NR 62 (1171)

PONIEDZIAŁEK

29 MARCA 2004

T Y G O D N I K D L A K S I Ę G O W Y C H I F I N A N S I S T Ó W

Księgowość i Płace

Odroczony podatek dochodowy

Jeżeli w przyszłości stawki podatku
dochodowego byłyby inne dla róż-
nych lat podatkowych, należy to
uwzględnić, pod warunkiem że staw-
ki takie zostały prawnie określone na
dzień bilansowy.. . . . . . . . . . . . str. 5

Odpowiedzialność za zobowiązania
Osoba fizyczna, prowadząc działal-
ność na podstawie wpisu do ewiden-
cji działalności gospodarczej, odpo-
wiada za długi związane z prowadzo-
ną przez siebie działalnością całym
swoim majątkiem.. . . . . . . . . . str. 7

Transakcje trójstronne

Transakcją trójstronną, zgodnie z no-
wą ustawą o VAT, jest transakcja,
w której uczestniczą trzy podmioty
A, B, C, każdy z siedzibą w innym
państwie członkowskim. . . . . str. 9

Cofnięcie wypowiedzenia
Anulowanie wypowiedzenia umowy
o pracę uzależnione jest od zgody
pracownika. . . . . . . . . . . . . . str. 15

TEMAT TYGODNIA

W NUMERZE

PORADY

GP

INTERWENCJE

GP

Osoby prowadzące działalność gospodarczą,

które mają obowiązek zakupu kasy fiskalnej
mogą skorzystać z ulgi i odliczyć część ponie-
sionych wydatków. Jeśli jednak nie chcą zwra-
cać wykorzystanej ulgi, to przez trzy lata nie
mogą zakończyć prowadzenia działalności. Po-
datnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie
obrotu i kwot podatku należnego w obowiązu-

jących terminach, mogą odliczyć od tego po-
datku kwotę wydatkowaną na zakup każdej
z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień roz-
poczęcia (powstania obowiązku) ewidencjono-
wania w wysokości 50 proc. jej ceny zakupu
(bez podatku od towarów i usług), nie więcej
jednak niż 2500 zł.

Więcej na str. 2

Odroczony podatek
dochodowy

REKLAMA

Przepaść między szansami a praktyką

■

Kogo dotyczy odroczony podatek dochodowy

■

Różnice przejściowe i stałe

■

Kiedy tworzymy rezerwy

■

Jak ustalamy aktywa

■

Wpływ odroczonego podatku
na wynik finansowy

■

Odroczony podatek w sprawozdaniu
finansowym

■

Jak uniknąć błędów ustalając aktywa
i tworząc rezerwy

W każdej jednostce gospodar-

czej występują sytuacje powodu-
jące przejściowe różnice między
wartością bilansową składników
aktywów i pasywów a ich warto-

ścią podatkową. Dzięki instytu-
cji odroczonego podatku docho-
dowego możliwe jest uwzględ-
nienie już w bieżącym okresie
sprawozdawczym wpływu na wy-

sokość obciążenia podatkowego,
jaki będzie miał miejsce w przy-
szłych okresach sprawozdaw-
czych.

TEMAT TYGODNIA PRZYGOTOWAŁA WIESŁAWA MOCZYDŁOWSKA

WIĘCEJ STR. 3–6

OPINIE – KOMENTARZE

........................... 2

TEMAT TYGODNIA

Różnice między wynikiem podatkowym
i bilansowym...................................................... 3–6

Kogo dotyczy podatek odroczony? .................... 3
Różnice przejściowe i stałe ................................ 3
Tworzenie rezerwy na odroczony podatek do-
chodowy .................................................................. 4
Aktywa z tytułu odroczonego
podatku dochodowego.......................................... 5
Odroczony podatek dochodowy
w sprawozdaniu finansowym.............................. 5
Wpływ odroczonego
podatku na wynik finansowy............................... 6
Rachunek zysków i strat i ewidencja ............... 6

ARCHIWUM PODATNIKA

Może podpisać doradca,
czasem musi podatnik.......................................... 7
Obciążenie odsetkami spółki
czy wspólników...................................................... 7
Akcyza w koszty, ale z wyjątkiem ..................... 7

VAT 2004

Nowa ustawa pełna pułapek............................... 8

PODATKI DOCHODOWE

Opóźnienie bez podatku..................................... 10
VAT w cenie nieopodatkowany ......................... 11
Ulga nie dla wszystkich ..................................... 11

RACHUNKOWOŚĆ

W drodze do absolutorium ................................ 12

EWIDENCJE – PORADY

Różnice kursowe koniecznie „per saldo”....... 13
Zerowa wartość księgowa ................................ 13

PŁACE

Rekompensata za utracone
miejsce pracy....................................................... 15

EKSPERT WYJAŚNIA

Błędy w odroczonym podatku dochodowym.... 4
Jaka odpowiedzialność za zobowiązania ......... 7
Transakcje trójstronne w ustawie o VAT.......... 9
Przepisy przejściowe w zmienionym CIT....... 10
Jak opodatkowana jest sprzedaż
akcji pracowniczych ........................................... 11
Kiedy zaliczyć wydatek do kosztów ................ 11
Jaka stawka za badanie bilansu...................... 12
Czym są instrumenty finansowe...................... 13
Odprawa za wypowiedzenie.............................. 15

ZMIANY PRAWA

.............................................16

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

2

Opinie – komentarze

N

iektórzy czytelnicy „GP” mają
problemy związane z wykorzysta-
ną ulgą na zakup kasy fiskalnej.

Podatniczka kupiła kasę fiskalną, skorzy-
stała z przysługującej jej ulgi, ale zakończy-
ła działalność po roku. Żeby nie stracić
prawa do ulgi, przez brakujące dwa lata wy-
dawała pieniądze na serwisowanie kasy,
czyli zachowywała się tak, jakby dalej pro-
wadziła działalność. Jednak urząd skarbo-
wy nakazał jej zwrócić ulgę. Podatniczka
pyta, co w takiej sytuacji może zrobić? Czy
urząd słusznie postąpił? I co z wydatkami,
które ona poniosła na serwisowanie kasy?

O odpowiedź na powyższe pytanie zwró-

ciliśmy się do Izby Skarbowej we Wrocła-
wiu. W odpowiedzi usłyszeliśmy, że zgod-
nie z treścią par. 9 ust. 3 pkt 2 rozporzą-
dzenia ministra finansów z dnia 23 grudnia
2003 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U.
nr 234, poz.1971), podatnicy są obowiązani
do zwrotu odliczonych lub zwróconych im
kwot wydatkowanych na zakup kas rejestru-
jących w przypadku, gdy w okresie trzech
lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania
zaprzestaną działalności.

Jak wynika z treści pytania, podatniczka

skorzystała z przysługującej ulgi, a następ-
nie po roku zaprzestała prowadzenia dzia-
łalności. Zgodnie zatem z podaną powyżej
regulacją prawną straciła prawo do ulgi

z tytułu zakupu kasy rejestrującej, a co z te-
go wynika była zobowiązana oddać pienią-
dze fiskusowi. – Dodać należy, iż niestety,
ale zupełnie niepotrzebnie podatniczka po-
nosiła koszty na „serwisowanie kasy” po
zakończeniu prowadzonej działalności go-
spodarczej – powiedziała Iwona Sługocka,
rzecznik prasowy Izby Skarbowej we Wro-
cławiu.

O odpowiedź na powyższe pytania po-

stanowiliśmy również zapytać eksperta
z firmy zajmującej się doradztwem podat-
kowym. Jak nam wyjaśnił Wojciech Śliż
z działu doradztwa podatkowego Pricewa-
terhouseCoopers, zgodnie z par. 9 ust.
3 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2002 r.
(Dz.U. nr 234, poz. 1971 z późn. zm.), po-
datnicy są obowiązani do zwrotu odliczo-
nych lub zwróconych im kwot wydatkowa-
nych na zakup kas rejestrujących m.in.
w przypadku, gdy w okresie trzech lat od
dnia rozpoczęcia ewidencjonowania za-
przestaną ich używania lub zaprzestaną
działalności. Prawdopodobnie właśnie fakt
zaprzestania używania lub zakończenia
działalności był powodem żądania skiero-
wanego do podatniczki przez urząd skar-
bowy.

Przy ocenie prawidłowości postępowania

urzędu należy przede wszystkim zbadać,
czy w analizowanym przypadku rzeczywi-

ście wystąpiła jedna z wymienionych sytu-
acji. Zgodnie z par. 5 ust. 8 rozporządzenia
ministra finansów z dnia 4 lipca 2002 r.
w sprawie kryteriów i warunków technicz-
nych, którym muszą odpowiadać kasy fi-
skalne, oraz warunków stosowania tych kas
przez podatników (Dz.U. nr 108, poz. 948),
zakończenie pracy w trybie fiskalnym przez
każdą kasę wymaga sporządzenia z udzia-
łem pracownika urzędu skarbowego proto-
kołu czynności odczytania zawartości pa-
mięci fiskalnej kasy rejestrującej. W czyn-
ności tej powinien brać udział również ser-
wisant kasy, który obok użytkownika i pra-
cownika urzędu skarbowego podpisuje pro-
tokół. – Z pytania podatniczki wynika, iż
kasa fiskalna w dalszym ciągu była serwiso-
wana, więc należałoby przyjąć, iż protokół
taki nie był sporządzony. Biorąc pod uwagę
literalne brzmienie cytowanego przepisu,
trudno jest zatem mówić o zaprzestaniu
używania kasy lub zakończeniu działalno-
ści prowadzonej z użyciem kasy. Jeżeli za-
tem podatnik nie zakończył w sposób for-
malny prowadzonej przez siebie działalno-
ści gospodarczej, a jedynie zaprzestał jej
wykonywania, wydaje się, iż istnieją szanse
na pozytywne rozstrzygniecie sporu z urzę-
dem skarbowym – dodał Wojciech Śliż.

Ewa Matyszewska

[e-mail]

INTERWENCJE

GP

GP

Przepaść między szansami a praktyką

N

iespełna miesiąc pozostał nam do
wstąpienia d o Unii Europejskiej.
Przez ten czas musimy, my oby-

watele, przedsiębiorcy, księgowi, ale także
i urzędnicy, i sędziowie nauczyć się choćby
w podstawowych zrębach prawa europej-
skiego. Nauka to będzie ciężka, gdyż tłu-
maczeń przepisów unijnych jest niewiele,
a te, które są zawierają błędy. Miejmy na-
dzieję, że uniknie się ich przy publikacji
w Dzienniku Urzędowym Wspólnot.

Jednak przy czytaniu i stosowaniu unij-

nych dyrektyw i rozporządzeń trzeba bę-
dzie zwracać uwagę nie tylko na literalne
brzmienie przepisów, ale przede wszystkim
na cel, jaki ustawodawca chciał osiągnąć
wprowadzając daną regulację. Stosowanie
wykładni celowościowej, która tak trudno
przychodzi, obecnie będzie wymagało od
nas przebudowy myślenia o prawie. Prawo
europejskie stworzono dla sprawniejszego
obrotu gospodarczego między jej członka-
mi, nie zaś dla urzędników. Ponieważ pra-

wo unijne jest dla firm, to przedsiębiorstwa
mogą mieć roszczenia wobec siebie, wobec
władz i organów Unii, a także wobec
państw (i odwrotnie – państwa wobec sie-
bie i przedsiębiorstw). Sądy w takich spo-
rach kierują się trzema podstawowymi zasa-
dami: swobodą przepływu towarów i usług,
ludzi i kapitału. Gdyby jednak nastąpiła ja-
kakolwiek zmowa między przedsiębiorca-
mi, dyskryminująca inne podmioty, wtedy
ingeruje organ unijny: urzędnik lub sędzia.

Polski sędzia czy urzędnik skarbowy,

przedsiębiorca wreszcie będzie musiał po
1 maja znać główne zasady unijnych dy-
rektyw i działać tak, by nie wychodzić po-
za ramy celu, dla jakiego przepisy te zo-
stały powołane. Dla przykładu zacytuję
jedną z sentencji podatkowych Europej-
skiego Trybunału Sprawiedliwości:
„...środki specjalne będące przedmiotem
sporu (...) powinny pozwalać państwu
członkowskiemu osiągać cele wytyczone
prawem krajowym przy jak najmniejszym

naruszeniu celów
i

zasad prawa

wspólnotowego.”
W cytowanym wyroku Trybunał bronił
fundamentalnego prawa do odliczenia
podatku naliczonego i zasady proporcjo-
nalności wyrażonej w VI Dyrektywie.
Trybunał nie wgłębiał się w treść prawa
krajowego, nie analizował słowo po sło-
wie przepisów, w tym wypadku – belgij-
skich, lecz starał się dociec, czy sens
i istota porządku prawnego panującego
w Unii nie zostały naruszone. Może się
wiec niedługo okazać, że pragmatyzm eu-
ropejskiego prawa stanie się sprzymie-
rzeńcem polskich przedsiębiorców, że
prawo unijne surowo chroniące swe eko-
nomiczne cele będzie orężem walki z fi-
skalizmem państwa. Może utrata odrobi-
ny suwerenności państwa przyczyni się
do większej wolności jednostki?

Katarzyna Żaczkiewicz-Zborska

Ważny będzie cel przepisu, nie litera

Redaktor prowadzący: Marek Kutarba, tel. [phone].

Sekretarz redakcji: Krystyna Kanecka, tel. [phone].

Kierownicy działów: Marek Kutarba – podatki, rachunkowość, tel. [phone];
Małgorzata Jankowska – prawo pracy, tel. [phone];

Biuro Reklamy: 01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72,tel.: [phone],

530 40 26–29, fax [phone].

Fotoskład: Jacek Obrusiewicz tel. [phone];
Produkcja: Elżbieta Stamler, tel. [phone].

Druk: AGORA SA Drukarnia, ul. Daniszewska 27, 03-230 Warszawa

01-042 Warszawa, ul. Okopowa 58/72, tel. [phone], fax 530 40
39, w Internecie: www.gazetaprawna.pl, e-mail: [e-mail]

Księgowość i Płace

1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002

Limit przychodu uprawniający
do opodatkowania w formie
ryczałtu i liczba podatników
opłacających ryczałt

w latach 1994-2002

Limit przychodu uprawniający
do opodatkowania w formie
ryczałtu (w zł)

Liczba podatników
opłacających ryczałt

1

20 000

1 226 3

1

2

9

1

3 85

7

8

43 759

853 668

867 1

2

9

792 5

1

4

732 666

67

6 923

6

4

7 507

1

60 000

208 000

250 000

400 000

426 400

4

70 7

4

5

499 460

288 700

Źródło: Ministerstwo Finansów

KB

TERMINARZ PODATNIKA

I PŁATNIKA

◗ wpłata z zysku przez przedsiębiorstwa
państwowe i jednoosobowe spółki Skar-
bu Państwa,
◗ płatnicy, którym pracownicy złożyli

oświadczenie PIT-12, dokonują rocznego oblicze-
nia podatku tych pracowników (PIT-40).
W ostatecznym rozliczeniu za 2003 r., dokonanym
przez płatnika, może się okazać, że płatnik będzie
musiał dokonać dopłaty do podatku należnego lub
może wystąpić nadpłata. Niedopłata ma miejsce
w sytuacji, gdy zaliczki potrącone w ciągu roku po-
datkowego okażą się mniejsze niż kwota podatku na-
leżnego. Płatnik może również uzyskać nadpłatę po-
datku, gdy zaliczki potrącone w ciągu roku podatko-
wego okażą się wyższe niż kwota należnego podatku.
Jeżeli w wyniku sporządzonego przez płatnika rozli-
czenia podatku okaże się, że do podatku należnego
trzeba dopłacić, wówczas płatnik dokonuje potrące-
nia tej kwoty z wynagrodzenia pracownika za ma-
rzec lub na wniosek pracownika za kwiecień. Jeżeli
podatnikiem jest emeryt lub rencista, pracodawca za-
wsze potrąca odpowiednią kwotę z wynagrodzenia za
kwiecień (tu wniosek nie jest potrzebny).

W przypadku nadpłaty pracodawca-płatnik

uwzględnia nadpłatę podatku przy obliczaniu zalicz-
ki za marzec kolejnego roku, czyli jeżeli nadpłata bę-
dzie miała miejsce w rozliczeniu za 2003 r., płatnik
powinien ją skorygować w rozliczeniu za marzec
2004 r. W takim przypadku podatnik nie otrzymuje
gotówki. Otrzymanie gotówki przez pracownika-po-
datnika w ramach zwrotu nadpłaconego podatku nie
jest jednak wykluczone. Taka sytuacja może mieć
miejsce, gdy kwota nadpłaty okaże się wyższa niż za-
liczka na podatek dochodowy należna za marzec ro-
ku następującego po roku podatkowym, czyli w na-
szym przypadku chodzi o marzec 2004 r. Jeżeli tak
się zdarzy, płatnik ma obowiązek zwrócić podatniko-
wi nadpłatę podatku w gotówce. Gotówka wypłaca-
na przez płatnika pochodzi z zaliczek pobranych od
jego pracowników, przekazywanych do urzędu skar-
bowego w kolejnych miesiącach.

◗ przekazanie podatnikowi przez płat-
nika rocznego obliczenia podatku na
druku PIT–40,
◗ podatnicy podatku dochodowego od
osób prawnych mają złożyć w urzędzie

skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego do-
chodu lub poniesionej straty CIT-8 (dotyczy to po-
datników, których rok podatkowy jest równy roko-
wi kalendarzowemu).
Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych
zobowiązani są składać zeznanie o wysokości uzy-
skanego w roku podatkowym dochodu lub poniesio-
nej straty – CIT-8. W odróżnieniu od podatników po-
datku dochodowego od osób fizycznych zeznanie ta-
kie podatnicy podatku dochodowego od osób praw-
nych dotychczas składali dwukrotnie. Były to: tzw. ze-
znanie wstępne i ostateczne. Ten stan rzeczy uległ jed-
nak zmianie. W wyniku nowelizacji ustawy o podat-
ku dochodowym od osób prawnych, dokonanej usta-
wą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podat-
ku dochodowym od osób prawnych, zniesiono obo-
wiązek składania zeznania ostatecznego. Przepisy te
mają zastosowanie do dochodów (strat) uzyskanych
od 1 stycznia 2003 r. Oznacza to, że podatnicy rozli-
czający się za rok podatkowy 2003 składają już tyl-
ko jedno zeznanie.

EM

29

MARCA

2004

31

MARCA

2004

LICZBY DNIA

KOMENTARZ

Obowiązujące od 1 stycznia 2002 r.

zmiany w ustawie z dnia 29 września
1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U.
z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.)
wprowadziły odmienne podejście do po-
datku odroczonego. Zmieniło się ono
z podejścia wynikowego na podejście bi-
lansowe. Spowodowało to konieczność
zdefiniowania różnic przejściowych oraz
pojęcia wartości podatkowej aktywów
i pasywów. Wprowadzony został do pol-
skiego prawa bilansowego obowiązek two-
rzenia zarówno rezerwy na podatek odro-
czony, jak i ustalania aktywów z tytułu od-
roczonego podatku (z uwzględnieniem za-
sady ostrożności) oraz ich aktualizacji
(weryfikacji) w przypadku zmiany stawki
podatku dochodowego. Należy podkre-
ślić, iż zakres podmiotów, których doty-
czy obowiązek tworzenia rezerw i ustala-
nia aktywów z tytułu odroczonego podat-
ku dochodowego został ograniczony. Od
16 stycznia br. wskutek nowelizacji usta-
wy o rachunkowości, wprowadzonej no-
welizacją ustawy kodeks spółek handlo-
wych, obowiązku tego nie mają już pod-
mioty, których sprawozdania finansowe
nie podlegają obowiązkowemu badaniu.
Problem odroczonego podatku dochodo-
wego dotyczy więc następujących jedno-
stek, kontynuujących działalność, które
w poprzedzającym roku obrotowym osią-
gnęły lub przekroczyły granice dwóch
z trzech następujących wielkości:

◗

średnioroczne zatrudnienie co najmniej
50 osób,

◗

suma aktywów bilansu na koniec roku ob-

rotowego – równowartość w walucie pol-
skiej 2 500 000 euro,

◗

przychód netto ze sprzedaży towarów

i produktów oraz operacji finansowych za

rok obrotowy – równowartość w walucie
polskiej 5 000 000 euro.

Z przepisu art. 37 ust. 1 ustawy o rachun-

kowości wynika, że jednostka na każdy dzień,
na który sporządza sprawozdanie finansowe
(na dzień bilansowy) – w związku z przejścio-
wymi różnicami między wykazywaną w księ-
gach rachunkowych wartością aktywów i pa-
sywów a ich wartością podatkową oraz stratą
podatkową możliwą do odliczenia w przyszło-
ści (gdy osiągnie zysk) – ma obowiązek two-
rzenia rezerw i wykazania aktywów z tytułu
odroczonego podatku dochodowego.

Aktywa z tytułu odroczonego podatku do-

chodowego ustala się w wysokości kwoty
przewidzianej w przyszłości do odliczenia od
podatku dochodowego, w związku z ujemny-
mi różnicami przejściowymi, które spowodu-
ją w przyszłości zmniejszenie podstawy obli-
czenia podatku dochodowego oraz straty po-
datkowej możliwej do odliczenia, ustalonej
przy uwzględnieniu zasady ostrożności.

Rezerwę z tytułu odroczonego podatku

dochodowego tworzy się w wysokości kwo-
ty podatku dochodowego, wymagającej
w przyszłości zapłaty, w związku z występo-
waniem dodatnich różnic przejściowych, tj.
różnic, które spowodują zwiększenie pod-
stawy obliczenia podatku dochodowego
w przyszłości.

