1.Podstwy teoretyczne podatku.

1.1. Geneza podatków.

Podatek jest jedną z najstarszych, a równocześnie jedną z trudniejszych do zdefiniowania kategorii ekonomicznych. Pojawił się już w starożytności. Kształt współczesnych podatków oraz systemów podatkowych jest wynikiem długotrwałej ewolucji, trwającej tysiąc lat. Śledzenie historycznego rozwoju podatków, zwłaszcza ich początków, skłania do posługiwania się pojęciem szerszym tj. pojęciem danin publicznych. Daniny publiczne to wszystkie formy przejmowania wartości materialnych bądź usług przez państwo od mieszkańców jago terytorium oraz różnego rodzaju organizacji, działających bądź mających siedzibę na terytorium danego państwa. Historycznie wykształciły się trzy podstawowe rodzaje danin publicznych:

a)      daniny osobiste (np. obowiązek służby wojskowej, obowiązek nieodpłatnego świadczenia pracy bądź innych usług )

b)     daniny rzeczowe (obowiązek nieodpłatnego dostarczania państwu rozmaitych rzeczy, zwłaszcza żywności )

c)     daniny pieniężne (podatki, opłaty, dopłaty, cła, itp.)

W historycznym rozwoju wzrastała rola danin pieniężnych, które stopniowo wypierały daniny osobiste i rzeczowe. Uwarunkowane było to przede wszystkim tym, że pieniądz jest najbardziej dogodną formą świadczenia zarówno państwu,

jak i dla zobowiązanych. Daniny publiczne o charakterze niepieniężnym występują więc współcześnie w ograniczonym zakresie.

Najczęściej mają charakter potencjalny, co oznacza, że obowiązek takiego świadczenia może być wymagany przez organy państwowe w sytuacjach ekstremalnych (wojna, klęski żywiołowe itp.). W IV w. do stałych podatków należało rygorystycznie egzekwowane poradlne (łanowe) wybierane już w pieniądzach. Wówczas wszystkie podatki, z wyjątkiem znacznie obniżonego poradlnego, mogły być nakładane przez króla wyłącznie za zgodą szlachty, wyrażaną na zjazdach, a od poł. XV w. na sejmikach i uchwalaną w sejmie. W XV w. największe znaczenie miało poradlne, płacone przez poddanych z wszystkich dóbr królewskich, szlacheckich i duchownych, np. miasta płaciły szos, Żydzi podgłówne, wytwarzający lub sprzedający trunki czopowe, ogół ludności płacił na rzecz Kościoła dziesięcinę. W 1529 r. nastąpiło ujednolicenie ustawodawstwa podatkowego. W celu zwiększenia dochodów w XVII w. przywracano lub wprowadzano nowe podatki, jak akcyzę, hibrynę, szelężne płacone przez mieszczan od sprzedawanych trunków. Podatki wybierano w różnych formach prawnych, jako podatki bezpośrednie (np. łanowe), pośrednie (np. czopowe) lub obejmujące tylko pewne grupy ludności (np. podgłówne Żydzi). W 1810 r. wszedł w życie jednolity w całym państwie system podatkowy, oparty na podatku: gruntowym, przemysłowym i konsumpcyjnym, od zbytku. Systemy podatkowe ulegały wielokrotnym zmianom, szczególnie głębokim u schyłku XIX w. W II Rzeczpospolitej stopniowo dokonywano ujednolicenia systemów podatkowych, a także wyrównywania wysokości obciążeń wynikających z podatków. Jednak działania te były poważnie komplikowane trudnościami ekonomicznymi państwa i ogromnymi deficytami budżetowymi, zmuszającymi rząd do wprowadzenia nowych podatków i podwyższania stawek podatkowych. Proces unifikacji zakończono dopiero w 1936 r. Podatek jest instytucją wywierającą ogromny wpływ na funkcjonowanie współczesnego społeczeństwa.

