10
www.gazetapodatkowa.pl
Gazeta Podatkowa nr 28 • 7.04.2008 r.
RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO
Porady eksperta
Jeżeli bilans spółki z o.o. wykazuje stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i re-
zerwowego oraz połowę kapitału zakładowego, zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać
zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej istnienia spółki. Wynika to
z art. 233 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 ze zm.).
Jednym ze źródeł pokrycia straty w spółce z o.o. mogą być dopłaty wspólników. Kwestie
związane z dopłatami są uregulowane w art. 177-179 K.s.h. Dopłaty wnoszone do spółki z o.o. są
dodatkowym źródłem jej finansowania i wpływają na poprawę płynności finansowej spółki.
Z przepisów K.s.h. wynika, że umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat
w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Zatem w przypadku,
gdy z umowy spółki nie wynika możliwość wnoszenia dopłat, konieczna jest najpierw
zmiana umowy spółki, a dopiero potem podjęcie uchwały w sprawie wniesienia dopłat.
W celu wniesienia dopłat niezbędne jest powzięcie przez wspólników odpowiedniej
uchwały. Wysokość dopłat i terminy ich wnoszenia oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą
wspólników. Wspólnik, który nie uiścił opłaty w określonym terminie, obowiązany jest
do zapłaty odsetek ustawowych. Ponadto spółka może również żądać naprawienia szkody
wynikłej ze zwłoki (art. 178 § 2 K.s.h.).
Sposób ujęcia dopłat w księgach rachunkowych reguluje art. 36 ust. 2e ustawy o ra-
chunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Z przepisu tego wynika, że w razie
powzięcia uchwały wspólników spółki z o.o. określającej termin i wysokość dopłat,
równowartość dopłat ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy
z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego dopóty, dopóki ten
nie zostanie zużyty w sposób uzasadniający jego odpisanie. Uchwalone, lecz niewniesione
dopłaty wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych „Należne dopłaty na poczet
kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)”.
Dopłaty ewidencjonuje się na podstawie uchwały wspólników na koncie „Kapitał re-
zerwowy” (np. po stronie Ma konta 81-2). Wniesienie dopłat bezzwrotnych na pokrycie
straty bilansowej można ująć zapisami:
1. Uchwała wspólników o wniesieniu dopłat na pokrycie straty bilansowej:
– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki ze wspólnikami z tytułu dopłat),
– Ma konto 81-2 „Kapitał rezerwowy”
(w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników).
2. WB – potwierdzenie otrzymania dopłat:
– Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,
– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki ze wspólnikami z tytułu dopłat).
Wykorzystanie dopłat na pokrycie straty bilansowej ujmuje się zapisem:
– Wn konto 81-2 „Kapitał rezerwowy”
(w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników),
– Ma konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”.
Ewidencja w księgach rachunkowych operacji związanych z wniesieniem dopłat do spółki z o.o.
na pokrycie jej straty bilansowej może przebiegać w sposób przedstawiony w przykładzie.
Przykład
Założenia
1. Kapitał zakładowy spółki z o.o. wynosi:
50.000 zł.
2. Kapitał zapasowy utworzony z zysku za 2006 r. wynosi:
10.000 zł.
Dopłaty bezzwrotne wniesione do sp
ółki z o.o.
3. Spółka z o.o. poniosła w 2007 r. stratę bilansową w kwocie:
85.000 zł.
4. Umowa spółki przewiduje możliwość wnoszenia dopłat.
5. Zwyczajne zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o zatwierdzeniu
sprawozdania finansowego za 2007 r. oraz o pokryciu straty bilansowej:
a) z bezzwrotnych dopłat wspólników – proporcjonalnie
do posiadanych udziałów:
75.000 zł,
b) z kapitału zapasowego:
10.000 zł.
6. Wspólnicy wpłacili dopłaty w terminie określonym w uchwale.
Dekretacja
1. PK – przeniesienie wyniku finansowego (straty) za 2007 r. pod datą zatwierdzenia
sprawozdania finansowego za ten rok (tj. 20 marca 2008 r.):
85.000 zł
– Wn konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”,
– Ma konto 86 „Wynik finansowy”.
2. PK – uchwała wspólników o pokryciu straty bilansowej za 2007 r.:
a) z kapitału zapasowego
10.000 zł
– Wn konto 81-1 „Kapitał zapasowy”,
– Ma konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”,
b) z bezzwrotnych dopłat wspólników
75.000 zł
– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Konta wspólników – dopłaty bezzwrotne),
– Ma konto 81-2 „Kapitał rezerwowy”
(w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników).
3. WB – wpływ dopłat na rachunek bankowy spółki:
75.000 zł
– Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,
– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Konta wspólników – dopłaty bezzwrotne)
oraz równolegle pokrycie straty bilansowej za 2007 r.
75.000 zł
– Wn konto 81-2 „Kapitał rezerwowy”
(w analityce: Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników),
– Ma konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”.
Księgowania
Konto 13-0
„Rachunek bieżący”
Konto 24
„Pozostałe
rozrachunki” (w analityce:
Konta wspólników
– dopłaty bezzwrotne)
Konto 81-1
„Kapitał
zapasowy”
3) 75.000
2b) 75.000
75.000 (3
2a) 10.000 10.000 (S.p.
