Premie pieniężne w 2011 r. - opodatkowanie, dokumentowanie i ujęcie księgowe

Biuletyn Informacyjny dla SłuŜb Ekonomiczno - Finansowych

nr 6 (725) z dnia 2011-02-20

Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.,

www.czasopismaksiegowych.pl

Premie pienięŜne w 2011 r. - opodatkowanie, dokumentowanie i ujęcie księgow e

1.1. Premia pienięŜna jako rabat

Obecnie dominuje pogląd, Ŝe w przypadku, gdy podatnik wypłaca premie pienięŜne w odniesieniu do zrealizowanych

w danym okresie zakupów (np. z miesiąca, kwartału, roku), fakt przyznania premii dostawca towaru (usługi) powinien

udokumentować fakturą korygującą.

Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 października 2010 r.,

nr IPPP1/443-1062/08-8/S/AP. W przedmiotowej sprawie podatnik przyznawał premie pienięŜne (bonusy) w przypadku zakupu

określonej wartości towaru w danym okresie. Jednocześnie kupujący nie był zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz

sprzedawcy (tj. usług reklamowych, marketingowych, itp.) i nie był równieŜ zobowiązany do zakupu określonej wartości towaru. Nie

moŜna zatem było uznać, iŜ nabywca towaru świadczył na rzecz sprzedawcy jakąkolwiek usługę, która podlegałaby opodatkowaniu VAT

na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W tak przedstawionej sytuacji podatnik uznał, Ŝe premie pienięŜne odnoszą się do zrealizowanego

w danym okresie rozliczeniowym obrotu, a nie do obrotu wynikającego z konkretnej transakcji i nie podlegają opodatkowaniu VAT. Z

tym stanowiskiem nie zgodził się jednak organ podatkowy, zdaniem którego, w przedstawionym przypadku premie pienięŜne moŜna

przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający do ich otrzymania ustalany jest na podstawie osiągnięcia

określonego poziomu zakupów w określonym w zawartej umowie przedziale czasowym. Aby ustalić, czy nabywcy przysługuje premia,

wypłacający bierze pod uwagę poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy i na ich podstawie dokonywane jest obliczenie

premii stanowiącej w efekcie obniŜenie wartości tychŜe poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci

przyznanej premii. Jest zatem moŜliwe ustalenie, jakich faktur i towarów dotyczy naliczony rabat. Stąd teŜ przyznanie takiej premii

powinno być traktowane jak udzielenie rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT i udokumentowane fakturą

korygującą wystawioną przez sprzedawcę.

Podobne stanowisko zaprezentował równieŜ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (interpretacja indywidualna z 31 grudnia 2010 r.,

nr ILPP2/443-103/07/10-S/TW) czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja indywidualna z 15 grudnia 2010 r.,

nr ITPP1/443-182/08/10-S/JJ).

1.2. Jak udokumentować przyznanie premii pienięŜnej?

W praktyce wystawianie faktur korygujących dokumentujących przyznanie premii pienięŜnych było jednak bardzo kłopotliwe, a czasami -

wręcz niemoŜliwe. Wymagało bowiem skorygowania wielu (czasami nawet kilkudziesięciu lub kilkuset) faktur. Problem ten dostrzegł

Minister Finansów, który wprowadził szczególne uregulowania w zakresie dokumentowania rabatów "okresowych". Przepisy w tym

zakresie wprowadzono do § 13 ust. 2a rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur. W

powołanym przepisie postanowiono bowiem, Ŝe w przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów

lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2) dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 (czyli imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone, adresy oraz numery

identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy);

3) okres, do którego odnosi się udzielany rabat;

4) kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku naleŜnego.

JeŜeli rabat dotyczy sprzedaŜy opodatkowanej róŜnymi stawkami, to zgodnie z ust. 2b ww. przepisu kwotę rabatu oraz kwotę

zmniejszenia podatku naleŜnego podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Wprowadzone rozwiązanie uprościło proces wystawiania zbiorczych faktur korygujących za dłuŜsze okresy. Nie ma juŜ bowiem

wymogu odnoszenia się w fakturze korygującej do poszczególnych faktur podlegających korekcie.

