10.2013
Konsultacje: środa 945-1115 pokój 420
8 luty 2014  egzamin 830 sobota
22 luty 2014  1500 poprawa
System informacyjny rachunkowości a system podatkowy
Rachunkowośd  to najważniejszy system informacyjny każdej jednostki gospodarczej (szacuje się, że
informacja pochodząca z rachunkowości stanowi ok. 70-80% informacji ekonomicznej)
Musi liczyd się z potrzebami wielu grup użytkowników (zewnętrznych i wewnętrznych). Wśród nich
wymieniany jest aparat skarbowy danego kraju.
Zależności system podatkowy  system rachunkowości  mają charakter sprzężeo zwrotnych
·ð Z jednej strony rodzaje podatków, sposoby ich naliczania i egzekwowania wywierajÄ… wpÅ‚yw
na kształt systemu rachunkowości jednostki gospodarczej
·ð Z drugiej strony bazy informacyjne tworzone przez rachunkowoÅ›d mogÄ… byd wykorzystane do
określenia obciążeo publiczno-prawnych.
System rachunkowości powinien zostad tak zorganizowany, aby obok całego szeregu zadao i funkcji
stawianych przed tym systemem, mogły byd wypełniane obowiązki fiskalne jednostki, gdyż prawo
podatkowe jako kategoria obiektywna dla przedsiębiorstwa (przedsiębiorstwo nie ma w danym mo-
mencie nao wpływu) musi byd w całej rozciągłości przez nie stosowane
Związek rachunkowości z prawem podatkowym uzależniony jest od rodzaju podatku i jego miejsca
w systemie rachunkowości
Podatki zazwyczaj przyjmujÄ… postad:
·ð ZobowiÄ…zania wobec urzÄ™du skarbowego, urzÄ™du celnego, administracji samorzÄ…dowej
·ð MogÄ… jednoczeÅ›nie w systemie rachunkowoÅ›ci byd ujmowane jako:
üð koszt: podatek od nieruchomoÅ›ci, od Å›rodków transportu, rolny
üð element transakcji gospodarczej stanowiÄ…cej rozrachunek: VAT, akcyza
üð obciążenie wyniku finansowego : podatek dochodowy od osób fizycznych
Oddziaływanie systemu podatkowego na rachunkowośd zleży od rodzaju podatków ze względu na
przedmiot opodatkowania
Można sprowadzid do konieczności zapewnienia przez rachunkowośd odpowiednich baz informacyj-
nych dla potrzeb ich naliczania. Prawo bilansowe i rachunkowośd nie ingerują w proces ich naliczania,
a jedynie mają za zadania właściwe tzn. zgodne z regulacjami podatkowymi, obliczenie zobowiązania
publicznoprawnego i umieszczenie go w ewidencji.
Kinga Chmielewska®
3
Nieco inaczej spawa przedstawia siÄ™ z podatkami dochodowymi
Na pograniczu prawo bilansowe - prawo podatkowe w zakresie podatków dochodowych dochodzi
do największych rozbieżności. Powstają odrębności terminologiczne i różnice metodyczne w ustala-
niu wyniku finansowego jednostek gospodarczych.
Możemy mówid o swoistym rozdwojeniu pojęd przychodu, kosztu i dochodu, wyodrębniając  przy-
chód bilansowy i przychód podatkowy  koszt bilansowy i koszt podatkowy, zysk bilansowy i dochód
do opodatkowania  stratÄ™ bilansowÄ… i stratÄ™ podatkowÄ…
W konsekwencji w praktyce przedsiębiorstw na podstawie danych uzyskiwanych z ksiąg rachun-
kowych należy ustalid wynik finansowy brutto i wynik podatkowy, a tym samym podatek docho-
dowy do zapłacenia oraz podatek dochodowy stanowiący obciążenie wyniku finansowego.