Przez wartość podatkową aktywów nale-

ży więc rozumieć, w myśl art. 37 ust.
2 ustawy, kwotę wpływającą na pomniej-
szenie podstawy obliczenia podatku do-
chodowego w przypadku uzyskania z nich,
w sposób pośredni lub bezpośredni, korzy-
ści ekonomicznych. Jeżeli uzyskanie ko-
rzyści ekonomicznych z tytułu określo-
nych aktywów nie powoduje pomniejsze-

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Odroczony podatek dochodowy

3

Różnice między wynikiem
podatkowym i bilansowym

Odroczony podatek do-
chodowy to jedno
z trudniejszych i mało
lubianych przez księgo-

wych zagadnień i obszarów rachunko-
wości. Obecnie obowiązujące w Polsce
prawo bilansowe jest w tym obszarze
właściwie zbieżne z rozwiązaniami pro-
ponowanymi przez Międzynarodowe
Standardy Rachunkowości. Znowelizo-

wana ustawa o rachunkowości wprowa-
dziła rozwiązania oparte na postanowie-
niach Międzynarodowego Standardu
Rachunkowości (MSR) nr 12 – „Podatki
dochodowe”. Ustawodawca wycofał się
jednak z nałożenia obowiązku naliczania
podatku odroczonego przez wszystkich
podatników podatku dochodowego od
osób prawnych, u których zaistnieją sy-
tuacje powodujące taką konieczność.

Kolejna, obowiązująca od 16 stycznia
br., nowelizacja ustawy o rachunkowo-
ści zwolniła część podatników z tego
obowiązku. Podatnicy prowadzący księ-
gi rachunkowe, których sprawozdania
finansowe nie podlegają obowiązkowe-
mu badaniu przez biegłych rewidentów,
nie muszą ustalać aktywów i tworzyć re-
zerw z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego.

WARTO WIEDZIEĆ

Wysokość rezerwy i aktywów z tytułu
odroczonego podatku dochodowego
ustala się przy uwzględnianiu stawek
podatku dochodowego obowiązują-
cych w roku powstania tego obowiąz-
ku. Rezerwa i aktywa z tytułu odroczo-
nego podatku wykazywane są w bilan-
sie oddzielnie.

WARTO WIEDZIEĆ

Przepisów dotyczących odroczonego
podatku dochodowego stosować nie
muszą jednostki, których roczne spra-
wozdania finansowe nie podlegają
obowiązkowemu badaniu przez bie-
głych rewidentów.

Kogo dotyczy podatek odroczony?

Zagadnienie odroczonego podatku dochodowego dotyczy podatników podatku
dochodowego od osób prawnych. Podatnicy ci, w określonych sytuacjach, mu-
szą tworzyć rezerwy na podatek odroczony i wykazywać aktywa z tytułu odroczo-
nego podatku dochodowego na dzień bilansowy, szczególnie w przypadku zaist-
nienia różnic przejściowych między wynikiem rachunkowym a podatkowym.

nia podstawy obliczenia podatku dochodo-
wego, to wartość podatkowa aktywów jest
ich wartością księgową. Wysokość rezerwy
i aktywów z tytułu odroczonego podatku
dochodowego ustala się przy uwzględnia-
niu stawek podatku dochodowego obowią-
zujących w roku powstania obowiązku po-

datkowego. Rezerwa i aktywa z tytułu od-
roczonego podatku dochodowego wykazy-
wane są w bilansie oddzielnie. Rezerwę
i aktywa można kompensować, jeżeli jed-
nostka ma tytuł uprawniający ją do ich jed-
noczesnego uwzględnienia przy obliczaniu
kwoty zobowiązania podatkowego.

Różnice trwałe nie stanowią podstawy do

rozliczania zobowiązań podatkowych w na-
stępnych latach. Natomiast różnice przej-
ściowe mają wpływ na tworzenie rezerwy na
podatek odroczony lub aktywów z tytułu od-
roczonego podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 37 ust. 4 i 5, aktywa z ty-

tułu odroczonego podatku dochodowego
ustala się w wysokości kwoty przewidzia-
nej w przyszłości do odliczenia od podat-
ku dochodowego, w związku z ujemnymi
różnicami przejściowymi, które spowodu-
ją w przyszłości zmniejszenie podstawy
obliczenia podatku dochodowego oraz
straty podatkowej możliwej do odliczenia,
ustalonej przy
uwzględnieniu
zasady ostroż-
ności. Nato-
miast rezerwę
z tytułu odro-
czonego podat-
ku dochodowe-
go tworzy się
w

wysokości

kwoty podatku
dochodowego,
w y m a g a j ą c e j
w

przyszłości

z a p ł a t y ,
w

związku

z

występowa-

niem dodat-
nich różnic
przejściowych,
to jest różnic,
które spowodu-
ją zwiększenie
podstawy obli-
czenia podatku
d o c h o d owe g o
w przyszłości.

R ó ż n i c e

przejściowe mo-
gą być:

◗

dodatnie – takie, które spowodują zwięk-
szenie podstawy obliczania podatku do-
chodowego w przyszłości,

◗

ujemne – takie, które spowodują zmniej-
szenie podstawy obliczania podatku do-
chodowego.

TEMAT

TYGODNIA

WARTO WIEDZIEĆ

Dodatnie różnice przejściowe to takie,
które spowodują zwiększenie podstawy
obliczenia podatku dochodowego w przy-
szłości. Ujemne różnice przejściowe to
takie, które spowodują zmniejszenie pod-
stawy obliczania podatku dochodowego.

REKLAMA

Różnice przejściowe i stałe

Różnice między wynikiem rachunkowym a wynikiem podatkowym mogą mieć
charakter trwały – różnice stałe lub przejściowy – różnice czasowe.

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

4

Odroczony podatek dochodowy

EKSPERT WYJAŚNIA

W przypadku występowania
dodatnich różnic przejścio-

wych spółka powinna utworzyć
w bieżącym okresie sprawozdaw-
czym rezerwę na podatek odroczo-
ny, a w przypadku ujemnych różnic
– aktywa z tytułu odroczonego po-
datku dochodowego. Jakie są róż-
nice między tymi dwiema katego-
riami?

– Konieczność ustalania odro-

czonego podatku dochodowego
wiąże się z występowaniem przej-
ściowych różnic pomiędzy war-

tością bilansową danego składni-
ka aktywów lub pasywów spółki
a jego wartością podatkową.
Możliwe są dwa rodzaje różnic
przejściowych – dodatnie i ujem-
ne. Dodatnie różnice to takie,
które będą powodować w przy-
szłych okresach sprawozdaw-
czych powstanie kwot do opodat-
kowania uwzględnianych w toku
ustalania dochodu do opodatko-
wania (straty podatkowej), gdy
wartość bilansowa składnika ak-
tywów lub pasywów zostanie zre-

alizowana lub rozliczona. Ujem-
ne różnice przejściowe pomiędzy
wartością podatkową a wartością
bilansową aktywów lub pasywów

to takie, które w przyszłych okre-
sach sprawozdawczych spowodu-
ją powstanie kwot podlegają-
cych odliczeniu podatkowemu
uwzględnianych w toku ustalania
dochodu do opodatkowania
(straty podatkowej), gdy wartość
bilansowa składnika aktywów lub
pasywów zostanie zrealizowana
lub rozliczona.

Jednostka może rozliczyć
straty z lat ubiegłych. Czy

na gruncie regulacji dotyczących

odroczonego podatku dochodowe-
go jest to zupełnie bezpieczne?

– Niestety, istnieje kilka ta-

kich sytuacji, które mogą dopro-
wadzić do powstania nieprawi-
dłowości przy ustalaniu wartości
aktywów i rezerwy z tytułu odro-
czonego podatku dochodowego.
Jedna z nich związana jest wła-
śnie ze stratą z lat ubiegłych.
Częstym błędem popełnianym
przez jednostki jest brak solidne-
go oszacowania, czy różnice
między wartością podatkową

Mirosław Szmigielski, dyrektor w dziale audytu i doradztwa księgowego w PricewaterhouseCoopers

Jak uniknąć błędów w przypadku odroczonego podatku dochodowego

opodatkowania dopiero w momencie ich
sprzedaży),

◗

przyspieszonej amortyzacji podatkowej,
w sytuacji gdy środek amortyzuje się szyb-
ciej przy zastosowaniu wyższej stawki
amortyzacyjnej dla celów podatkowych niż
celów księgowych,

◗

zarachowanie niezrealizowanych dodat-
nich różnic kursowych, ustalonych przy
wycenie do bilansu środków pieniężnych,
udziałów i papierów wartościowych,

◗

przeszacowania środków trwałych, przy
czym dla celów podatkowych podstawa od-
pisów pozostaje bez zmian.

Zgodnie z art. 37 ust. 6 ustawy o rachunko-

wości, wysokość rezerwy i aktywów z tytułu
odroczonego podatku dochodowego ustala się
przy uwzględnieniu stawek podatku dochodo-
wego obowiązujących w roku powstania obo-
wiązku podatkowego. Wartość rezerwy stano-
wi iloczyn dodatnich różnic przejściowych
i stawek podatku dochodowego w roku po-
wstania obowiązku podatkowego. Oznacza to,
że jednostka musi uwzględnić w swoich obli-
czeniach stawkę podatkową, jaka będzie obo-
wiązywała w roku podatkowym, w którym po-
wstanie obowiązek podatkowy. W przypadku

gdy stawka podatkowa w kolejnych latach bę-
dzie ulegała zmianie, to na każdy dzień bilan-
sowy należy dokonać korekty wartości z zasto-
sowaniem nowych stawek podatkowych.

■

PRZYKŁAD.

Na dzień bilansowy

przeterminowana należność od firmy X
wynosi 7500 zł. Na ten dzień bilansowy,
np. na koniec 2003 r., jednostka nali-
czyła należne odsetki w wysokości np.
330 zł. Odsetki te w myśl przepisów po-
datkowych będą zaliczone do przycho-
dów w momencie ich zapłaty, a w myśl
ustawy o rachunkowości zwiększają
wartość należności od firmy X.

■

Różnica przejściowa pomiędzy warto-
ścią księgową aktywów a ich wartością
podatkową

■

◗

księgowa aktywów wynosi – 7830 zł

■

◗

podatkowa aktywów wynosi – 7500 zł

■

◗

przejściowa różnica dodatnia wynosi

– 330 zł.

■

Rezerwa z tytułu podatku dochodowe-
go wyniesie (w wysokości kwoty podat-
ku dochodowego, wymagającej
w przyszłości zapłaty): 19 proc. x 330
zł = 62,70 zł.

Różnice przej-

ściowe mogą wystą-
pić w aktywach lub
w pasywach. Z do-
datnią różnicą

przejściową mamy do czynienia w przypad-
ku aktywów, gdy wartość księgowa aktywu
jest wyższa od wartości podatkowej i wtedy
należy utworzyć rezerwę na odroczony po-
datek dochodowy. Jeżeli natomiast wartość
księgowa aktywu jest niższa od wartości po-
datkowej, to powstaje ujemna różnica przej-
ściowa i tym samym obowiązek tworzenia
aktywów z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego.

Odwrotna sytuacja zachodzi wówczas,

gdy rozpatrujemy różnice przejściowe w pa-
sywach. Jeżeli wartość księgowa pasywów
jest mniejsza od wartości podatkowej, wów-
czas występuje dodatnia różnica przejściowa

i wtedy należy utworzyć rezerwę na odroczo-
ny podatek dochodowy. Natomiast gdy war-
tość księgowa jest wyższa od wartości podat-
kowej pasywów, wystąpi ujemna różnica
przejściowa i powstaje obowiązek tworzenia
aktywów z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego.

Tworzenie rezerwy na odroczony
podatek dochodowy

Tworzenie rezerwy i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego po-
winno odbywać się z uwzględnieniem naczelnych zasad rachunkowości.

Obowiązek tworzenia rezerwy i ustalania

aktywów z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego wynika również z naczelnych za-
sad rachunkowości, a mianowicie z:

◗

zasady ostrożności, która nakazuje
uwzględniać w

wyniku finansowym:

zmniejszenie wartości użytkowej lub han-
dlowej składników aktywów (w tym rów-
nież dokonywane w postaci odpisów amor-
tyzacyjnych lub umorzeniowych), wyłącz-
nie niewątpliwe pozostałe przychody ope-
racyjne i zyski nadzwyczajne, wszystkie po-
niesione pozostałe koszty operacyjne i stra-
ty nadzwyczajne, rezerwy na znane jedno-
stce ryzyko, grożące straty oraz skutki in-
nych zdarzeń,

◗

zasady memoriału, która nakazuje ująć
w

księgach rachunkowych jednostki

wszystkie osiągnięte, przypadające na jej
rzecz przychody i obciążające ją koszty
związane z tymi przychodami dotyczące
danego roku obrotowego, niezależnie od
terminu ich zapłaty,

◗

zasady współmierności przychodów i zwią-
zanych z nimi kosztów, która nakazuje zali-
czać do aktywów lub pasywów danego okre-
su sprawozdawczego koszty lub przychody
dotyczące przyszłych okresów oraz przypa-
dające na ten okres sprawozdawczy koszty,
które jeszcze nie zostały poniesione.

Jak już wspomniałam, rezerwę z tytułu

odroczonego podatku dochodowego tworzy

się w wysokości kwoty podatku dochodowe-
go, wymagającej w przyszłości zapłaty
w związku z występowaniem dodatnich róż-
nic przejściowych, to jest różnic, które spo-
wodują zwiększenie podstawy obliczenia po-
datku dochodowego w przyszłości. Jednak
należy podkreślić, iż sytuacja, gdy wartość
bilansowa pasywów jest niższa od wartości
podatkowej, czyli różnica przejściowa dodat-
nia występuje bardzo rzadko.

Rezerwę na odroczony podatek dochodo-

wy tworzy się z tytułu dodatnich różnic
przejściowych w następujących przypad-
kach:

◗

zarachowania przychodów z tytułu odsetek
od udzielonych pożyczek (w księgach ra-
chunkowych wykazywane są zgodnie z za-
sadą memoriału, a podatkowo ujmowane
dopiero w momencie zapłaty, tj. kasowo),

◗

zarachowania odsetek za zwłokę od należ-
ności, których to odsetek jeszcze nie otrzy-
mano (zgodnie z prawem bilansowym
zwiększają one wartość należności,
a w myśl prawa podatkowego mogą być za-
liczone do przychodów dopiero w momen-
cie zapłaty),

◗

zarachowania przychodów w związku
z wyceną bilansową dłużnych papierów
wartościowych, lokat (wzrost wartości po-
nad pierwotną cenę nabycia zwiększa ka-
pitał z aktualizacji wyceny, a według pra-
wa podatkowego wpłynie na podstawę

Ewidencja księgowa
1. PK – polecenie księgowania naliczonych na dzień bilansowy odsetek za zwłokę 330 zł

po stronie Wn konta „Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami” i po stronie Ma konta „Przy-
chody finansowe”,

2. PK – polecenie księgowania na dzień bilansowy rezerwy z tytułu odroczonego podatku

dochodowego 62,70 zł po stronie Wn konta „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe ob-
ciążenia wyniku finansowego” i po stronie Ma konta „Rezerwa z tytułu odroczonego podat-
ku dochodowego”

Przychody finansowe

Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami

330,- (1

Sp. 7500,-
1) 330,-

Rezerwa z tytułu odroczonego

Podatek dochodowy i inne obowiązkowe

podatku dochodowego

obciążenia wyniku finansowego

62,70 (2

2) 62,70

■

PRZYKŁAD.

Jednostka Y posiada

1000 szt. akcji długoterminowych spółki
X o wartości w cenie nabycia 150 000 zł.
Na dzień bilansowy dokonano przeszaco-
wania wartości akcji do poziomu ich ceny
giełdowej – 180 000 zł. W myśl prawa
podatkowego wzrost wartości akcji wpły-
nie na podstawę opodatkowania dopiero
w momencie ich sprzedaży, natomiast
w myśl prawa bilansowego wzrost warto-
ści długoterminowych aktywów finanso-
wych ponad cenę nabycia zwiększa kapi-
tał z aktualizacji wyceny.

■

Różnica przejściowa między księgową
wartością aktywów a ich wartością po-
datkową

■

◗

księgowa aktywów wynosi – 180 000 zł

■

◗

podatkowa aktywów wynosi – 150 000

zł

■

◗

przejściowa różnica dodatnia wynosi

– 30 000 zł.

■

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku
dochodowego, w wysokości kwoty po-
datku dochodowego wymagającej
w przyszłości zapłaty:

■

19 proc. x 30 000 zł = 5700 zł,

TEMAT

TYGODNIA

WARTO WIEDZIEĆ

Różnice trwałe nie stanowią podstawy
do rozliczania zobowiązań podatko-
wych w następnych latach. Wpływ na
tworzenie rezerwy na podatek odro-
czony lub aktywów z tytułu odroczo-
nego podatku dochodowego mają na-
tomiast różnice przejściowe, które
mogą wystąpić albo w aktywach, albo
w pasywach.

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Odroczony podatek dochodowy

5

i rachunkową aktywów i pasy-
wów zrealizują się w dającej się
przewidzieć przyszłości, czyli
brak oceny, czy istnieje duże
prawdopodobieństwo, że ujemne
różnice będą stanowiły koszty
podatkowe, a dodatnie – zwięk-
szą przychody do opodatkowa-
nia. W związku z tym trzeba za-
chować szczególną ostrożność
przy uwzględnieniu do aktywa
strat podatkowych z lat poprzed-
nich, w sytuacji gdy jednostka
nie przewiduje w najbliższych la-
tach uzyskania dochodu w rozu-
mieniu ustaw o podatku docho-
dowym.

Czy ustalając wartość akty-
wów z tytułu podatku odro-

czonego możemy brać pod uwagę
odpisy od należności wątpliwych?

– Generalnie obowiązuje zasa-

da, że do kalkulacji podatku odro-
czonego bierzemy wszystkie różni-
ce przejściowe. Zasadność doda-
wania do wyliczeń aktywa, odpi-
sów od należności wątpliwych rze-
czywiście może budzić wątpli-
wość. Tylko te odpisy, które speł-
nią wymogi ustawy o podatku do-
chodowym od osób prawnych art.
16 ust. 2 i 2a oraz ustawy o podat-
ku dochodowym od osób fizycz-
nych art. 23 ust. 3, mogą być kosz-
tem dla celów podatku dochodo-
wego. Odpisy, które nie spełnią
wymogów podatkowych, będą
tworzyć trwałą różnicę między
wartością rachunkową i podatko-
wą należności. W praktyce trudno
jest określić na dzień bilansowy,
jakie odpisy nie spełnią w przy-
szłości tych wymogów.

Dotychczas pojawiały się też
kłopoty związane z zastoso-

waniem właściwej stawki podatko-
wej przy ustalaniu aktywu i tworze-
niu rezerwy z tytułu odroczonego
podatku dochodowego?

– Rzeczywiście popełniano tu

błędy. Stosowany jest też pewien
schemat tworzenia aktywa i rezer-
wy przy uwzględnianiu stawki po-
datkowej określonej jedynie dla
najbliższego roku podatkowego.
Pamiętać jednak należy, że jeżeli
w przyszłości stawki podatku do-
chodowego byłyby inne dla róż-
nych lat podatkowych, należy to
uwzględnić, pod warunkiem że
stawki takie zostały prawnie okre-
ślone na dzień bilansowy.

Częstym błędem popełnianym
przez jednostki w tym obsza-

rze zagadnień jest automatyczne
kompensowanie aktywa i rezerwy
z tytułu podatku odroczonego.

– Ustawa o rachunkowości wy-

raźnie wskazuje w art. 37 ust. 7, że
aktywa i rezerwa powinny być wy-
kazane w bilansie oddzielnie.
Można je kompensować jedynie
w sytuacji, gdy jednostka posiada
tytuł uprawniający ją do ich jedno-
czesnego uwzględnienia przy obli-
czeniu kwoty zobowiązania podat-
kowego.

Czy prezentowanie aktywów
i rezerwy w bilansie nie

stwarza w praktyce problemów?

– Niestety, zdarza się, iż jed-

nostki prezentują te dane w nie-
prawidłowych pozycjach akty-
wów bądź pasywów bilansu. Ak-
tyw z tytułu odroczonego podat-

ku dochodowego wykazuje się
często po stronie aktywów bilan-
su jako element krótkotermino-
wych rozliczeń międzyokreso-
wych. MSR 12 wskazuje, że po-
datek odroczony nie powinien
być wykazywany w aktywach czy
zobowiązaniach bieżących. Pra-
widłowo powinno być wykazane
w pozycji „Długoterminowych
rozliczeń międzyokresowych”.
Z kolei rezerwa z tytułu odroczo-
nego podatku dochodowego czę-
sto jest prezentowana w pozycji
„Pozostałe rezerwy krótkotermi-
nowe”. Należy tu pamiętać, że
pasywa bilansu posiadają od-
dzielną pozycję na tego typu re-
zerwę, wyodrębnioną w ramach
„Rezerw na zobowiązania”.

Wiesława Moczydłowska

[e-mail]

Ewidencja księgowa
1. PK – polecenie księgowania wzrostu wartości długoterminowych aktywów finanso-

wych – 30 000 zł po stronie Wn konta „Odpisy aktualizujące długoterminowe aktywa finan-
sowe” i po stronie Ma konta „Kapitał z aktualizacji wyceny”,

2. PK – polecenie księgowania na dzień bilansowy rezerwy z tytułu odroczonego podat-

ku dochodowego – 5700 zł po stronie Wn konta „Kapitał z aktualizacji wyceny” i po stro-
nie Ma konta „Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego”.

Długoterminowe aktywa finansowe

Kapitał z aktualizacji wyceny

Sp.) 150 000,-

2) 5700,-

30 000,- (1

Rezerwa z tytułu odroczonego

Odpisy aktualizujące

podatku dochodowego

długoterminowe aktywa finansowe

5700,- (2

1) 30 000,-

Aktywa z tytułu podatku odroczonego

ustala się w sytuacji:

◗

opóźnionej amortyzacji podatkowej, gdy
środek amortyzuje się według przepisów
podatkowych przy zastosowaniu niższej
stawki niż dla celów księgowych,

◗

zarachowania niezrealizowanych ujem-
nych różnic kursowych, które powstały
w związku z wyceną bilansową środków
pieniężnych, udziałów, papierów warto-
ściowych oraz rozrachunków,

◗

zarachowania kosztów z tytułu odsetek od
zaciągniętych kredytów oraz pożyczek wy-
kazywanych w księgach zgodnie z zasadą
memoriału, natomiast uwzględnionych po-
datkowo (kasowo),

◗

zarachowania do kosztów wynagrodzeń za
umowy zlecenia, o dzieło itp. niewypłaco-
nych na dzień bilansowy,

◗

zarachowania rezerwy na odsetki od prze-
terminowanych zobowiązań,

◗

utworzenia rezerwy na naprawy gwarancyj-
ne, reklamacje, remonty, na nagrody jubile-
uszowe i odprawy emerytalne, niewykorzy-
stane urlopy, uwzględniane podatkowo

zgodnie z zasadą kasową, tzn. w momencie
zapłaty.

