Rewizja finansowa

WYKŁAD

Prof. UEK dr hab. Mariusz
Andrzejewski

Kraków, 2015

Plan wykładu



Wprowadzenie, sprawy organizacyjne



System rachunkowości



Miejsce rewizji finansowej w systemie

rachunkowości



Pojęcie rewizji finansowej



Ewolucja celów i metod rewizji finansowej



Funkcje rewizji finansowej



Podstawy prawne rewizji finansowej w Polsce



Zakres przedmiotowy i podmiotowy rewizji

finansowej



Podsumowanie

Wprowadzenie



Plan przedmiotu: 1)Pojęcie,

cel, zakres, struktura i

przedmiot, 2) Biegły rewident i

samorząd biegłych,

3)Niezależność i

odpowiedzialność, 4) Istotnośc i

Ryzyko, 5)Metody badania, 6)

Rodzaje opinii i struktura raportu

7)Podsumowanie



Literatura



Zasady zaliczenia/egzaminu



Krótki rys historyczny -

Luca Pacioli

– 1494 r. – zasady rachunkowości

podwójnej

;



Funkcje i nadrzędne zasady



Struktura rachunkowości



Cel i zakres rachunkowości

System rachunkowości

Rewizja finansowa jako element

sprzężenia zwrotnego w systemie

współczesnej rachunkowości

Miejsce rewizji finansowej

w strukturze rachunkowości

Rewizja finansowa jako element sprzężenia zwrotnego

w systemie współczesnej rachunkowości

Miejsce rewizji finansowej

w strukturze rachunkowości

Sprawozdawcz

ość

finansowa

Sprawozdawcz

ość

finansowa

Księgowość

Księgowość

Rewizja

finansowa

Rewizja

finansowa

Dane

retrospektywn

e

Dane

retrospektywn

e

Odbiorcy

informacji

Odbiorcy

informacji

Pojęcie rewizji finansowej

Można uznać, że audyt zewnętrzny to usługi

atestacyjne, które może wykonywać biegły
rewident w danej jednostce gospodarczej. Tak
rozumiany audyt zewnętrzny można uznać za
tożsamy z pojęciem rewizji finansowej. Jak wynika
z analizy tych pojęć, którą przeprowadził J. Pfaff,
w zakresie pojęcia rewizji finansowej możemy
wymienić:



badanie i przeglądy sprawozdań finansowych,



inne usługi atestacyjne, które mogą mieć postać
uzgodnionych procedur dotyczących informacji
finansowych lub ich kompilacji.

Usługi dodatkowe

1)

usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych i
podatkowych;

2)

doradztwo podatkowe

;

3)

prowadzenie postępowania

upadłościowego lub

likwidacyjnego

;

4)

działalność wydawnicza lub szkoleniowa w zakresie
rachunkowości, rewizji finansowej i podatków;

5)

wykonywanie ekspertyz lub opinii ekonomiczno-
finansowych;

6)

świadczenie usług atestacyjnych

, doradztwa lub

zarządzania, wymagających posiadania wiedzy z
dziedziny rachunkowości lub rewizji finansowej;

7)

świadczenie usług przewidzianych standardami
rewizji finansowej, a także innych usług
zastrzeżonych w odrębnych przepisach do
wykonywania przez biegłych rewidentów (np.

art. 268

ustawy o finansach publicznych

).

Usługi poświadczające

W swoim stanowisku KRBR wymienia następujące przykłady

usług poświadczających:



badanie rachunkowości oraz działalności spółek z
ograniczoną odpowiedzialnością (art. 223 ustawy z dnia
15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych , zwanego
dalej „K.s.h."),



badanie dokonywane przy zakładaniu spółki akcyjnej

i

podwyższeniu kapitału zakładowego (art. 312 § 1 K.s.h.),



badanie sprawozdania założycieli spółki komandytowo-
akcyjnej

(art. 312 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2

K.s.h.),



wyceny akcji spółki

w trybie art. 79 ust. 4c ustawy z dnia

29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach
wprowadzania instrumentów finansowych do
zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach
publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 185, poz. 1439),



badanie planu przekształcenia spółki (

art. 559 § 1 K.s.h.),

Usługi poświadczające – c.d.



badanie informacji finansowych partii politycznych o
otrzymanych subwencjach oraz o poniesionych z subwencji
wydatkach w trybie art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 27 czerwca
1997 r. o partiach politycznych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz.
857, z późn. zm.),



badanie sprawozdań wyborczych w trybie art. 120 § 1
ustawy z dnia 12 kwietnia 2001 r. Ordynacja wyborcza do
Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej i do Senatu
Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2007 r. Nr 190, poz.
1360, z późn. zm.),



audyty projektów i programów unijnych

w zakresie, w jakim

są one zastrzeżone wyłącznie dla osób posiadających
kwalifikacje biegłego rewidenta.

Pojęcie rewizji finansowej

Próba określenie co kryje się pod

pojęciem „rewizja finansowa”
wymaga odniesienia się do znaczenia
takich pojęć jak:

audyt sprawozdań finansowych,
rewizja sprawozdań finansowych,
badanie sprawozdań finansowych,
badanie ksiąg rachunkowych,
audyt finansowy,
audyt zewnętrzny a audyt

wewnętrzny, auditing, audyt oraz
usługa atestacyjna.

Pojęcie rewizji finansowej

Podejście D. Krzywdy jest jednym z

nielicznych, w którym zwraca się

uwagę na kwestię korekt, jakie są

proponowane przez biegłych

rewidentów w trakcie badania

sprawozdania finansowego. W

systemowym ujęciu rewizji

sprawozdań finansowych „propozycje

niezbędnych korekt” stanowią

element swoistego „sprzężenia

zwrotnego”, mimo iż większość

autorów nie interpretuje tego

elementu właśnie w taki sposób.

Audyt - klasyfikacja

Audyt:
prawny, organizacyjny, personalny,

środowiskowy, techniczny, finansowy:
- wewnętrzny
- zewnętrzny (rewizja finansowa):

- pokrewne usługi atestacyjne
- badanie i przeglądy sprawozdań

finansowych.

Ewolucja celów i metod



1840 – 1880 – ujawnianie
oszustw lub wykrywanie błędów
– cel główny



1881-1900 – weryfikacja
dokładności zapisów księgowych
– cel poboczny



1901 – 1920 – poświadczenie
wiarygodności sprawozdania
finansowego – cel poboczny



1920 – 1960 – zmiany celu
głównego na poboczny i
odwrotnie

Ewolucja celów i metod

Wraz ze zmianą celu głównego

nastąpiła zmiana stosowania metody
pełnej na metodę wyrywkową.

Funkcje rewizji finansowej

W literaturze przedmiotu, większość

autorów zgodnie wymienia trzy
funkcje rewizji finansowej, a
mianowicie:



kontrolną,



informacyjną,



uwierzytelniającą (atestacyjna).

Funkcja naprawcza (korygująca)

Podstawy prawne

W Polsce rewizja finansowa jest uregulowana

w dwóch najważniejszych przepisach
prawnych, a mianowicie:



w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o
rachunkowości,



w ustawie z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych
rewidentach i ich samorządzie,
podmiotach uprawnionych do badania
sprawozdań finansowych oraz o nadzorze
publicznym.

Podstawy prawne

Oprócz wyżej wskazanych ustaw, w

ramach regulacji krajowych z zakresu
rewizji sprawozdań finansowych w
Polsce zaliczamy:



Krajowe standardy rewizji finansowej,



Kodeks etyki zawodowej biegłych
rewidentów IFAC.

Zakres przedmiotowy

Zakres przedmiotowy – to zakres

rachunkowości, w tym elementy
sprawozdania finansowego, ale nie
tylko.

