Istota i rodzaje inwentaryzacji
Generalnie przyjąć można, że inwentaryzacja, nieraz określana jako remanent, stanowi ogół czynności rachunkowych zmierzających do sporządzenia szczegółowego spisu z natury składników majątkowych i źródeł ich pochodzenia na określony dzień. Inwentaryzacja polega na ustaleniu za pomocą spisu faktycznego stanu wszystkich rzeczowych i pieniężnych składników majątkowych, jak też wyjaśnienie różnic pomiędzy stanem stwierdzonym podczas inwentaryzacji (rzeczywistym) a stanem wynikającym z ewidencji księgowej.
Różnice te powstają głównie na skutek:
1) zmian naturalnych cech przedmiotów, których nie można ustalić na podstawie dowodów, tj. naturalne zmiany ilościowe (ulatnianie się, wysychanie, korozja, niedokładny pomiar przyjęcia i wydania materiałów masowych, przeterminowanie zapasów, zmiany mody, itp.);
2) błędów i nadużyć popełnionych przez pracowników w ewidencji księgowej (omyłki liczbowe w dokumentacji i zapisach), pomyłek w przyjmowaniu i wydawaniu rzeczowych składników majątku, czynów przestępczych (kradzieże, nadużycia).
Głównym celem inwentaryzacji jest ustalenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów danej jednostki gospodarczej, porównanie stanu rzeczywistego składników majątkowych ze stanem ewidencyjnym (księgowym), ujawnienie różnic inwentaryzacyjnych (niedobory i nadwyżki) oraz ich wyjaśnienie, rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych lub współodpowiedzialnych za powierzone im mienie, ocena przydatności gospodarczej składników majątkowych (ujawnienie nieprzydatnych materiałów) oraz skorygowanie stanu ewidencyjnego.
Wiarygodna inwentaryzacja wymaga respektowania trzech podstawowych zasad:
• kompletności - oznaczającej, że każdy składnik majątku wymaga ujęcia w dokumentacji inwentaryzacyjnej,
• porównywalności - rozumianej w ten sposób, że stan każdego ze składników majątkowych, ustalony w trakcie inwentaryzacji na określoną datę, powinien być możliwy do porównania ze stanem wynikającym z ewidencji,
• jednokrotności - oznaczającej, że fizycznie istniejący składnik majątkowy może być wykazany w dokumentacji inwentaryzacyjnej wyłącznie jeden raz.
METODY INWENTARYZACJI
Pierwszą metodą inwentaryzacji jest spis z natury. Inwentaryzacja tą metoda przeprowadzana jest przez specjalnie do tego celu powołaną komisję inwentaryzacyjną. W trakcie sporządzania spisu z natury komisja sporządza arkusz spisu z natury ujmując w nim poszczególne składniki objęte inwentaryzacją po ich wcześniejszym przeliczeniu, zmierzeniu, zważeniu. Po zakończeniu spisu z natury porównuje się dane spisu z danymi ksiąg rachunkowych. Gdy stan faktyczny różni się od stanu ewidencyjnego, ustala się różnice inwentaryzacyjne, wyjaśnia przyczyny powstałych różnic oraz ustala się sposób ich rozliczenia. Oto kilka przykładów zasobów majątkowych inwentaryzowanych metodą spisu z natury: aktywa pieniężne np. środki pieniężne w kasie, czeki, weksle obce (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papiery wartościowe (obligacje, akcje), rzeczowe składniki aktywów obrotowych (materiały, półprodukty, produkty w toku, produkty gotowe, towary) oraz rzeczowe składniki aktywów trwałych (środki trwałe z wyjątkiem tych, do których dostęp jest utrudniony).
Drugą metodą inwentaryzacji jest uzgadnianie sald. Metoda ta polega na potwierdzeniu przez kontrahentów i banki prawidłowości wykazanych w księgach rachunkowych jednostki. Oto kilka przykładów zasobów majątkowych inwentaryzowanych poprzez uzgadnianie sald: środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, udzielone pożyczki, należności (z wyjątkiem spornych i wątpliwych, wynikające z rozrachunków z pracownikami, z tytułów publiczno- prawnych), powierzone kontrahentom własne składniki aktywów, np. środki trwałe znajdujące się u innych osób, głównie z tytułu najmu leasingu, dzierżawy, przechowywania oraz obce składniki aktywów, będące z różnych przyczyn w posiadaniu przez jednostkę (przechowywane, używane).
Ostatnią metodą inwentaryzacji jest weryfikacja stanu ewidencyjnego. Metoda ta dotyczy aktywów i pasywów, których stanu nie można ustalić przez spis inwentaryzacyjny lub uzgodnienie sald z kontrahentami np. należności i zobowiązania wobec osób nie prowadzących ksiąg rachunkowych, należności sporne i wątpliwe, środki trwałe, do których dostęp jest znaczne utrudniony, grunty, należności i zobowiązania wynikające z rozrachunków z pracownikami z tytułów publiczno prawnych, rozliczenia międzyokresowe kosztów, przychody oraz kapitały (fundusze) własne, specjalne.