■

PRZYKŁAD.

Spółka wykazuje zysk

i jej plany finansowe wskazują, iż będzie
zyskowna także w przyszłości. Na dzień
bilansowy spółka dokonuje ogólnego
odpisu aktualizującego na należności
w wysokości 2 proc. salda należności.
Istnieje przekonanie, że odpis ten zosta-
nie uprawdopodobniony dla celów po-
datkowych. Stawka podatku – 19 proc.

■

Stan należności:

■

I rok 10 000 zł,

■

II rok 8000 zł,

■

III rok 12 000 zł,

■

PRZYKŁAD.

Jednostka ma w posiada-

niu środek trwały, którego cena nabycia
wynosiła 40 000 zł, a dotychczasowe
umorzenie 7000 zł. W związku z częścio-
wą utratą wartości środka trwałego jed-
nostka dokonała odpisu aktualizującego
w wysokości 8000 zł. Odpis ten nie jest
uznawany za koszt podatkowy.

■

◗

ustalenie wartości bilansowej środka
trwałego: 40 000 zł – 7000 zł –
8000 = 25 000 zł

■

◗

ustalenie wartości podatkowej środka

trwałego: 40 000 zł – 7000 zł = 33 000 zł

■

◗

ustalenie różnicy przejściowej: 33 000 zł

– 25 000 zł = 8000 zł (ujemna)

■

◗

ustalenie aktywów z tytułu odroczo-

nego podatku dochodowego: 19 proc.
x 8000 zł = 1520 zł.

Aktywa z tytułu odroczonego
podatku dochodowego

Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości
kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego,
w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości
zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz stratą podatkową możliwą do odli-
czenia, ustaloną przy uwzględnieniu zasady ostrożności.

Wyliczenie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego
– metoda bilansowa

Okres

Stan należności

Odpis aktualizujący

Wartość początkowa odpisu

Różnica

Aktywa

I rok 10

000,- 200

0

200

38

II rok

8 000,-

160

0

160

30,4

III rok

12 000,-

240

0

240

45,60

Ewidencja księgowa
1. PK – polecenie księgowania na dzień bilansowy odpisu aktualizującego w związ-

ku z częściową utratą wartości środka trwałego – 8000 zł po stronie Wn konta: „Pozo-
stałe koszty operacyjne” i po stronie Ma konta „Odpisy aktualizujące”,

2. PK – polecenie księgowania na dzień bilansowy aktywu z tytułu odroczonego podatku

dochodowego – 1520 zł po stronie Wn konta „Aktywa z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego” i po stronie Ma konta „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia
wyniku finansowego”

Środki trwałe

Umorzenie środków trwałych

Sp.) 40 000,-

7000,- (Sp

Pozostałe koszty operacyjne

Odpisy aktualizujące środki trwałe

1) 8000,-

8000,- (1

Aktywa z tytułu odroczonego

Podatek dochodowy i inne

podatku dochodowego

obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego

2) 1520,-

1520,- (2

Odroczony podatek dochodowy
w sprawozdaniu finansowym

Rezerwę i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego można kompen-
sować, jeżeli jednostka ma tytuł uprawniający ją do ich jednoczesnego uwzględ-
nienia przy obliczaniu kwoty zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 37 ust. 7 ustawy o rachun-

kowości, rezerwa i aktywa z tytułu odro-
czonego podatku dochodowego wykazy-
wane są w bilansie oddzielnie. W bilansie
rezerwa z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego wykazywana jest w grupie
„Zobowiązania i rezerwy na zobowiąza-
nia” (część B pasywów), w części „Rezer-
wy na zobowiązania” w pozycji „Rezerwa
z tytułu odroczonego podatku dochodo-
wego” (B.I.1). Natomiast aktywa z tytułu
odroczonego podatku dochodowego wy-
kazuje się w grupie „Aktywa trwałe”
(część A aktywów), w części „Długotermi-
nowe rozliczenia międzyokresowe” w po-
zycji „Aktywa z tytułu odroczonego podat-
ku dochodowego” (A.V.1).

Zgodnie z art. 37 ust. 8 ustawy o rachun-

kowości, na wynik finansowy wpływa poda-
tek dochodowy za dany okres sprawozdaw-
czy, który obejmuje:

◗

część bieżącą – dotyczącą podatku od po-
czątku roku do dnia, na który sporządzane
jest sprawozdanie finansowe,

◗

część odroczoną, która stanowi różnicę po-
między stanem rezerw i aktywów z tytułu
podatku odroczonego na koniec i początek
okresu sprawozdawczego.

W rachunku zysków i strat odroczony po-

datek dochodowy ujmuje się łącznie ze zo-
bowiązaniem bieżącym w pozycji „Podatek
dochodowy”. W rachunku zysków i strat
w wersji porównawczej prezentowany jest
w pozycji pod literą L, a w wersji kalkulacyj-
nej pod literą O.

Ponadto w dodatkowych informacjach

i objaśnieniach jednostki należy umieścić
informacje dotyczące rozliczenia głów-
nych pozycji różniących podstawę
opodatkowania podatkiem dochodowym
od wyniku finansowego (zysku, straty)
brutto.

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

6

Odroczony podatek dochodowy

Dzięki tworzeniu podatku odroczonego

możliwe jest uwzględnienie już w bieżą-
cym okresie sprawozdawczym wpływu na
wielkość obciążenia podatkowego (efektu
podatkowego), jaki będzie miał miejsce
w przyszłych okresach sprawozdawczych
z tytułu występowania przejściowych róż-
nic pomiędzy wartością bilansową danego
składnika aktywów lub pasywów danej
spółki a jego wartością podatkową.

Taki sam wpływ, jak ujemne różnice

przejściowe, może mieć na przyszłe obcią-
żenie podatkowe spółki posiadanie przez
nią strat podatkowych możliwych do odli-
czenia w przyszłości.

Tak jak ujemne różnice przejściowe,

straty podatkowe spółki mogą w przyszło-
ści zmniejszyć jej podstawę obliczenia po-
datku dochodowego.

Możliwość ta wynika z uregulowań

ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn.
zm.), które pozwalają na obniżenie do-
chodu o wysokość straty poniesionej w ro-
ku podatkowym w najbliższych następują-

cych kolejno po sobie 5 latach podatko-
wych, z tym że zmniejszenie podstawy po-
datku dochodowego w jednym roku nie
może być wyższe od 50 proc. straty podat-
kowej.

Nie powinno się ujmować w księgach

rachunkowych jednostki aktywów z tytułu
odroczonego podatku dochodowego w za-
kresie, w jakim nie jest prawdopodobne
uzyskanie dochodu do opodatkowania, od
którego będzie można odpisać nierozli-
czone straty podatkowe.

Oznacza to, że posiadanie przez jed-

nostkę strat podatkowych możliwych do
odliczenia spowoduje w

przyszłości

wpływ do spółki korzyści ekonomicznych,

co wskazuje na to, że posiadane przez
spółkę straty podatkowe mają charakter
aktywa. W związku z tym uzasadnione
jest utworzenie na straty podatkowe akty-
wa z tytułu odroczonego podatku docho-
dowego. Również ustawa o rachunkowo-
ści nakazuje tworzenie aktywa z tytułu od-
roczonego podatku dochodowego na po-
siadane przez spółkę straty podatkowe.
Stanowi o tym art. 37 ust. 4 tej ustawy,
który określa, że aktywa z tytułu odroczo-
nego podatku dochodowego ustala się
w wysokości kwoty przewidzianej w przy-
szłości do odliczenia, w związku z ujem-
nymi różnicami przejściowymi, które spo-
wodują w przyszłości zmniejszenie pod-
stawy obliczenia podatku dochodowego
oraz straty podatkowej możliwej do odli-
czenia, ustalonej przy uwzględnieniu za-
sady ostrożności.

Zasada ostrożności wymaga, ażeby jed-

nostka (spółka) ujmowała w swoich księ-
gach rachunkowych aktywa z tytułu odro-
czonego podatku dochodowego dotyczą-
cego strat podatkowych w takim zakresie,
w którym prawdopodobne jest, że w przy-
szłych okresach sprawozdawczych będzie
dostępny dochód do opodatkowania, od
którego będzie można odpisać nierozliczo-
ne straty podatkowe.

Kryteria stosowane przy ujmowaniu ak-

tywa z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego dotyczącego strat podatko-
wych są takie same jak kryteria stosowane
przy ujmowaniu w księgach rachunko-
wych aktywa z tytułu odroczonego podat-
ku dochodowego wynikającego z ujem-
nych różnic przejściowych. Oznacza to
konieczność szacowania wysokości przy-
szłych dochodów podatkowych dla upew-
nienia się, że wystarczą one do potrącenia
aktywów z tytułu odroczonego podatku
dochodowego.

Jak już wspomniałam, nie powinno się

ujmować w księgach rachunkowych spółki
aktywa z tytułu odroczonego podatku do-
chodowego w zakresie, w jakim nie jest
prawdopodobne uzyskanie dochodu do
opodatkowania, od którego będzie można
odpisać nierozliczone straty podatkowe.
Faktem jest, że realne przewidywania
w tym zakresie nastręczają sporo trudno-
ści, szczególnie w warunkach obecnych

Wpływ odroczonego
podatku na wynik finansowy

Odroczony podatek dochodowy ma za zadanie uwzględnienie wpływu na wynik
finansowy netto spółki przejściowych różnic, jakie zachodzą między przepisami
podatkowymi, określającymi podstawę obliczania podatku dochodowego od
osób prawnych, a prawem bilansowym regulującym zasady ustalania wyniku fi-
nansowego jednostki.

Nie powinno się ujmować w księgach
rachunkowych jednostki aktywów z ty-
tułu odroczonego podatku dochodo-
wego w zakresie, w jakim nie jest
prawdopodobne uzyskanie dochodu
do opodatkowania, od którego będzie
można odpisać nierozliczone straty po-
datkowe.

RADZI

Posiadanie przez spółkę nierozliczonych strat podatkowych jest istotną wskazów-
ką, że przyszły dochód podatkowy może nie zostać osiągnięty.
Jeżeli więc spółka w nieodległej przeszłości poniosła stratę, to – biorąc pod uwa-
gę zasadę ostrożności – wskazane jest, ażeby ujęła w swoich księgach rachunko-
wych składnik aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego dotyczące-
go strat podatkowych tylko w takim zakresie, w jakim ma ona wystarczające do-
datnie różnice przejściowe lub też istnieją inne przekonywające dowody na to, że
spółka osiągnie dochód do opodatkowania wystarczający do odliczenia od niego
nierozliczonych strat podatkowych.
Przeprowadzając ocenę prawdopodobieństwa uzyskania dochodu do opodatko-
wania, od którego będzie można odpisać nierozliczone straty podatkowe, spół-
ka powinna między innymi zbadać, czy straty wyniknęły z dających się określić
przyczyn, których powtórzenie się jest mało prawdopodobne, i czy istnieją prze-
konywające argumenty wskazujące na to, że w okresie trwania prawa do odli-
czenia straty podatkowej osiągnięte zostaną wystarczające na ten cel dochody
podatkowe.

RADZI

Takie zasady wynikają z art. 37 ust.

8 ustawy o rachunkowości. W przypadku
sporządzenia rachunku zysków i strat przez
przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną
lub spółkę osób fizycznych, którzy są po-
datnikami podatku dochodowego od osób
fizycznych – wynik finansowy brutto bę-
dzie równy wynikowi finansowemu netto.
Tym samym problematyka podatku odro-
czonego nie dotyczy, jak już wspomniałam
wcześniej, tej grupy podatników. Bieżące
obciążenia wyniku finansowego podatkiem
dochodowym dotyczą tylko podatników po-
datku dochodowego od osób prawnych.
Część odroczona podatku dochodowego
zgodnie z art. 37 ust. 8 stanowi różnicę po-

między stanem rezerw i aktywów z tytułu
podatku odroczonego na koniec i na począ-
tek okresu sprawozdawczego.

Jednostka ustala aktywa i tworzy rezerwę

z tytułu odroczonego podatku dochodowego
w związku z przejściowymi różnicami mię-
dzy wykazywaną w księgach rachunkowych
wartością aktywów i pasywów a ich warto-
ścią podatkową oraz stratą podatkową do od-
liczenia w przyszłości.

Omówione wcześniej zagadnienia two-

rzenia rezerwy i aktywów z tytułu odroczo-
nego podatku dochodowego oraz przeksię-
gowania na koniec roku bilansowego moż-
na przedstawić ogólnie na poniższym sche-
macie.

wahań rynkowych i braku stabilizacji go-
spodarczej.

Jednakże w związku z tym, że wpływ ak-

tywowania przyszłych korzyści podatko-
wych z tytułu straty podatkowej i jej rozli-

czania na wielkość wyniku finansowego
spółki może być znaczący, dlatego też de-
cyzje podejmowane w tym zakresie powin-
ny być wyjątkowo ostrożne.

Rozrachunki publicznoprawne

Wynik finansowy

Obowiązkowe obciążenie

wyniku finansowego

(1) (6)

Rezerwa z tytułu odroczonego

Aktywa z tytułu odroczonego

podatku dochodowego

podatku dochodowego

(3)

(2)

Kapitał własny

(4) (5)

1. Podatek dochodowy bieżący (CIT) – po

stronie Wn konta „Obowiązkowe obciążenie
wyniku finansowego” i po stronie Ma konta
„Rozrachunki publicznoprawne”,

2. Naliczenie aktywów z tytułu odroczone-

go podatku dochodowego w przypadku, gdy
przychód lub koszt wchodzi w skład wyniku
finansowego – po stronie Wn konta „Aktywa
z tytułu odroczonego podatku dochodowe-
go” i po stronie Ma konta „Obowiązkowe ob-
ciążenie wyniku finansowego”,

3. Utworzenie rezerwy z tytułu odroczone-

go podatku dochodowego (w przypadku gdy
przychód lub koszt wchodzi w skład wyniku
finansowego) – po stronie Wn konta „Obo-
wiązkowe obciążenie wyniku finansowego”
i po stronie Ma konta „Rezerwa z tytułu od-
roczonego podatku dochodowego”,

4. Utworzenie rezerwy z tytułu odroczo-

nego podatku dochodowego (w przypadku

gdy przychód lub koszt wchodzi w skład
innych niż wynik finansowy składników
kapitału własnego) – po stronie Wn konta
„Kapitał własny” i po stronie Ma konta
„Rezerwa z tytułu odroczonego podatku
dochodowego”,

5. Naliczenie aktywów z tytułu odroczo-

nego podatku dochodowego (w przypadku
jak wyżej) – po stronie Wn konta „Aktywa
z tytułu odroczonego podatku dochodowe-
go” i po stronie Ma konta „Kapitał wła-
sny”,

6. Przeksięgowanie na koniec roku obroto-

wego salda konta „Obowiązkowe obciążenie
wyniku finansowego” na wynik finansowy –
po stronie Wn konta „Wynik finansowy” i po
stronie Ma konta „Obowiązkowe obciążenie
wyniku finansowego”.

Wiesława Moczydłowska

[e-mail]

Ośrodek Szkoleń Aktualizacyjnych

tel: (0...22) 530 43 54, 530 43 59

faks (0...22) 530 43 09

e-mail: [e-mail] www.szkolenia.infor.pl

VAT

– NOWA USTAWA

przygotowanie do rozliczania VAT od 1 maja 2004 r.

Cena: 2100 PLN

Zakopane

1–4.06.2004 r.

Kazimierz Dolny

11–14.05.2004 r.

szkolenia stacjonarne z zakwaterowaniem:

Cena: 950 PLN

Uwaga: Istnieje możliwość udziału w wybranym dniu s
zkolenia.

Cena: za 2 dni (VAT) 800 PLN, za 1 dzień ( i PDOF) 200 PLN

szkolenia stacjonarne bez zakwaterowania:

Warszawa

21–23.04.2004 r.

Poznań

28–30.04.2004 r.

Katowice

26–28.04.2004 r.

Wrocław

28–30.04.2004 r.

Kraków

28–30.04.2004 r.

Łódź

21–23.04.2004 r.

Szczecin

21–23.04.2004 r.

TEMAT

TYGODNIA

Rachunek zysków i strat i ewidencja

Wpływający na wynik finansowy netto podatek dochodowy za dany okres spra-
wozdawczy obejmuje część bieżącą i część odroczoną. Oznacza to, że prezento-
wana w rachunku zysków i strat kwota zawiera w sobie zarówno podatek docho-
dowy bieżący wynikający z deklaracji CIT, jak i podatek dochodowy odroczony.

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Archiwum podatnika

7

CZYTELNICY PYTAJĄ – EKSPERT WYJAŚNIA

Jaka jest odpowiedzial-
ność za zobowiązania

cywilnoprawne i

publiczno-

prawne osób fizycznych prowa-
dzących działalność gospodar-
czą, a jaka spółek kapitało-
wych – pyta Małgorzata H.
z Krakowa

Osoba fizyczna, prowadząc

działalność na podstawie wpisu
do ewidencji działalności gospo-
darczej, odpowiada za długi zwią-
zane z prowadzoną przez siebie
działalnością całym swoim mająt-
kiem. Odpowiedzialność ta nie
jest ograniczona np. do wysoko-
ści majątku, jaki jest wykorzysty-
wany w tej działalności. Oznacza
to, że w razie egzekucji jej przed-
miotem może być cały majątek
osoby fizycznej. Nie tylko ten,
który wykorzystywany jest w dzia-
łalności, ale także majątek pry-
watny tej osoby, np. dom, samo-
chód czy apartament nad mo-
rzem. Warto pamiętać także
o tym, że w przypadku małżon-
ków, pozostających w ustawowej

wspólności majątkowej, egzeku-
cja może być skierowana także do
majątku wspólnego małżonków.

Inaczej uregulowane są zasady

odpowiedzialności wspólników
spółek kapitałowych. Wynika to
z faktu posiadania przez spółkę
kapitałową osobowości prawnej.
Fakt ten umożliwia wyraźny roz-
dział pomiędzy majątkiem wspól-
nika a majątkiem, jaki został
przez niego zaangażowany w pro-
wadzenie działalności gospodar-
czej. Wspólnicy spółek kapitało-
wych nie odpowiadają swoim ma-
jątkiem osobistym za zobowiąza-
nia spółki. Jeżeli jednak wspólnik
spółki kapitałowej (udziałowiec
czy akcjonariusz) będzie człon-
kiem zarządu, wówczas może po-
nosić odpowiedzialność za zobo-
wiązania spółki. Odpowiedzial-
ność członków zarządu przewidu-
ją m.in. przepisy Ordynacji podat-
kowej. Zgodnie z tymi uregulowa-
niami za zaległości spółki kapita-
łowej odpowiadają solidarnie ca-
łym swoim majątkiem członkowie
jej zarządu, jeżeli egzekucja z ma-

jątku spółki okazała się w całości
lub części bezskuteczna.

Należy jednak pamiętać o tym,

że odpowiedzialność osobista po-
wstać może tylko wówczas, gdy
wspólnik będzie zasiadał w orga-
nach spółki i będzie ona wynikała
z tego faktu, a nie z faktu bycia
wspólnikiem. Aby takiego ryzyka
uniknąć, wspólnicy spółki kapita-
łowej powierzyć mogą prowadze-
nie spraw spółki profesjonalne-
mu, wynajętemu zarządowi i po-
zostawić sobie funkcję kontroli
czy nadzoru nad działalnością
spółki. Ograniczenie ryzyka utra-
ty własnego majątku jest zasadne
nie tylko wtedy, gdy działalność
jest prowadzona w branży szcze-
gólnie narażonej na ryzyko.

Możliwość zminimalizowania

ryzyka utraty środków koniecz-
nych do życia i utrzymania ro-
dziny poprzez wyodrębnienie
majątku, z którego może być do-
konywana egzekucja, jest w każ-
dych okolicznościach warte roz-
ważenia.

EM

Jaka odpowiedzialność za zobowiązania

Zaliczenie odsetek umownych
przy przekształceniu spółek
w ciężar kosztów zależy od tego,
czy wartość zobowiązania wo-
bec byłych wspólników jednej
spółki wpłynęła na wartość ob-
jętych udziałów i wysokość kapi-
tału zakładowego drugiej.

Pytanie podatnika związane było

z przekształceniem spółki cywilnej
w spółkę z o.o. Podatnik zapytał, czy
może zaliczyć do kosztów uzyskania
przychodów odsetki umowne należ-
ne od zobowiązania wspólników
spółki cywilnej wobec występujące-
go wspólnika. Przy czym zobowiąza-
nie to powstało przed przekształce-
niem spółki cywilnej w spółkę z o.o.
Sama spółka powstała 13 stycznia
2001 r. w wyniku przekształcenia
trzyosobowej spółki cywilnej, tj. na
podstawie przepisu art. 551 k.s.h.
Przed podjęciem decyzji o prze-
kształceniu spółki cywilnej w spółkę
z o.o. dwaj wspólnicy z pięcioosobo-
wego składu spółki postanowili wy-
stąpić z niej pod koniec grudnia
2000 r. Wkłady wszystkich wspólni-
ków stanowiły w znacznej mierze,
jak twierdzi spółka, grunty i nieru-
chomości niezbędne do prowadze-
nia działalności. Wspólnicy spółki
cywilnej podjęli decyzję o spłacie
wkładów występujących wspólników
z wypracowanych w przyszłości zy-
sków oraz zaciągniętych kredytów.

Na podstawie umowy notarialnej
ustalono, że spłata nastąpi w ratach
rocznych, tj. w 2001, 2002 i 2003 r.
Ostatnia rata miała zaś obejmować
również odsetki skalkulowane za ca-
ły okres istnienia zobowiązania. Na
odsetki te składały się odsetki ustalo-
ne przez strony umownie oraz odset-
ki inflacyjne. Kwota całego zobowią-
zania została zabezpieczona wpisem
na hipotekę posiadanych nierucho-
mości, które po przekształceniu sta-
nowią majątek spółki z o.o.