1.2. Istota podatków.

Podatek jako kategoria ekonomiczna jest ciężarem, który ponoszą podmioty istniejące poza państwem (lub też innym związkiem publicznopraw­nym) na rzecz tego państwa (lub związku publicznoprawnego). W rezultacie pobierania podatku następuje zmiana tytułu własności określonej części produk­tu narodowego. Podatek, będąc instrumentem podziału produktu narodowego, nie jest jednak obojętny dla wytwarzania tego produktu. Stanowi to o równo­czesnym rozpatrywaniu przez nauki ekonomiczne podatku jako kategorii ekonomicznej w ramach teorii podziału (w tym przez naukę finansów publicz­nych) oraz w ramach teorii produkcji (w tym przez naukę finansów przedsię­biorstw).

Klasyczną i powszechnie znaną definicję podatku sformułował G. Jéze. Według niego podatek jest „świadczeniem pieniężnym, nakładanym na obywateli przymusowo, bezzwrotnie i nieodpłatnie, w celu pokrycia wydatków publicznych”. Istotą tej definicji oraz wszystkich innych, for­mułowanych pod koniec XIX i na początku XX wieku, jest uznanie, że podatek stanowi daninę obowiązkową, bez bezpośredniego, wzajemnego świadczenia, mającą na celu pokrycie wydatków publicznych. Choć to kla­syczne ujęcie, w związku ze znaczącym rozwojem funkcji podatku we współczesnym społeczeństwie, jest bardzo niepełne, nadal służy ono for­mułowaniu pojęcia podatku. Jego największa wartość tkwi w tym, że za­wiera ono najważniejsze elementy, które od dawna składały się na istotę podatku, a zwłaszcza aspekt przymusu, nierozerwalnie z nim związany.

Forma pieniężna pozwala odróżnić podatki od świadczeń w naturze szeroko w przeszłości stosowanych jako forma danin publicznych. Reliktem świadczeń w naturze jest współcześnie chociażby obowiązkowa służba wojs­kowa.

Tendencja do wypierania świadczeń w naturze przez podatki pojawiła się jednak już bardzo dawno i spowodowała, że od stuleci podatki są jedyną liczącą się, przynajmniej w cywilizacji europejskiej, formą danin publicznych.

Przyjmuje się, że podatek w odróżnieniu od innych świadczeń charakteryzuje się następującymi cechami:

Przymusowy charakter podatków wyraża się w tym, że są one nakładane i pobierane mocą uprawnień władczych (z reguły określanych, konstytucyjnie) określonych organów państwa (i innych związków publiczno­prawnych, np. samorządu) i mogą w związku z tym być egzekwowane z zastosowaniem przymusu przy użyciu środków przewidzianych prawem.

Bezzwrotność jako cecha podatków oznacza, że kwoty już pobranych podatków nie podlegają zwrotowi podatnikom, poza ewidentnymi przypadkami korekt i poprawek wymiaru podatków. Pobrane podatki stanowią dochody publiczne, które bezzwłocznie przeistaczają się w wydatki publiczne i o ich zwrocie podatnikom nie może być mowy.

Nieodpłatność podatków oznacza, że w zamian za wniesione po­datki nie przysługuje podatnikom żadne świadczenie wzajemne ze strony państwa (i innych związków publicznoprawnych). Nawet gdyby władze publicz­ne uzasadniały potrzebę wprowadzenia określonego podatku (lub podwyższenia podatku już istniejącego) zamiarem wprowadzenia lub podwyższenia okreś­lonych świadczeń na rzecz obywateli, to uzasadnienie takie nie ma żadnego znaczenia (poza ewentualnie politycznym). W przeszłości wskazywano niekiedy, że wprawdzie podatki są świadczeniami nieodpłatnymi w sensie bezpośrednim, to jednak mówić można o pewnej pośredniej odpłatności podatków wyrażającej się w całokształcie działalności państwa (i innych związków publicznoprawnych) na rzecz ogółu obywateli. Współcześnie tego rodzaju poglądy nie są pod­trzymywane.

Ogólność podatków nazywana też niekiedy mniej fortunnie po­wszechnością stanowi ich wyjątkowo ważną, a zarazem trudną do wyja­śnienia i spełnienia w praktyce, cechę.

Ogólność oznacza, że podatki nakła­dane i pobierane są na jednolitych zasadach i z zastosowaniem warunków określanych w powszechnie obowiązujących przepisach prawnych. Przepisy podatkowe mogą więc mieć charakter norm prawnych generalnych, a same podatki nie mogą być indywidualnie określane. Skrajnie biorąc można powie­dzieć, że wszelka indywidualizacja (czy personifikacja) podatków jest sprzeczna z prawną definicją podatku.