Konto 81-2
„Kapitał rezerwowy”
(w analityce: Kapitał rezerwowy
z dopłat wspólników)
Konto 82
„Rozliczenie
wyniku finansowego”
Konto 86
„Wynik
finansowy”
3) 75.000
75.000 (2b
1) 85.000 10.000 (2a
S.p.) 85.000 85.000 (1
75.000 (3
85.000 85.000
Ewa Gruchot
Wynagrodzenie likwidatora a rezerwa na koszty
likwidacji spółki z o.o.
Utworzyłam rezerwę na koszty likwidacji spółki z o.o., m.in. na wynagro-
dzenie likwidatora. Na jakich kontach mam zaksięgować naliczone za dany
miesiąc wynagrodzenie likwidatora i jak rozwiązać rezerwę w tej części?
Jednostka jest obowiązana m.in. utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty
i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności,
jeżeli założenie kontynuacji działalności jednostki nie jest zasadne (np. w przeddzień posta-
wienia jednostki w stan likwidacji). Wynika to z art. 29 ust. 1 ustawy o rachunkowości.
Przepisy nie precyzują na jakie konkretnie koszty i straty należy utworzyć rezerwę.
Przyjmuje się jednak, że do kosztów związanych z procesem likwidacji zalicza się
w szczególności: opłaty sądowe, notarialne, koszty wyceny majątku zleconej rzeczo-
znawcom, odszkodowania dla kontrahentów, odprawy dla zwalnianych pracowników oraz
wynagrodzenia likwidatora i składki ubezpieczeniowe od tych wynagrodzeń. Utworzenie
rezerwy na przewidywane koszty i straty związane z likwidacją jednostki należy odnieść
na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny (art. 29 ust. 2a ustawy o rachunkowości).
Z pytania wynika, że spółka z o.o. na dzień poprzedzający dzień postawienia jej w stan
likwidacji utworzyła rezerwę zapisem:
– Wn konto 81-3 „Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny”,
– Ma konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji).
W momencie powstania zobowiązania, na które wcześniej utworzono rezerwę, należy
rozwiązać rezerwę, zapisem:
– Wn konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji),
– Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami”, konto 22 „Rozrachunki publiczno-
prawne”, konto 23 „Rozrachunki z pracownikami”, konto 24 „Pozostałe rozra-
chunki” – w zależności od rodzaju zobowiązania.
W pytaniu wskazano, że spółka z o.o. ponosi koszty wynagrodzenia likwidatora.
Likwidator spółki z o.o. jest najczęściej zatrudniony na podstawie umowy cywilnoprawnej
lub umowy o pracę i do jego obowiązków należy zakończenie interesów spółki, ściąg-
nięcie wierzytelności, uregulowanie zobowiązań, sprzedaż majątku itd. Koszty wyna-
grodzenia likwidatora oraz koszty składek ZUS od tego wynagrodzenia ponoszone
przez spółkę powinny być traktowane jako wykorzystanie rezerwy.
Zatem w ewidencji księgowej spółka z o.o. na podstawie np. listy płac powinna ująć:
a) wynagrodzenie likwidatora zapisem
– Wn konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji),
– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki z likwidatorem);
b) składki ZUS od tego wynagrodzenia finansowane przez spółkę zapisem
– Wn konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji),
– Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”
(w analityce: Rozrachunki z ZUS).
Przykład
Założenia
Spółka z o.o. w przeddzień likwidacji utworzyła rezerwę na koszty likwidacji w kwo-
cie 100.000 zł, zapisem: Wn konto 81-3, Ma konto 83. Likwidację spółki przeprowadza
likwidator powołany przez zgromadzenie wspólników. Na podstawie zawartej umowy
o pracę miesięczne wynagrodzenie za pracę likwidatora wynosi 2.000 zł brutto. Z listy
płac wynikają następujące dane:
– wynagrodzenie brutto likwidatora
2.000,00 zł,
– składki ZUS finansowane przez likwidatora
429,52 zł,
– składki ZUS obciążające spółkę z o.o.
372,20 zł,
– zaliczka na podatek dochodowy
124,11 zł.
Dekretacja
1. Lista płac – wynagrodzenie likwidatora:
a) wynagrodzenie brutto
2.000,00 zł
– Wn konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji),
– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki z likwidatorem);
b) składki ZUS obciążające likwidatora
429,52 zł
– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki z likwidatorem),
– Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”
(w analityce: Rozrachunki z ZUS);
c) zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych
124,11 zł
– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”
(w analityce: Rozrachunki z likwidatorem),
– Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”
(w analityce: Rozrachunki z urzędem skarbowym).
2. Składki ZUS finansowane przez spółkę:
372,20 zł
– Wn konto 83 „Rezerwy”
(w analityce: Rezerwa na koszty likwidacji),
– Ma konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne”
(w analityce: Rozrachunki z ZUS).
Trzeba jeszcze wspomnieć, że w sytuacji gdy koszty dotyczące wynagrodzenia likwi-
datora i składek ZUS od tego wynagrodzenia przewyższyłyby kwotę utworzonej rezerwy
– nadwyżka tych kosztów powinna być zaksięgowana na konto 76-1 „Pozostałe koszty
operacyjne”. Koszty te nie są bowiem związane z działalnością operacyjną jednostki,
a dotyczą wyłącznie procesu likwidacji (art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości).
Dorota Przybyszewska