Ostatecznej odpowiedzi na to py-

tanie udzielił organ II instancji kory-
gując odpowiedź uzyskaną z urzędu
skarbowego, iż odniesienie takich
odsetek w ciężar kosztów będzie za-
leżało od tego, czy wartość zobowią-
zania wobec byłych wspólników
spółki cywilnej wpłynęła na wartość
objętych przez wspólników udziałów
i wysokość kapitału zakładowego,
który zgodnie z art. 163 k.s.h. powi-
nien zostać w całości pokryty wnie-
sionymi wkładami.

Jeżeli bowiem udziały zostały ob-

jęte za wartość wkładu nie uwzględ-
niającą istniejących i zabezpieczo-
nych na wkładzie zobowiązań wobec
osób trzecich, obniżających wartość
tego wkładu, a więc udziały były od-
powiednio wyższe, odsetki zapłaco-
ne od tych zobowiązań nie będą sta-
nowiły kosztów uzyskania przycho-
dów spółki z o.o., gdyż to powinno
obciążać wspólników, nie spółkę.

Co prawda przy sporządzaniu
deklaracji VAT-7 osobą właści-
wą do podpisywania tej deklara-
cji jest podatnik, jednakże w sy-
tuacji, gdy doradca podatkowy
ma stosowne pełnomocnictwo,
jest on również upoważniony do
podpisania tej deklaracji.

Podatnik korzysta z usług doradcy

podatkowego. Ma jednak wątpliwo-
ści, czy doradca wypełniając swoje
usługi jednocześnie zabezpiecza wy-
wiązywanie się z obowiązków ciążą-
cych na podatniku. Zwłaszcza, czy
doradca podatkowy składając dekla-
racje PIT-5, VAT-7 i PIT-4 upoważ-
niony jest do ich podpisywania za-
miast podatnika (płatnika).

Również w tym przypadku organ

II instancji sprostował wcześniejsze
wyjaśnienia urzędu skarbowego.

W zakresie podatku dochodowego

od osób fizycznych wskazano, iż
zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz usta-
wy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie
podatkowym (Dz.U. nr 102, poz. 475
z późn. zm.), czynności doradztwa
podatkowego obejmują sporządzanie
w imieniu i na rzecz podatników, płat-
ników i inkasentów, zeznań i deklara-
cji podatkowych. Doradca podatko-
wy jest jednocześnie obowiązany
umieścić na wszystkich pismach spo-
rządzonych w związku z wykonywa-
niem doradztwa podatkowego:

◗

firmę (nazwę), pod jaką doradztwo
to wykonuje,

◗

miejsce jego wykonywania,

◗

podpis i numer wpisu na listę do-
radców podatkowych (art. 40 ust.
1 i 2 ww. ustawy).

Izba skarbowa wskazała na formu-

larz deklaracji PIT-4 stanowiący załącz-
nik nr 7 do rozporządzenia ministra fi-
nansów z dnia 11 grudnia 2002 r.
w sprawie określenia niektórych wzo-
rów oświadczeń, deklaracji i informa-
cji podatkowych w zakresie podatku
dochodowego od osób fizycznych
(Dz.U. nr 229, poz. 1914), obowiązu-
jącego do końca 2003 r. oraz załącz-
nik nr 6 do obowiązującego od dnia
1 stycznia 2004 r. rozporządzenia mi-
nistra finansów z dnia 22 grudnia
2003 r. w sprawie określenia niektó-
rych wzorów oświadczeń, deklaracji
i informacji podatkowych obowiązu-
jących w zakresie podatku dochodo-
wego od osób fizycznych (Dz.U. nr
224, poz. 2225). Podkreśliła, że
w części E wymaga on złożenia
oświadczenia następującej treści
„Oświadczam, że znane mi są przepi-
sy kodeksu karnego skarbowego o od-
powiedzialności za uchybienie obo-
wiązkom płatnika” oraz umieszcze-
nia podpisu (i pieczątki) osoby odpo-
wiedzialnej za obliczanie podatku.

W rezultacie, w ocenie organu po-

datkowego doradca podatkowy
mógłby podpisywać taką deklarację,
o ile powierzono by mu obowiązki
związane z obliczeniem podatku.

Inaczej sytuacja wygląda w odnie-

sieniu do deklaracji na zaliczkę mie-
sięczną na podatek dochodowy PIT-5.
Zarówno w rozporządzeniu obowią-

zującym do końca 2003 r., jak i obo-
wiązującego począwszy od początku
2004 r. w części O formularza wy-
magane jest złożenie oświadczenia
o treści „Oświadczam, że są mi zna-
ne przepisy kodeksu karnego skarbo-
wego o odpowiedzialności za poda-
nie danych niezgodnie z rzeczywi-
stością i przez to narażenie na
uszczuplenie podatku” oraz podpisu
podatnika. Zdaniem organu podat-
kowego oznacza to, że osoba podpi-
sująca deklarację PIT-5 bierze pełną
odpowiedzialność za zgodność za-
mieszczonych w niej danych ze sta-
nem rzeczywistym. Przekracza to za-
kres odpowiedzialności doradcy po-
datkowego działającego wyłącznie
w imieniu i na rzecz podatnika.

Mimo sporządzenia deklara-
cji PIT-5 przez doradcę po-
datkowego, w pozycji 133
deklaracji PIT-5 powinien
znaleźć się podpis podatni-
ka. Nie wyklucza to złożenia
przez doradcę sporządzają-
cego deklarację podpisu
obok podpisu podatnika.

Oceniając problem związany

z deklaracjami VAT-7, organ po-
datkowy wskazał, iż w przypadku
ich sporządzania osobą właściwą
do podpisywania tej deklaracji jest
podatnik. Jednakże w sytuacji, gdy
doradca podatkowy posiada sto-
sowne pełnomocnictwo, jest on
również upoważniony do podpisa-
nia deklaracji VAT-7.

Co do zasady, podatnik może
zaliczyć w koszty uzyskania
przychodów zapłaconą akcyzę.
Wyjątek będą stanowiły straty
powstałe w wyniku nadmier-
nych ubytków lub zawinionych
niedoborów wyrobów akcyzo-
wych oraz podatku akcyzowego
od tych ubytków i niedoborów.

Do urzędu skarbowego wystąpił

podatnik pytając, czy zarejestrowany
podatnik akcyzy może uznać za
koszt uzyskania przychodu zapłaco-
ny podatek akcyzowy wynikający
z deklaracji AKC-2.

W odpowiedzi organ podatkowy

wskazał, iż zgodnie z art. 23 ust. 1
pkt 44 ustawy z dnia 26 lipca 1991

r. o podatku dochodowym od
osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000
r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.) po-
datek akcyzowy, którego wartość
ustala się na podstawie przepisów
ustawy o VAT, uznać należy co do
zasady za koszty uzyskania przy-
chodów.

Jednak ustawodawca ustanowił

wyjątek od tej reguły. Jak podkreślo-
no w odpowiedzi na mocy art. 23
ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku do-
chodowym od osób fizycznych, nie
uważa się za koszt uzyskania przy-
chodów strat powstałych w wyniku
nadmiernych ubytków lub zawinio-
nych niedoborów wyrobów akcyzo-
wych oraz podatku akcyzowego od
tych ubytków i niedoborów.

PODPISY NA DEKLARACJACH

Może doradca,
czasem musi podatnik

ZALICZANIE ODSETEK

Obciążenie spółki
czy wspólników

AKCYZA W KOSZTY

Tak, ale z wyjątkiem

Justyna Mirkowska, doradca podatkowy z firmy HLB Frąckowiak i Wspólnicy
Sp. z o.o. w Poznaniu

V A T 2 0 0 4

VI Dyrektywa, a polska ustawa -

zasady i kontrowersje regulacji stosowania

Cena: 1140 PLN+22% VAT

23 - 24.04.2004 r. Bydgoszcz 28 - 29.05.2004 r. Warszawa

wyjazdowe z zakwaterowaniem:

Wisła
Jastarnia
Zakopane
Sopot
Zakopane

Cena:

2250 PLN

+ 22% VAT/1 konferencja

13-16.05.2004 r.

1-4.06.2004 r.

27-30.06.2004 r.

4-7.07.2004 r.

15-18.08.2004 r.

KONFERENCJA

Ośrodek Konferencji

i Szkoleń Menedżerskich

tel.: (0...22) 761 30 22

761 30 29

faks (0...22) 761 30 37

e-mail: [e-mail]

www.szkolenia.infor.pl

WYJAŚNIENIA US

◗

WYJAŚNIENIA US

◗

WYJAŚNIENIA US

◗

Wyjaśnienia US opracowała Aleksandra Tarka

[e-mail]

Obecnie import
i eksport towarów
jest dziś potwier-
dzany przez urząd
celny. Podatnik

posługuje się więc urzędowym do-
kumentem, od którego uzależnio-
ne jest prawo stosowania stawki
zerowej oraz zwrot podatku.

Niepewność podatnika
handlującego z Unią

Warto pamiętać, że przy dosta-

wie wewnątrzwspólnotowej zasto-
sowanie stawki zerowej będzie
uzależnione od tego, czy nabywca
towaru jest podatnikiem VAT
w swoim kraju i ma rejestrację we-
wnątrzwspólnotową. Oprócz tego
do zastosowania stawki zerowej
niezbędne będzie posiadanie
przez podatnika określonych do-
kumentów. Z takich dokumentów
musi jednoznacznie wynikać, że
towary zostały dostarczone do
miejsca przeznaczenia w innym
kraju Unii. Podatnik będzie musiał
również posiadać: kopię faktury,
specyfikację poszczególnych sztuk
ładunku, dokument odbioru towa-
ru poza terytorium Polski oraz do-
kumenty przewozowe świadczące
o tym, że przewoźnik dostarczył
towar do miejsca przeznaczenia
w innym państwie Unii. Podatnik
będzie mógł posługiwać się jako
dowodem również m.in. korespon-
dencją handlową z

klientem,

w tym zamówieniami, dokumenta-
mi dotyczącymi ubezpieczenia,
a także dokumentami potwierdza-
jącymi zapłatę za towar, wtedy kie-
dy nastąpiła ona w formie pienięż-
nej.

Problem w tym, że nie zawsze

chyba będzie możliwe, aby podat-
nik miał takie dokumenty już
w momencie wystawienia faktury.
Chodzi o to, że podatnik z reguły
będzie wystawiał fakturę w mo-
mencie wydania towaru. Fizyczne
pokonanie przez towar odległości
między dostawcą a odbiorcą zaj-
mie określony czas. Następnie do-
kumenty związane z taką transak-

cją muszą wrócić do dostawcy, co
w praktyce również zajmie trochę
czasu. Wynika z tego, że wielu
przedsiębiorców, wystawiając fak-
turę dotyczącą dostawy wewnątrz-
wspólnotowej, nie będzie miało
pewności, że otrzyma do czasu
zgłoszenia deklaracji z tego tytułu
dokumenty umożliwiające zasto-
sowanie zerowej stawki VAT.
Oznacza to, że w momencie wy-
stawienia faktury przedsiębiorcy
ci nie będą mieli pewności, czy
otrzymają jeszcze przed złoże-
niem deklaracji VAT dokumenty
potrzebne dla zastosowania zero-
wej stawki. Może to być jeden
z najpoważniejszych problemów,
z którym od 1 maja 2004 r. będzie
musiało sobie poradzić wielu
przedsiębiorców wysyłających to-
war kontrahentom z krajów Unii.
Wystawiając faktury, podatnicy ci
nie będą mieli pewności, czy
otrzymają jeszcze przed złoże-
niem deklaracji VAT dokumenty
potrzebne dla zastosowania zero-
wej stawki podatku.

Przedsiębiorca
sam obliczy podatek

Od 1 maja 2004 r. polscy przed-

siębiorcy będą sami obliczać VAT
z tytułu nabycia wewnątrzwspól-
notowego. Wynika z tego, że to, co
obecnie wykonuje za nich urząd
celny, będą wykonywać sami. To
z kolei oznacza, że ryzyko związa-
ne z prawidłowym ustaleniem
podstawy opodatkowania czy wyli-
czeniem kwoty VAT będzie pono-
sił polski podatnik. A wiele wska-
zuje na to, że o pomyłkę wcale nie
będzie trudno.

Dla samodzielnego obliczania

podatku konieczne będzie zapro-
wadzenie dokumentacji nabycia
wewnątrzwspólnotowego. Na jej
podstawie będzie obliczany przy-

szły VAT. Podatek ten będzie zara-
zem podatkiem należnym z tytułu
nabycia wewnątrzwspólnotowego,
a także w określonym zakresie po-
datkiem naliczonym. Przedsię-
biorcy mogą więc popełnić od ra-
zu dwa poważne błędy. Mogą nie-
prawidłowo obliczyć podatek z ty-
tułu nabycia, a także dokonać nie-
prawidłowego odliczenia. Ozna-
cza to, że jeden błąd może spowo-
dować kolejne niepożądane dla
przedsiębiorców skutki, za które
grożą nawet sankcje skarbowe. Po-
datnicy mogą np. mieć problemy
z

zastosowaniem prawidłowej

stawki lub wyliczeniem podstawy
opodatkowania. Nieprawidłowo
obliczony podatek będzie podsta-
wą odliczenia. A z kolei to odlicze-
nie będzie uzależnione od prawi-
dłowego naliczenia z tytułu naby-
cia wewnątrzwspólnotowego.

Wielu podatników będzie więc

musiało stawić czoło nieznanym
dotąd zagrożeniom. Będą musieli
nauczyć się obliczania podatku
z tytułu nabycia wewnątrzwspól-
notowego, prowadzenia ewidencji
i dokumentowania dostawy we-
wnątrzwspólnotowej, udowadnia-
nia określonych faktów na podsta-
wie dokumentów zagranicznych
itp.

Kłopotliwe określanie
podstawy opodatkowania

Z nowej ustawy o VAT wynika,

że obowiązek podatkowy w naby-
ciu wewnątrzwspólnotowym towa-
ru będzie powstawał z reguły 15
dnia miesiąca następującego po
tym, w którym dokonano dostawy
towarów będącej przedmiotem na-
bycia wewnątrzwspólnotowego.
Na ten dzień podatnik będzie mu-
siał wystawić fakturę wewnętrzną.
Sęk w tym, że nie zawsze w takiej
sytuacji będzie on mógł dokładnie
określić podstawę opodatkowania.
Będzie ona bowiem obejmowała
nie tylko samą wartość transakcyj-
ną, ale może zostać powiększana
lub pomniejszana o pewne kwoty.
I tak np. podatnik będzie miał in-
formację, że z daną transakcją na-
bycia wewnątrzwspólnotowego
związane są obciążenia różnymi
podatkami albo opłatami, które
zwiększają podstawę opodatkowa-
nia. Piętnastego dnia miesiąca na-
stępującego po tym, w którym do-
konano dostawy towarów będącej
przedmiotem nabycia wewnątrz-
wspólnotowego, nie będzie często
dysponował jeszcze wiarygodną
dokumentacją z konkretnymi wiel-

kościami dotyczącymi wysokości
wspomnianych obciążeń podatko-
wych danej transakcji. W takim
przypadku będzie musiał podjąć
ryzyko i oszacować w tym niezna-
nym mu zakresie podstawę opo-
datkowania.

Nie można jednak wykluczyć,

że wielu podatników będzie doko-
nywało błędnych szacunków.
Uwzględniając m.in. te szacunko-
we wielkości, podatnik ten wysta-
wi fakturę wewnętrzną. Wykaże
też w niej należny podatek. Na-
stępnie złoży w terminie miesięcz-
ną deklarację VAT. Jeżeli jednak
potem z nadesłanych dokumen-
tów będzie wynikało, że zawyżył
podstawę opodatkowania, to bę-
dzie musiał wystawić wewnętrzną
fakturę korygującą obniżającą
podstawę opodatkowania, a także
– siłą rzeczy – podatek należny.
Taka wewnętrzna faktura korygu-
jąca będzie musiała być uwzględ-
niona w bieżącym rejestrze naby-
cia wewnątrzwspólnotowego pro-
wadzonym przez podatnika. W ta-
kiej sytuacji nie będzie ryzyka po-
wstania zaległości podatkowych.
Gorzej będzie, jeśli z przesłanych
dokumentów będzie wynikać, że
zbyt nisko oszacowano określone
elementy mające wpływ na pod-
stawę opodatkowania. W takiej sy-
tuacji podatnik będzie musiał wy-
stawić korygującą fakturę we-
wnętrzną podwyższającą podsta-
wę opodatkowania. Na jej podsta-
wie natomiast będzie trzeba skory-
gować deklarację VAT za miesiąc,
w którym dokonano nabycia we-
wnątrzwspólnotowego. Podatnik
będzie więc musiał złożyć deklara-
cję korygującą i wyrazić tzw. czyn-
ny żal.

Możliwe kłopoty
z kursami walut

Warto pamiętać, że oprócz no-

wej ustawy o VAT mamy również
nową ustawę o podatku akcyzo-
wym (część jej przepisów weszła
w życie już 1 marca, a część za-
cznie obowiązywać od 1 maja br.).
Po wejściu w życie wszystkich re-
gulacji zawartych w obu nowych
ustawach niektóre towary będą
podlegać zarówno VAT, jak i akcy-
zie. Nie można w związku z tym
wykluczyć, że pojawią się kompli-
kacje związane z obowiązkiem po-
datkowym w przypadku nabycia
wewnątrzwspólnotowego.

W podatku akcyzowym obowią-

zek podatkowy przy nabyciu we-
wnątrzwspólnotowym powstanie
z chwilą otrzymania towaru przez
polskiego przedsiębiorcę. Ozna-
cza to, że obowiązek podatkowy
w akcyzie – co do zasady – będzie
powstawał miesiąc wcześniej niż
obowiązek podatkowy w zakresie
VAT. Takie zróżnicowanie będzie
miało pewien plus. Przedsiębior-
ca, który obliczy podstawę opo-
datkowania VAT na 15 czerwca
2004 r., będzie już znał kwotę ak-
cyzy. A w przypadku nabycia we-

wnątrzwspólnotowego akcyza bę-
dzie uwzględniana w podstawie
opodatkowania VAT.

Nie można jednak wykluczyć,

że zróżnicowanie to przysporzy
niektórym przedsiębiorcom kło-
potów. Chodzi o to, że w przypad-
ku VAT przy określeniu obowiąz-
ku podatkowego będzie brany pod
uwagę jeden dzień miesiąca. Naj-
częściej będzie to 15 dzień miesią-
ca następującego po tym, w któ-
rym dokonano dostawy związanej
z nabyciem wewnątrzwspólnoto-
wym. Jeżeli więc nie określono
szczególnego przepisu, to do usta-
lenia podstawy opodatkowania bę-
dzie brany kurs walut, np. euro czy
dolara z tego właśnie dnia. Czyli
wszystkie nabycia wewnątrzwspól-
notowe (z wyjątkiem wcześniej
otrzymanych faktur) będzie trzeba
przeliczyć według kursu z 15 dnia
miesiąca następującego po tym,
w którym dokonano dostawy zwią-
zanej z nabyciem wewnątrzwspól-
notowym. W podatku akcyzowym
natomiast będzie liczył się dzień
otrzymania towaru. W konsekwen-
cji będzie tyle kursów walut za da-
ny miesiąc, ile dni, w których po-
datnik otrzyma towary podlegają-
ce akcyzie. Może to skomplikować
życie niektórym podatnikom. Nie
można też wykluczyć, że część
z nich może łatwo popełnić w tym
przypadku błąd.

Zamieszanie
z opodatkowaniem umów
zlecenia i umów o dzieło

Część regulacji nowej ustawy

o VAT dotyczących umów zlece-
nia i umów o dzieło może stano-
wić pułapkę dla wielu osób. Z no-
wej ustawy wynika, że prace wyko-
nywane osobiście na podstawie
umowy zlecenia, umowy o dzieło
czy też związane z przeniesieniem
praw autorskich oraz praw po-
krewnych, a także udzielaniem li-
cencji do korzystania z tych praw
nie będą już zwolnione przedmio-
towo z VAT. Jeżeli więc zostaną
wykonane przez osobę mająca za-
rejestrowaną własną firmę w ra-
mach samodzielnie prowadzonej
działalności gospodarczej, to bę-
dą objęte VAT od 1 maja br., czy-
li od dnia wejścia w życie nowej
ustawy. W ustawie tej nie zaliczo-
no jednak do samodzielnie wyko-
nywanej działalności gospodar-
czej określonych czynności. –
Przede wszystkim są to te, które
wymieniono w art. 12 ust. 1-6
ustawy o podatku dochodowym
od osób fizycznych. Chodzi
w tym przypadku o przychody ze
stosunku służbowego, stosunku
pracy itp. Ta część regulacji nowej
ustawy o VAT jest jasna.

Nie powinna też wzbudzać wąt-

pliwości ta jej regulacja, zgodnie
z którą za samodzielną działal-
ność gospodarczą nie będą uzna-
wane czynności wykonywane
przez osobę fizyczną dla praco-
dawcy, z którym łączy ją stosunek

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

8

VAT 2004

VAT.

NIEJASNE PRZEPISY MOGĄ SPOWODOWAĆ SPORO ZAMIESZANIA

Nowa ustawa pełna pułapek

Od 1 maja br. ma zacząć obowiązywać nowa ustawa o podatku od towa-
rów i usług. Uważa się, że po wejściu w życie nowych regulacji na podat-
ników będzie czyhać sporo różnych pułapek. Będą mogli w nie wpaść np.
niektórzy przedsiębiorcy prowadzący wymianę towarową z kontrahenta-
mi z Unii Europejskiej. Nie tylko jednak oni. Pułapki będą czaiły się rów-
nież na tych, którzy wykonają pracę na umowę zlecenie czy umowę
o dzieło. Niespodzianki mogą również spotkać niektóre osoby mające
kontrakty menedżerskie.

Po 1 maja 2004 r. podatnicy
sami będą udowadniać, że to-
war został wywieziony z Polski
do innego państwa Unii Euro-
pejskiej. Zastosowanie stawki
zerowej będzie uzależnione od
posiadania określonych doku-
mentów, w tym wystawionych
w innych państwach.