1.3. Funkcje podatków.

Konkretyzując znaczenie podatków jako kategorii ekonomicznej, wskazuje się na funkcje, jakie podatki pełnią w gospodarce. Tradycyjnie wyodrębnia się funkcję fiskalną podatków i ich funkcje pozafiskalne.

Funkcja fiskalna podatku wyraża się w dostarczaniu za pośrednic­twem podatku dochodów publicznych. Cel fiskalny jest jednym z podstawowych motywów pobierania podatków, który przesądza o ich konstrukcji. Na podstawie tej funkcji podatki są traktowane jako podstawowe źródło dochodów budżetowych; rozmiar ich przewyższa wpływy z innych tytułów, takich jak: opłaty, cła i pożyczki.

Funkcja fiskalna może być odnoszona zarówno do pojedynczego podatku, jak i do ogółu podatków składających się na system podatkowy. Funkcja fiskalna jest funkcją pierwszoplanową , a o sposobie i zakresie jej realizacji przesądza ukształtowanie takich elementów konstrukcji podatków, jak zakres podmiotowy, przedmiot, podstawa opodatkowania i stawki podatkowe.

Funkcja pozafiskalna wyraża się w wykorzystaniu podatków do potrzeb oddziaływania przez państwo i inne związki publicznoprawne ( np. samorządy terytorialne) na życie gospodarcze i społeczne. Funkcje pozafiskalne podatków realizowane są nie tylko poprzez odpowiednie wytyczenie zakresu przedmiotowego i podmiotowego podatku, a także podstawy opodatkowania i stawek podatkowych, ale również poprzez ulgi i zwolnienia podatkowe.

Współcześnie dominuje inne ujęcie funkcji podatków, wyrażające się w wyodrębnianiu funkcji alokacyjnej, funkcji stabilizacyjnej i funkcji redystrybucyjnej.

Funkcja alokacyjna podatków wyraża się w oddziaływaniu za ich pomocą na zmiany w strukturze wytwarzanego produktu krajowego brutto. Podatki są instrumentami pośredniego oddziaływania na alokację czynników produkcji w sektorze prywatnym. Poprzez odpowiednie konstrukcje podatkowe państwo może wpływać na kierunki alokacji czynników produkcji, a tym samym na strukturę wytwarzanego produktu narodowego.

Funkcja stabilizacyjna podatków wyraża się w oddziaływaniu za pomocą podatków na stabilizację makroekonomiczną wyrażającą się w zapew­nieniu zrównoważonego wzrostu gospodarczego przy możliwie pełnym zatrud­nieniu czynników produkcji, zrównoważonym bilansie płatniczym i ustabilizo­wanym ogólnym poziomie cen.

Funkcja redystrybucyjna podatków wyraża się w oddziaływaniu za ich pomocą na rozkład dochodów ukształtowany w wyniku gry sił rynko­wych. Oddziaływanie podatków jest jednak jednostronne i wyraża się w okrawa­niu dochodów, co skłania niekiedy do nazywania tej funkcji dystrybu­cyjną. Pomijając problem terminologii trzeba stwierdzić, że wypełnianie przez podatki tej funkcji ma podstawowe znaczenie, a ocena skutków redystrybucyjnych opodatkowania m.in. ze względu na zjawisko przerzucalności podat­ków.

Podatki wypełniają przedstawione funkcje równocześnie, a wielość podat­ków i złożoność konstrukcji podatkowych składających się na system podat­kowy powoduje potrzebę koordynacji w celu zapewnienia co najmniej spójności całego systemu podatkowego.

1.4. Rodzaje podatków.

Klasyfikacje podatków stanowiły już główny punkt klasycznej nauki skarbowości i były oparte o rozmaite i różnie rozumiane kryteria. Mimo tego istniały dosyć znaczne różnice między nimi. Kryteria te najczęściej nawiązywały do pewnych cech podatków istotnych z ekonomicznego punktu widzenia.

Z punktu widzenia związku między ciężarem podatkowym, a ponoszącym go podatnikiem podatki można podzielić na:

- podatki bezpośrednie,

- podatki pośrednie.

