10 RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
www.gazetapodatkowa.pl
Podatek dochodowy w rachunku zysków i strat
Wynik finansowy brutto (zysk lub strata) osiągnięty na cało- W związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych
kształcie działalności w danym roku obrotowym wykazuje się w ra- wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową oraz stratą podatkową możliwą
chunku zysków i strat w pozycji N (wariant kalkulacyjny) lub K (wariant porównawczy). do odliczenia w przyszłości, jednostka tworzy rezerwę i ustala aktywa z tytułu odroczonego
Jednostki będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych wykazują podatku dochodowego, którego jest podatnikiem (art. 37 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
kwotę tego podatku w rachunku zysków i strat w pozycji O (wariant kalkulacyjny) lub L Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w wysokości kwoty
(wariant porównawczy). Natomiast w jednostkach prowadzonych przez osoby fizyczne, podatku dochodowego, wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem
spółki cywilne i spółki osobowe prawa handlowego ta pozycja rachunku zysków i strat dodatnich różnic przejściowych, tj. różnic, które spowodują zwiększenie podstawy oblicze-
pozostaje niewypełniona. W tym przypadku podatnikiem podatku dochodowego nie jest nia podatku dochodowego w przyszłości. Dodatnie różnice przejściowe dotyczące:
jednostka, lecz osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą na własny rachunek  aktywów, powstają gdy wartość bilansowa jest większa od wartości podatkowej,
oraz wspólnicy spółek osobowych. W jednostkach tych wynik finansowy brutto wykazany  pasywów, powstają gdy wartość bilansowa jest mniejsza od wartości podatkowej.
w rachunku zysków i strat jest jednocześnie wynikiem finansowym netto. Natomiast aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości
Podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy podlegający wykazaniu w rachunku kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego w związku
zysków i strat może obejmować część: z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie pod-
 bieżącą, która musi być zgodna z kwotą podatku dochodowego wykazanego w ze- stawy obliczenia podatku dochodowego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia.
znaniu rocznym CIT-8, Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się przy zachowaniu zasady
 odroczoną. ostrożności. Ujemne różnice przejściowe dotyczące:
 aktywów, powstają gdy wartość bilansowa jest mniejsza od wartości podatkowej,
Bieżący podatek dochodowy
 pasywów, powstają gdy wartość bilansowa jest większa od wartości podatkowej.
Jeżeli w danym roku obrotowym: W celu ustalenia różnic pomiędzy wartością bilansową i podatkową aktywów i pasywów
 wszystkie osiągnięte przez jednostkę przychody podlegają opodatkowaniu podatkiem należy poddać analizie wszystkie salda kont bilansowych (aktywów i pasywów). Należy
dochodowym i nie wystąpiły przychody podlegające  statystycznemu uwzględnieniu pamiętać, że tylko różnice przejściowe uwzględnia się przy ustalaniu aktywów bądz
rezerw
w podstawie opodatkowania, z tytułu odroczonego podatku. Do różnic trwałych, które nigdy nie będą rozliczone, zalicza
 wszystkie koszty ujęte w księgach rachunkowych są uwzględniane w rachunku podat- się m.in.: odsetki za nieterminową zapłatę należności budżetowych i innych należności, do
kowym i nie występują koszty podlegające  statystycznemu doliczeniu do kosztów których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej, koszty egzekucyjne związane z niewy-
uzyskania przychodów w bieżącym roku, konaniem zobowiązań, wpłaty na PFRON.
to w takim przypadku zysk bilansowy brutto będzie stanowił podstawę opodatkowania Trzeba dodać, że od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku docho-
podatkiem dochodowym. dowego mogą odstąpić jednostki, których roczne sprawozdanie finansowe nie podlega
W praktyce jednak rzadko taka sytuacja ma miejsce. Jeżeli wystąpią przychody, które obowiązkowi badania i ogłaszania w trybie art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości (art. 37
nie stanowią przychodu podatkowego, ujmuje się je w księgach rachunkowych na odręb- ust. 10 ustawy o rachunkowości). Zapis w tej sprawie powinien zostać zamieszczony w do-
nych kontach jako przychody niepodlegające opodatkowaniu (NPP). Podobnie postępuje się kumentacji opisującej przyjęte zasady (politykę) rachunkowości.
z kosztami, tj. koszty nieuwzględniane w rachunku podatkowym ujmuje się na kontach słu-
żących do ewidencji kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (NKUP). Przykład  c.d.