Zakres podmiotowy



Dokładne kryteria wyznaczające zakres podmiotowy rewizji
sprawozdań finansowych w Polsce są zawarte w treści art.
64 ustawy o rachunkowości, w rozdziale 7, zatytułowanym:
„Badanie i ogłaszanie sprawozdań finansowych”. stwierdza
się w tym artykule, że badaniu i ogłaszaniu podlegają
skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych
oraz roczne sprawozdania finansowe następujących
jednostek:



spółek akcyjnych,



banków,



SKOKi



zakładów ubezpieczycieli i reasekuracji,



spółek giełdowych,



funduszy inwestycyjnych i emerytalnych,

Zakres podmiotowy – c.d.



oraz innych jednostek, które w poprzedzającym
roku obrotowym, za który sporządzono
sprawozdanie finansowe, spełniły co najmniej
dwa z trzech, następujących warunków:



średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na
pełne etaty, wyniosło minimum 50 etatów,



suma aktywów na koniec roku obrotowego
wyniosła minimum 2,5 mln euro,



przychody netto ze sprzedaży towarów i
produktów oraz operacji finansowych wyniosły
minimum 5 mln euro.

Powyższe zasady dotyczą tylko spółek, w których

spełniona jest zasada kontynuacji działania.

Obowiązek badania sprawozdań finansowych
dla spółek akcyjnych i sp. z o.o.

W Polsce

(obecnie)

Według dyrektywy 2013/34/UE

małe

średnie

duże

Suma

bilansowa

2,5 mln

euro

< 4 mln euro

(max. 6 mln)

< 20 mln euro

> 20 mln euro

Przychody

5 mln euro < 8 mln euro

< niż 40 mln

euro

> niż 40 mln

euro

Zatrudnienie

50 osób

< 50 osób

< 250 osób

> 250 osób

Spółki akcyjne Niezależni

e od

wielkości

Brak obowiązku

badania

Obowiązek

badania

Obowiązek

badania

Jednostki

stosujące MSR

Niezależni

e od

wielkości

Brak obowiązku

badania

Obowiązek

badania

Obowiązek

badania

Jednostki

dominujące w

grupach

kapitałowych

Zależy od

przekrocze

nia

progów

Brak obowiązku

badania gdy

badane jest

sprawozdanie

skonsolidowane

Brak obowiązku

badania gdy

badane jest

sprawozdanie

skonsolidowane

Brak obowiązku

badania gdy

badane jest

sprawozdanie

skonsolidowane

Zmiany w ustawie o
rachunkowości od 1.01.2015
r.



uproszczenia w sprawozdawczości
finansowej dla jednostek mikro:



I grupa

: spółki handlowe oraz spółki

osobowe przez nie tworzone, inne
osoby prawne, a także oddziały
przedsiębiorców zagranicznych (wg
ustawy o swobodzie dział. gosp.),
jeżeli w roku poprzednim, nie
przekroczono 2 z trzech warunków:

c.d. zmian w UoR od
1.01.2015 r.



warunki dla I grupy:



1 500 000 zł – suma atywów,



3 000 000 zł – przychody netto ze
sprzedaży towarów i produktów



10 osób zatrudnionych,
średniorocznie, w przeliczeniu na
pełne etaty,

c.d. zmian w UoR od



II grupa

: stowarzyszenia, związki

zawodowe, organizacje
pracodawców, izby gospodarcze,
fundacje, przedstawicielstwa
przedsiębiorców zagranicznych w
rozumieniu ustawy o swobodzie dz.
gosp., społeczno zawodowe
organizacje rolników, organizacje
samorządu gospodarczego rzemiosła
i PBUK –

jeżeli nie prowadzą

działalności gospodarczej

c.d. zmian w UoR



III grupa

: to osoby fizyczne, spółki

cywilne osób fizycznych, spółki jawne
osób fizycznych oraz spółki
partnerskie, jeżeli przychody netto
tych jednostek ze sprzedaży
towarów, produktów i operacji
finansowych wyniosły w walucie
polskiej

nie mniej niż 1200 000 euro i

nie więcej niż 2 000 000

za rok

poprzedni ( a w przypadku
rozpoczynających działalność lub
prowadzących księgi na podstawie
uor, także jak obroty są poniżej 1,2
mln euro)

c.d. zmian w UoR od
1.01.2015 r.

Mikro jednostki mają obowiązek sporządzić:



skrócony

bilans (patrz zał. 4a do UoR),



skrócony

rachunek zysków i strat,



informacje uzupełniające do bilansu

,

Mikro jednostki zwolnione są ze

sporządzania informacji dodatkowej,
sprawozdania z działalności, a
podlegające badaniu, także z zestawienia
zmian w kapitale własnym i sprawozdania
z przepływów środków pieniężnych

Elementy sprawozdania
finansowego

Zgodnie z ustawą o rachunkowości sprawozdanie

finansowe w jednostkach będących w
podmiotowym zakresie rewizji sprawozdań
finansowych, składa się z:



bilansu,



rachunku zysków i strat,



informacji dodatkowej, która obejmuje
wprowadzenie do sprawozdania finansowego oraz
dodatkowe informacje i objaśnienia.



zestawienia zmian w kapitale własnym,



rachunku przepływów pieniężnych.

Sprawozdanie z działalności
jednostki

W sprawozdaniu z działalności jednostki należy ująć między

innymi informacje o:



zdarzeniach istotnie wpływających na działalność jednostki,
jakie nastąpiły w roku obrotowym, a także po jego
zakończeniu, do dnia zatwierdzenia sprawozdania
finansowego,



przewidywanym rozwoju spółki,



ważnych osiągnięciach w dziedzinie badań i rozwoju,



aktualnej i przewidywanej sytuacji finansowej,



nabyciu udziałów lub akcji własnych,



posiadanych przez jednostkę oddziałach lub zakładach,



instrumentach finansowych, w zakresie różnego rodzaju
ryzyka z nimi związanego oraz przyjętych celach i
metodach zarządzania ryzykiem finansowym,



stosowaniu zasad ładu korporacyjnego w przypadku spółek
giełdowych.

Międzynarodowe podstawy
prawne

Sarbanes – Oxley Act

(SOX Act, USA, 2002)

Wprowadził:

1)

Wprowadzono nadzór publiczny nad giełdą
(Public Company Accouting Oversight Board
– PCAOB)

2)

Zwiększono niezależność audytorów i
nadzór nad nimi

3)

Wprowadzono komitety ds. audytu

4)

Rotację kluczowych biegłych rewidentów

5)

Zalecenie niewykonywania dodatkowych
usług consultingowych przez firmy
audytorskie

Dyrektywa zmieniająca
2006/43/WE



DYREKTYWA PARLAMENTU
EUROPEJSKIEGO I RADY
2014/56/UE z dnia 16 kwietnia
2014 r. zmieniająca dyrektywę
2006/43/WE w sprawie
ustawowych badań rocznych
sprawozdań finansowych i
skonsolidowanych sprawozdań
finansowych

Kierunki zmian w dyrektywie
2014/56/UE



Zapewnienie równych szans dla
wszystkich firm audytorskich na
wspólnym rynku europejskim
(monopol lub dominacja „wielkiej
czwórki”)



Wzmocnienie niezależności biegłych
rewidentów,



Informowanie zainteresowanych
stron o zakresie ustalonej istotności,
oszacowanym ryzyku i dobranych
metodach badania

Kierunki zmian w dyrektywie
2014/56/UE



Zostaną wprowadzone Międzynarodowe
Standardy Badania (MSB)



Zwiększenie i ujednolicenie limitów kar
np. na poziomie 1 mln euro



Wprowadzenie instytucji „świadka
koronnego” za ujawnianie
nieprawidłowości w procesie rewizji
finansowej



Niezależność członków komitetów ds.
audytu i kompetencje jednego z nich w
zakresie audytu lub rachunkowości

