Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych

nr 6 (725) z dnia 2011-02-20

Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp.,

www.czasopismaksiegowych.pl

Premie pieniężne w 2011 r. - opodatkowanie, dokumentowanie i ujęcie księgow e

1.1. Premia pieniężna jako rabat

Obecnie dominuje pogląd, że w przypadku, gdy podatnik wypłaca premie pieniężne w odniesieniu do zrealizowanych

w danym okresie zakupów (np. z miesiąca, kwartału, roku), fakt przyznania premii dostawca towaru (usługi) powinien

udokumentować fakturą korygującą.

Tak uznał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 października 2010 r.,

nr IPPP1/443-1062/08-8/S/AP. W przedmiotowej sprawie podatnik przyznawał premie pieniężne (bonusy) w przypadku zakupu

określonej wartości towaru w danym okresie. Jednocześnie kupujący nie był zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz

sprzedawcy (tj. usług reklamowych, marketingowych, itp.) i nie był również zobowiązany do zakupu określonej wartości towaru. Nie

można zatem było uznać, iż nabywca towaru świadczył na rzecz sprzedawcy jakąkolwiek usługę, która podlegałaby opodatkowaniu VAT

na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W tak przedstawionej sytuacji podatnik uznał, że premie pieniężne odnoszą się do zrealizowanego

w danym okresie rozliczeniowym obrotu, a nie do obrotu wynikającego z konkretnej transakcji i nie podlegają opodatkowaniu VAT. Z

tym stanowiskiem nie zgodził się jednak organ podatkowy, zdaniem którego, w przedstawionym przypadku premie pieniężne można

przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający do ich otrzymania ustalany jest na podstawie osiągnięcia

określonego poziomu zakupów w określonym w zawartej umowie przedziale czasowym. Aby ustalić, czy nabywcy przysługuje premia,

wypłacający bierze pod uwagę poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy i na ich podstawie dokonywane jest obliczenie

premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci

przyznanej premii. Jest zatem możliwe ustalenie, jakich faktur i towarów dotyczy naliczony rabat. Stąd też przyznanie takiej premii

powinno być traktowane jak udzielenie rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT i udokumentowane fakturą

korygującą wystawioną przez sprzedawcę.

Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (interpretacja indywidualna z 31 grudnia 2010 r.,

nr ILPP2/443-103/07/10-S/TW) czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja indywidualna z 15 grudnia 2010 r.,

nr ITPP1/443-182/08/10-S/JJ).

1.2. Jak udokumentować przyznanie premii pieniężnej?

W praktyce wystawianie faktur korygujących dokumentujących przyznanie premii pieniężnych było jednak bardzo kłopotliwe, a czasami -

wręcz niemożliwe. Wymagało bowiem skorygowania wielu (czasami nawet kilkudziesięciu lub kilkuset) faktur. Problem ten dostrzegł

Minister Finansów, który wprowadził szczególne uregulowania w zakresie dokumentowania rabatów "okresowych". Przepisy w tym

zakresie wprowadzono do § 13 ust. 2a rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur. W

powołanym przepisie postanowiono bowiem, że w przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów

lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2) dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2 (czyli imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone, adresy oraz numery

identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy);

3) okres, do którego odnosi się udzielany rabat;

4) kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, to zgodnie z ust. 2b ww. przepisu kwotę rabatu oraz kwotę

zmniejszenia podatku należnego podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Wprowadzone rozwiązanie uprościło proces wystawiania zbiorczych faktur korygujących za dłuższe okresy. Nie ma już bowiem

wymogu odnoszenia się w fakturze korygującej do poszczególnych faktur podlegających korekcie.

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

1 z 4

2011-04-30 13:20

Przedstawiamy przykładowy wzór zbiorczej faktury korygującej dokumentującej udzielony rabat:

Sprzedawca (nazwa, adres, NIP)
.............................................
Nabywca (nazwa, adres, NIP)
.............................................

Data wystawienia: 2.02.2011 r.

FAKTURA KORYGUJĄCA NR 5

dotyczy udzielonego rabatu za okres: 1.01.2011 r. - 31.01.2011 r.