Różnice między nimi wynikają z różnych celów, dla których są ustalane:
·ð Wynik finansowy ustalany dla celów sprawozdawczych powinien jasno i rzetelnie odzwiercie-
dlad dokonania jednostki, powinien więc byd ustalany według reguł ekonomicznych
·ð Wynik podatkowy ksztaÅ‚towany jest przez reguÅ‚y fiskalne. Można powiedzied ze jest to wynik
administracyjny (urzędniczy) czy statystyczny
O tym jak dalece prawidłowo ustalony wynik finansowy odbiega od wyniku podatkowego decyduje
stan rozbieżności między zasadami podatkowymi i rachunkowymi.
Natomiast rozbieżności między zasadami wynikają z odmiennego charakteru roli i funkcji jakie stoją
przed systemem rachunkowości i systemem podatkowym.
Porównanie zasad rachunkowości i podatków wywierających bezpośredni wpływ na ustalanie
przychodów i kosztów
·ð Zasada memoriaÅ‚owa ma zastosowania zarówno w prawie bilansowym, jak i podatkowym
lecz:
üð w rachunkowoÅ›ci stosowania jest konsekwentnie
üð prawo podatkowe okreÅ›la takie przychody i koszty, co do których zasada ta ustÄ™puje
zasadzie kasowej (odsetki)
·ð Zasada współmiernoÅ›ci przychodów i kosztów
üð W rachunkowoÅ›ci stosowana konsekwentne
üð W prawie podatkowym zapis odnoszÄ…cy siÄ™ do ustalania tych kategorii brzmi podob-
nie jak w prawie bilansowym, ale w rzeczywistości zasada ta nie jest w pełni respek-
towania  skutek istnienia wielu zaostrzeo ustawowych oraz interpretacyjnych MF i
urzędników o odniesieniu do uznawania kosztów (szczególnie dotyczy biernych rozli-
czeo międzyokresowych oraz koszyka kosztów, które zostały całkowicie wyłączne z
kosztów uzyskania przychodów)
·ð Zasada ostrożnoÅ›ci
üð Duże znaczenie w rachunkowoÅ›ci wyrazem jej stosowania jest m.in. tworzenie re-
zerw oraz dokonywanie odpisów aktualizujących wartości składników majątkowych
üð Nie znajduje zastosowania w ustalaniu dochodu do opodatkowania  obawa przed
wykazywaniem nadmiernie wysokich kosztów i zmniejszania wpływów podatkowych
Kinga Chmielewska®
4
·ð Prawo podatkowe akceptuje natomiast zasadÄ™ zakazu kompensat wymagajÄ…c od podatni-
ków odrębnego wykazywania w deklaracjach podatkowych przychodów i kosztów, według
kryteriów w nich ustalonych, zgodnych z wymogami ustawowymi
·ð Inaczej przy ustalaniu podatków traktowana jest zasada istotnoÅ›ci:
üð W rachunkowoÅ›ci dopuszcza stosowanie uproszczeo, jeÅ›li tylko nie bÄ™dÄ… miaÅ‚y one
istotnego wpływu na wynik finansowy
üð Prawo podatkowe wymaga takiego prowadzenia ewidencji, aby zapewniÅ‚a ona rze-
czywiste ustalenie dochodu (straty) podatkowej
Podsumowanie
Wpływ prawa podatkowego na rachunkowośd jest duży, aczkolwiek ma charakter pośredni: rachun-
kowośd jako system autonomiczny, będący jednocześnie  na usługach swych użytkowników, wśród
których ważnymi są organy skarbowe:
·ð musi uwzglÄ™dnid ich potrzeby informacyjne
·ð ale bez koniecznoÅ›ci podporzÄ…dkowania innych zadao funkcji podatkowej
Metody ustalania podstawy opodatkowania
Zasady ustalania zysku w prawie bilansowym są w pełni honorowane przez prawo podatkowe, co
oznacza, że zysk (starta) bilansowy jest tożsamy z dochodem (stratą) podatkowym.
Kinga Chmielewska®
5
23.11.2013r.