Kierunki zmian w dyrektywie
2014/56/UE



Wzmocnienie nadzoru wewnętrznego i
zewnętrzengo (internal and external
public oversight)



Zgoda na wykonywanie badania
sprawozdań finansowych przez kilka firm
audytorskich w tzw. konsorcjach,



nieingerowanie władz danej firmy
audytorskiej, w przeprowadzenie
badania sprawozdania finansowego,

Rozporządzenie 537/UE



ROZPORZĄDZENIE PARLAMENTU
EUROPEJSKIEGO I RADY (UE) NR
537/2014 z dnia 16 kwietnia
2014 r. w sprawie szczegółowych
wymogów dotyczących
ustawowych badań sprawozdań
finansowych jednostek interesu
publicznego, uchylające decyzję
Komisji 2005/909/WE

Najważniejsze zmiany w
rozporządzeniu 537/2014



Rekomendacja komitetów ds. audytu
przynajmniej dwóch firm
audytorskich do wyboru przez rady
nadzorcze



Współpraca biegłych rewidentów z
Europejską Radą Ryzyka
Systemowego w zakresie
przekazywania sobie informacji



Zakaz wykonywania dodatkowych
usług dla firm badanych przez daną
firmę audytorska (wyjątek: analiza
due diligence)

Najważniejsze zmiany w
rozporządzeniu 537/2014



Poprawa komunikacji pomiędzy
biegłym rewidentem a organami
badanej jednostki, także z radą
nadzorczą i właścicielami,



Zakazane stają się ograniczenia
wyboru firm audytorskich (np.
paradygmat „tylko wielka czwórka”
będzie nielegalny)

Podstawy prawne rewizji
finansowej w Polsce

W Polsce rewizja finansowa jest uregulowana

w dwóch najważniejszych przepisach
prawnych, a mianowicie:



w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o
rachunkowości,



w ustawie z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych
rewidentach i ich samorządzie,
podmiotach uprawnionych do badania
sprawozdań finansowych oraz o nadzorze
publicznym.

Standardy rewizji finansowej
w Polsce

Oprócz wyżej wskazanych ustaw, w

ramach regulacji krajowych z zakresu
rewizji sprawozdań finansowych w
Polsce zaliczamy:



Krajowe standardy rewizji finansowej,



Kodeks etyki zawodowej biegłych
rewidentów IFAC.

Dyrektywa 2006/43/WE



odniesienie się do zasad etyki, które są dla
biegłych określone w stosownym kodeksie,



wprowadzenie pojęcia „sieci” dla firm
audytorskich współpracujących ze sobą,



zalecenie nie wykonywania dodatkowych
usług atestacyjnych przez biegłych
wykonujących ustawowe badanie w danej
jednostce ze względu na konieczność
zapewnienia niezależności biegłego
rewidenta,

Dyrektywa 2006/43/WE



wyróżnienie jednostek interesu
publicznego,



utworzenie komitetów ds. audytu w
jednostkach interesu publicznego,



wprowadzenie obowiązku rotacji
biegłego rewidenta wykonującego
badanie w tym samym podmiocie
badanym co kilka lat,

Dyrektywa 2006/43/WE



organizację systemu zapewniania
jakości gwarantująca niezależność
biegłych rewidentów od
kontrolujących ich biegłych
rewidentów i firm audytorskich,



organizacja skutecznego systemu
nadzoru publicznego,



wprowadzenie obowiązku stosowania
MSRF, w przypadku przyjęcia danego
standardu przez Komisję,

Dyrektywa zmieniająca
2006/43/WE



DYREKTYWA PARLAMENTU
EUROPEJSKIEGO I RADY
2014/56/UE z dnia 16 kwietnia
2014 r. zmieniająca dyrektywę
2006/43/WE w sprawie
ustawowych badań rocznych
sprawozdań finansowych i
skonsolidowanych sprawozdań
finansowych

Rozporządzenie dot. jzp



ROZPORZĄDZENIE PARLAMENTU
EUROPEJSKIEGO I RADY (UE) NR
537/2014 z dnia 16 kwietnia
2014 r. w sprawie szczegółowych
wymogów dotyczących
ustawowych badań sprawozdań
finansowych jednostek interesu
publicznego, uchylające decyzję
Komisji 2005/909/WE

Ustawa o biegłych
rewidentach

W ustawie o biegłych rewidentach

wprowadzono

pojęcie jednostki

zainteresowania publicznego,

do których

zalicza się:



emitentów papierów wartościowych
dopuszczonych do publicznego obrotu na
rynku regulowanym w UE, czyli spółki
giełdowe,



banki,

c.d. jednostek
zainteresowania publicznego:



spółdzielcze kasy oszczędnościowo-
kredytowe (SKOKi),



zakłady ubezpieczeń,



instytucje pieniądza elektronicznego,



otwarte fundusze emerytalne, powszechne
towarzystwa emerytalne,



otwarte i zamknięte fundusze
inwestycyjne,



podmioty prowadzące działalność
maklerską.

Czynności rewizji finansowej

… to badanie, przeglądy sprawozdań

finansowych lub inne usługi
poświadczające, określone w
odrębnych przepisach lub
standardach rewizji finansowej.

Standardy rewizji finansowej

… rozumie się przez to

Międzynarodowe Standardy Rewizji
Finansowej,

ogłoszone w formie

rozporządzeń Komisji Europejskiej

Definicja

„sieci”

… rozumie się przez to strukturę mającą na

celu współpracę, do której należy biegły
rewident lub podmiot uprawniony do
badania sprawozdań finansowych oraz

której wyraźnym celem jest wspólny
podział zysków i strat lub która posiada
wspólnego właściciela, kontrolę bądź
zarząd, wspólną politykę i procedury
kontroli jakości, wspólną strategię
gospodarczą, wspólną nazwę lub część
kadry.

Biegli rewidenci – rozdział 2



formy wykonywania zawodu,



obowiązki, w tym obligatoryjne
szkolenie,



wpis do rejestru (kogo można wpisać
– praktyka, 10 egzaminów, aplikacja,
egzamin końcowy pisemny,
ślubowanie),



Komisja egzaminacyjna – 19
członków, przewodniczącego
wyznacza MF,

Biegli rewidenci – rozdział 2



10 egzaminów (komisja może zwolnić
kandydata z egzaminów z
przedmiotów, jeżeli w tym zakresie
zdał egzaminy uniwersyteckie lub
równorzędne)



opłaty za egzamin to do 20%
przeciętnego wynagrodzenia,



po ewentualnym skreśleniu z rejestru
należy ponownie zdać egzaminy,

Samorząd biegłych
rewidentów

Przynależność do KIBR jest

obowiązkowa.

Organami KIBR są:



Krajowy Zjazd Biegłych Rewidentów,



Krajowa Rada Biegłych Rewidentów,



Krajowa Komisja Rewizyjna,



Krajowy Sąd Dyscyplinarny,



Krajowy Rzecznik Dyscyplinarny



Krajowa Komisja Nadzoru.

Samorząd biegłych
rewidentów



Prezesa KIBR wybiera Zjazd w
wyborach bezpośrednich,



Krajowa Rada Biegłych Rewidentów
jest władzą wykonawczą w KIBR,
czyli pełni rolę zarządu w tej
instytucji.

Kompetencje KRBR



Ustawa pozostawia także możliwość
KRBR podejmowania w formie
uchwał, miedzy innymi decyzji o
wprowadzeniu w życie: krajowych
standardów rewizji finansowej, zasad
wewnętrznej kontroli jakości
podmiotu uprawnionego do badania
sprawozdań finansowych, zasad etyki
zawodowej oraz zasad
obligatoryjnego doskonalenia

Samorząd biegłych
rewidentów

W zakresie

kompetencji Krajowej

Komisji Rewizyjnej

wymienić należy

przede wszystkim kontrolę finansową
działalności KIBR oraz kontrolę
wykonywania uchwała Krajowego
Zjazdu Biegłych Rewidentów.