W myśl tego właśnie kryterium podatki bezpośrednie to takie, w których ekonomiczny ciężar podatku ponosi osoba, która jest podatnikiem z prawnego punktu widzenia tzn., których ciężar ponosi bezpośrednio podmiot, na który są one nakładane (podatki bezpośrednio obciążające dochód albo majątek podatnika). Podatki bezpośrednie to podatki, które precyzyjnie określają zależność między płaconym podatkiem (rodzajem podatku, wysokością podatku, trybem płacenia), a podatnikiem. Do tej grupy podatków należą:

- podatek dochodowy od osób fizycznych,

- podatek dochodowy od osób prawnych.

Zaletami podatków bezpośrednich to możliwość sprawiedliwego rozłożenia ciężaru podatkowego na wszystkich podatników oraz to, iż posiadają również stałą wydajność, a ich wrażliwość na wahania gospodarcze jest podobna jak podatków pośrednich. Natomiast do wad tych podatków zaliczyć można to, że wpływy podatkowe występują nieregularnie z powodu istnienia obrachunkowego okresu podatkowego.

Podatki pośrednie to takie, w których inny podmiot wskazują jako podatnika przepisy prawa podatkowego, a inny ponosi ciężar podatku (np. podatek obrotowy gdzie podatnikiem jest producent lub podmiot dokonujący obrotu towarem, ale ciężar podatku spada na nabywcę towaru, gdyż kwota podatku zawarta jest w cenie). Podatki te w pośredni sposób oddziaływają na podatnika bez względu na jego sytuację dochodową i majątkową. Należą do nich:

- podatek od wartości dodanej, zwany powszechnie podatkiem od towarów i usług (VAT - Value Added Tax),

- podatek akcyzowy,

- podatek importowy,

- podatek od gier,

- podatek od sprzedaży akcji w obrocie publicznym.

Podatki pośrednie to podatki, których ciężar nie jest ponoszony przez podmioty, na które są one nakładane, lecz przez osoby trzecie. Podatki pośrednie nakładane są na podmioty, które są pośrednikami między władzą publiczną, a osobami trzecimi, które rzeczywiście mają ponosić ich ciężar. Do zalet podatków pośrednich zaliczyć można to, że osoby które je ponoszą nie zdają sobie w ogóle sprawy, iż je ponoszą, to znaczy podwyższanie ich nie powoduje w społeczeństwie żadnej reakcji dopóki ciężar przenoszony jest na osoby trzecie. Podatki pośrednie charakteryzują się dużą wydajnością, szybkością poboru oraz systematycznością wpływów podatkowych. Wadami natomiast podatków pośrednich są: niesprawiedliwość, gdyż w największym zakresie obciążają one gospodarstwa domowe najsłabsze ekonomicznie oraz to, że dotyczą one podstawowej konsumpcji.

Inne kryterium podziału na podatki pośrednie i bezpośrednie to ich związek z dochodem osiąganym przez podatnika. Przyjmuje się tutaj, że podatek, niezależnie od tego, co jest jego przedmiotem (dochód, obrót, majątek itd.) płacony jest zawsze z dochodu osiąganego przez podatnika. Jeżeli przedmiotem podatku jest dochód, podatek ma charakter bezpośredni, jeżeli natomiast przedmiotem podatku jest obrót czy majątek - podatek jest podatkiem pośrednim. Podział podatków na bezpośrednie i pośrednie jest związany z przerzucalnością podatków. Podatki bezpośrednie uważa się na ogól za nieprzerzucalne (a więc takie, których ciężar ponosi podmiot zobowiązany do zapłaty podatku, gdyż nie może tego ciężaru przenosić na inne podmioty), a podatki pośrednie uważa się za przerzucalne (a więc takie, których ciężar jest przerzucany na inne podmioty i faktycznie ponoszony przez te podmioty, a nie przez podmioty zobowiązane do zapłaty podatku).

Szczególnie istotny jest podział podatków według kryterium przedmiotowego. Zgodnie z tym kryterium wyróżnia się podatki: dochodowe, majątkowe oraz od wydatków nazywane też konsumpcyjnymi.