Kwota udzielonego rabatu: 1.230 zł,

w tym:

kwota netto: 1.000 zł,

kwota zmniejszenia VAT należnego: 230 zł.

Do zwrotu: 1.230 zł.

Wystawił:

................................

1.3. Kiedy skorygować VAT należny?

W przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu (np. przy udzieleniu rabatu), w celu obniżenia VAT należnego podatnik

musi posiadać potwierdzenie odbioru korekty przez nabywcę. VAT natomiast sprzedawca skoryguje:

w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał tę korektę - jeżeli do czasu złożenia tej deklaracji podatnik

(sprzedawca) otrzyma potwierdzenie odbioru tego dokumentu,

w deklaracji za miesiąc (kwartał) otrzymania ww. potwierdzenia - jeżeli potwierdzenie to otrzymano w okresie późniejszym.

WAśNE: Moment obniżenia VAT należnego nie jest uzależniony od daty wystawienia faktury korygującej, lecz

od daty:

otrzymania korekty przez nabywcę,

otrzymania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru przez nabywcę tego dokumentu.

1.4. Moment skorygowania przychodu podatkowego u sprzedawcy

W przypadku, gdy przyznana premia pieniężna traktowana jest jak udzielenie rabatu (upustu), rabat ten - w momencie jego przyznania -

zmniejszy przychód podatkowy. Ponieważ przyznanie rabatu dokumentuje się fakturą korygującą, zasadniczo data tej faktury

wyznaczy moment skorygowania przychodu podatkowego. Nie ma zatem konieczności korekty przychodów wstecz.

Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2008 r.,

nr IP-PB3-423-771/08-4/AG, który rozróżnił dwie sytuacje powodujące wystawienie faktury korygującej, tj.:

1) kiedy korekta jest wynikiem błędu - i wówczas powinna być ona rozliczona w roku, którego dotyczy (czyli w roku

zrealizowania sprzedaży),

2) kiedy korekta jest wynikiem działań niezależnych od podatnika - wówczas powinna być rozliczona na bieżąco.

Druga sytuacja występuje - zdaniem organu podatkowego - w sytuacji, gdy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, natomiast

po dokonaniu sprzedaży strony ustaliły (przyznały) np. rabat, bonifikatę czy skonto, których wartość można było określić dopiero

w terminie późniejszym, np. po zakończeniu kampanii reklamowej. W tej sytuacji uznano:

"(...) w momencie ustalenia przez kontrahentów wielkości upustu lub wzrostu ceny należy rozpoznać przychód (a właściwie

jego pomniejszenie). Określenia tego momentu należy zaś dokonać zgodnie z przepisami art. 12 ust. 3a ustawy o podatku

dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie wystawienia faktury korygującej, nie później niż w dniu uregulowania należności

(podkreśl. red.). (...)"

Podobne stanowisko zaprezentował również WSA w Opolu w wyroku z 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 46/10, który uznał, że

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

2 z 4

2011-04-30 13:20

faktura korygująca będąca skutkiem okoliczności, które miały miejsce w innym roku podatkowym niż sprzedaż i uzyskanie przychodu,

powinna zostać rozliczona z przychodami tego roku, w którym została wystawiona.

1.5. Premie pieniężne u otrzymującego - moment skorygowania kosztów

W przypadku podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty bezpośrednio związane z przychodami (np. na zakup towarów

handlowych lub materiałów bezpośrednich) odnosi się w ciężar kosztów podatkowych w roku, w którym został osiągnięty przychód ze

sprzedaży tego towaru. Dotyczy to również kosztów poniesionych po zakończeniu danego roku do dnia:

sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu

określonego do złożenia zeznania (jeżeli podatnicy są zobowiązani do sporządzania takiego sprawozdania),

złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania (jeżeli podatnicy nie są

zobowiązani do sporządzania ww. sprawozdania).

Powyższe dotyczy również faktur korygujących wystawionych do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem.