Składa też wniosek Zjazdowi o

absolutorium dla KRBR.

Samorząd biegłych
rewidentów

W sprawach odpowiedzialności

dyscyplinarnej biegłych rewidentów
orzeka Krajowy Sąd Dyscyplinarny.

Istotną rolę w postępowaniach
dyscyplinarnych odgrywa Krajowy
Rzecznik Dyscyplinarny, który jest
oskarżycielem w tego typu
postępowaniach.

Krajowa Komisja Nadzoru

Zadania Krajowej Komisji Nadzoru to

kontrola:



systemu wewnętrznej kontroli jakości w
firmach audytorskich,



zgodności działania podmiotu
uprawnionego do badania sprawozdań
finansowych z przepisami prawa,



dokumentacji rewizyjnej z wykonanych
badań sprawozdań finansowych i jej
zgodności z obowiązującymi standardami
oraz wymaganiami dotyczącymi
niezależności,



jakości i ilości zasobów kadrowych,



wynagrodzenia za czynności rewizji
finansowe

Krajowa Komisja Nadzoru



Kontrole w firmach audytorskich

badających jednostki
zainteresowania publicznego
powinny się odbywać z
częstotliwością raz na trzy lata

, a w

pozostałych podmiotach – raz na
sześć lat.



Kontrolerzy (zatwierdzani przez KNA)
i wizytatorzy.

Krajowa Komisja Nadzoru

KKN, po kontroli:



zalecenia pokontrolne i termin usunięcia
nieprawidłowości,



wniosek do Rzecznika o wszczęcie
postępowania,



wniosek do KRBR o karę do 10%
przychodów, nie wyżej niż 250 tys. zł lub o
zakaz wykonywania zawodu lub skreślenie
lub podanie do publicznej wiadomości

Odpowiedzialność
dyscyplinarna

Karami dyscyplinarnymi są:



upomnienie,



nagana,



kara pieniężna(do 2x min.
wynagrodzenia)



zakaz wykonywania czynności od
roku do 3 lat,



wydalenie z samorządu biegłych
rewidentów,

Firmy audytorskie

Firmy audytorskie powinny w swoich

organach (walne zgromadzenia, rady
nadzorcze, zarządy) mieć większość
biegłych rewidentów.

Firmy audytorskie



Obowiązek ubezpieczenia się od OC



Firma audytorska jest odpowiedzialna
za wyrządzone szkody:

- w jednostce zainteresowania

publicznego – nie może przekraczać
20-krotności wynagrodzenia lub 12
mln zł(co mniejsze),

- w pozostałych – 10-krotności

wynagrodzenia lub 3 mln zł.

Firmy audytorskie



Lista podmiotów uprawnionych do
badania zawiera między innymi:
nazwę, formę, adres, dane właścicieli
oraz członków organów jednostki,
dane biegłych związanych z firmą,
stronę www, informację o
członkostwie w sieci.



Lista jest dostępna na stronie www
KIBR.

Bezstronność i niezależność

… nie jest zachowana jeżeli biegły

rewident:

1)

posiada udziały, akcje itp., w
jednostce, w której wykonuje
czynności rf, lub w jednostce
powiązanej,

2)

jest lub był w ostatnich 3 latach
pełnomocnikiem, członkiem
organów nadzorujących,
zarządzających itp. lub
pracownikiem jednostki, gdzie
wykonywał czynności rf

Bezstronność i niezależność

3) w ostatnich 3 latach uczestniczył w

prowadzeniu ksiąg rachunkowych lub
sporządzaniu sprawozdań
finansowych,

4) osiągnął chociażby w jednym roku,

w ciągu ostatnich 5 lat, co najmniej
40% przychodu z usług na rzecz
danej jednostki lub powiązanych
(wyjątek: 1 rok działania biegłego
rewidenta),

Bezstronność i niezależność

5) jest małżonkiem krewnym lub

powinowatym w linii prostej do
drugiego stopnia, z członkami
zarządu, rady nadzorczej, z danej
jednostki,

6) uczestniczy w podejmowaniu decyzji

przez jednostkę w zakresie mającym
związek z badaniem,

7) z innych powodów.

Bezstronność i niezależność



warunki niezależności dotyczą także
podmiotów działających w sieci,



Uzyskane wynagrodzenie za badanie
nie może być: uzależnione od wyniku
badania i kształtowane przez
świadczenie dodatkowych usług na
rzecz danej jednostki,

Bezstronność i niezależność



Biegły grupy odpowiada za badanie
sprawozdania skonsolidowanego.



Podmiot badający sprawozdanie
jednostki z grupy kapitałowej ma
obowiązek udostępnić dokumentację
rewizyjną z tego badania biegłemu
rewidentowi grupy.

Komisja Nadzoru Audytowego

Komisja Nadzoru Audytowego

sprawuje nadzór publiczny nad:



wykonywaniem zawodu biegłego
rewidenta,



działalnością podmiotów
uprawnionych do badania
sprawozdań finansowych;



działalnością Krajowej Izby Biegłych
Rewidentów

Komisja Nadzoru Audytowego

Zadania KNA:



zatwierdzanie niektórych uchwał
KIBR,



rejestracja biegłych rewidentów i
podmiotów uprawnionych do badania
sprawozdań finansowych,



zaskarżanie do sądu
administracyjnego uchwał KIBR
niepodlegających zatwierdzeniu
przez KNA,

c.d. – zadania KNA



rozpatrywanie odwołań od uchwał
KIBR zgodnie z zasadami kodeksu
postępowania administracyjnego,



przeprowadzanie kontroli
dokumentacji stanowiącej podstawę
podjęcia przez KRBR uchwał
dotyczących wpisu podmiotów
uprawnionych do badania
sprawozdań finansowych na listę,



prowadzenie współpracy
międzynarodowej.

Skład KNA

W skład KNA wchodzi 9 członków,

których powołuje Minister Finansów,
w tym:



dwóch przedstawicieli Ministra
Finansów, wśród których jedną z
osób powinien być sekretarz lub
podsekretarz stanu w Ministerstwie
Finansów, który z mocy ustawy pełni
funkcję przewodniczącego KNA,

c.d. - skład KNA



dwóch przedstawicieli Komisji
nadzoru Finansowego,



dwóch przedstawicieli KIBR
rekomendowanych przez Krajową
Radę Biegłych Rewidentów,



po jednym przedstawicielu Ministra
Sprawiedliwości, pracodawców oraz
Giełdy Papierów Wartościowych w
Warszawie SA.

c.d. skład KNA

Większość członków KNA co najmniej
przez 3 lata przed powołaniem w skład
KNA oraz w trakcie trwania kadencji nie
może

:



Wykonywać czynności rewizji
finansowej



Mieć prawa głosu w podmiocie
uprawnionym do badania spr. fin.



Być członkiem zarządu lub rady
nadzorczej w podmiocie uprawnionym
do badania spr. fin.

Badanie jednostek
zainteresowania publicznego



W jzp działa komitet audytu, którego
członkowie są powoływani przez radę
nadzorczą.



W skład komitetu audytu wchodzi co
najmniej 3 członków, w tym
przynajmniej jeden z kwalifikacjami z
rachunkowości lub rewizji finansowej.



Przynajmniej 1 członek komitetu
powinien być niezależny.

Badanie jzp

Do zadań komitetu audytu należy:



monitorowanie procesu
sprawozdawczości finansowej,



monitorowanie kontroli i audytu
wewnętrznego,



monitorowanie niezależności
biegłego rewidenta i podmiotu
badajacego,

Badanie jzp – zadania
komitetu audytu c.d.



monitorowanie wykonywania
czynności rewizji finansowej,



rekomendacja radzie nadzorczej lub
innemu organowi podmiotu do
badania.