Aby dokonać inwentaryzacji metodą weryfikacji sald, pracownicy jednostki powinni zebrać właściwe dokumenty źródłowe oraz porównać wynikające z nich dane z zapisami w ewidencji analitycznej poszczególnych składników aktywów i pasywów w celu wyjaśnienia i skorygowania ewentualnych różnic. Ponieważ inwentaryzacji tą metodą podlegają różne składniki majątkowe, w trakcie weryfikacji wykorzystuje się wiele różnorodnych dokumentów.
RODZAJE INWENTARYZACJI
Inwentaryzacja okresowa polega na dokonaniu spisu całości lub części składników majątkowych w terminach ustalonych w planie inwentaryzacji jednostki gospodarczej. Głównym jej celem jest rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych. Plan inwentaryzacji, po zatwierdzeniu go przez kierownika jednostki powinien być traktowany jako dokument poufny zabezpieczony przed dostępem osób, których dotyczy. Szczegółowe zasady inwentaryzacji przedstawia art. 26 tej ustawy. Zgodnie z tym artykułem, jednostki przeprowadzają na ostatni dzień roku obrotowego (czyli 31 grudnia, który w jednostkach budżetowych jest również ostatnim dniem roku budżetowego) inwentaryzację następujących składników majątku:
1) aktywów pieniężnych (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papierów wartościowych, rzeczowych składników aktywów obrotowych, środków trwałych, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie - w drodze spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości, porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia indywidualnych różnic,
2) aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, należności, w tym udzielonych pożyczek, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz powierzonych kontrahentom własnych składników aktywów - w drodze otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic,
3) środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów, należności spornych i wątpliwych, a w bankach również należności zagrożonych, należności i zobowiązań wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publiczno-prawnych, a także aktywów, pasywów niewymienionych w pkt 1 i 2 oraz wymienionych w pkt 1 i 2, jeżeli przeprowadzenie spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe - w drodze porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji realnej wartości tych składników.
Inwentaryzacja ciągła polega na przeprowadzeniu spisu w wyznaczonym dniu (dniach) rzeczowych składników majątkowych określonego rodzaju w taki sposób, aby w ustalonym z góry okresie spisem objęta została całość aktywów. Stosowanie tej inwentaryzacji umożliwia odpowiednie rozłożenie jej w ciągu całego roku oraz częste rozliczanie osób materialnie odpowiedzialnych z powierzonych im poszczególnych rodzajów środków gospodarczych.
Inwentaryzacja zdawczo- odbiorcza przeprowadzana jest w związku ze zmianą na stanowisku osoby materialnie odpowiedzialnej. Bierze w niej udział osoba zdająca i przyjmująca składniki środków gospodarczych. Inwentaryzowane są wówczas wszystkie składniki majątkowe.
Inwentaryzacja nadzwyczajna przeprowadzana jest, gdy wystąpią szczególne okoliczności uzasadniające konieczność jej dokonania, np. powódź, pożar, kradzież z włamaniem. Inwentaryzuje się wówczas całość lub część zasobów majątkowych.
Decyzję o przeprowadzeniu każdej inwentaryzacji podejmuje kierownik jednostki, z tym że zarządzenie przeprowadzenia inwentaryzacji okresowej jest jego obowiązkiem wynikającym z prawa bilansowego, za którego niedopełnienie grożą przewidziane prawem sankcje, w jednostkach sektora budżetowego to przede wszystkim odpowiedzialność za naruszenie dyscypliny finansów publicznych.
Kierownik jednostki ma jednak prawo zarządzić inwentaryzację w każdym czasie. Inwentaryzacja przeprowadzana na mocy decyzji kierownika nie będąca inwentaryzacją okresową czy zdawczo-odbiorczą to właśnie inwentaryzacja doraźna. Może ona obejmować całość majątku jednostki lub jego część.
Decyzja o jej przeprowadzeniu powinna wynikać z konkretnych przesłanek.
Najczęstszymi przesłankami są:
* wystąpienie zdarzeń losowych, takich jak powódź, pożar, kradzież itp., w wyniku których nastąpiły straty w majątku (inwentaryzacja doraźna ma na celu ustalenie rozmiaru tych strat oraz stan pozostałego majątku),
* kontrola właściwego zabezpieczenia danego mienia w jednostce,
* podejrzenia niewłaściwego gospodarowania mieniem,
* zmiana formy organizacyjno-prawnej jednostki sektora finansów publicznych,
* polecenie instytucji przeprowadzającej kontrole w jednostce sektora budżetowego.
Po zakończeniu inwentaryzacji mogą wystąpić rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym (rzeczywistym), a stanem ewidencyjnym (księgowym) zasobów majątkowych objętych inwentaryzacją. Są to tak zwane różnice inwentaryzacyjne, które mogą wystąpić w postaci niedoborów (jeżeli stan rzeczywisty składników majątkowych ustalony w drodze spisu z natury jest mniejszy od stanu wynikającego z zapisów księgowych), nadwyżek (jeżeli stan rzeczywisty składników majątkowych ustalony w drodze spisu z natury jest większy od stanu wynikającego z zapisów księgowych) oraz szkód (jeżeli ma miejsce częściowa lub całkowita utrata pierwotnej wartości użytkowej danego składnika majątku.
3