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

1 z 4

2011-04-30 13:20

Przedstawiamy przykładowy wzór zbiorczej faktury korygującej dokumentującej udzielony rabat:

Sprzedawca (nazwa, adres, NIP)
.............................................
Nabywca (nazwa, adres, NIP)
.............................................

Data wystawienia: 2.02.2011 r.

FAKTURA KORYGUJĄCA NR 5

dotyczy udzielonego rabatu za okres: 1.01.2011 r. - 31.01.2011 r.

Kwota udzielonego rabatu: 1.230 zł,

w tym:

kwota netto: 1.000 zł,

kwota zmniejszenia VAT naleŜnego: 230 zł.

Do zwrotu: 1.230 zł.

Wystawił:

................................

1.3. Kiedy skorygować VAT naleŜny?

W przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu (np. przy udzieleniu rabatu), w celu obniŜenia VAT naleŜnego podatnik

musi posiadać potwierdzenie odbioru korekty przez nabywcę. VAT natomiast sprzedawca skoryguje:

w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał tę korektę - jeŜeli do czasu złoŜenia tej deklaracji podatnik

(sprzedawca) otrzyma potwierdzenie odbioru tego dokumentu,

w deklaracji za miesiąc (kwartał) otrzymania ww. potwierdzenia - jeŜeli potwierdzenie to otrzymano w okresie późniejszym.

WAśNE: Moment obniŜenia VAT naleŜnego nie jest uzaleŜniony od daty wystawienia faktury korygującej, lecz

od daty:

otrzymania korekty przez nabywcę,

otrzymania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru przez nabywcę tego dokumentu.

1.4. Moment skorygowania przychodu podatkowego u sprzedawcy

W przypadku, gdy przyznana premia pienięŜna traktowana jest jak udzielenie rabatu (upustu), rabat ten - w momencie jego przyznania -

zmniejszy przychód podatkowy. PoniewaŜ przyznanie rabatu dokumentuje się fakturą korygującą, zasadniczo data tej faktury

wyznaczy moment skorygowania przychodu podatkowego. Nie ma zatem konieczności korekty przychodów wstecz.

Podobne stanowisko zaprezentował równieŜ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2008 r.,

nr IP-PB3-423-771/08-4/AG, który rozróŜnił dwie sytuacje powodujące wystawienie faktury korygującej, tj.:

1) kiedy korekta jest wynikiem błędu - i wówczas powinna być ona rozliczona w roku, którego dotyczy (czyli w roku

zrealizowania sprzedaŜy),

2) kiedy korekta jest wynikiem działań niezaleŜnych od podatnika - wówczas powinna być rozliczona na bieŜąco.

Druga sytuacja występuje - zdaniem organu podatkowego - w sytuacji, gdy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, natomiast

po dokonaniu sprzedaŜy strony ustaliły (przyznały) np. rabat, bonifikatę czy skonto, których wartość moŜna było określić dopiero

w terminie późniejszym, np. po zakończeniu kampanii reklamowej. W tej sytuacji uznano:

"(...) w momencie ustalenia przez kontrahentów wielkości upustu lub wzrostu ceny naleŜy rozpoznać przychód (a właściwie

jego pomniejszenie). Określenia tego momentu naleŜy zaś dokonać zgodnie z przepisami art. 12 ust. 3a ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie wystawienia faktury korygującej, nie później niŜ w dniu uregulowania naleŜności

(podkreśl. red.). (...)"

Podobne stanowisko zaprezentował równieŜ WSA w Opolu w wyroku z 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 46/10, który uznał, Ŝe

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

2 z 4

2011-04-30 13:20

faktura korygująca będąca skutkiem okoliczności, które miały miejsce w innym roku podatkowym niŜ sprzedaŜ i uzyskanie przychodu,

powinna zostać rozliczona z przychodami tego roku, w którym została wystawiona.

1.5. Premie pienięŜne u otrzymującego - moment skorygowania kosztów

W przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty bezpośrednio związane z przychodami (np. na zakup towarów

handlowych lub materiałów bezpośrednich) odnosi się w cięŜar kosztów podatkowych w roku, w którym został osiągnięty przychód ze

sprzedaŜy tego towaru. Dotyczy to równieŜ kosztów poniesionych po zakończeniu danego roku do dnia:

sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niŜ do upływu terminu

określonego do złoŜenia zeznania (jeŜeli podatnicy są zobowiązani do sporządzania takiego sprawozdania),

złoŜenia zeznania, nie później jednak niŜ do upływu terminu określonego do złoŜenia tego zeznania (jeŜeli podatnicy nie są

zobowiązani do sporządzania ww. sprawozdania).