Informacje na stronach www

Firma audytorska badająca jzp ma

obowiązek zamieszczania na swojej
stronie internetowej:



info o strukturze własnościowej i
formie organizacyjno-prawnej,



info o sieci, w której działa,



opis struktury zarządzania,

Informacje na stronach www
c.d.



opis systemu wewnętrznej kontroli
jakości podmiotu uprawnionego do
badania,



info kiedy była ostatnia kontrola
systemu zapewnienia jakości,



wykaz jzp, które podmiot badał,

Informacje na stronach www
c.d.



oświadczenia o dbaniu o
niezależność i polityce w zakresie
doskonalenia zawodowego,



informacje o osiągniętych
przychodach, z podziałem na
poszczególne czynności rewizji
finansowej,

Kluczowy biegły rewident



Kluczowy biegły rewident nie może
wykonywać czynności rewizji
finansowej w tej samej jzp w okresie
dłuższym niż 5 lat,



Ponownie może badać daną jzp po
przerwie, minimum 2 letniej.



Kluczowy biegły rewident oraz biegli
rewidenci uczestniczący w
czynnościach rf nie mogą zajmować
kierowniczych stanowisk w jzp w 2
lata po badaniu.

Odpowiedzialność



karna – (UoR) – 2 lata lub grzywna
lub obie te kary łącznie,



dyscyplinarna – ustawa o biegłych,



cywilna – 3 mln lub 12 dla firm, OC,

Kodeks cywilny:



art. 415 – Kto z winy swej wyrządził
drugiemu szkodę, winien jest do jej
naprawienia,

Odpowiedzialność c.d.



art. 429 – Kto powierza czynności
drugiemu, ten jest odpowiedzialny za
szkodę wyrządzoną przez sprawcę
przy wykonywaniu powierzonych mu
czynności, chyba, że wykonanie
czynności powierzy osobie,
przedsiębiorstwu lub zakładowi,
które w zakresie swej działalności
trudnią się takimi czynnościami.

Odpowiedzialność c.d.



art. 430 – Kto na własny rachunek
powierza wykonanie czynności
osobie, która przy wykonywaniu tej
czynności podlega jego kierownictwu
i ma obowiązek stosować się do jego
wskazówek, ten jest odpowiedzialny
za szkodę wyrządzoną z winy tej
osoby przy wykonywaniu powierzonej
jej czynności.

Odpowiedzialność c.d.

Uwaga:

Podmioty uprawnione do badania

sprawozdań finansowych (firmy
audytorskie) podlegają
odpowiedzialności cywilnej i
dyscyplinarnej. Natomiast biegli
rewidenci, jako osoby fizyczne,
podlegają 3 rodzajom
odpowiedzialności: karnej,
dyscyplinarnej i cywilnej.

Istotność

Istotność

to granica do której biegły

rewident jest skłonny tolerować
uchybiania sprawozdania
finansowego bez domagania się jego
zmiany.

Najczęściej istotność jest odnoszona

do:



sumy bilansowe (Sb),



przychodów ze sprzedaży (Ps),



wyniku finansowego (Wf)

Przykładowe wartości
istotności

Kraj

Rodzaj wskaźnika

Wielkość

wskaźnika (w %)

USA

Wynik finansowy brutto
Suma bilansowa lub suma przychodów
(wyższa z nich)

5–10

1

Wielka
Brytania

Wynik finansowy brutto
Przychody
Suma bilansowa
Aktywa netto

5

0,5–1

1–2

2

Inne kraje

Zysk brutto
Suma bilansowa
Przychody ze sprzedaży
Kapitały własne

5–10

0,5–1
0,5–1

1–2

Istotność



ogólna,



cząstkowa,

Przykład
MT = 300, Kp = 400
Nal = 100,
Koszty = 400, Zysk = 1200, Io = 5%

Jeżeli suma błędów < Io – ok., w.p.p

zalecane są dalsze badania.

Ryzyko



Ryzyko badania (Rb) – stan
polegający na tym, że biegły
nieświadomie wyrazi o badaniu
sprawozdania finansowego opinię
bez zastrzeżeń, mimo iż kryje ono w
sobie istotną nieprawidłowość.

Rb = Rn x Rkw x Rp

Rodzaje ryzyka



Rn – polega na tym, że dotyczące
sald bilansowych lub operacji
wynikowych twierdzenia zwierają
istotną nieprawidłowość, nie
zauważoną przez badany podmiot,



Rkw – polega na tym, że działająca w
podmiocie kw ani nie zapobiegła ani
nie wykryła danej nieprawidłowości,

Rodzaje ryzyka c.d.



Rp – przejawia się w tym, że biegły
rewident w toku badania również nie
wykrył nieprawidłowości objętej
ryzykiem nieodłącznym.

Uwaga:

Rkw i Rn występują niezależnie od

pracy biegłego rewidenta.

Ryzyko c.d.

Uwaga:

Istnieje odwrotna zależność pomiędzy

ryzykiem przeoczenia a (ryzykiem
nieodłącznym i ryzkiem kw), tzn., że
jeżeli Rn i Rkw są wysokie, to Rp jest
niskie i odwrotnie.

Ryzyko c.d.



Ryzyko zaniżonego zaufania polega
na tym, że choć rezultat próbki nie
potwierdza zaplanowanego stopnia
zaufania do kontroli wewnętrznej to
aktualny poziom zgodności
potwierdza takie zaufanie.



Ryzyko zawyżonego zaufania –
sytuacja odwrotna.



Ryzyko nieprawidłowej akceptacji lub
nieprawidłowego odrzucenia.

Z. Fedak o ryzyku i istotności:



„im wyższa istotność, czyli prawo do
błędu, tym mniejsze ryzyko badania,



im wyższe, niezależne od biegłego
rewidenta ryzyko nieodłączne i ryzyko
kontroli wewnętrznej, do którego musi
się dostosować, tym niższe musi być
ryzyko przeoczenia,



im niższe ma być ryzyko przeoczenia,
tym więcej badań wiarygodności należy
przeprowadzić”

.

Rodzaje badania:

Szczegółowe badania, służące

uzyskaniu dowodów badania za
pomocą najwłaściwszych dla
osiągnięcia wyznaczonego zadania
techniki badania – zależnie od celu –
dzielą się na:



a)badania wiarygodności,



b)badania zgodności, zwane również
badaniem kontroli lub badaniem
systemu kontroli wewnętrznej

Metody badania (pełna i
wyrywkowa)

Metoda badania w rewizji finansowej to

„sposób postępowania przyjęty przez
biegłego rewidenta, którego celem jest
bezpośrednie lub pośrednie uzyskanie
dostatecznej pewności o wiarygodności
stwierdzeń zawartych w sprawozdaniu
finansowym, uwzględniający aspekty
badania oraz jego kolejne etapy,
jednocześnie dostosowany do zakresu
badania poszczególnych stwierdzeń”,
zob. J. Hejnar.

Statystyczne metody
reprezentacyjne

Wnioskowanie

Pomiar

RAC

HU

NEK

PRA

WD

OPO
DOB

IEŃ

STW

A

STA

TYS
TYK

A

MAT

EM

ATY

CZN

A

Oceny parametrów

Charakterystyki

opisowe

Estymatory

Zbiorowość

generalna

N

Próba

(n)

Dobór losowy

Przedmiot

poznania

Przedmiot

badania

Metody badania według A.
Helina

1)

systemowa

– polega na pośrednim

sprawdzeniu wiarygodności, co w praktyce
jest realizowane przez badanie zgodności,
czyli badanie istnienia i prawidłowości
funkcjonowania kontroli wewnętrznej w
badanej jednostce,

2)

analityczna

– polega na analizie danych

podstawowych oraz wskaźników
ekonomicznych i dających się zauważyć
trendów,

3)

transakcyjna

– polega na zbadaniu w

systemie księgowości badanej jednostki
konkretnych transakcji gospodarczych, które
mają wyraz w odpowiednio ujętych
operacjach gospodarczych.

