plik

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 24 • 25.03.2008 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe na mocy umowy, zgodnie

z którą jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje drugiej stronie, zwanej „korzy-

stającym”, środki trwałe do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków

na czas oznaczony, środki te zalicza się do aktywów korzystającego, jeżeli umowa

spełnia co najmniej jeden z siedmiu warunków określonych w art. 3 ust. 4 ustawy

o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Warunki, o których mowa

w przywołanym przepisie zostały wyszczególnione w tabeli.

Lp.

Wyszczególnienie

Umowa przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego, po zakończeniu okresu, na

jaki została zawarta.

Umowa zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego, po zakończeniu

okresu na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia.

Okres, na jaki została umowa zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywa-

nemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego, przy czym nie może być on

krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie, na

jaki umowa została zawarta, przeniesione na korzystającego.

Suma opłat pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypada-

jąca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przed-

miotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przed-

miotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego

własności tego przedmiotu. Do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz korzystają-

cego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przed-

miotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie.

5. Umowa zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy

o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy do-

tychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umo-

wie.

6. Umowa przewiduje możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe

z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający.

Przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego. Może

on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych

zmian.

Spełnienie więc co najmniej jednego z siedmiu warunków wymienionych w tabeli

oznacza, że korzystający zalicza przedmiot leasingu do swoich aktywów trwałych,

a drugostronnie jako zobowiązanie wobec finansującego, zapisem:

– Wn konto 01 „Środki trwałe”,

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozliczenie przedmiotu leasingu).

Wówczas korzystający obowiązany będzie uwzględniać w kosztach:

1) odpisy amortyzacyjne – ujmowane w księgach rachunkowych na zasadach

określonych w art. 32 ustawy o rachunkowości, zapisem:

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”

(w analityce: Amortyzacja),

– Ma konto 07 „Odpisy umorzeniowe od środków trwałych”,

2) część odsetkową raty leasingowej – ujmowaną w księgach zapisem:

– Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozliczenie opłaty leasingowej).

Dodać należy, że wartość początkową środka trwałego ustala się uwzględniając

sumę kapitałowych rat leasingowych – zazwyczaj jest to cena netto, po jakiej przed-

miot leasingu został zakupiony przez finansującego. Wartość początkową środka

trwałego zwiększają m.in. koszty transportu, ubezpieczenia w drodze, opłaty skar-

bowe, notarialne oraz niepodlegający odliczeniu VAT – ale tylko w części dotyczącej

wartości środka trwałego (części kapitałowej). Natomiast niepodlegajacy odliczeniu

VAT dotyczący odsetkowej części opłaty leasingowej należy zaliczyć do kosztów

finansowych (ująć na koncie 75-1 „Koszty finansowe”).

Przedmiot leasingu powinien być w całości zamortyzowany w okresie trwania

umowy – jeżeli korzystający nie ma wystarczającej pewności, że uzyska tytuł własno-

ści na koniec leasingu. Wówczas okres ekonomicznej użyteczności (czas amortyzacji)

określa się biorąc pod uwagę okres trwania umowy leasingu lub okres użytkowania

(jeżeli jest on krótszy). Natomiast jeżeli przeniesienie własności przedmiotu umowy

na korzystającego jest zapewnione, w takim przypadku okres amortyzacji przedmiotu

leasingu powinien odpowiadać okresowi amortyzacji przyjmowanemu dla własnych

środków trwałych.

Należy jeszcze wskazać, że jeżeli dla celów podatku dochodowego zawarta umowa

leasingu będzie mogła być zakwalifikowana jako leasing finansowy, wówczas zarówno

odpisy amortyzacyjne jak i część odsetkowa raty leasingowej będą stanowiły koszty uzy-

skania przychodów.

Jeżeli jednak dla celów podatku dochodowego umowa zostanie zakwalifikowana

jako leasing operacyjny wówczas odpisy amortyzacyjne nie będą stanowiły kosztów

uzyskania przychodów. W takim przypadku odpisy te warto ujmować na odrębnym

koncie analitycznym jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP).

Podatkowym kosztem będą wtedy wyłącznie opłaty leasingowe.

Ustawa o rachunkowości przewiduje pewne uproszczenie w kwalifikowaniu umów

leasingu. Zgodnie z art. 3 ust. 6 ww. ustawy, korzystający, którego roczne sprawozdanie

finansowe nie podlega obowiązkowi badania i ogłaszania w myśl art. 64 ust. 1, może

dokonywać kwalifikacji umów leasingu według zasad określonych w przepisach podat-

kowych.