Oznacza to, że przykładowo faktura korygująca dokumentująca udzielony rabat za 2010 r., która została wystawiona w 2011 r.,

przed sporządzeniem sprawozdania finansowego/złożenia zeznania, powinna być ujęta jako korekta kosztów w roku 2010

(przy założeniu, że towar czy materiał, którego dotyczy rabat, został w tym roku zużyty lub sprzedany). Tak będzie też

w przypadku, gdy nie można stwierdzić, czy te towary (materiały) są na zapasie, czy są już sprzedane (zużyte).

Tego samego zdania był również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w interpretacji indywidualnej z 30 lipca 2010 r.,

nr ITPB3/423-241/10/PS uznał:

"(...) Jeżeli podatnik jest w stanie ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat przed sporządzeniem

sprawozdania finansowego, za rok, którego dotyczy, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania -

korekta wpływająca na zmniejszenie kosztów bezpośrednich powinna zostać ujęta w kalkulacji podatku dochodowego od osób

prawnych za rok, którego dotyczy rabat (art. 15 ust. 4b pkt 1) (ustawy o PDOP - przyp. red.). Jeżeli natomiast podatnik będzie mógł

ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat dopiero po terminie określonym w ust. 4b pkt 1, rabat wynikający

z faktury korygującej powinien zostać ujęty w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych w roku następującym po roku, za

który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie, a więc w roku, w którym otrzymano rabat, a nie w roku, którego

ten rabat dotyczy (art. 15 ust. 4c). (...)"

Jeżeli u kupującego otrzymany rabat dotyczy towarów lub materiałów stanowiących zapas, wówczas rabat taki koryguje wartość zapasu

(np. odchylenia od cen ewidencyjnych), nie jest więc w tym momencie ujmowany w koszty. Do kosztów będzie zaliczony z chwilą

wydania lub sprzedaży materiałów (towarów).

1.6. Udzielony rabat w księgach rachunkowych

Ujęcie w księgach sprzedawcy

W księgach rachunkowych jednostki należy ująć m.in. wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody dotyczące danego

roku obrotowego (niezależnie od terminu zapłaty). Tak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Jeżeli zatem rabat dotyczący

danego roku zostaje przyznany w roku kolejnym, rabat ten powinien pomniejszyć przychody bilansowe roku, w którym

sprzedaż była zrealizowana. Wynika to również z art. 42 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym wynik z działalności operacyjnej stanowi

różnicę między przychodami netto ze sprzedaży produktów, towarów i materiałów, z uwzględnieniem m.in. opustów i rabatów.

W księgach rachunkowych przyznany kontrahentowi rabat udokumentowany fakturą korygującą należy ująć następująco:

- Ma konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami";
- Wn konto 73-0 "Sprzedaż towarów";
- Wn konto 22-2 "Rozrachunki z urzędem skarbowym z tytułu VAT
należnego" (do otrzymania potwierdzenia odbioru korekty przez nabywcę
- w analityce: VAT do rozliczenia w następnych okresach rozliczeniowych).

Ujęcie w księgach nabywcy

Analogicznie jak dla celów podatku dochodowego, rabat będzie ujęty w ewidencji księgowej. U nabywcy otrzymanie rabatu spowoduje

obniżenie ceny nabytych towarów (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Jeżeli otrzymany rabat (bonus) dotyczy jeszcze

niesprzedanych towarów, to należy odpowiednio skorygować (zmniejszyć) wartość towarów znajdujących się na stanie zapasów. Zapisy

w księgach mogą wówczas wyglądać następująco:

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

3 z 4

2011-04-30 13:20

1. Faktura korygująca:

- Wn konto 21 "Rozrachunki z dostawcami";
- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu";
- Ma konto 22-1 "VAT naliczony i jego rozliczenie".

2. Rozliczenie zakupu:

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 33 "Towary" lub Ma konto 34 "Odchylenia od cen ewidencyjnych".

Natomiast w sytuacji, gdy otrzymany rabat (bonus) dotyczy już sprzedanych towarów, powinien być on ujęty na koncie 73-1:

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",
- Ma konto 73-1 "Wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu (nabycia)".

www.czasopismaksiegowych.pl

http://www.czasopismaksiegowych.pl/11,2462,131281,premie-pieniez...

4 z 4

2011-04-30 13:20