Badanie zgodności



Badanie zgodności

ma za zadanie

potwierdzić, że

kontrola wewnętrzna

działa zgodnie z odpowiednim
projektem i że jest skuteczna.



Sprawdza się przede wszystkim
istnienie kontroli na danym etapie
obiegu dokumentów, w odniesieniu
do poszczególnych elementów
operacji (np. ilości, jakości, ceny itp.),
kompletność i dokładność
sprawowanej kontroli.

Techniki badania zgodności

Potwierdzenie prawidłowości

funkcjonowania kontroli wewnętrznej
odbywa się przez wykonanie tzw.

testów

zgodności,

które mogą zostać

zrealizowane poprzez zastosowanie
takich technik badania, jak:

a) potwierdzenia,
b) zapytania,
c) wywiady i obserwacje,
d) sprawdzania.
e) przegląd dokumentacji.

Badanie wiarygodności



Zadaniem biegłego jest zbadanie
wiarygodności tj. rzetelności i
prawidłowości każdego twierdzenia,
co w efekcie końcowym pozwala mu
na wyrażenie uzasadnionej opinii o
sprawozdaniu finansowym.

Badanie wiarygodności

Stopień zaufania do rożnych kategorii

dowodów,

uszeregowanych według

malejącej ich wiarygodności:



sporządzane i przechowywane przez
osoby trzecie,



sporządzane przez osoby trzecie, ale
przechowywane przez podmiot
badany,



sporządzane i przechowywane przez
podmiot badany.

Badanie wiarygodności

Techniki badania wiarygodności:



przeglądach analityczny,



szczegółowych badaniach
poszczególnych sald i grup operacji

Przegląd analityczny

polega na:



porównaniu określonej pozycji do
wzorca i wyprowadzeniu różnicy,



zbadaniu tej różnicy (Icz)

Badanie wiarygodności

Badania szczegółowe mogą polegać

na

:



oglądzie i sprawdzaniu dokumentacji,



sprawdzaniu z natury,



obserwacji procedur, stanów lub
procesów



ustnych i pisemnych zapytaniach,



dokonywaniu obliczeń

Badanie wiarygodności

W trakcie badań wyrywkowych

stosować możemy następujące
sposoby doboru próbki:



dobór celowy,



dobór losowy,



dobór przypadkowy.

Badanie wiarygodności

Według Z. Fedaka, badanie

wiarygodności (a także zgodności)
poprzez zastosowanie badania
wyrywkowego z wykorzystaniem
procedur statystycznych, co ma
miejsce najczęściej w praktyce,
powinno przebiegać według
następującego schematu:

Badanie wiarygodności



określenie celu badania,



zdefiniowanie badanej zbiorowości,
jednostki i operatu losowania,



określenie parametrów badania –
ryzyko badania, dopuszczalny błąd i
oczekiwany poziom błędów,



ustalenie wielkości próby,

Badanie wiarygodności



wybór metody pobierania próby



analiza jednostek tworzących próbę,



sposób uogólnienia wyników analizy,



ocena uzyskanych wyników.

Przykład

Jeżeli chcemy wybrać próbkę

należności dla wysłania do nich
prośby o potwierdzenie salda, to
przede wszystkim przeprowadzimy
badanie w celu stwierdzenia, czy
salda nie są zawyżone. Badanie
rozpocznie się zatem od zbioru sald
dostarczanych przez daną jednostkę,
o których wiadomo, że się zgadzają.

Przykład c.d.

W pierwszej kolejności możemy

podzielić badana zbiorowość na dwie
grupy. Pierwsza, która obejmuje
pozycje o wyższej wartości aniżeli
przyjęta Icz. Pozycje z pierwszej
grupy są badane metodą pełną, a te
z drugiej grupy – metodą
wyrywkową.

Przykład c.d.

Liczba

kont

Wartość

salda

Metoda

badania

Salda

powyżej

240 000

4

1 200 000

Pełna

Salda

pozostałe

410

1 000 000

wyrywkowa

Przykład c.d.

Określenie wielkości próbki metodą

quasi – statystyczną, stosując wzór:

w.p. = (M*R)/(TE*0,5)
M – badana zbiorowość (wartość)
R – oszacowana skuteczność Kw (1-

poziom wysoki, a 3 – niski) – tu R = 3

TE – dopuszczalny błąd (czyli Icz), tu

np. = 240 000 zł.

Przykład c.d.

wyliczenie w.p.
(1000000*3)/(240 000/2) = 25 el.

próby

Następnie odbywa się losowanie, a

następnie dodatkowo biegły może

„rozwarstwić”

badaną próbkę na

dwie części o wyższych i niższych
saldach od średniej, czyli

1 000 000/ 410 = 2 440

Przykład c.d.

Badaną próbkę można podzielić na

dwie grupy zakładając, że

jest 17 sald z 25 wyższych od średniej

wartości 2 440, a ich łączna wartość
= 420 000 zł.

Dalej biegły zajmuje się tylko tymi 17

saldami a pozostałe 8 odrzuca, jako
nieistotne.

Przykład c.d.

Załóżmy, że w ramach wykonanych

badań wiarygodności, biegły
otrzymał następujące wyniki, co do
stwierdzonych błedów:

z badania

wartość próbki

błąd

pełnego

1 200 000

11 000

wyrywkowego 420 000

2 900

Przykład c.d.

Można dokonać projekcji

(ekstrapolacji) błędów na podstawie
tzw. metody quasi – statystycznej wg
formuły

(2 900 * 1 000 000)/ 420 000 = 6 905

zł

jeżeli suma błędów (11 000 zł + 6 905

zł) jest niższa od Icz, to wyniki mogą
zostać zaakceptowane.

Krajowe Standardy Rewizji
Finansowej

Proces rewizji finansowej
można podzielić na etapy:

•

planowanie badania,

• realizacja badania i

tworzenie dokumentacji
rewizyjnej,

• sporządzanie wniosków z

badania

Krajowy Standard Rewizji Finansowej nr 1:

zaplanowanie badania powinno
obejmować

:



rozpoznanie obszarów, które mogą w
sposób istotny ujemnie rzutować na
rzetelność i zgodność w wymagającymi
zastosowania zasadami rachunkowości
sprawozdania finansowego,



ustalenie zadań rewizyjnych i sposobu ich
realizacji,



właściwe uwzględnienie innych,
dodatkowych wymagań mających wpływ
na sprawozdanie finansowe, a
wynikających między innymi ze
szczegółowych norm, którym badana
jednostka może podlegać.

Krajowy Standard Rewizji Finansowej nr 1:

wypracowanie strategii badania wymaga

:



uzyskania wystarczającej znajomości badanej
jednostki,



ogólnego zapoznania się z jej systemem
księgowości, w tym prowadzonej za pomocą
komputera, polityki rachunkowości oraz z
systemem kontroli wewnętrznej,



wstępnego rozpoznania i analizy czynników
wpływających na wielkość ryzyka badania



W ramach poznania badanej jednostki, biegły
rewident powinien powziąć informacje dotyczące
jej struktury organizacyjnej, rodzaju działalności,
a także sytuacji majątkowej i finansowej, ze
szczególnym uwzględnieniem możliwości
stwierdzenia czy zachowana jest zasada
kontynuacji działania.