Należy dodać, że Komitet Standardów Rachunkowości opracował nowy krajowy

standard rachunkowości nr 5 – „Leasing, najem i dzierżawa”. Celem standardu jest po-

moc w rozwiązywaniu problemów, jakie powstają m.in. w przypadku zawarcia umów

leasingu.

Ewidencję operacji dotyczących leasingu zakwalifikowanego dla celów bilansowych

jako finansowy, a dla celów podatkowych jako operacyjny, przedstawia przykład.

Środek trwały w leasingu finansowym

– ewidencja księgowa

Przykład

Założenia

1. Jednostkazawarłaumowęleasinguzakwalifikowanegodlacelówbilansowych

jakofinansowy,adlacelówpodatkowychjakooperacyjny.Przedmiotemumowy

leasingujestsamochódciężarowy.Umowazostałazawartana2lata.

2. Wartośćprzedmiotuleasinguokreślonawumowiewynosi60.000zł,natomiastczęść

odsetkowa

7.200zł.

3. Opłata wstępna uiszczona jednorazowo, stanowiąca spłatę kapitału wynosi

brutto7.320zł(wtym:22%podatekVATpodlegającyodliczeniu,tj.1.320zł).

4. Miesięcznaopłataleasingowawynosinetto

2.550zł,

ztego:

a)częśćkapitałowa(60.000zł–6.000zł):24raty=

2.250zł,

b) częśćodsetkowa(7.200zł:24raty)=

300zł.

5. Przyjętyprzezjednostkęokresamortyzacjiwynosi2lata,amiesięcznyodpisamor-

tyzacyjnywynosi2.500zł(60.000zł:24raty).

6. Jednostkaprowadziewidencjękosztównakontachzespołu4.

Dekretacja

1. OT – przyjęcie środka trwałego do używania:

60.000 zł

– Wn konto 01

„Środki trwałe”,

– Ma konto 24

„Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozliczenie przedmiotu leasingu).

2. Opłata wstępna – zgodnie z otrzymaną fakturą VAT:

a) wartość brutto

7.320 zł

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z tytułu opłat leasingowych),

b) podatek VAT

1.320 zł

– Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

c) wartość netto

6.000 zł

– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozliczenie przedmiotu leasingu),

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

3. WB – przelew opłaty wstępnej:

7.320 zł

– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z tytułu opłat leasingowych),

– Ma konto 13 „Rachunek bieżący”.

4. PK – miesięczny odpis amortyzacyjny:

2.500 zł

– Wn konto 40 „Koszty według rodzajów”

(w analityce: Amortyzacja – NKUP),

– Ma konto 07 „Odpisy umorzeniowe środków trwałych”.

5. Faktura za miesięczną opłatę leasingową:

a) wartość brutto

3.111 zł

– Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”,

– Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z tytułu opłat leasingowych),

b) podatek VAT

561 zł

– Wn konto 22-2 „VAT naliczony i jego rozliczenie”,

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

6. Rozliczenie miesięcznej opłaty leasingowej (netto):

a) rata kapitałowa

2.250 zł

– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozliczenie przedmiotu leasingu),

b) rata odsetkowa

300 zł

– Wn konto 75-1 „Koszty finansowe”,

c) ogółem wartość netto opłaty leasingowej

2.550 zł

– Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu”.

7. WB – przelew opłaty leasingowej:

3.111 zł

– Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”

(w analityce: Rozrachunki z tytułu opłat leasingowych),

– Ma konto 13 „Rachunek bieżący”.

Księgowania

Konto 01

„Środki trwałe”

Konto 07

„Umorzenie środ-

ków trwałych

Konto 13

„Rachunek bie-

żący”

1) 60.000

2.500 (4

S.p.) X

7.320 (3

3.111 (7

Konto 22-2

„VAT naliczony

i jego rozliczenie”

Konto 24

„Pozostałe roz-

rachunki” (w analityce:

Rozliczenie przedmiotu

leasingu)

Konto 24

„Pozostałe roz-

rachunki” (w analityce:

Rozrachunki z tytułu opłat

leasingowych)

2b) 1.320

2c) 6.000

60.000 (1

3) 7.320

7.320 (2a

5b) 561

6a) 2.250

7) 3.111

3.111 (5a

10.431

Konto 30

„Rozliczenie

zakupu”

Konto 40

„Koszty według

rodzajów” (w analityce:

Amortyzacja – NKUP)

Konto 75-1

„Koszty finan-

sowe”

2a) 7.320

1.320 (2b

4) 2.500

6b) 300

5a) 3.111

6.000 (2c

561 (5b

2.550 (6c

10.431

Uwaga: Dlacelówpodatkudochodowegokosztemuzyskaniaprzychodubędziewartość

nettomiesięcznejopłatyleasingowej,tj.2.550zł.

Ewa Gruchot