Wniosek:
·ð okreÅ›lenie przedmiotu opodatkowania, szczególnie tam gdzie sÄ… otwarte katalogi przycho-
dów podlegających opodatkowaniu, są niezbyt precyzyjne i mogą rodzid wątpliwości czy do-
chodów z takiej czy innej działalności podlega opodatkowaniu
·ð sytuacja taka może prowadzid do naruszania jednej z fundamentalnych zasad prawa podat-
kowego w demokratycznym paostwie, stanowiącej, że zakres przedmiotu opodatkowania
musi byd precyzyjnie określony, a interpretacja jego przepisów nie może byd rozszerzająca
Wysokośd podatku:
·ð w przypadku osób prawnych stawka podatku wynosi obecnie 19%
·ð gdy organ podatkowy oszacuje dochód w wysokoÅ›ci wyższej niż zadeklarowane przez podat-
nika, to różnicę między dochodem określonym przez podatnika a oszacowanym przez organ
podatkowy opodatkowuje siÄ™ stawkÄ… 50% - art. 19 ust. 4 updop
Różnice w pomiarze wyniku podatkowego i bilansowego:
Porównanie ustawy o rachunkowości i ustaw podatkowych pozwala wyróżnid dwa podstawowe
obszary rozbieżności między wynikiem finansowym a podstawą opodatkowania:
1. odmienne podejście do z
ródeł przychodów i kosztów  powoduje powstanie różnid trwałych
2. odmienne podejście do momentu uznania przychodu/kosztu za osiągnięty/poniesiony - po-
woduje powstanie różnid okresowych
Różnice trwałe występują, gdy przychody lub koszty księgowe nie staną się nigdy przychodami lub
kosztami w rozumieniu prawa podatkowego i odwrotnie.
Różnice okresowe występują, gdy inny jest moment czasowy uznania danego przychodu za osiągnię-
ty, a kosztu za poniesiony w prawie bilansowym i podatkowym:
·ð wyrównujÄ… siÄ™ w nastÄ™pnym lub nastÄ™pnych okresach sprawozdawczych
·ð rozbieżnoÅ›d czasowa spowodowana jest najczęściej konsekwencja stosowania w prawie bi-
lansowym zasady memoriału, a w podatkowym  kasy
Wynik rachunkowy może byd niższy lub wyższy od wyniku podatkowego
Możemy więc wyróżnid różnice dodatnie i ujemne (przy ustalaniu znaku różnic za punkt odniesienia
przyjmuje się wynik rachunkowy i z nim porównuje się podstawę opodatkowania)
Różnice dodatnie powstają, gdy wynik rachunkowy jest wyższy od podatkowego:
·ð przychody ksiÄ™gowe > przychody podatkowe, lub/i
·ð koszty ksiÄ™gowe < koszty podatkowe
Kinga Chmielewska®
6
Różnice ujemne powstają, gdy wynik rachunkowy jest niższy od podatkowego:
·ð przychody ksiÄ™gowe < przychody podatkowe, lub/i
·ð koszty ksiÄ™gowe > koszty podatkowe
Różnice między wielkością wyniku finansowego i podatkowego mogą byd znaczne i może się zda-
rzyd, że zyskowi bilansowemu w danym okresie będzie odpowiadad strata podatkowa lub odwrotnie:
mimo straty bilansowej wystąpi dochód podlegający opodatkowaniu
W przypadku wystąpienia tylko i wyłącznie różnic trwałych zarówno obciążenie podatkiem docho-
dowym wyniku finansowego, jak i kwota zobowiązania z tytułu podatku dochodowego będą sobie
równe.
Wynika to z faktu, że obciążenie wyniku finansowego z tytułu podatku dochodowego (podatek księ-
gowy) może byd (w przybliżeniu) liczone od kwoty zysku brutto skorygowanego o różnice trwale
Różnice trwałe nie przenoszą się na następny okres (zamykają w danym roku podatkowym) więc w
tym samym roku rozliczajÄ… siÄ™ podatkowo definitywnie (nie ma potrzeby ich dalszego obserwowania)
Wspomnied należy, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie
uwzględnia się także tych rodzajów przychodów, które zgodnie z ustawami podatkowymi opodat-
kowane są w sposób ryczałtowy (przy zastosowaniu stawki równej bądz
różnej od stawki opodatko-
wania dochodu z działalności) (art. 29,30a i 30b, updop, art. 21 i 22 updop); m.in.:
·ð dochody z dywidend
·ð z odsetek i dyskonta od papierów wartoÅ›ciowych
·ð z tytuÅ‚u dziaÅ‚u w funduszach kapitaÅ‚owych
·ð ze zbycia papierów wartoÅ›ciowych
Istnieje więc potrzeba rozbudowy ewidencji analitycznej dla uchwycenia tych przychodów w celu
prawidłowego naliczenia podatku dochodowego
Różnice okresowe wynikają z odmienności uznania momentu osiągnięcia przychodu lub poniesienia
kosztu w rozumieniu prawa bilansowego i podatkowego
Przejawia się to tym, że pewne przychody lub koszty uwzględniane są w wyniku finansowym roku, ale
staną się przychodem lub kosztem podatkowym w następnym okresie (okresach) lub odwrotnie.