Krajowy Standard Rewizji Finansowej nr 1

określa, że na

dokumentację rewizyjną

gromadzoną przez biegłego rewidenta
składają się na ogół:



wyszczególnienie warunków badania i
dodatkowych zadań wynikających z
umowy o badanie,



korekty zaproponowane w wyniku badania
– uwzględniające lub nieuwzględniające
przez jednostkę, które mają lub mogły
mieć istotny wpływ na jej sprawozdanie
finansowe,



egzemplarz sprawozdania finansowego, o
którym wyrażono opinię i ewentualnie
sprawozdanie z działalności jednostki,



W dokumentacji rewizyjnej powinna się
znaleźć także sama umowa o badanie
zawarta z danym podmiotem.



kopia wyrażonej opinii i raportu z badania,



plan i program badania oraz ich
modyfikacje wraz z oceną ryzyka
nieodłącznego, ryzyka kontroli w jednostce
oraz ryzyka przeoczenia i zmian w tym
zakresie, wyznaczeniem granicy istotności,



oświadczenia kierownika jednostki, której
sprawozdanie finansowe jest badane,



kopia ewentualnego pisma
powiadamiającego kierownictwo
jednostki lub jej organy nadzorcze o
stwierdzonych nadużyciach lub
dużym prawdopodobieństwie ich
popełnienia bądź naruszenia prawa,



kopia ewentualnego listu poufnego
do kierownictwa na temat
stwierdzonych w toku badania
niedociągnięć oraz sposobów ich
usunięcia,



dokumentacja robocza,



Zbiory dokumentacji rewizyjnej są
własnością podmiotu uprawnionego
do zbadania sprawozdania
finansowego w danej jednostce

. Biegły

rewident jest zobowiązany do
zapewnienia poufności i
niedostępności

dla osób spoza

podmiotu uprawnionego, w imieniu
którego przeprowadza badanie.



Podmiot uprawniony jest zobowiązany
do archiwizowania dokumentacji
rewizyjnej i przechowywania jej w
sposób kompletny i

uporządkowany

przez 5 lat od końca roku

, w którym

nastąpiło wyrażenie opinii.

Rodzaj opinii i jej struktura

J. Pfaff wymienia przypadki, w których

możemy się spotkać z opinią bez
zastrzeżeń, ale zawierająca objaśnienia.

Są to sytuacje, gdy:



wystąpiło zasadne odstępstwo od jednej z
zasad rachunkowości, warunkujące fakt, iż
sprawozdanie finansowe nie wprowadza w
błąd – w takim przypadku w opinii
powinien się znaleźć odrębny fragment
wyjaśniający potrzebę dokonania
odstępstwa od zasad rachunkowości

,

Opinia z objaśnieniem c.d.



istotna niepewność nie pozwala ocenić
niektórych informacji zawartych w
sprawozdaniu finansowym – w tym przypadku
rozważeniu podlega konieczność
zamieszczenia fragmentu wyjaśniającego na
ten temat, z uwagi na zewnętrznych
adresatów wyników badania,



istotna zmiana stosowanych zasad
rachunkowości (zmiana zasad wyceny,
korekta błędu powstałego w wyniku przejęcia
nieprawidłowej zasady wyceny)
spowodowała, że niektóre dane sprawozdania
za rok obrotowy i poprzedzający nie są
porównywalne – wówczas również zamieszcza
się w opinii fragment wyjaśniający,

Opinia z objaśnieniem c.d.



biegły rewident chce zaakcentować
pewne kwestie związane z badanym
sprawozdaniem finansowym lub
biegły rewident nie badał bilansu
otwarcia – informacje te zamieszcza
się we fragmencie objaśniającym,



błędy, których nie usunięto nie są
istotne,



kontynuacja działalności jednostki
jest zagrożona, a jednostka zawarła
takie stwierdzenie we wprowadzeniu
do sprawozdania finansowego

Rodzaj opinii i jej struktura

c.d.



Informację o ewentualnym
istniejącym zagrożeniu kontynuacji
działania należy zawrzeć w każdej
opinii, bez znaczenia czy jest ona bez
zastrzeżenia, z zastrzeżeniem, czy
negatywna. Opinie bez zastrzeżeń,
ale zawierające objaśnienia, są
traktowane jako opinie pozytywne.

Opinia z zastrzeżeniem.

Opinia z zastrzeżeniem, jest

stanowiskiem biegłego rewidenta, w
którym nie jest on w stanie w sposób
jednoznaczny pozytywnie ocenić
badane sprawozdanie finansowe. Nie
jest to jednak opinia negatywna.
Istotną kwestią są w tego typu
rodzajach opinii, treści i sposób
sformułowanych zastrzeżeń.
Zastrzeżenia te mogą dotyczyć
między innymi sytuacji, w których:

Opinia z zastrzeżeniem c.d.



z winy jednostki lub z przyczyn od
niej niezależnych nastąpiło
ograniczenie zakresu lub metody
badania,



wystąpią różnice zdań w ocenie
poszczególnych pozycji
sprawozdania finansowego między
kierownictwem jednostki a biegłym
rewidentem,



miały miejsce istotne naruszenia lub
odstępstwa od obowiązujących
badaną jednostkę, zasad i
standardów rachunkowości,

Opinia z zastrzeżeniem i

negatywna



ukrywanie istniejących zagrożeń
kontynuacji działania w
sprawozdaniu finansowym lub brak
dokładnej informacji na ten temat.

Jeżeli zawarte w sprawozdaniu

finansowym nieprawidłowości,
niezgodności ze stanem faktycznym
lub luki zniekształcają w istotny
sposób obraz faktycznej sytuacji, w
jakiej jest badana jednostka, wtedy
biegły rewident powinien wydać
opinię

negatywną.

Opinia negatywna

W swojej negatywnej ocenie, biegły

rewident powinien także brać pod
uwagę to, że badane sprawozdanie
finansowe może wprowadzać
czytelnika opinii, w błąd. Jeżeli zatem
biegły rewident, badając
sprawozdanie sporządzone przy
założeniu kontynuacji działania,
powziął informacje, które w jego
osądzie pozwalają na stwierdzenie,
że nie ma do tego przesłanek –
wtedy powinien wydać

opinię

negatywną

.

Odmowa wydania opinii

Biegły rewident może odmówić

wyrażenia opinii. Sytuacja taka może
mieć miejsce, jeżeli:



biegły nie jest w stanie pozyskać
odpowiednich dowodów badania,
potrzebnych do miarodajnej oceny
sprawozdania finansowego, co
najczęściej następuje wskutek
ograniczenia zakresu i metody
badania,

Odmowa wydania opinii



ograniczenie zakresu i metody
badania są na tyle istotne, że biegły
rewident ma znaczną niepewność, co
do stanu faktycznego
prezentowanego w badanym
sprawozdaniu finansowym.



jeżeli stopień niepewności biegłego
rewidenta, co do przetrwania
badanej jednostki, która wskazała w
sprawozdaniu finansowym
zagrożenia kontynuacji działania, nie
pozwalają mu na wydanie
miarodajnej opinii.

Opinie bez zastrzeżeń, z zastrzeżeniami
i negatywne

Funkcje rewizji finansowej

Ceny za badanie sprawozdań finansowych -
czy są etyczne?

Audyt sprawozdań finansowych

dr Mariusz Andrzejewski, KIBR

Częstość zamian sumy bilansowej wśród
274 biegłych rewidentów

dr Mariusz Andrzejewski, KIBR

Rodzaje wydawanych opinii

Rodzaje opinii

2005 2006 2007

2008 2009 średnia

odmowa wyrażenia

opinii

0%

0%

0%

0%

1%

0,2%

opinie z

zastrzeżeniami

12%

8%

12%

9%

16%

11,4%

opinie bez

zastrzeżeń

88%

92%

88%

91%

83%

88,4%

dr Mariusz Andrzejewski,

KIBR

Brak opinii negatywnych

Opinie w wybranych spółkach

Lp.