Podatek dochodowy pomniejsza kwotę zysku brutto osiągniętego na całokształcie dzia- Założenia
łalności jednostki. W sytuacji gdy jednostka osiągnie na całokształcie działalności stratę 5. W spółce z o.o. wystąpiły następujące różnice przejściowe między wartością księgową
bilansową, lecz w rachunku podatkowym powstanie dochód podlegający opodatkowaniu, i podatkową aktywów i pasywów:
to w takim przypadku kwota podatku dochodowego powiększy stratę netto.  należności:
a) wartość bilansowa należności ogółem 20.000 zł, w tym odsetki za zwłokę naliczone
Przykład na dzień bilansowy 500 zł,
Założenia b) wartość podatkowa należności 19.500 zł,
1. W spółce z o.o. wynik finansowy brutto za 2009 r. wynosi 47.900 zł, natomiast podstawa c) dodatnia różnica przejściowa: 500 zł (wartość bilansowa aktywów >wartości
opodatkowania podatkiem dochodowym wynosi 50.000 zł. podatkowej aktywów),
2. Obliczenie należnego podatku za 2009 r. (50.000 zÅ‚ × 19%) = 9.500 zÅ‚. d) rezerwa z tytuÅ‚u odroczonego podatku dochodowego: 500 zÅ‚ × 19% = 95 zÅ‚,
3. Zapłacone w trakcie 2009 r. zaliczki na podatek dochodowy wyniosły: 7.000 zł.  zobowiązania:
4. Kwota podatku do zapłacenia w terminie do 31.03.2010 r.: a) wartość bilansowa zobowiązań wobec kontrahentów ogółem 50.000 zł, w tym
(9.500 zł  7.000 zł) = 2.500 zł. odsetki za zwłokę naliczone na dzień bilansowy 1.500 zł,
b) wartość podatkowa zobowiązań 48.500 zł,
Dekretacja c) ujemna różnica przejściowa: 1.500 zł (wartość bilansowa pasywów > wartości
podatkowej pasywów),
Konto
Opis operacji Kwota
d) aktywa z tytuÅ‚u odroczonego podatku dochodowego: 1.500 zÅ‚ × 19% = 285 zÅ‚.
Wn Ma
6. Jednostka nie tworzyła w poprzednich latach rezerw ani aktywów z tytułu odroczo-
1. Zarachowanie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego za 2009 r.: 2.500 zł 87 22
2. Przeksięgowanie podatku dochodowego za 2009 r. na wynik finansowy: 9.500 zł 86 87 nego podatku dochodowego.
7. Jednostka sporządza rachunek zysków i strat według wariantu porównawczego.
Księgowania
Dekretacja
Konto 87  Podatek docho-
Konto 22 dowy i inne obowiÄ…zkowe ob-
Konto
Opis operacji Kwota
 Rozrachunki publiczno- ciążenia wyniku finansowego
Wn Ma
prawne (w analityce: Podatek (w analityce: Bieżący podatek
1. Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 285 zł 65 87
dochodowy) Konto 86  Wynik finansowy dochodowy)
2. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 95 zł 87 83
S.p.) 7.000 7.000 (S.p. 2) 9.500 47.900 (S.p. S.p.) 7.000 9.500 (2
3. Przeksięgowanie różnicy między stanem rezerw i aktywów z tytułu odro-
2.500 (1 38.400 (S.k. 1) 2.500
czonego podatku dochodowego na wynik finansowy: (285 zł  95 zł) = 190 zł 87 86
7.000 9.500 9.500 9.500
2.500 (S.k.
Księgowania
Konto 65  Pozostałe rozlicze-
Odroczony podatek dochodowy
nia międzyokresowe (w anali- Konto 83  Rezerwy (w anali-
tyce: Aktywa z tytułu odroczo- tyce: Rezerwa z tytułu odroczo-
Odroczony podatek dochodowy ustalają tylko te jednostki, które prowadzą działal-
nego podatku dochodowego) nego podatku dochodowego) Konto 86  Wynik finansowy
ność gospodarczą i są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.
1) 285 95 (2 S.p.) 9.500 47.900 (S.p.
Zagadnienia dotyczące odroczonej części podatku dochodowego uregulowane zostały
190 (3
w art. 37 ustawy o rachunkowości. Szczegółowe informacje odnośnie tej kwestii zawarte
9.500 48.090
zostały w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 2  Podatek dochodowy .
38.590 (S.k.
R E K L A M A . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Konto 87  Podatek docho-
dowy i inne obowiÄ…zkowe ob-
ciążenia wyniku finansowego
(w analityce: Odroczony poda-
tek dochodowy)
2) 95 285 (1
3) 190
285 285
Prezentacja w rachunku zysków i strat
Uwzględniając dane z przykładu spółka
z o.o. wykaże w porównawczym rachunku
zysków i strat:
 w pozycji K  Zysk (strata) brutto :
47.900 zł,
 w pozycji L  Podatek dochodowy : 9.310 zł
(9.500 zł bieżący podatek dochodowy 
190 zł odroczony podatek dochodowy),
 w pozycji N  Zysk (strata) netto :
38.590 zł.
Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r.
o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223
ze zm.).
Ewa Kowalska
Gazeta Podatkowa nr 16 " 25.02.2010 r.