RADZI

W momencie wystawienia fak-
tury podatnik nie będzie miał
dokumentów potrzebnych do
zastosowania zerowej stawki.
Jeżeli otrzyma je przed złoże-
niem deklaracji VAT, to wtedy
będzie miał prawo zastosować
tę stawkę. Jeśli jednak do zło-
żenia deklaracji nie otrzyma
tych dokumentów, to będzie
musiał obowiązkowo potrakto-
wać taką dostawę, jakby miała
miejsce na terenie kraju. Za-
stosuje w związku z tym stawkę
podatku przewidzianą dla
transakcji krajowej.

WYJAŚNIA

pracy, na podstawie umowy agen-
cyjnej, umowy zlecenia lub innej
o świadczenie usług przewidzia-
nych w odpowiednich przepisach
kodeksu cywilnego. Wynika z te-
go, że tego rodzaju umowy nie bę-
dą podlegać VAT.

W nowej ustawie o VAT jednak

zawarte są regulacje dotyczące
wspomnianych kwestii, które są
niejasne i w przyszłości mogą być
przyczyną sporów interpretacyj-
nych. Chodzi o przepisy nie zali-
czające do samodzielnej działal-
ności gospodarczej również prac
wymienionych w art. 13 pkt 2-8
ustawy o PIT, jeżeli wykonujące
je osoby są związane ze zlecają-
cym więzami „tworzącymi stosu-
nek prawny” dotyczący warun-
ków wykonania, wynagrodzenia
i odpowiedzialności zlecającego
wykonanie czynności. W art. 13
pkt 2-8 ustawy o PIT mowa jest
o pracach wykonywanych osobi-
ście m.in. na podstawie umowy
zlecenia, umowy o dzieło, czy też
związanych z

przeniesieniem

praw autorskich oraz praw po-
krewnych, a także udzielaniem li-
cencji do korzystania z tych praw.
Nowa ustawa o VAT odwołuje się
do wspomnianych unormowań
ustawy o PIT, ale jednocześnie
wprowadza jeszcze dodatkowe
elementy dotyczące: warunków
wykonania pracy; wynagrodzenia
oraz odpowiedzialności zlecają-
cego wykonanie danych czynno-
ści. Można więc przypuszczać, że
jeżeli osobę wykonującą osobi-
ście wspomniane prace będzie łą-
czył pewien stosunek prawny
i wystąpią wspomniane trzy ele-
menty dotyczące warunków wy-
konania, wynagrodzenia i odpo-
wiedzialności zlecającego wyko-
nanie czynności, to również takie
przypadki nie będą objęte VAT.
Należy jednak zastrzec, że prze-
pis ten jest zagmatwany i niejed-
noznaczny, co może w praktyce
powodować spory dotyczące kon-
kretnych prac wykonywanych na
podstawie umów zlecenia, o dzie-
ło itp.

Przybędzie
nowych obowiązków

Warto wyjaśnić, że osoby wy-

konujące prace na umowę zlece-
nia i umowę o dzieło, które jed-
nak będą VAT płacić, zaczną pła-
cić ten podatek dopiero po prze-
kroczeniu tzw. kwoty wolnej wy-
noszącej w skali roku równowar-
tość 10 tys. euro. Obecnie jest to
45,7 tys. zł. Jednak od 1 maja br.,
po wykonaniu takich podlegają-
cych podatkowi prac na umowę
zlecenia czy umowę o dzieło,
wspomniane osoby muszą zacząć
prowadzić uproszczoną ewiden-
cję VAT. Ewidencja ta służy usta-
leniu momentu, w którym podat-
nik przekroczy ową graniczną
kwotę uprawniającą do korzysta-
nia ze zwolnienia. Za brak ewi-
dencji podatnika mogą spotkać
nieprzyjemności. Organ podatko-
wy policzy wtedy 22-proc. VAT
od całego obrotu – niezależnie od
stawki i niezależnie od faktu, iż
podatnik nie przekroczył granicz-
nej kwoty obrotu.

Natomiast po przekroczeniu

wspomnianej kwoty stanowiącej
równowartość 10 tys. euro, osoby
te powinny zacząć prowadzić pełną
ewidencję VAT, wystawiać faktury,
składać deklaracje VAT w urzędzie
skarbowym i płacić podatek.

VAT dla niektórych
menedżerów

Jak już wspomnieliśmy, z prze-

pisów zawartych w nowej ustawy
o VAT wynika, że podatnikami są
osoby wykonujące samodzielnie
działalność gospodarczą. Dla po-
trzeb ustawy nie zaliczono jednak
do takiej działalności określonych
czynności, m.in. wymienionych
w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych,
a także wymienionych w art. 13
pkt 2-8 ustawy o PIT, jeżeli wyko-
nujące je osoby są związane ze zle-
cającym więzami „tworzącymi sto-
sunek prawny”. Tymczasem warto
pamiętać, że w art. 13 ustawy
o PIT jest jeszcze punkt 9, w któ-
rym mówi się o przychodach z ty-

tuły osobiście wykonywanej dzia-
łalności na podstawie kontraktu
menedżerskiego lub umów o po-
dobnym charakterze. Jednak
w nowej ustawie o VAT nie wspo-
mina się o nim. Czy więc oznacza
to, że osoby na kontraktach mene-
dżerskich od 1 maja br. zostaną
objęte VAT?

Krzysztof Tomaszewski

[e-mail]

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171), 29 MARCA 2004

VAT 2004

9

EKSPERT WYJAŚNIA

Przemysław Prymas, ekspert z firmy HLB Frąckowiak i Wspólnicy Sp. z o.o. w Poznaniu

Transakcje trójstronne w nowej ustawie o VAT

Jaka transakcja będzie uznawa-
na za trójstronną?

– Transakcją trójstronną, zgodnie z nową

ustawą o VAT (nazywaną dalej ustawą), jest
transakcja, w której uczestniczą trzy podmio-
ty A, B, C, każdy z siedzibą w innym pań-
stwie członkowskim. Podmiot C zamawia to-
war od podmiotu B, a podmiot B realizuje za-
mówienie w ten sposób, iż towary są wysyła-
ne bezpośrednio od dostawcy A, organizują-
cego jednocześnie ich transport. Transakcja
taka wystąpi zatem w przypadku gdy sprze-
daż towarów jest dokonywana kolejno mię-
dzy trzema podmiotami (A i B oraz B i C),
a dostawa towarów polega na bezpośrednim
przesłaniu towarów z kraju A do kraju C we-
dług poleceń podmiotu pośredniczącego B.

Co będzie miejscem opodatko-
wania w wewnątrzwspólnoto-

wym nabyciu towarów?

– Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 25

ust. 1 ustawy, miejscem opodatkowania
w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towa-
rów jest miejsce, gdzie towary znajdują się
w momencie zakończenia ich wysyłki lub
transportu do nabywcy. Jednakże zgodnie
z art. 25 ust. 2 ustawy, jeżeli podmiot B nie
posiadałby numeru identyfikacyjnego VAT
w kraju C, miejscem opodatkowania dosta-
wy w przypadku braku szczególnych reguł
dla trójstronnych dostaw byłby, co do zasa-
dy, kraj B, chyba że nabywca udowodni, że
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

◗

zostało opodatkowane na terytorium pań-
stwa członkowskiego, na którym towary
znajdują się w momencie zakończenia ich
wysyłki lub transportu, lub

◗

zostało uznane za opodatko-
wane na terytorium państwa
członkowskiego, na którym
towary znajdują się w mo-
mencie zakończenia ich wy-
syłki lub transportu, ze
względu na zastosowanie
procedury uproszczonej
w

wewnątrzwspólnotowej

transakcji trójstronnej,
o której mowa w dziale XII.

Gdy zatem sprzedaż będzie miała miejsce

pomiędzy podmiotem A i B podmiot A wyka-
zuje wewnątrzwspólnotową dostawę dla pod-
miotu B (tej dostawie bowiem towarzyszyło
przemieszczenie towarów), podmiot B wyka-
zuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
i rozlicza podatek VAT od tego nabycia w swo-
im kraju zgodnie z obowiązującymi przepisa-
mi, chyba że zastosowanie będą miały wyjątki
określone w art. 25 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy.

Jeżeli realizacją transportu zajmuje się

podatnik A, zajdzie sytuacja przedstawiona
w art. 135 ust. 1 pkt 2b ustawy (do słowa
„lub”), wtedy może on zastosować stawkę
zerową zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy, a po-
datek należny VAT będzie płacony przez
podmiot B z tytułu dokonanego przez niego
wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
Wyjątek stanowić będzie zastosowanie pro-
cedury uproszczonej.

A jeśli towar zostanie przez
podmiot B jego transportem
dostarczony od podmiotu A do

podmiotu C?

– Jeśli towar zostanie przez podmiot B je-

go transportem dostarczony od podmiotu

A do podmiotu C, zajdzie sy-
tuacja przedstawiona w art.
135 ust. 1 pkt 2 b ustawy (od
słowa „lub”), w przypadku
sprzedaży pomiędzy podmio-
tem B i C podmiot B będzie
zobowiązany do wykazania
wewnątrzwspólnotowego na-
bycia towarów w kraju C
(miejsce zakończenia trans-
portu lub wysyłki) oraz dosta-

wy tych towarów w kraju C na zasadach
określonych przepisami tego kraju. Z tym
wiązałaby się konieczność dokonania reje-
stracji dla celów VAT w kraju C.

Na czym polega zastosowanie
procedury uproszczonej?

– Regulacje upraszczające polegają na

przeniesieniu do kraju C miejsca opodatko-
wania wewnątrzwspólnotowego nabycia to-
warów dokonanego przez podmiot B, na
podstawie art. 135 ust. 1 pkt 4e ustawy, oraz
przeniesieniu zobowiązania zapłaty podat-
ku z tytułu sprzedaży przez podmiot B na
ostatecznego nabywcę towarów (podmiot
C) na podstawie art. 136 ust. 1 pkt 2 ustawy.
W efekcie zastosowania procedury uprasz-
czającej dostawa trójstronna skutkuje jedy-
nie obowiązkiem samoobliczenia podatku
przez ostatecznego nabywcę towarów.

Reasumując, istotą procedury uproszczo-

nej w wewnątrzwspólnotowej transakcji
trójstronnej jest przeniesienie obowiązku
zapłaty podatku VAT na ostatecznego na-
bywcę towarów pod warunkiem spełnienia
warunków określonych w przepisach art.
135-138 ustawy, a w szczególności:

◗

musi to być dostawa realizowana pomię-
dzy podmiotami z różnych państw człon-
kowskich,

◗

wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
realizowane jest przez podmiot B niepo-
siadający siedziby w kraju C, lecz winien
być podatnikiem zarejestrowanym dla
celów VAT w jednym z innych krajów
członkowskich (tj. z wyłączeniem kraju
A i C),

◗

nie można być zarejestrowanym dla po-
trzeb VAT lub na innej podstawie podle-
gać obowiązkowi rejestracji dla tego po-
datku w państwie członkowskim, do któ-
rego towary zostają dostarczone,

◗

nabycie towarów przez podmiot B nastę-
puje w celu ich dalszej odsprzedaży do
kraju C,

◗

nabyte towary są bezpośrednio przewożo-
ne z kraju A do kraju C,

◗

ostateczny nabywca (podmiot C) musi
być innym podatnikiem niż podmiot B za-
rejestrowanym dla celów transakcji we-
wnątrzwspólnotowych VAT w tym pań-
stwie członkowskim, w którym odbiera to-
war (kraj C),

◗

na fakturach należy zaznaczyć, że jest to
procedura uproszczona (art. 136 ust.
1 pkt 1 ustawy),

◗

podatnik w zależności od zajmowanej
pozycji w transakcji trójstronnej (B lub
C) winien zgodnie z przepisami art. 138
ustawy wykazywać odpowiednie infor-
macje w prowadzonej ewidencji, oraz
w informacji podsumowującej i deklara-
cji podatkowej.

Rozmawiała Ewa Matyszewska

[e-mail]

Wyrażany jest pogląd, że ci,
którzy podpiszą z pracodawcą
umowę o pracę, a następnie
zawrą kontrakt menedżerski,
z pewnością nie zostaną obję-
ci VAT. Gorzej będzie z tymi,
którzy będą świadczyć usługi
menedżerskie jedynie na pod-
stawie kontraktu dla przedsię-
biorcy nie będącego ich pra-
codawcą. Zdaniem ekspertów,
z przepisów nowej ustawy
o VAT wynika, że takie osoby
będą musiały płacić VAT.

RADZI

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

10

Podatki dochodowe

Jeżeli dłużnik nie wywiązuje się
ze swojego zobowiązania, nie
można wyciągnąć wniosku, iż
fakt ten stanowi równocześnie
nieodpłatne świadczenie wie-
rzyciela na rzecz dłużnika.

Na takim stanowisku stanął Na-

czelny Sąd Administracyjny w wyro-
ku z 16 kwietnia 2003 r. (I SA/Wr
2969/00, niepublikowany). Dokonu-
jąc oceny sprawy, która trafiła na wo-
kandę sądu, wskazano, że zgodnie
z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r.,
nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przed-
miotem opodatkowania podatkiem
dochodowym jest dochód bez wzglę-
du na rodzaj źródeł przychodów,
z jakich jest osiągnięty. Zaś docho-
dem jest – z zastrzeżeniem wyjątków
niemających zastosowania w rozpa-
trywanym przypadku – nadwyżka
sumy przychodów nad kosztami ich
uzyskania, osiągnięta w roku podat-
kowym.

Jak podkreślił sąd, ustawa określi-

ła zarazem w art. 12 ust. 1, że z za-
strzeżeniem wskazanych odstępstw,
przychodami są nie tylko otrzymane
przez podatnika pieniądze i wartości
pieniężne, ale również m.in. wartość
otrzymanych nieodpłatnych świad-
czeń oraz wartość świadczeń w natu-
rze, wskazując równocześnie sposo-
by ustalania tych wartości. Ustawa
nie precyzuje tego, co w jej rozumie-
niu jest świadczeniem nieodpłat-
nym. Jednak ogólnie przyjmuje się,
iż pojęcie to związane jest ze stosun-

kami prawnymi o charakterze zobo-
wiązaniowym i rozumiane być musi
jako świadczenie, z którym nie jest
związana jakakolwiek zapłata. NSA
wskazał, iż w orzecznictwie przez
nieodpłatne świadczenie rozumie się
te wszystkie zdarzenia prawne i zda-
rzenia gospodarcze w działalności
osób prawnych, których skutkiem
jest nieodpłatne (tj. niezwiązane
z kosztami lub inną formą ekwiwa-
lentu) przysporzenie w majątku tej
osoby mające konkretny wymiar fi-
nansowy.

NSA nie zgodził się jednak ze sta-

nowiskiem organów podatkowych,
że wobec opóźnienia w zapłacie na-
leżności wierzycielom skarżąca spół-
ka otrzymała świadczenie nieodpłat-

ne. O otrzymaniu świadczenia przez
daną osobę można mówić bowiem
tylko wtedy, gdy jednocześnie inna
osoba spełnia to świadczenie na
rzecz tej pierwszej osoby. Sytuacja
taka natomiast nie zachodzi, jeżeli
dłużnik opóźnia się ze spełnieniem
świadczenia wobec wierzyciela.
Ewentualna korzyść, jaką osiągnie

dłużnik z nieterminowego spełnienia
ciążącego na nim świadczenia, bę-
dzie wynikać nie z otrzymania
świadczenia spełnianego przez jego
wierzyciela, ale z samego zachowa-
nia dłużnika (polegającego na po-
wstrzymaniu się z wykonaniem
świadczenia, do spełnienia którego
jest zobowiązany). W sytuacji gdy
dłużnik w ogóle nie spełni świadcze-
nia, a wierzyciel przez zaniechanie
dochodzenia go na właściwej drodze
prawnej doprowadzi do przedawnie-
nia, dłużnik osiągnie przychód, ale
nie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2
ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych. Będzie to przychód
z tytułu wartości przedawnionych
zobowiązań. W ocenie sądu skarżą-
ca spółka regulowała należności wo-
bec wierzyciela z opóźnieniem.
Wskazanej wyżej sytuacji określają-
cej otrzymanie świadczenia nieod-
płatnego nie można więc odnieść na
grunt rozpoznawanej sprawy, pod-
kreślił NSA.

Jak przypomniał NSA, zgodnie

z umową z 1994 r. skarżąca jako po-
średnik handlowy zobowiązana była
do przekazywania otrzymywanych
od odbiorców towarów handlowych
należności w terminie trzech dni na
rachunek bankowy dostawcy towa-
ru. Strony przewidziały też odpowie-
dzialność odszkodowawczą za opóź-
nienie w

zapłacie zobowiązań.

Wbrew więc temu, co przyjęły orga-
ny podatkowe, z treści powyższej
umowy nie wynika, że była to umo-
wa pożyczki o charakterze nieod-
płatnym. W tej sytuacji wnioskowa-

nie, które zaprezentowano w zaskar-
żonej decyzji, iż brak przekazania
otrzymanych od odbiorców towaru
należności na rachunek dostawcy to-

waru w terminach określonych umo-
wą stanowi nieodpłatne świadczenie
pożyczkodawcy na rzecz spółki nale-
ży uznać za sprzeczne z art. 12 ust.
1 pkt 2 ustawy o podatku dochodo-
wym od osób prawnych.

Skład orzekający podzielił stanowi-

sko, iż z faktu, że dłużnik nie wywią-
zuje się ze swojego zobowiązania nie
można wyciągać wniosku, iż stanowi
to równocześnie nieodpłatne świad-
czenie wierzyciela na rzecz dłużnika.
Powołując się na orzecznictwo z tego
zakresu NSA wskazał, iż w takiej sy-
tuacji wierzyciel nie spełnia żadnego

świadczenia wobec dłużnika, a za
świadczenie wierzyciela wobec dłuż-
nika nie można uznać bierności wie-
rzyciela polegającej na zaniechaniu
domagania się na drodze prawnej
spełnienia świadczenia. Aby mówić
o otrzymaniu świadczenia przez
świadczeniobiorcę, świadczeniodaw-
ca musi wyrazić pozytywną wolę
świadczenia, tzn. że chce przekazać
świadczenie na rzecz świadczenio-
biorcy; działanie polegające na prze-
kazaniu świadczenia nie może być
bezwolne. Przeciwny pogląd, zda-
niem sądu, prowadziłby do wniosku,
że każde nieterminowe regulowanie
zobowiązania podlega opodatkowa-
niu, jako nieodpłatne świadczenie
wierzyciela na rzecz dłużnika.

W konsekwencji brak jest pod-

staw do opodatkowania – jako nie-
odpłatnych świadczeń – wszystkich
nieterminowo regulowanych zobo-
wiązań podmiotów gospodarczych,
w rezultacie uznania, że wierzyciele
świadczą je nieodpłatnie na rzecz
swoich dłużników. Chyba że organ
podatkowy wykazałby, iż strony celo-
wo tak układały swoje stosunki
umowne, aby ominąć przepisy pra-
wa. W rozpoznawanej sprawie orga-
ny podatkowe nie prowadziły jednak
w tym zakresie postępowania wyja-
śniającego i na takie okoliczności nie
powoływały się w zaskarżonych de-
cyzjach. W ocenie sądu bez znacze-
nia w sprawie jest również to, że
skarżąca występowała jako pośred-
nik w sprzedaży opakowań.

Aleksandra Tarka

[e-mail]

NIEODPŁATNE ŚWIADCZENIE

Opóźnienie bez podatku

EKSPERT WYJAŚNIA

W zmienionym CIT ważne są też przepisy przejściowe

Jakie zmiany w przepisach doty-
czących zwolnień nastąpiły

w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o po-
datku dochodowym od osób prawnych
(t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654
z późn. zm.)?

– Przede wszystkim trzeba zwrócić uwagę

na istotne modyfikacje, jakie wprowadziła
ustawa z dnia 12 listopada 2003 r. zmieniają-
ca ustawę o podatku dochodowym od osób
prawnych (Dz.U. nr 202, poz. 1957). Ustawa
ta m.in. uchyliła przepisy dotyczące zwolnień
zawartych w art. 17 ust. 1 w punktach: 4f, 4h-
-4j, 4ł-4o, 4s, 4w, 6-6b, 7, 8, 13, 14 i 14b, 25,
29, 33 i 35. Generalnie wspomniana ustawa
z dnia 12 listopada 2003 r. weszła w życie od
1 stycznia br. Zawiera ona jednak istotne re-
gulacje przejściowe dotyczące właśnie wspo-
mnianych uchylonych zwolnień. Otóż zwol-
nienia te przewidziane w ustawie o podatku
dochodowym od osób prawnych w brzmieniu
obowiązującym do końca 2003 r., stosuje się
do 31 grudnia 2004 r. w zakresie i na zasa-
dach obowiązujących właśnie do końca ub.r.

Niektóre z tych przejściowych
przepisów dotyczą zwolnień zwią-

zanych ze sferą mieszkaniową.

– Tak. Zgodnie z art. 17 ust. 1

ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych w brzmieniu obowią-
zującym do końca 2003 r., zwolnio-
ne od tego podatku m.in. były:

◗

dochody spółdzielni mieszkanio-
wych uzyskane z gospodarki zaso-
bami mieszkaniowymi i z innych
źródeł przychodów – w części przeznaczonej
na cele związane z utrzymaniem zasobów
mieszkaniowych i inne cele statutowe, z wy-
jątkiem działalności gospodarczej (pkt 4f),

◗

dochody komunalnych zakładów gospodar-
ki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki za-
sobami mieszkaniowymi i z innych źródeł
przychodów – w części przeznaczonej na ce-
le związane z utrzymaniem zasobów miesz-
kaniowych (pkt 4h),

◗

dochody towarzystw budownictwa społecz-
nego uzyskane z gospodarki zasobami
mieszkaniowymi i z innych źródeł przycho-
dów – w części przeznaczonej na cele zwią-
zane z utrzymaniem zasobów mieszkanio-
wych oraz na budowę mieszkań na wynajem
(pkt 4j),

◗

dochody wspólnot mieszkaniowych utwo-
rzonych zgodnie z odrębnymi przepisami –

w części przeznaczonej na cele
związane z utrzymaniem zasobów
mieszkaniowych oraz wydatkowa-
nej na rzecz członków wspólnoty
(pkt 4m).