PowyŜsze dotyczy równieŜ faktur korygujących wystawionych do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem.

Oznacza to, Ŝe przykładowo faktura korygująca dokumentująca udzielony rabat za 2010 r., która została wystawiona w 2011 r.,

przed sporządzeniem sprawozdania finansowego/złoŜenia zeznania, powinna być ujęta jako korekta kosztów w roku 2010

(przy załoŜeniu, Ŝe towar czy materiał, którego dotyczy rabat, został w tym roku zuŜyty lub sprzedany). Tak będzie teŜ

w przypadku, gdy nie moŜna stwierdzić, czy te towary (materiały) są na zapasie, czy są juŜ sprzedane (zuŜyte).

Tego samego zdania był równieŜ Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w interpretacji indywidualnej z 30 lipca 2010 r.,

nr ITPB3/423-241/10/PS uznał:

"(...) JeŜeli podatnik jest w stanie ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat przed sporządzeniem

sprawozdania finansowego, za rok, którego dotyczy, nie później jednak niŜ do upływu terminu określonego do złoŜenia zeznania -

korekta wpływająca na zmniejszenie kosztów bezpośrednich powinna zostać ujęta w kalkulacji podatku dochodowego od osób

prawnych za rok, którego dotyczy rabat (art. 15 ust. 4b pkt 1) (ustawy o PDOP - przyp. red.). JeŜeli natomiast podatnik będzie mógł

ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat dopiero po terminie określonym w ust. 4b pkt 1, rabat wynikający

z faktury korygującej powinien zostać ujęty w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych w roku następującym po roku, za

który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złoŜone zeznanie, a więc w roku, w którym otrzymano rabat, a nie w roku, którego

ten rabat dotyczy (art. 15 ust. 4c). (...)"

JeŜeli u kupującego otrzymany rabat dotyczy towarów lub materiałów stanowiących zapas, wówczas rabat taki koryguje wartość zapasu

(np. odchylenia od cen ewidencyjnych), nie jest więc w tym momencie ujmowany w koszty. Do kosztów będzie zaliczony z chwilą

wydania lub sprzedaŜy materiałów (towarów).

1.6. Udzielony rabat w księgach rachunkowych

Ujęcie w księgach sprzedawcy

W księgach rachunkowych jednostki naleŜy ująć m.in. wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody dotyczące danego

roku obrotowego (niezaleŜnie od terminu zapłaty). Tak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. JeŜeli zatem rabat dotyczący

danego roku zostaje przyznany w roku kolejnym, rabat ten powinien pomniejszyć przychody bilansowe roku, w którym

sprzedaŜ była zrealizowana. Wynika to równieŜ z art. 42 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym wynik z działalności operacyjnej stanowi

róŜnicę między przychodami netto ze sprzedaŜy produktów, towarów i materiałów, z uwzględnieniem m.in. opustów i rabatów.

W księgach rachunkowych przyznany kontrahentowi rabat udokumentowany fakturą korygującą naleŜy ująć następująco:

      - Ma konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami";
      - Wn konto 73-0 "SprzedaŜ towarów";
      - Wn konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT
        naleŜnego" (do otrzymania potwierdzenia odbioru korekty przez nabywcę
         - w analityce: VAT do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych).

Ujęcie w księgach nabywcy

Analogicznie jak dla celów podatku dochodowego, rabat będzie ujęty w ewidencji księgowej. U nabywcy otrzymanie rabatu spowoduje

obniŜenie ceny nabytych towarów (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości). JeŜeli otrzymany rabat (bonus) dotyczy jeszcze

niesprzedanych towarów, to naleŜy odpowiednio skorygować (zmniejszyć) wartość towarów znajdujących się na stanie zapasów. Zapisy

w księgach mogą wówczas wyglądać następująco:

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

3 z 4

2011-04-30 13:20