Różnice okresowe powstają zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów
W obecnym stanie prawnym różnice okresowe nie służą już potrzebom ustalania odroczonego po-
datku dochodowego, ale w dalszym ciągu uwzględnienie ich w ewidencji jest niezbędne dla prawi-
dłowego ustalenia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego i sporządzenia deklaracji podatko-
wej. W tym celu konieczne jest prowadzenie ewidencji analitycznej oraz pozabilansowej kosztów i
przychodów nie uznanych okresowo jako podatkowe, czy czasowo nie uwzględnionych&
Różnice okresowe powodują, że podatek księgowy różni się od rzeczywistego zobowiązania podat-
kowego:
·ð podatek ksiÄ™gowy nie różna siÄ™ podatek fiskalny (w danym okresie)
Kinga Chmielewska®
7
Różnica okresowa dodatnia powoduje, że podatek księgowy (policzony od wyniku finansowego brut-
to skorygowanego o różnice trwałe) jest wyższy niż bieżące zobowiązanie podatkowe, co powoduje
przesunięcie na okresy póz
niejsze płatności podatkowych.
Różnica okresowa ujemna oznacza, że podatek księgowy jest w danym okresie niższy niż podatek
dochodowy policzony od wyniku podatkowego  bieżąca płatnośd podatkowa jest wyższa
Różnice okresowe wyrównują się (odwracają) w następnych okresach. Odwracanie się różnic okre-
sowych powoduje, że w danym roku podatek księgowy może się różnid od podatku fiskalnego, gdy
jednak wez
mie się pod uwagę dłuższy okres czasu (rok/lata następne), to obie kategorie podatków
się wyrównują.
Kinga Chmielewska®
8
8.12.2013r.
Odraczanie podatku dochodowego
Przyczyny odraczania podatku dochodowego  różnice między regulacjami prawa podatkowego i
prawa bilansowego. Aby zrozumied istotę podatku odroczonego należy spojrzed na podatek docho-
dowy w kontekście:
1) zasady memoriałowej: obciążenie wyniku finansowego podatkiem dochodowym nie może
byd tożsame z płatnościami z tytułu tego podatku  wynik finansowy brutto powinien byd ob-
ciążony współmierną kwotą podatku dochodowego
2) zasady współmierności i kontynuacji działalności  jednostka powinna traktowad skutki po-
datkowe operacji zdarzeo w taki sam sposób jak ujmuje te zdarzenia  jeśli zdarzenie zostało
ujęte w sprawozdaniu finansowym, to powinien zostad ujęty także skutek podatkowy tego
zdarzenia, niezależnie od momentu jego realizacji
Uwzględnienie w sprawozdaniu finansowym podatku księgowego (a nie bieżącego) wynika z konse-
kwencji w stosowaniu nadrzędnych zasad rachunkowości do całego sprawozdania finansowego
(szczególnie rachunku zysków i strat), a nie tylko do jego części (tj. tylko do momentu obliczenia wy-
niku finansowego brutto), co miałoby miejsce przy ujmowaniu w sprawozdaniu tylko podatku bieżą-
cego
Metoda odraczania  różnice przejściowe ujmowane są i rozliczane są wg stawki podatku dochodo-
wego z roku ich pojawienia siÄ™
Nie dokonuje się korekt z tytułu zmiany stopy podatku w następnych latach
Wydaje się, że brak korekt zmiany podatku dochodowego upraszcza ewidencję, ale różnice przej-
ściowe zarówno powstają, jak i odwracają się w różnym czasie.