Spółka

2005

2006

2007

2008

2009

1

Pekaes

Z

Z

Z

Z

Z

2

Amica

Z

Z

Z

Z

bz *

3

Elektrom

ontaż

Północ

Z

bz *

bz

bz

bz

4

PIP

Instal-

Lublin

bz *

bz *

bz *

bz

Z

5

Mostosta

l

Warszaw

a

Z

bz *

Z

bz *

bz *

6

Mostosta

l Zabrze

Z

bz *

bz *

bz

Z

7

Polimex

Mostosta

l

Z

Z

Z

Z

Z

8

Śnieżka

bz*

bz*

Z

bz*

bz

Lp.

Przedmiot korekty lub rodzaj

problemu, który wymaga

uwzględnienia w badanym

sprawozdaniu finansowym

Liczba wskazań

Spółki

niegiełdowe

(100%=274)

Spółki giełdowe

(100%=66)

1

Nieprawidłowa wycena

elementów majątku trwałego

35%)

27%

2

Nieprawidłowo dokonane odpisy

aktualizujące należności

73%

47%

3

Nieprawidłowa wycena zapasów

30%

17%

4

Brak rezerw na świadczenia

emerytalne

62%

27%

5

Problemy z ujęciem skutków

transakcji z instrumentami

pochodnymi (na kapitale

własnym czy w rachunku zysków

i strat?)

28%

41%

6

Problemy z ujęciem leasingu

(operacyjny czy finansowy)

58%

20%

7

Problemy z prawidłowym

określeniem kwot związanych z

rozrachunkami z tytułu podatku

odroczonego

57%

39%

8

Nieprawidłowe ujęcie kosztów i

przychodów w rachunku zysków

i strat

47%

27%

Numer

odpowie

dzi

Pytanie : Jeżeli proponowane korekty

są dyskusyjne dla badanego podmiotu,

to z kim są prowadzone rozmowy w

celu ich uwzględnienia w sprawozdaniu

badanej jednostki:

Liczba wskazań

(można było

zaznaczyć kilka

odpowiedzi)

1)

z przedstawicielami zarządu

183

2)

z dyrektorem finansowym lub
głównym księgowym

222

3)

z pracownikami działu finansowo-
księgowego

24

4)

z radą nadzorczą

11

5)

z komitetem ds. audytu, w
przypadku spółki giełdowej

14

6)

w

przypadku

spółek

giełdowych,

wszystkie

dokonane korekty są omawiane
na spotkaniach z komitetem
ds. audytu

18

Numer

odpowi

edzi

Pytanie : Czy w przypadku uznania

przez badaną jednostkę

proponowanych korekt ktoś z

akcjonariuszy/udziałowców jest o

nich

informowany:

Liczba wskazań

(można było

zaznaczyć kilka

odpowiedzi)

1)

nie,

gdyż

nie

ma

takiego

obowiązku, a informacje na ten

temat pozostają w dokumentacji

biegłego rewidenta

129

2)

nie, na spotkaniach z organami spółki

są omawiane co najwyżej te problemy,

których nie udało się skorygować lub

których zarząd nie zgodził się

skorygować

118

3)

tak, zawsze omawiam wszystkie

korekty

na

spotkaniu

z

radą

nadzorczą, która może przekazać te

informacje walnemu zgromadzeniu

76

4)

tak, zawsze omawiam kwestie

dokonanych korekt na walnym
zgromadzeniu

4

5)

w przypadku spółek giełdowych, na

spotkaniach z komitetem ds. audytu

omawiane są tylko te problemy, które

nie

zostały

rozwiązane

przez

wprowadzone korekty

13

KSRF 2

Badanie skonsolidowanych

sprawozdań finansowych

grup kapitałowych



KSRF

2

stosuje

się

do

badania

skonsolidowanego

sprawozdania finansowego grupy kapitałowej, sporządzonego
według zasad określonych w:



UoR, a zwłaszcza jej rozdziale 6 „Skonsolidowane
sprawozdania finansowe grupy kapitałowej” i wydanych na
podstawie tej ustawy rozporządzeniach wykonawczych, lub



MSR.



Jeżeli

jednostka

posiadająca

udziały

w

jednostkach

podporządkowanych wykazuje je w swoim jednostkowym
sprawozdaniu

finansowym

metodą

praw

własności,

to do badania takiego sprawozdania finansowego stosuje się
KSRF 1.

Stosowanie KSRF 2



wyrażenie pisemnej opinii wraz z
raportem o tym, czy zostało ono
sporządzone

zgodnie

z

wymagającymi

zastosowania

zasadami

(polityką)

rachunkowości grupy kapitałowej
oraz

czy

rzetelnie

i jasno

przedstawia,

we

wszystkich

istotnych

aspektach,

sytuację

majątkową i finansową, jak też
wynik

finansowy

grupy

kapitałowej.

Cel badania skonsolidowanego sprawozdania finansowego



Biegły

rewident

grupy

ocenia

zasadność

sporządzenia

skonsolidowanego

sprawozdania

finansowego zgodnie z zasadą
kontynuacji działalności grupy
kapitałowej.

W

zależności

od

zidentyfikowanych

zagrożeń,

zastosowanie

mają

odpowiednie

postanowienia KSRF 1.

Badanie skonsolidowanego sprawozdania finansowego



dane finansowe jednostek zależnych zostały objęte skonsolidowanym
sprawozdaniem finansowym w sposób kompletny,



wynikające ze sprawozdań finansowych jednostek zależnych dane,
stanowiące

podstawę

konsolidacji,

zostały

przygotowane

(odpowiednio

przekształcone)

zgodnie

z przyjętymi

przez

jednostkę dominującą zasadami (polityką) rachunkowości dla grupy
kapitałowej na ten sam dzień bilansowy lub dzień wyprzedzający
dzień bilansowy skonsolidowanego sprawozdania finansowego, nie
więcej jednak niż o trzy miesiące,



dokonano rzetelnie i prawidłowo niezbędnych korekt i wyłączeń,



sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej zawiera informacje
określone w przepisach wiążących jednostkę sporządzającą to
sprawozdanie, a zawarte w nim informacje są zgodne z danymi
skonsolidowanego sprawozdania finansowego,



dokumentacja konsolidacyjna jest kompletna i prawidłowa oraz
pozwala prześledzić powiązanie danych skonsolidowanego
sprawozdania finansowego ze stanowiącymi punkt wyjścia jego
sporządzenia danymi finansowymi objętych skonsolidowanym
sprawozdaniem finansowym jednostek zależnych.

Badanie skonsolidowanego sprawozdania
finansowego polega w szczególności
na sprawdzeniu, czy:

KSRF 3 – przeglądy spr. fin.

KSRF 3 zawiera Ogólne zasady
przeprowadzania przeglądu sprawozdań
finansowych /skróconych sprawozdań
finansowych oraz wykonywania innych usług
atestacyjnych



Z przeglądu sprawozdań finansowych
sporządzany jest

raport

oraz

dokumentacja robocza



Spostrzeżenia dot. Systemy księgowości i
kontroli wewnętrznej, nie wywierające
wpływu na treść raportu, należy określić w

liście poufnym do kierownika jednostki

KSRF 3 – usługi
poświadczające



Dana usługa kwalifikuje się jako poświadczająca,
jeżeli spełnia wszystkie poniższe warunki:

1) Następuje

powiązanie 3 stron

: biegłego rewidenta,

strony odpowiedzialnej za badane zagadnienie i
zamierzonego użytkownika,
2) Zagadnienia będące przedmiotem usługi są

zastrzeżone przepisami prawa dla wykonania przez
biegłego rewidenta

,

3) Wykonanie usługi następuje w sposób właściwy
działaniu biegłych rewidentów,
4) Biegły rewident

formułuje wniosek (ocenę)

z

wykonania usługi.

W przypadku usługi nie mającej charakteru
poświadczającego, opinia nie może być opatrzona
określeniem „niezależnego biegłego rewidenta”

Dziękuję za uwagę