Część przejściowych prze-
pisów dotyczących zwol-

nień związana jest z dotacjami,

subwencjami i dopłatami.

– Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych w wersji
obowiązującej do końca ub.r., wolne od tego
podatku m.in. były:

◗

dotacje otrzymane z budżetu państwa lub
budżetów jednostek samorządu terytorialne-
go, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania
kredytów bankowych w zakresie określonym
w odrębnych ustawach (pkt 14),

◗

kwoty otrzymane od agencji rządowych, je-
żeli agencje otrzymały środki na ten cel z bu-
dżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do opro-
centowania kredytów bankowych w zakresie
określonym w odrębnych ustawach (pkt
14b),

◗

dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane
z Państwowego Funduszu Rehabilitacji
Osób Niepełnosprawnych przez zakłady

pracy chronionej na podstawie przepisów
o zatrudnianiu i rehabilitacji osób niepełno-
sprawnych (pkt 25).

Jakie jeszcze modyfikacje wpro-
wadziła wspomniana ustawa

z dnia 12 listopada 2003 r. zmieniająca
ustawę o podatku dochodowym od
osób prawnych odnośnie zwolnień?

– Zgodnie z art. 5 ust. 4 wymienionej usta-

wy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust.
1 pkt 4f, 4h-4j, 4ł, 4m, 4n, 4o, 4w, 6, 6a, 6b,
7, 8, 13, 33 i 35 ustawy o podatku dochodo-
wym od osób prawnych, w brzmieniu obo-
wiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., któ-
rzy przeznaczyli, a nie wydatkowali docho-
dów osiągniętych do końca 2004 r. na realiza-
cję celów, o których mowa w w uchylonych
punktach art. 17, zachowują prawo do zwol-
nienia od podatku dochodowego tych docho-
dów w zakresie i na zasadach obowiązują-
cych do 31 grudnia 2003 r. Z kolei przepisy
ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych, w brzmieniu obowiązującym do
końca ub.r., w zakresie utraty prawa do zwol-
nienia stosuje się odpowiednio.

Rozmawiał Krzysztof Tomaszewski

[e-mail]

O otrzymaniu
świadczenia przez
daną osobę można
mówić tylko wtedy,
gdy jednocześnie inna
osoba spełnia to
świadczenie na rzecz
tej pierwszej osoby.

Aby mówić
o otrzymaniu
świadczenia przez
świadczeniobiorcę,
świadczeniodawca
musi wyrazić
pozytywną wolę
świadczenia, tzn. że
chce przekazać
świadczenie na rzecz
świadczeniobiorcy;
działanie polegające
na przekazaniu
świadczenia nie może
być bezwolne.

Andrzej Dębiec, partner i szef działu podatkowego międzynarodowej kancelarii Lovells

ORZECZNICTWO

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Podatki dochodowe

11

Podatnik trafił do Naczelnego

Sądu Administracyjnego po tym,
jak organy podatkowe określiły mu
zryczałtowany podatek dochodo-
wy od przychodu ze sprzedaży nie-
ruchomości oraz odsetki za zwło-
kę. Zaległość powstała dlatego, że
organy podatkowe za podstawę
opodatkowania przyjęły cenę nie-
ruchomości zawierającą VAT.
W ich ocenie przychodem z od-
płatnego zbycia nieruchomości
jest wartość wyrażana w cenie
określonej w umowie sprzedaży,
pomniejszonej o koszty sprzedaży.
Cena zawiera VAT i w 1999 r. usta-
wa nie przewidywała jej pomniej-
szenia o podatek.

Podatnik wniósł skargę do NSA,

zarzucając, że stanowisko organów
podatkowych zakłada nieracjonal-
ność ustawodawcy. Nie można bo-
wiem pobierać podatku od podat-
ku. Omawiana regulacja posługuje
się pojęciem kosztu sprzedaży,
w którym mieści się zarówno opła-
ta od czynności cywilnoprawnych,
jak i VAT. Koszty sprzedaży nie są
wliczone do podstawy opodatko-
wania. Skarżący zwracał uwagę, iż
aktualna regulacja wyraźnie wska-
zuje na wyłączenie VAT z podsta-
wy opodatkowania i stanowi spre-
cyzowanie woli ustawodawcy.

NSA przyznał rację skarżącemu

(wyrok NSA z 14 stycznia 2003 r.,
SA/Bd 35/03, niepublikowany).

Sąd podkreślił, że zgodnie

z art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26
lipca 1991 r. o podatku dochodo-
wym od osób fizycznych (t.j.
Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176
z późn. zm.) podatek od dochodu

ze sprzedaży nieruchomości usta-
la się w formie ryczałtu w wyso-
kości 10 proc. uzyskanego przy-
chodu. Stosownie do art. 19 ust.
1 przychodem tym jest wartość
wyrażona w cenie określonej
w umowie sprzedaży, pomniejszo-
nej o koszty sprzedaży. Jak pod-
kreślono w uzasadnieniu, stano-
wisko organów podatkowych
błędnie utożsamia cenę określoną
w umowie z przychodem ze wska-

zanego źródła. Nie odnosi się na-
tomiast do zarzutów skarżącego,
że należny VAT odprowadzony
do urzędu skarbowego stanowi
koszt sprzedaży nieruchomości,
pomniejszający przychód.

Koszty sprzedaży, do których

odwołuje się omawiana regulacja,
stanowią wydatki pozostające
w związku przyczynowym z doko-
naną sprzedażą.

Jak przypomniał NSA, jako je-

den z przykładów takich wydat-
ków w piśmiennictwie podaje się
opłatę skarbową. Skarżący słusz-
nie zwraca uwagę na brak pod-
staw do wymierzania podatku od
podatku i odmiennego traktowa-
nia podatku od czynności cywil-
noprawnych (odliczonego od
podstawy opodatkowania) od
VAT. W ocenie sądu zarówno
w jednym, jak i w drugim przy-
padku nie sposób traktować zo-
bowiązania podatnika do wpłaty
podatku na rzecz Skarbu Pań-
stwa jako przychodu, a tym bar-
dziej jego dochodu. Ustawa o po-
datku dochodowym od osób fi-
zycznych reguluje opodatkowa-
nie osób fizycznych, a nie docho-
dów Skarbu Państwa. Zgodnie
z art. 1 ustawy o VAT podatek
ten stanowi dochód budżetu pań-
stwa. Nie ma więc wątpliwości,
że VAT należny z tytułu sprzeda-
ży nieruchomości nie stanowi
przychodu będącego przedmio-
tem opodatkowania zryczałtowa-
nym podatkiem dochodowym.

Aleksandra Tarka

[e-mail]

SPRZEDAŻ NIERUCHOMOŚCI

VAT w cenie
nieopodatkowany

Jak opodatkowana
jest sprzedaż akcji
pracowniczych

Jak opodatkowana jest
sprzedaż akcji pracow-

niczych (przedsiębiorstwa
sprywatyzowanego kilka lat
temu) po 1 stycznia 2004 r.?
Czy obowiązuje 19 proc.
podatek, czy też uzyska-
ny dochód za akcje doli-
czany jest do wynagro-
dzenia za pracę? – pyta Anto-
ni K.

W tym przypadku obowiązuje

stawka 19 proc. właściwa dla
dochodów uzyskanych ze zby-
cia akcji lub udziałów. Dochody
te nie są łączone z dochodami
opodatkowanymi na zasadach
ogólnych.

Kiedy zaliczyć wydatek
do kosztów

Jak zinterpretować mo-
ment powstania kosz-

tów uzyskania przychodów
za dany miesiąc, jeśli według
ustawy przy usługach dostar-
czania wody przychód po-
wstaje w terminie płatności,
czyli faktury wystawione na
koniec miesiąca są przy-
chodem podatkowym w na-
stępnym miesiącu, a koszty
są księgowane terminem wy-
stawienia faktur? – pyta Bar-
bara G.

Jeśli faktura została wysta-

wiona 27 lutego z terminem
płatności 10 marca, przychód
podatkowy powstaje w marcu
(art. 12 ust. 3d ustawy o podat-
ku dochodowym od osób praw-

nych – t.j. Dz.U. nr 54, poz. 654
z późn. zm.).

Natomiast określenie momen-

tu decydującego o zaliczeniu da-
nego wydatku, związanego ze
świadczeniem tych usług, do
kosztów uzyskania przychodów
u

sprzedawcy wymienionych

usług, powinno zostać dokonane
na ogólnych zasadach przewi-
dzianych w art. 15 ustawy o po-
datku dochodowym od osób
prawnych. Ustawodawca nie
przewidział żadnych przepisów
szczególnych, które określałyby
specyficzny moment zaliczenia,
do kosztów uzyskania przycho-
dów, wydatków związanych ze
świadczeniem tego rodzaju usług,
mimo że zostały wprowadzone
odrębne zasady ustalania przy-
chodu w tego rodzaju przypad-
kach.

AW

CZYTELNICY PYTAJĄ – EKSPERT WYJAŚNIA

Odliczenie w 2003 r. od podat-
ku wydatków na odpłatne
kształcenie w szkołach wyż-
szych w rozumieniu przepisów
o szkolnictwie wyższym lub
przepisów o wyższych szko-
łach zawodowych dotyczy po-
datników, którzy spełniają wa-
runki określone przez przepisy
podatkowe.

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 2

lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
o podatku dochodowym od osób fi-
zycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14,
poz. 176 z późn. zm.) sprzed nowe-

lizacji, podatnik może odliczyć od
podatku wydatki poniesione
w 2003 r. na odpłatne dokształca-
nie i doskonalenie zawodowe. Pra-
wo do odliczeń przysługuje podat-
nikowi kształcącemu się w szkole
wyższej (art. 27a ust. 11 ustawy) –
o ile nie ukończył 35 roku życia,
oraz podatnikowi, na którego utrzy-
maniu pozostaje osoba kształcąca
się, o ile osoba ta nie ukończyła 25
roku życia i nie uzyskuje docho-
dów, z wyjątkiem dochodów:

◗

opodatkowanych zgodnie z art.
28 i 30 ustawy,

◗

zwolnionych od podatku docho-
dowego,

◗

w wysokości niepowodującej obo-
wiązku zapłaty podatku.

W rozliczeniu za 2003 r. można

od podatku odpisać 19 proc. wy-
datków na czesne, nie więcej jed-
nak niż 760 złotych (19 proc. od
kwoty 4000 zł). Wynika z tego, że
maksymalnie podatnik może odli-

czyć poniesione wydatki na kształ-
cenie w szkołach wyższych w kwo-
cie 4000 zł. Warto w tym miejscu
również zaznaczyć, że ulga ta nie
dotyczy wydatków poniesionych
na zakup podręczników czy na za-
kwaterowanie.

Dokumentem, który uprawnia

do odliczeń, jest dowód poniesie-
nia wydatku (dowód wpłaty na
konto szkoły, rachunek, faktura
itd.).

Informacje przedstawione wy-

żej, a dotyczące ulgi z tytułu od-
płatnego kształcenia w szkołach
wyższych, zawarte zostały w tabeli.

Warto pamiętać, że w przypad-

ku ponoszenia wydatków na
kształcenie dziecka własnego lub
przysposobionego w szkole wyż-
szej możliwość odliczeń przysługu-
je łącznie obojgu rodzicom (tj.
małżonkowie mogą odliczyć łącz-
nie nie więcej niż 760 zł). Poniesio-
ne wydatki odlicza się od podatku
jednego z rodziców lub od podat-
ku obojga, w proporcji określonej
przez nich w zeznaniach rocznych.

Należy również zaznaczyć, że

ulga z tytułu odpłatnego kształce-
nia w szkołach wyższych przysłu-
guje, jeśli poniesione wydatki na
cele objęte ulgą nie zostały zwró-
cone podatnikowi w jakiejkolwiek
formie, chyba że zwrócone wydat-
ki zostały zaliczone przez podat-
nika do przychodów podlegają-
cych opodatkowaniu.

Zbigniew Kozłowski

[e-mail]

Marcin Romańczuk, doradca podatkowy z Kancelarii Baker&McKenzie

PIT.

KSZTAŁCENIE W SZKOŁACH WYŻSZYCH

Ulga
nie dla wszystkich

Podatek od towarów i usług należny z tytułu sprze-
daży nieruchomości nie stanowi przychodu będą-
cego przedmiotem opodatkowania zryczałtowanym
10-procentowym podatkiem dochodowym od
sprzedaży nieruchomości.

Koszty sprzedaży,
do których odwołują
się przepisy ustawy
o PIT, stanowią
wydatki pozostające
w związku z dokonaną
sprzedażą.

Rodzaj ulgi

Wysokość ulgi w 2003 r.

Podstawa prawna

Uwagi

Wydatki na odpłatne
kształcenie w szkołach
wyższych w rozumieniu
przepisów o szkolnictwie
wyższym lub przepisów
o wyższych szkołach
zawodowych

19% faktycznie
poniesionych
wydatków, nie
więcej niż 760 zł
– limit roczny

Art. 27a ust. 1 pkt
2 lit. c) ustawy
z dnia 26 lipca
1991 r. o podatku
dochodowym od
osób fizycznych
(t.j. Dz.U. z 2000 r.
nr 14, poz. 176
z późn. zm.)

Odpowiada
poniesionym
wydatkom
w kwocie 4000 zł.
Udokumentowanie:
dowód poniesienia
wydatku.

PRENUMERATA

&

0 801 626 666

Codziennie to, co wa˝ne

Masz problem

z zamówieniem prenumeraty

Gazety Prawnej?

Zadzwoƒ
do Biura Obs∏ugi Klienta

- nasi konsultanci pomogà Ci wybraç
najdogodniejszy dla Ciebie sposób dostawy Gazety Prawnej
tel.: [phone], pn.-pt., w godz. 7.30-17.00

ORZECZNICTWO

W myśl art. 136 ust. 1 ustawy o fi-

nansach publicznych, zarząd jed-
nostki samorządu terytorialnego (w
gminie wójt, burmistrz, prezydent
miasta) przedstawia organowi sta-
nowiącemu sprawozdanie roczne
z wykonania budżetu jednostki sa-
morządu terytorialnego, zawierają-
ce zestawienie dochodów i wydat-
ków wynikające z zamknięć rachun-
ków budżetu jednostki samorządu
terytorialnego, do 31 marca następ-
nego roku. Sprawozdanie to sporzą-
dzane jest w szczegółowości nie
mniejszej niż w uchwale budżetowej
i przesyłane do regionalnej izby ob-
rachunkowej.

Przy sporządzaniu sprawozdania

z wykonania budżetu jednostki sa-
morządu terytorialnego należy
uwzględnić szczegółowość uchwały
budżetowej danej jednostki samo-
rządu terytorialnego. Uchwała bu-
dżetowa powinna być opracowana
zgodnie z art. 124 ustawy o finan-
sach publicznych. Sprawozdanie
z wykonania budżetu nie może być
opracowane w mniejszej szczegóło-
wości. Sprawozdanie z wykonania
budżetu jednostki samorządu tery-
torialnego może mieć różną formę,
ale musi uwzględniać wszystkie ele-
menty wynikające z uchwały budże-
towej. Powinno ono zawierać rów-
nież czytelną i jasną część opisową,
która umożliwi organowi stanowią-
cemu i regionalnej izbie obrachun-
kowej ocenę wykonania budżetu za
2003 r.

WARTO WIEDZIEĆ

Zarząd jednostki samorządu te-
rytorialnego (w gminach wójt,
burmistrz, prezydent miasta)
powinien sporządzić sprawoz-
danie starannie i rzetelnie. Po-
nadto sprawozdanie opisowe
z wykonania budżetu powinno
mieć powiązanie z uchwałą bu-
dżetową i jej zmianami oraz
sprawozdaniami budżetowymi
za analizowany okres.

Gospodarka finansowa jednostki

samorządu terytorialnego jest jawna
(jawność debat nad wykonaniem
sprawozdania budżetowego jednost-
ki samorządu terytorialnego, poda-
wanie do publicznej wiadomości
kwot dotacji udzielanych z budżetu
jednostki samorządu terytorialnego;
art. 11 ustawy o finansach publicz-
nych).

Z zasady jawności gospodarki fi-

nansowej wynika również obowią-
zek publikacji przez zarząd gminy,
powiatu, województwa m.in. spra-

wozdania z wykonania budżetu tej
jednostki (art. 61 ust. 3 ustawy o sa-
morządzie gminnym, art. 61 ustawy
o samorządzie powiatowym, 72
ustawy o samorządzie wojewódz-
twa).

Co powinno zawierać spra-
wozdanie

Sprawozdanie z wykonania bu-

dżetu jednostki samorządu teryto-
rialnego powinno zawierać co naj-
mniej:

◗

dochody według źródeł i działów
klasyfikacji, z uwzględnieniem
wielkości dochodów planowanych
oraz wykonanych; omówienie roz-
bieżności w wykonywaniu docho-
dów i ich przyczyny,

◗

wydatki budżetowe – należałoby je
wykazać w szczegółowości do
działów i rozdziałów klasyfikacji,
z wyodrębnieniem grup wydatków
zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 2 usta-
wy o finansach publicznych oraz
uwzględnić wielkości wydatków
planowanych i wykonanych, a tak-
że omówić rozbieżności w wyko-
nywaniu wydatków z podaniem
przyczyn ich powstania; jeżeli na-
stąpiło przekroczenie wydatków
budżetowych należałoby przedsta-
wić przyczynę wykonania wydat-
ków ponad plan oraz działania
podjęte w tym zakresie; w przypad-
ku wystąpienia zobowiązań zarów-
no niewymagalnych, jak i wyma-
galnych należałoby podać kwoty
oraz zadania, których dotyczą,

◗

w przypadku deficytu budżetu jed-
nostki samorządu terytorialnego
należałoby wskazać źródło jego
pokrycia i jak zostały one wykorzy-
stane; natomiast w przypadku nad-
wyżki budżetu jednostki samorzą-
du terytorialnego wskazać jej prze-
znaczenie i wykorzystanie,

◗

odniesienie do stanu zobowiązań
na koniec roku budżetowego z ty-
tułu zaciągniętych kredytów i po-
życzek, wyemitowanych papierów
wartościowych oraz udzielonych
przez jednostkę samorządu teryto-
rialnego pożyczek i poręczeń,

◗

odniesienie do dochodów i wydat-
ków związanych z realizacją zadań
z zakresu administracji rządowej
i innych zadań zleconych jednost-
ce samorządu terytorialnego usta-
wami,

◗

jeżeli w jednostce samorządu tery-
torialnego funkcjonują zakłady bu-
dżetowe, gospodarstwa pomocni-
cze jednostek budżetowych, środki
specjalne i fundusze celowe, nale-
żałoby również ustosunkować się
do realizacji ich planów przycho-
dów i wydatków oraz wykonania;

w przypadku zakładów budżeto-
wych i gospodarstw pomocni-
czych jednostek budżetowych na-
leży uwzględnić przychody pocho-
dzące m.in. z dotacji z budżetu jed-
nostki samorządu terytorialnego,
natomiast przy wydatkach m.in.
na wpłaty do budżetu,

◗

w przypadku udzielania dotacji
z budżetu jednostki samorządu te-
rytorialnego, należałoby tę formę
wydatków również przedstawić: ja-
kim podmiotom zostały przekaza-
ne dotacje, na jaki cel, w jakiej wy-
sokości oraz w trybie jakich przepi-
sów,

◗

sprawozdanie z wykonania budże-
tu powinno również uwzględniać
informację dotyczącą wykorzysta-
nych przez zarząd jednostki samo-
rządu terytorialnego (w gminie
wójta, burmistrza, prezydenta mia-
sta) w trakcie roku budżetowego
upoważnień ustawowych i udzielo-
nych przez organ stanowiący,

◗

w przypadku gmin – sprawozdanie
powinno określać także dochody
z tytułu wydawania zezwoleń na
sprzedaż napojów alkoholowych
i wydatki na realizację zadań okre-
ślonych w programie profilaktyki
i rozwiązywania problemów alko-
holowych.

Negatywna opinia izby

Roczne sprawozdanie z wykona-

nia budżetu jednostki samorządu te-
rytorialnego, przedłożone regional-
nej izbie obrachunkowej podlega za-
opiniowaniu przez skład orzekający
regionalnej izby obrachunkowej.
Opinia składu regionalnej izby obra-
chunkowej nie jest wiążąca dla orga-
nów stanowiących, ale powinna być
uwzględniana przy rozpatrywaniu
sprawozdania przez organ stanowią-
cy jednostki samorządu terytorialne-
go. Opinia ta powinna dostarczyć
obiektywnych informacji dotyczą-
cych wykonania budżetu za dany rok
budżetowy, ale nie przesądza o osta-
tecznym wyniku oceny wykonania
budżetu przez organ stanowiący.

Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy

o regionalnych izbach obrachunko-
wych (patrz podstawa prawna), ne-
gatywną opinię zarząd jednostki sa-

morządu terytorialnego (w gminach
wójt, burmistrz, prezydent miasta)
przedstawia organowi stanowiące-
mu jednostki wraz z odpowiedzią na
zawarte w niej zarzuty nie później
niż przed rozpatrzeniem absoluto-
rium dla zarządu jednostki samorzą-
du terytorialnego.

O negatywnej opinii wydanej

w sprawie przedłożonego przez za-
rząd jednostki samorządu terytorial-
nego sprawozdania z wykonania bu-
dżetu, prezes izby informuje właści-
wego wojewodę i ministra właściwe-
go do spraw finansów publicznych.

WARTO WIEDZIEĆ

Od opinii składu orzekającego
dotyczącej sprawozdania z wy-
konania budżetu zarząd jed-
nostki samorządu terytorialne-
go może wnieść odwołanie do
kolegium izby w terminie 14 dni
od dnia doręczenia uchwały
składu orzekającego. Odwoła-
nie takie rozpatrywane jest
w terminie 14 dni od daty jego
wniesienia (art. 20 ust. 2 ustawy
o regionalnych izbach obra-
chunkowych).

Udzielenie absolutorium
zarządowi

Organ stanowiący jednostki sa-

morządu terytorialnego rozpatruje
sprawozdanie z wykonania budżetu
jednostki samorządu terytorialnego
za 2003 r. w terminie do 30 kwietnia
2004 r. i podejmuje uchwałę w spra-
wie udzielenia absolutorium zarzą-
dowi jednostki samorządu teryto-
rialnego (art. 136 ust. 2 ustawy o fi-
nansach publicznych).