Metoda zobowiÄ…zao bilansowych odraczania podatku dochodowego
Różnice przejściowe ujemne
Aktywa Pasywa
Wp > Wk Wp < Wk
Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego
Kinga Chmielewska®
9
Pozycje nie ujmowane w bilansie:
·ð zdarzyd siÄ™ może, że jakiÅ› skÅ‚adnik majÄ…tkowy ma swojÄ… wartoÅ›d podatkowÄ…, ale nie jest uj-
mowany w bilansie, np. koszy prac badawczych ujęte w kosztach rachunkowych w momencie
ich poniesienia, ale uwzględniane podatkowo dopiero w następnych okresach, wówczas:
- wartośd bilansowa = o
- wartośd podatkowa = koszt kwalifikujący się do rachunku podatkowego, więc pojawia się
ujemna różnica podatkowa (tworzone są aktywa na podatek odroczony)
Aktywa na odroczony podatek dochodowy:
Wg UoR  aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości kwoty z prze-
widzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego, w związku z ujemnymi różnicami
przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodo-
wego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia, ustalonej przy uwzględnieniu zasady ostrożno-
ści
Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego = (stopa podatkowa * różnice przejściowe
ujemne) + (stopa podatkowa * strata podatkowa)
Pojawienie się ujemnych różnic przejściowych powoduje koniecznośd utworzenia aktywu z tytułu
odroczonego podatku dochodowego
Rezerwy na odroczony podatek dochodowy tworzy się w wysokości kwoty podatku dochodowego
wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych, to
jest różnic które spowalniają zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przyszłości
Rezerwy na odroczony podatek dochodowy = stopa podatkowa * różnice przejściowe dodatnie
1. rezerwy na odroczony podatek dochodowy tworzy się w momencie pojawienia się różnic do-
datnich przejściowych
2. w momencie realizacji (odwrócenia) różnicy utworzona wcześniej rezerwa ulega rozwiązaniu
Podatek odroczony ujmowany  pozawynikowo
1. Z wartości firmy rozlicza się aktywa i rezerwy:
·ð powstaÅ‚e w momencie poÅ‚Ä…czenia jednostek gospodarczych
·ð bezpoÅ›rednio z kapitałów wÅ‚asnych rozlicza siÄ™ te aktywa i rezerwy, które powstaÅ‚y na skutek
operacji rozliczanych z kapitałem własnym: dotyczą operacji, które mimo wynikowego cha-
rakteru korygują kapitał własny, gdyż:
a) ich uznanie w wyniku będzie odroczone, np. skutki przeszacowania majątku trwałego lub
inwestycji długoterminowych
b) nie będą mogły byd odwzorowane w wyniku, np. korekta niepodzielonego zysku z lat
ubiegłych na skutek wystąpienia błędu w poprzednich okresach czy zmiana zasad ra-
chunkowości rozliczana retrospektywnie
2. Różnice kursowe powstające przy przeliczeniu walutowym sprawozdao spółki zagranicznej
3. Kwoty powstające przy początkowym ujęciu elementu kapitałowego złożonego instrumentu
finansowego
Kinga Chmielewska®
10
Kompensata
Możliwe jest skompensowanie ze sobą aktywów z rezerwami na podatek odroczony (oraz należno-
ści/zobowiązania z tytułu podatku bieżącego) tylko wtedy, gdy:
·ð Jednostka posiada możliwy do wyegzekwowana tytuÅ‚ prawny do przeprowadzenia kompen-
sat oraz
·ð Pozycje te dotyczÄ… podatku naÅ‚ożonego na jednostkÄ™ przez tÄ™ samÄ… wÅ‚adzÄ™ podatkowÄ… na te-
go samego podatnika lub różnych podatników, którzy zamierzają rozliczyd zobowiązania i na-
leżności z tytułu podatku bieżącego w kwocie netto lub jednocześnie zrealizowad rozrachunki
z tytułu podatku bieżącego, rozliczyd aktywa i rezerwy na podatek odroczony
Kinga Chmielewska®
11