Sprawozdanie z wykonania bu-

dżetu jednostki samorządu teryto-
rialnego za 2003 r. jest podstawo-
wym elementem procedury absolu-
toryjnej w danej jednostce samorzą-
du terytorialnego. Jego rozpatrzenie
przez organ stanowiący wraz z inny-
mi materiałami: wniosek komisji re-
wizyjnej w sprawie udzielenia lub
nieudzielania absolutorium, opinie
składu orzekającego izby dotyczące
wniosku komisji rewizyjnej i spra-
wozdania z wykonania budżetu – są
podstawą do udzielenia lub nie-
udzielania absolutorium dla organu
wykonawczego jednostki samorzą-
du terytorialnego za 2003 r.

Krystyna Gąsiorek

[e-mail]

PODSTAWA PRAWNA

◗

Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r.

o finansach publicznych (t.j. Dz.U.
z 2003 r. nr 15, poz.148 z późn. zm.).

◗

Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o sa-

morządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r.
nr 142, poz. 1591 z późn. zm.).

◗

Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samo-

rządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2001 r.
nr 142, poz. 1592 z późn. zm.).

◗

Ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o sa-

morządzie województwa (t.j. Dz.U.
z 2001 r. nr 142, poz. 1590 z późn. zm.).

◗

Ustawa z dnia 7 października 1992 r.

o regionalnych izbach obrachunkowych
(t.j. Dz.U. z 2001 r. nr 55, poz. 577
z późn. zm.).

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

12

Rachunkowość

RACHUNKOWOŚĆ BUDŻETOWA.

ROCZNE SPRAWOZDANIE Z WYKONANIA BUDŻETU

W drodze do absolutorium

Sporządzenie przez zarząd jed-
nostki samorządu terytorialne-
go (w gminie przez wójta, bur-
mistrza, prezydenta miasta)
sprawozdania z wykonania bu-
dżetu jednostki samorządu te-
rytorialnego jest obowiązkiem
ustawowym. Sprawozdanie to
powinno spełniać wymagania
określone w ustawie o finan-
sach publicznych, ustawie o ra-
chunkowości oraz przepisy do-
tyczące sprawozdawczości bu-
dżetowej. Artykuł 136 ustawy
o finansach publicznych ustala
minimalny zakres sprawozda-
nia z wykonania budżetu jed-
nostki samorządu terytorialne-
go, ale sprawozdanie to organ
wykonawczy jednostki samo-
rządu terytorialnego może spo-
rządzić w szerszym zakresie.

RADZI

Marcin Romańczuk,
doradca podatkowy
w kancelarii
Baker&McKenzie

Jaka stawka
za badanie
bilansu

Na zlecenie firmy za-
granicznej mającej sie-

dzibę w Austrii mam badać
bilans w spółce polskiej ma-
jącej siedzibę w Polsce. Re-
zultaty badania mam prze-
słać do firmy austriackiej ma-
jącej 51 proc. udziałów w ba-
danej jednostce. Czy będzie
to eksport usług opodatko-
wany stawką 0 proc. – pyta
Anna Z.

Zgodnie z art. 4 pkt 6 obowią-

zującej ustawy o VAT ekspor-
tem usług są usługi wykonywane
przez podatnika poza państwo-
wą granicą Rzeczypospolitej
Polskiej. Z pytania wynika, że
badanie bilansu ma miejsce na
terenie Polski. Czynności tej nie
można więc uznać za eksport
usług, nawet jeżeli za usługę pła-
ci podmiot zagraniczny. Decy-
dujące w tym przypadku znacze-
nie ma miejsce wykonywania
czynności podlegającej opodat-
kowaniu.

Wydaje się jednak, że istnieje

możliwość opodatkowania staw-
ką VAT 0 proc. Jeżeli uznamy, że
badanie bilansu jest usługą rze-
czoznawstwa lub usługą księgo-
wą, zastosowanie znajdzie par.
64 rozporządzenia wykonawcze-
go do ustawy o VAT (Dz.U. nr
27, poz. 268 z późn. zm.).

Stawka 0 proc. będzie miała

zastosowanie, pod warunkiem
że:

◗

usługa świadczona jest na
rzecz nierezydentów niebędą-
cych podatnikami,

◗

podatnik posiada dowód, iż
należność za wykonaną usługę
została zapłacona i przekaza-
na na rachunek bankowy po-
datnika w banku krajowym
w terminie 90 dni od dnia wy-
konania usługi.

Przy przyjęciu przez podatni-

ka powyższej interpretacji nie-
zbędne jest posiadanie opinii
klasyfikacyjnej wydanej przez
urząd statystyczny i ewentualnie
interpretacji właściwych orga-
nów podatkowych wydanej
w trybie art. 14a (i następne)
Ordynacji podatkowej. Posiada-
nie powyższych interpretacji po-
zwoli podatnikowi stosować
stawkę 0 proc. do wykonywa-
nych przez siebie czynności bez
narażanie się na potencjalne za-
kwestionowanie stosowania
stawki 0 proc. do opisanej w py-
taniu transakcji.

AW

EKSPERT
WYJAŚNIA

Do 31 marca 2004 r. zarządy jednostek samorządu
terytorialnego (w gminach – wójtowie, burmistrzo-
wie, prezydenci miast) powinny złożyć sprawozda-
nie opisowe z wykonania budżetu za 2003 r. orga-
nowi stanowiącemu oraz właściwej regionalnej
izbie obrachunkowej. Sprawozdanie opisowe z wy-
konania budżetu za 2003 r. jest jednym z etapów
procedury absolutoryjnej w danej jednostce samo-
rządu terytorialnego.

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Ewidencje – Porady

13

EKSPERT WYJAŚNIA

Jak można określić in-
strumenty finansowe

dla potrzeb rachunkowości?

– Określenie instrumentów fi-

nansowych zawarte jest w art.
3 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 29
września 1994 r. o rachunkowości
(t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz.
694 z późn. zm.). Zgodnie z tymi
przepisami, instrumentem finan-
sowym jest kontrakt, który powo-
duje powstanie aktywów finanso-
wych u jednej ze stron i zobowią-
zania finansowego albo instru-
mentu kapitałowego u drugiej ze
stron, pod warunkiem że z kon-
traktu zawartego pomiędzy dwie-
ma lub więcej stronami jedno-
znacznie wynikają skutki gospo-
darcze, bez względu na to, czy
wykonanie praw lub zobowiązań
wynikających z kontraktu ma cha-
rakter bezwarunkowy czy warun-
kowy.

Czego zatem nie moż-
na zaliczyć do instru-

mentów finansowych?

– Do instrumentów finanso-

wych nie zalicza się w szczegól-
ności: rezerw i aktywów z tytułu
odroczonego podatku dochodo-
wego; umów o gwarancje finanso-
we, które ustalają wykonanie obo-
wiązków z tytułu udzielonej gwa-
rancji w formie zapłacenia kwot
odpowiadających stratom ponie-
sionym przez beneficjenta na sku-
tek niespłacenia wierzytelności
przez dłużnika w wymaganym ter-
minie; umów o przeniesieniu
praw z papierów wartościowych
w okresie pomiędzy terminem za-
warcia i rozliczenia transakcji,
gdy wykonanie tych umów wyma-
ga wydania papierów wartościo-
wych w określonym terminie,
również wtedy, gdy przeniesienie
tych praw następuje w formie za-
pisu na rachunku papierów war-
tościowych, prowadzonym przez
podmiot upoważniony na podsta-
wie odrębnych przepisów; akty-
wów i zobowiązań z tytułu pro-
gramów, z

których wynikają

udziały pracowników oraz innych
osób związanych z jednostką
w jej kapitałach, a także umów
połączenia spółek.

Definicja instrumentu finanso-

wego wymaga zatem kontraktu co
najmniej dwóch stron, w którym
u jednej ze stron powstają aktywa
finansowe, a u drugiej instrument
kapitałowy lub zobowiązanie finan-
sowe.

Co w takim razie można
zaliczyć do instrumen-

tów finansowych?

– Kategorie definicyjne instru-

mentu finansowego spełniają m.in.:

◗

udziały, akcje w innych jednost-
kach, które są aktywem finanso-
wym u jednej ze stron a instru-
mentem kapitałowym u drugiej,

◗

lokaty terminowe, pożyczki,
które są aktywem finansowym
u jednej ze stron kontraktu,
a zobowiązaniem finansowym
u drugiej strony kontraktu,

◗

dłużne papiery wartościowe,
które są zobowiązaniem finan-
sowym u emitenta i aktywem fi-
nansowym u nabywcy,

◗

obligacje zamienne na akcje,
które są instrumentem kapitało-
wym u emitenta i aktywem fi-
nansowym u nabywcy obligacji,

◗

weksle, bony, certyfikaty, które
są zobowiązaniem finansowym
u wystawcy i aktywem finanso-
wym u posiadacza weksla.

Do instrumentów finansowych

zaliczamy papiery dłużne emito-
wane zarówno na podstawie prze-
pisów ustawy o obligacjach, jak i
kodeksu cywilnego, prawa we-
kslowego.

Co jeszcze można
uznać za instrumenty fi-

nansowe?

– Do instrumentów finanso-

wych będziemy też zaliczać np.
jednostki uczestnictwa w otwar-
tych funduszach inwestycyjnych,
certyfikaty inwestycyjne oraz in-
strumenty pochodne, jak np. kon-
trakty terminowe oraz opcje.
Chcę podkreślić, że wymieniony
katalog instrumentów finanso-
wych nie jest zamknięty. Rozwój
rynku finansowego jest bardzo
duży i liczba oraz cechy produk-
tów finansowych wciąż ulegają
wzbogaceniu.

W jaki sposób mogliby-
śmy podsumować do-

tychczasowe rozważania do-

tyczące długoterminowych
aktywów finansowych?

– Reasumując, można powie-

dzieć, że do długoterminowych
aktywów finansowych ujętych
w pozycji inwestycji długotermi-
nowych zaliczamy: udziały lub ak-
cje (głównie w zakresie uregulo-
wań kodeksu spółek handlo-
wych); inne papiery wartościowe
(np. długoterminowe bony skar-
bowe, obligacje); udzielone po-
życzki długoterminowe; inne dłu-
goterminowe aktywa finansowe
(weksle, czeki, lokaty, bony ko-
mercyjne oraz odsetki od długo-
terminowych aktywów finanso-
wych) – jeżeli są płatne i wyma-
galne lub przeznaczone do zbycia
w okresie dłuższym niż 12 miesię-
cy od dnia bilansowego lub od da-
ty ich założenia, wystawienia lub
nabycia.

Do długoterminowych akty-

wów finansowych natomiast nie
zaliczamy aktywów pieniężnych,
które zawsze mają charakter akty-
wów obrotowych.

Jak należy prezento-
wać w sprawozdaniu fi-

nansowym długoterminowe
aktywa finansowe?

– Długoterminowe aktywa fi-

nansowe prezentujemy w spra-
wozdaniu odrębnie: w jednost-
kach powiązanych oraz w pozo-
stałych jednostkach.

Czym są jednostki po-
wiązane?

– Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 43

ustawy o rachunkowości, przez
jednostki powiązane rozumie się
grupę jednostek obejmującą jed-
nostkę dominującą lub znaczące-
go inwestora, jednostki zależne,
współzależne lub stowarzyszone.
Definicje tych jednostek zawiera
art. 3 ust. 1 pkt 37-41 ustawy.

Kiedy powinny być kla-
syfikowane instrumen-

ty finansowe?

– Instrumenty finansowe klasy-

fikuje się w dniu ich nabycia lub
powstania zgodnie z rozporządze-
niem ministra finansów z dnia 12
grudnia 2001 r. w sprawie szcze-
gółowych zasad uznawania, me-
tod wyceny, zakresu ujawniania
i sposobu prezentacji instrumen-
tów finansowych (Dz.U. nr 149,
poz. 1674) do następujących kate-
gorii: aktywa finansowe i zobo-
wiązania finansowe przeznaczo-
ne do obrotu; pożyczki udzielone
i należności własne; aktywa finan-
sowe utrzymywane do terminu
wymagalności; aktywa finansowe
dostępne do sprzedaży.

Rozmawiał Krzysztof Tomaszewski

[e-mail]

Ewa Jakubczyk-Cały, prezes zarządu A&E Consult Sp. z o.o.

Czym są instrumenty
finansowe

Nasza spółka posiada środki
trwałe, które podlegają amorty-
zacji. Amortyzacja bilansowa nie
pokrywa się z podatkową, np. od
wartości środka trwałego w ce-
nie nabycia 60 000 zł, amortyza-
cja bilansowa przy zastosowaniu
stawki amortyzacji 20 proc. na
dzień bilansowy wyniosła
60 000 zł, a amortyzacja podat-
kowa według stawki 15 proc. wy-
nosi 45 000 zł. Czy w takiej sytu-
acji tworzyć trzeba rezerwę czy
powstanie aktyw z tytułu odro-
czonego podatku dochodowe-
go? – pyta Iwona J. z Biłgoraju

W przedstawionej sytuacji należy

ustalić wartość księgową i wartość
podatkową środka trwałego, a następ-
nie obliczyć różnicę. Wartość księgo-
wa wynosi: 60 000 zł – 60 000 zł = 0.
Wartość podatkowa wynosi 60 000 zł
– 45 000 zł = 15 000 zł. Ponieważ

wartość księgowa wynosi 0), różnica
przejściowa równa jest wartości po-
datkowej środka trwałego i wynosi
15 000 zł. Jak nietrudno zauważyć
różnica ta jest ujemna (wartość księ-
gowa jest niższa od wartości podatko-
wej). Należy więc ustalić aktywa na
odroczony podatek dochodowy.

Aktywa = 15 000 zł x 19 proc. =

2850 zł.

Ustaloną w powyższy sposób wy-

sokość aktywów na odroczony poda-
tek dochodowy należy zaksięgować
w sposób zaprezentowany na sche-
macie.

1. PK – polecenie księgowania na

dzień bilansowy aktywa z tytułu od-
roczonego podatku dochodowego –
2850 zł po stronie Wn konta „Akty-
wa z tytułu odroczonego podatku
dochodowego” i po stronie Ma kon-
ta „Podatek dochodowy i inne obo-
wiązkowe obciążenia wyniku finan-
sowego”.

AMORTYZACJA.

ŚRODKI TRWAŁE

Zerowa wartość
księgowa

Co oznacza sformułowanie, iż
nadwyżkę dodatnich różnic
kursowych nad ujemnymi na-
leży wykazać per saldo jako
„Przychody finansowe” lub
nadwyżkę ujemnych nad do-
datnimi jako „Koszty finanso-
we”? – pyta Zenobiusz J. z So-
snowca

Rozumiem, iż w pytaniu cho-

dzi o sposób wykazywania różnic
kursowych w rachunku zysków
i strat. Różnice kursowe zalicza
się odpowiednio do przychodów
i kosztów finansowych, a w uza-
sadnionych przypadkach do
kosztu wytworzenia produktów
lub ceny nabycia towarów, a tak-
że ceny nabycia lub kosztu wy-
tworzenia środków trwałych
w budowie lub wartości niemate-
rialnych i prawnych. Wymóg, iż
różnice kurso-we wykazujemy
w rachunku zysków i strat per
saldo oznacza, iż nadwyżkę do-
datnich różnic kursowych nad
ujemnymi wykazujemy w pozycji
„Inne przychody finansowe”, na-
tomiast nadwyżkę ujemnych róż-
nic nad dodatnimi wykazujemy
jako „Inne koszty finansowe”.
Oznacza to wyłącznie prezenta-
cję w sprawozdaniu finansowym,
a nie konieczność przeksięgowa-
nia poszczególnych pozycji.

■

PRZYKŁAD

W rachunku zysków i strat wykazu-
jemy kwotę 40 zł w grupie K „Kosz-
ty finansowe” w pozycji IV „Inne”.

Warto w tym miejscu dodać, iż

obowiązująca od 16 stycznia no-
welizacja ustawy o rachunkowo-
ści, wprowadzona nowelizacją
ustawy Kodeks spółek handlo-
wych, przewiduje istotną zmianę
w tym zakresie. Mianowicie zmie-
niony został sposób wyceny skład-
ników wyrażonych w walutach ob-
cych. Obecnie składniki te wyce-
nia się po obowiązującym na
dzień bilansowy ustalonym dla da-
nej waluty średnim kursie NBP.
Trzeba podkreślić, iż ten sposób
wyceny jednostki mogą zastoso-
wać już do sprawozdań finanso-
wych za rok 2003.

Środki trwałe

Umorzenie środków trwałych

Sp. 60 000,-

60 000,- Sp.

Aktywa z tytułu odroczonego

Podatek dochodowy

podatku dochodowego

i inne obowiązkowe

obciążenie wyniku finansowego

1) 2850,-

2850,- (1

SPRAWOZDANIA.

RÓŻNICE KURSOWE

Koniecznie „per saldo”

Zestawienie sald

Saldo na

– nazwa konta

31.12.2003 r.

Wn

Ma

751-1 Dodatnie zrealizowane

240

różnice kursowe

751-2 Dodatnie niezrealizowane

60

różnice kursowe

752-1 Ujemne zrealizowane

320

różnice kursowe

752-2 Ujemne niezrealizowane

20

różnice kursowe
Razem 340 300
Per saldo

40

W następnym
numerze tygodnika

Księgowość

i Płace

Deklaracja
kwartalna VAT

Wiesława Moczydłowska

[e-mail]

ZADZWOŃ I SPRAWDŹ SZCZEGÓŁY:

0 801 626 666, (022) 761 30 30

(w godz. 7

30

- 17

00

)

LUB WEJDŹ NA STRONĘ

www.sklep.infor.pl

W cenie prenumeraty CZASOPISM:

◆ płyty CD

z zawartością czasopisma jako dodatek do wersji papierowej (do wybranych tytułów)

◆ Szybszy dostęp do czasopisma

- przesyłamy biuletyn e-mail, który umożliwia

zapoznanie się z internetowym wydaniem czasopisma

◆ Telefoniczne dyżury redakcyjne

- rodzaj pogotowia telefonicznego dla wszystkich

Prenumeratorów.

PONADTO:

◆ Dodatkowe zniżki

dla osób, które wstąpią do Klubu INFOR-u

◆ Pomoc kompetentnych konsultantów

z naszego Biura Obsługi Klienta 0801 626 666

NowoÊci

UWAGA!

Prenumeratę produktów INFOR-u można podjąć w dowolnym momencie, na dowolny okres:

kwartał, pół roku, 3 kwartały lub rok.

PAMIĘTAJ O PRENUMERACIE

NA II KWARTAŁ BR.

Oferujemy także PUBLIKACJE ELEKTRONICZNE

■

Wersje elektroniczne czasopism

■

Publikacje internetowe i na CD m.in.: INFOR LEX, ISP, MULTIMEDIA GAZETY PRAWNEJ

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE
GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

Płace

15

Odprawa pieniężna wypłacana na

mocy art. 8 ustawy z dnia 13 marca
2003 r. o szczególnych zasadach roz-
wiązywania z pracownikami stosun-
ków pracy z przyczyn niedotyczą-
cych pracowników (Dz.U. nr 90,
poz. 844) przysługuje zawsze, gdy
zwolnienie następuje z przyczyn
określonych w ustawie. Nie ma więc
znaczenia, że pracownik po zwolnie-
niu podejmuje pracę w zakładzie,
który przejął mienie dotychczasowe-
go pracodawcy. Również ponowne
zatrudnienie u tego pracodawcy nie
pozbawia pracownika prawa do
świadczenia.

Wysokość odprawy

Wysokość odprawy pieniężnej

uzależniona jest od zakładowego sta-
żu, jakim legitymuje się zwalniany
pracownik. I wynosi ona jednomie-
sięczne wynagrodzenie, jeżeli pra-
cownik przepracował u danego pra-
codawcy mniej niż 2 lata, dwumie-
sięczne wynagrodzenie, jeżeli staż
zakładowy wynosi co najmniej 2 la-
ta, jednak nie więcej niż 8 lat oraz
trzykrotność wynagrodzenia, jeżeli
pracownik przepracował u danego
pracodawcy ponad 8 lat.

Wysokość należnej odprawy zo-

stała więc z jednej strony zróżnico-
wana w zależności od stażu zakła-
dowego pracownika, z wyraźną pre-
ferencją dłuższego okresu zatrud-
nienia u pracodawcy, który dokonu-
je zwolnienia, z drugiej zaś – od wy-
sokości wynagrodzenia pobierane-
go przez pracownika w czasie trwa-
nia stosunku pracy. W każdym jed-
nak przypadku wysokość odprawy
pieniężnej nie może przekraczać
kwoty piętnastokrotnego minimal-
nego wynagrodzenia za pracę obo-
wiązującego w dniu rozwiązania
stosunku pracy.

Zgodnie z zasadami obowiązują-

cymi przy ekwiwalencie odprawę
pieniężną ustala się według zasad
obowiązujących przy obliczaniu
ekwiwalentu pieniężnego za urlop
wypoczynkowy. Sposób obliczania
ekwiwalentu urlopowego określa
natomiast rozporządzenie ministra
pracy i polityki socjalnej z dnia
8 stycznia 1997 r. w sprawie szcze-
gółowych zasad udzielania urlopu
wypoczynkowego, ustalania i wy-
płacania wynagrodzenia za czas
urlopu oraz ekwiwalentu pieniężne-
go za urlop (Dz.U. nr 2, poz. 14
z późn. zm.).

Odesłanie do ogólnych zasad do-

tyczących obliczania ekwiwalentu
urlopowego nie oznacza jednak au-
tomatycznego i całościowego stoso-
wania wszystkich przepisów normu-
jących tę problematykę. Przy ustala-
niu wysokości odprawy pieniężnej
nie ma potrzeby uwzględniania
współczynnika urlopowego i dziele-
nia przez niego sumy miesięcznych
wynagrodzeń.

Oznacza to, że w zakresie wylicza-

nia tego świadczenia niecelowe jest
dokonywanie operacji zmierzają-
cych do obliczenia kwoty ekwiwa-
lentu za jeden dzień urlopu, co mo-
głoby bezzasadnie różnicować jego
wysokość w przypadku pracowni-
ków pobierających równe składniki
wynagrodzenia w okresie poprzedza-
jącym miesiąc nabycia prawa do od-
prawy.

Za zbędnością dzielenia sumy

miesięcznych wynagrodzeń przez

współczynnik urlopowy opowiedział
się także Sąd Najwyższy, który
w uchwale z 9 maja 2000 r., III ZP
12/00 (OSNP 2000/22, poz. 806)
przyjął, że przy ustalaniu odprawy
pieniężnej przysługującej w ramach
zwolnień grupowych wystarczy po-
przestać na ustaleniu miesięcznej
średniej arytmetycznej wszystkich
składników wynagrodzenia pracow-
nika, w sposób przewidziany w par.
14–17 rozporządzenia z dnia 8 stycz-
nia 1997 r.

Odprawa a prawo
do odszkodowania

Nabycie prawa do odprawy pie-

niężnej przewidzianej w art. 8 oma-
wianej ustawy nie pozbawia pra-
cownika uprawnień przysługują-
cych z innych tytułów. Również za-
sądzenie na jego rzecz odszkodowa-
nia nie ma wpływu na prawo do sto-
sownej odprawy. Przykładowo, pra-
cownik, z którym rozwiązano stosu-
nek pracy z przyczyn wskazanych
w omawianej ustawie, ma prawo do
odprawy niezależnie od zasądzone-
go na jego rzecz odszkodowania na
podstawie art. 45 par. 2 w związku
z art. 47

1

k.p.

Należy bowiem podkreślić, że

z porównania cech charakterystycz-
nych odszkodowania i odprawy pie-
niężnej nie wynika identyczność
przedmiotowa i czasowa tych upraw-

nień, gdyż każde z nich odnosi się in-
nego okresu pracy i opiera się na od-
miennych przyczynach prawnych.

Przewidziane w art. 45 par. 2 k.p.

odszkodowanie jest jednym z upraw-
nień przysługujących pracownikowi
w razie nieuzasadnionego lub nie-
zgodnego z prawem wypowiedzenia
umowy o pracę przez pracodawcę,
gdy umowa ta uległa już rozwiąza-
niu. Ustalając, że uwzględnienie żą-
dania pracownika przywrócenia do
pracy jest niemożliwe lub niecelowe,

sąd orzeka w tym wypadku o od-
szkodowaniu.

Jest to zatem rodzaj odszkodo-

wania ustawowego, które należy się
w granicach z góry określonych
bez względu na to, czy pracownik
poniósł z tego powodu jakąkolwiek
szkodę. Innymi słowy, zabezpiecza
ono pracownika przed bezpraw-
nym działaniem pracodawcy, po-
zbawiającym go dochodu z pracy,
gdy jego roszczenie o przywrócenie
do pracy nie może być zrealizowa-
ne z przyczyn określonych w art.
45 par. 2 k.p.

Natomiast odprawa pieniężna

z art. 8 omawianej ustawy przysługu-
je pracownikowi niezależnie od tego,
czy rozwiązanie z nim stosunku pra-
cy przez pracodawcę było niezgodne
z prawem lub niewadliwe, jeżeli na-
stąpiło z określonych przyczyn nie
leżących po stronie pracownika.

Poza tym odprawa pieniężna nie

ma charakteru odszkodowawczego.
Nie jest ona też naprawieniem szko-
dy lub straty, jaką pracownik po-
niósł w związku z bezprawnym po-
zbawieniem go zatrudnienia, lecz
świadczeniem pracodawcy w razie
powstania zdarzeń, które zgodnie
z ustawą powodują niemożliwość
lub niecelowość kontynuowania
stosunku pracy.

Danuta Klucz

[e-mail]

ZWOLNIENIA GRUPOWE.

NOWE ZASADY NABYWANIA PRAWA DO ODPRAWY PIENIĘŻNEJ

Rekompensata za utracone

miejsce pracy

Odprawa pieniężna przysługująca pracowniko-
wi w razie rozwiązania stosunku pracy z przy-
czyn nie leżących po jego stronie zyskała obec-
nie bardziej jednoznaczny charakter rekompen-
saty za utracone miejsce pracy. Prawo do tego
świadczenia nie jest bowiem uzależnione od te-
go, czy zwalniani pracownicy mają zagwaranto-
wany inny dochód po zwolnieniu czy też nie.

Prawo do odprawy pieniężnej
przysługuje każdemu pracow-
nikowi, który utracił pracę
w ramach zwolnień grupo-
wych lub indywidualnych
z przyczyn nieleżących po jego
stronie, niezależnie od jego sy-
tuacji majątkowej, a więc tak-
że wtedy, gdy równolegle
z zatrudnieniem pobierał on
rentę lub emeryturę albo pro-
wadził działalność gospodar-
czą na własny rachunek.

WYJAŚNIA

Jeżeli pracodawca rozwiązał
stosunek pracy z pracowni-
kiem z przyczyn nie leżących
po jego stronie, pracownikowi
przysługuje odprawa pienięż-
na, a jeśli pracodawca wypo-
wiedział mu umowę o pracę
z naruszeniem przepisów pra-
wa, np. nie zachowując prze-
widzianego w ustawie trybu
postępowania, to pracowniko-
wi zamiast roszczenia o przy-
wrócenie do pracy przysługuje
stosowne odszkodowanie.
Brak jest bowiem podstaw
prawnych, które wykluczałyby
kumulatywne dochodzenie
przez pracownika odszkodo-
wania z art. 45 par. 2 k.p. i od-
prawy pieniężnej z art. 8 usta-
wy z dnia 13 marca 2003 r.

WYJAŚNIA

W poprzednim stanie praw-
nym w razie zbiegu prawa do
odprawy pieniężnej i jednora-
zowej odprawy emerytalnej
lub rentowej pracownikowi
przysługiwała jedna, korzyst-
niejsza dla niego, odprawa.
Nowa ustawa nie zawiera po-
dobnego zapisu, z czego nale-
żałoby wnioskować, że speł-
nienie przez pracownika prze-
słanek uprawniających do tych
świadczeń uprawnia go do
obydwu odpraw. Jeżeli zatem
pracownik zostanie zwolniony
z przyczyn nie leżących po je-
go stronie i zwolnienie to
zbiegnie się w czasie z jego
przejściem na rentę lub eme-
ryturę, zachowa prawo do
dwóch odrębnych odpraw.

WYJAŚNIA

EKSPERT WYJAŚNIA

Pracodawca wręczył pra-
cownikowi wypowiedze-

nie, w którym jako przyczynę
wskazał redukcję etatów. Pra-
cownik posiadając dwunasto-
letni staż pracy u tego praco-
dawcy wystąpił o wypłatę od-
prawy w wysokości trzykrotne-
go wynagrodzenia, po czym
pracodawca zaproponował mu
anulowanie dokonanego wypo-
wiedzenia. Czy nieprzyjęcie
propozycji pracodawcy może
pozbawić pracownika prawa
do odprawy?

– Skuteczność anulowania wy-

powiedzenia pracownikowi umowy
o pracę uzależniona jest od wyraże-
nia na to zgody przez pracownika.
W przypadku braku takiej zgody
wypowiedzenie jest skuteczne we
wszystkich swoich elementach
i powoduje rozwiązanie umowy
o pracę na skutek wypowiedzenia
dokonanego przez pracodawcę.
Wypowiedzenie przez pracodawcę
umowy o pracę z powodu redukcji
etatów stanowi przyczynę rozwią-
zania umowy o pracę określoną
w ustawie z dnia 13 marca 2003 r.

o szczególnych zasadach rozwiązy-
wania z pracownikami stosunków
pracy z przyczyn niedotyczących
pracowników. Pracownikowi przy-
sługuje w takim przypadku odpra-
wa pieniężna w wysokości uzależ-
nionej od stażu pracy posiadanego
u danego pracodawcy. W omawia-
nej sytuacji pracownik słusznie do-
maga się wypłaty odprawy w wyso-
kości trzymiesięcznego wynagro-
dzenia. Odprawa przysługuje pra-
cownikowi w razie rozwiązania
umowy o pracę, co oznacza, że bez
rozwiązania umowy o pracę w try-
bie przepisów tej ustawy prawo do
tej odprawy nie powstałoby. Z dru-
giej jednak strony nie oznacza to,
że w dacie rozwiązania umowy
o pracę musi istnieć nadal przyczy-
na uzasadniająca wypowiedzenie
pracownikowi umowy o pracę, tak-

że w sytuacji gdy pracownik nie wy-
raził zgody na cofnięcie tego wypo-
wiedzenia. Dlatego doręczone pra-
cownikowi wypowiedzenie umowy
o pracę skutkuje rozwiązaniem
umowy o pracę z datą upływu okre-
su wypowiedzenia, niezależnie od
tego, czy istniejąca w dacie wypo-
wiedzenia przyczyna jest nadal ak-
tualna w czasie całego okresu wy-
powiedzenia czy też przestała ist-
nieć. Propozycja pracodawcy kon-
tynuowania stosunku pracy złożo-
na pracownikowi w okresie wypo-
wiedzenia oraz brak jego zgody na
anulowanie wypowiedzenia umowy
o pracę nie niweczą zaś przyczyn,
dla których zostało dokonane to wy-
powiedzenie i nie pozbawiają pra-
cownika prawa do stosownej odpra-
wy. Również zmiana sytuacji w za-
kładzie pracy i brak potrzeby reduk-
cji etatów w okresie wypowiedzenia
umowy o pracę nie powoduje bez-
skuteczności dokonanego wypowie-
dzenia. Pogląd taki wyrażono także
w orzecznictwie SN (uchwała z 7 lu-
tego 1991 r., III PZP 26/90; OSNC
1991/7, poz. 89, a także wyrok z 9 li-
stopada 1990 r. I PR 335/90).

Danuta Klucz, specjalista z zakresu prawa pracy

23 MARCA 2004 R.

◗

Rozporządzenie ministra finansów z dnia 10 marca
2004 r. w sprawie zaniechania poboru podatku docho-
dowego od osób fizycznych od niektórych dochodów
(przychodów) (Dz.U. nr 47, poz. 454)

Zarządzono zaniechanie poboru podatku dochodowego

od osób fizycznych od dochodu z tytułu diet przysługują-
cych w związku z podróżą służbową, w kwotach przekra-
czających dochód zwolniony od podatku dochodowego na
podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku docho-
dowym od osób fizycznych. Zaniechanie, o którym mowa
ma zastowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od
dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2003 r.

25 MARCA 2004 R.

PRAWO CELNE

◗

Postanowienie ministra gospodarki, pracy i polityki społecz-
nej z dnia 18 marca 2004 r. w sprawie wstępnych ustaleń
dokonanych w ramach ponownego rozpatrzenia decyzji mi-
nistra gospodarki z dnia 3 sierpnia 2000 r. w sprawie usta-
nowienia ostatecznego cła antydumpingowego w związku
z przywozem na polski obszar celny kabla z włókna synte-
tycznego z poliestrów, pochodzących z Republiki Białoruś,
po cenach dumpingowych (MP nr 14, poz. 227)

◗

Postanowienie ministra gospodarki, pracy i polityki społecz-
nej z dnia 18 marca 2004 r. w sprawie wstępnych ustaleń
dokonanych w ramach ponownego rozpatrzenia decyzji mi-
nistra gospodarki z dnia 3 sierpnia 2000 r. w sprawie usta-
nowienia ostatecznego cła antydumpingowego w związku
z przywozem na polski obszar celny syntetycznych włókien
ciętych z poliestrów, pochodzących z Republiki Białoruś, po
cenach dumpingowych (MP nr 14, poz. 228)

30 MARCA 2004 R.

PRAWO CELNE

◗

Rozporządzenie ministra gospodarki, pracy i polityki spo-
łecznej z dnia 5 marca 2004 r. w sprawie kontyngentów
taryfowych na przywóz niektórych towarów na potrzeby
przemysłu motoryzacyjnego (Dz.U. nr 46, poz. 439)

Kontyngent na przywóz niektórych towarów na potrzeby

przemysłu motoryzacyjnego (np. rur, przewodów, węży, arty-
kułów z gumy, innej niż ebonit, pompek do cieczy), dla któ-
rych stosować się będzie obniżone zerowe stawki celne,
ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r.

31 MARCA 2004 R.

PRAWO CELNE

◗

Ustawa z dnia 22 stycznia 2004 r. o ratyfikacji Protoko-
łu zmian do Międzynarodowej konwencji dotyczącej
uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego

wraz z dodatkami I i II, sporządzonego w Brukseli dnia
26 czerwca 1999 r. (Dz.U. nr 43, poz. 389)

PCC

◗

Rozporządzenie ministra finansów z dnia 10 marca 2004 r.
zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad
poboru podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 47,
poz. 453) zacznie obowiązywać z dniem uzyskania przez Pol-
skę członkostwa w Unii Europejskiej, z wyjątkiem par. 1
pkt. 1-3, które obowiązują od 23 marca 2004 r.

Od 23 marca obowiązują te przepisy rozporządzenia, które

dotyczą trybu uiszczania zapłaty podatku od czynności cywil-
noprawnych. Zgodnie z nowelą osoby fizyczne, prawne oraz
jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej bę-
dące stronami czynności cywilnoprawnej obliczają i dokonują
zapłaty podatku w kasie właściwego organu podatkowego lub
na rachunek bankowu właściwego organu podatkowego, chy-
ba że podatek pobierany jest przez płatnika. Także od 23 mar-
ca strony czynności cywilnoprawnych obowiązane do zapłaty
podatku składają organowi podatkowemu jedną deklarację.

Pozostałe normy rozporządzenia zawierają nowe wzory

deklaracji pcc, które będzie trzeba stosować od 1 maja br.
Jednakże w przypadku czynności cywilnoprawnych innych
niż umowa spółki lub zmiana umowy spółki podatnicy do
dnia 31 grudnia 2004 r. mogą składać deklarację według
starych wzorów.

Agnieszka Wyszomirska

[e-mail]

www.gazetaprawna.pl

KSIĘGOWOŚĆ I PŁACE

GAZETA PRAWNA NR 62 (1171) 29 MARCA 2004

16

Zmiany prawa

KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODU W 2004 R.

koszty uzyskania przychodu

miesięcznie:

102,25 zł

– jeden zakład

rocznie:

1227,00 zł

koszty uzyskania przychodów nie może przekroczyć 1840,77 zł
– kilka zakładów

rocznie

koszty uzyskania przychodu

miesięcznie:

127,82 zł

dla dojeżdżających

rocznie:

1533,84 zł

koszty uzyskania przychodu

nie może przekroczyć 2300,94 zł

dla dojeżdżających

rocznie

– kilka zakładów

(Dz.U. z 2003 r. nr 202, poz. 1956)

KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODU W 2003 R.

koszty uzyskania przychodu

miesięcznie:

99,96 zł

– jeden zakład

rocznie:

1199,52 zł

koszty uzyskania przychodów nie może przekroczyć 1799,37 zł
– kilka zakładów

rocznie

koszty uzyskania przychodu

miesięcznie:

124,95 zł

dla dojeżdżających

rocznie:

1499,40 zł

koszty uzyskania przychodu

nie może przekroczyć

2249,21 zł

dla dojeżdżających

rocznie

– kilka zakładów

(Dz.U. z 2002 r. nr 141, poz. 1182)

SKALA PODATKU DOCHODOWEGO
OD OSÓB FIZYCZNYCH W 2003 i 2004 R.

Podstawa obliczenia podatku w złotych

ponad

do

Podatek wynosi

37 024

19 proc. podstawy obliczenia minus

530 zł 08 gr

37 024

74 048

6504 zł 48 gr plus 30 proc. nadwyżki

ponad 37 024 zł

74 048

17 611 zł 68 gr plus 40 proc. nadwyżki
ponad 74 048 zł

(Dz.U. z 2002 r. nr 200, poz. 1691), (Dz.U. z 2003 r. nr 202, poz. 1956)

TABELA

TABELA

TABELA

TABELA

TABELA

KRAJ

SYMB.

WALUTA

NR 57/A/NBP/2004

NR 58/A/NBP/2004

NR 59/A/NBP/2004

NR 60/A/NBP/2004

NR 61/A/NBP/2004

WAL.

z dnia 22.03.2004 r.

z dnia 23.03.2004 r.

z dnia 24.03.2004 r.

z dnia 25.03.2004 r.

z dnia 26.03.2004 r.

KURS ŚREDNI

KURS ŚREDNI

KURS ŚREDNI

KURS ŚREDNI

KURS ŚREDNI

Australia

781

1 AUD

2,8856

2,8650

2,8630

2,8714

2,9086

Cypr

615

1 CYP

8,0652

8,0259

8,0246

8,0312

8,1231

Czechy

213

1 CZK

0,1425

0,1418

0,1433

0,1443

0,1456

Dania

792

1 DKK

0,6342

0,6313

0,6313

0,6317

0,6390

Estonia

233

1 EEK

0,3019

0,3005

0,3005

0,3007

0,3041

Hongkong

633

1 HKD

0,4933

0,4889

0,4908

0,4980

0,5034

Japonia

784

100 JPY

3,5851

3,5665

3,6057

3,6564

3,7108

Kanada

788

1 CAD

2,8852

2,8669

2,8687

2,8958

2,9601

Litwa

234

1 LTL

1,3677

1,3615

1,3618

1,3624

1,3782

Łotwa

235

1 LVL

7,1686

7,1242

7,1475

7,1981

7,2849

Malta

660

1 MTL

11,0765

11,0263

11,0350

11,0404

11,1925

Norwegia

796

1 NOK

0,5600

0,5556

0,5578

0,5575

0,5640

RPA

682

1 ZAR

0,5809

0,5835

0,5836

0,5862

0,5941

Rosja

201

1 RUB

0,1348

0,1337

0,1343

0,1362

0,1378

Słowacja

214

1 SKK

0,1174

0,1170

0,1171

0,1170

0,1183

Słowenia

212

100 SIT

1,9842

1,9751

1,9748

1,9753

1,9977

Szwajcaria

797

1 CHF

3,0319

3,0347

3,0298

3,0391

3,0592

Szwecja

798

1 SEK

0,5126

0,5093

0,5094

0,5069

0,5138

UGW

978

1 EUR*

4,7230

4,7016

4,7020

4,7043

4,7585

Ukraina

232

1 UAH

0,7210

0,7150

0,7180

0,7283

0,7364

USA

787

1 USD

3,8433

3,8122

3,8269

3,8821

3,9275

Węgry

207

100 HUF

1,8655

1,8646

1,8686

1,8812

1,8985

Wielka Brytania

789

1 GBP

7,0640

7,0378

7,0516

7,0114

7,1075

MFW (SDR)

861

1 XDR

5,6615

5,6331

5,6637

5,6987

5,7604

*

Dotyczy: Austrii, Belgii, Finlandii, Francji, Grecji, Hiszpanii, Holandii, Irlandii, Luksemburga, Niemiec, Portugalii i Włoch

Oprac. EM

TABELE KURSÓW ŚREDNICH NARODOWEGO BANKU POLSKIEGO

Od dnia 21.03.2004 r. do dnia 28.03.2004 r.

JUŻ OBOWIĄZUJĄ

BĘDĄ OBOWIĄZYWAĆ

UKAZAŁO SIĘ

KALENDARIUM PRAWNE

Ministerstwo Finansów
ul. Świętokrzyska 12
00-916 Warszawa
tel. [phone]

Bieżące informacje, kontakty
z dziennikarzami:
Anna Puzyna-Sobocińska
Mirosława Malesa
tel. [phone],
694 36 04, 827 36 69
fax [phone]

Biuro Komunikacji
Społecznej
Sekretariat:
Anna Sulik
tel. [phone]
fax [phone]

Departament Rachunkowości,
Stanowisko ds. Usługowego
Prowadzenia Ksiąg Rachunkowych:
tel. [phone]
w godzinach 8.15-16.15
tel. [phone]
w godzinach 10.00-12.00

Komisja Egzaminacyjna Doradców
Podatkowych:
tel. [phone]

1. Izba Skarbowa w Gdańsku

ul. Długa 75/76
80–831 Gdańsk
tel. [phone]

2. Izba Skarbowa w Olsztynie

Al. Marszałka
J. Piłsudskiego 59A
10–950 Olsztyn
tel. [phone]

3. Izba Skarbowa w Opolu

ul. Ozimska 19
45–057 Opole
tel. [phone]

4. Izba Skarbowa we Wrocławiu

ul. Pretficza 11
50–983 Wrocław
tel. [phone]

5. Izba Skarbowa w Bydgoszczy

ul. Dr. Emila
Warmińskiego 18
85–950 Bydgoszcz
tel. [phone]

6. Izba Skarbowa w Białymstoku

ul. Słonimska 1
15–026 Białystok
tel. [phone]

7. Izba Skarbowa w Krakowie

ul. Wiślna 7
31–007 Kraków
tel. [phone]

Izba Skarbowa w Krakowie

ul. Wadowicka 10
31–415 Kraków
tel. [phone]
8. Izba Skarbowa w Warszawie

ul. Alojzego Felińskiego 2B
01–513 Warszawa
tel. [phone]

9. Izba Skarbowa w Łodzi

Al. Kościuszki 83
90–437 Łódź
tel. [phone]

10. Izba Skarbowa w Lublinie

ul. I Armii Wojska Polskiego 3
20–950 Lublin
tel. [phone]

11. Izba Skarbowa w Zielonej Górze

ul. Sikorskiego 2
65–958 Zielona Góra
tel. [phone]

12. Izba Skarbowa w Poznaniu

ul. Ratajskiego 5
60–967 Poznań
tel. [phone]

13. Izba Skarbowa w Szczecinie

ul. Roosevelta 1,2
70–525 Szczecin
tel. [phone]

14. Izba Skarbowa w Rzeszowie

ul. Geodetów 1
35–959 Rzeszów
tel. [phone]

15. Izba Skarbowa w Kielcach

ul. Wesoła 56 25–953 Kielce
tel. [phone]

16. Izba Skarbowa w Katowicach

ul. Damrota 25
40–022 Katowice
tel. [phone]

Więcej adresów:

www.gazetaprawna.pl/adresy

WAŻNE ADRESY