Podatki dochodowe mają za przedmiot osiąganie dochodu przez podatnika. Przedmiotem opodatkowania w podatkach od dochodów jest dochód z pracy, z prowadzonej działalności gospodarczej. Dochód jest to różnica osiągniętych przychodów i kosztów poniesionych na ich uzyskanie. Wymiar i pobór podatków dochodowych wymaga więc rozbudowanej rachun­kowości i ewidencji w podmiotach osiągających dochody oraz istnienia spraw­nego i odpowiednio rozbudowanego aparatu podatkowego. Współcześnie obserwuje się wzrost znaczenia podatków dochodowych, co wyraża się w tym. że dwa z nich, a więc podatek dochodowy od dochodów osób fizycznych (tzw. osobisty podatek dochodowy) oraz podatek dochodowy od firm (spółek), odgrywają zdecydowanie najważniejszą rolę we współczesnych systemach podatkowych.

Uproszczoną formą opodatkowania są podatki przychodowe, gdzie podstawą opodatkowania jest w ich przypadku przychód, a koszty poniesione w celu jego uzyskania nie mają znaczenia.

Podatki przychodowe płacone są w związku z prowadzoną działalnością i osiągniętymi przychodami, a pobierane są przez państwo niezależnie od uzyskanych wyników z prowadzonej działalności gospodarczej.

Podatki od przychodów są dobrym instrumentem fiskalnym państwa, bo pomagają zaspokoić popyt państwa na pieniądz uniezależniając wpływy z podatku od sytuacji dochodowej podatnika.

Podatki majątkowe wymierzane są od wartości majątku (najczęś­ciej nieruchomego). Tradycyjnie wyróżnia się podatki majątkowe realne, a więc takie, w rezultacie pobierania których następuje zmniejszenie substancji majątku podatnika, oraz podatki majątkowe nominalne. a więc takie, które nawiązują wprawdzie do wartości majątku, ale ich pobór nie zmniejsza substancji majątkowej podatnika, gdyż następuje albo z pożytków. jakie majątek przynosi, albo też z innych jeszcze źródeł. Skrajnie podatki majątkowe realne mają postać częściowej konfiskaty majątku.

Podatki majątkowe dzielą się na podatki od posiadania majątku, od przyrosty masy majątku, od wzrostu wartości składników majątku i od wymiany składników majątku.

Podatki od posiadania majątku obciążają właścicieli lub posiadaczy majątku. Z punktu widzenia konstrukcji takich podatków, mogą one mieć albo charakter podatków od własności lub posiadania rozmaitych przedmiotów majątkowych (grunty, budynki, pojazdy samochodowe itp.) albo ogólnego podatku od wartości posiadanego majątku.

Podatki od przyrostu masy majątku znajdują z kolei zastosowanie wówczas, gdy wzrasta wartość majątku posiadanego dotychczas przez podatnika na skutek zdarzeń od podatnika niezależnych (np. wzbogacenie infrastruktury terenu, na którym położona jest nieruchomość podatnika).

Podatki od wymiany składników majątku stosowane są w odniesieniu do sytuacji, gdy podatnik dokonuje operacji majątkowych polegających na takiej wymianie (sprzedaż, zamiana).

Podatki od wydatków (albo kosztów), nazywane też konsum­pcyjnymi, znajdują zastosowanie w stosunku do wydatków ponoszonych przez gospodarstwa domowe jako finalnych odbiorców dóbr i usług niezależnie nawet od tego, kto dokonuje przekazania należności podatkowych. Podatkami tego rodzaju są przede wszystkim podatki obrotowe, których podatnikami są producenci towarów lub podmioty prowadzące działalność handlową, przy czym ekonomiczny ciężar podatku spada na nabywców rzeczy lub usług, którzy płacąc cenę za towar albo usługę zwracają podatnikowi zapłacony przez niego podatek.

Wśród podatków konsumpcyjnych na uwagę zasługuje akcyza, a więc podatek nakładany na towary powszechnego spożycia ludności (takie jak sól, tytoń, alkohol, benzyny i oleje napędowe), na których produkcję i dystrybucję władza publiczna w przeszłości posiadała monopol. Akcyza utrzymywała się współcześnie nawet i w tych państwach, w których produkcja i dystrybucja towarów akcyzowanych nie jest ani przedmiotem monopolu państwowego, ani nawet koncesjonowana ze strony państwa. Akcyzę z czasem poczęto także odnosić do towarów uznanych za luksusowe. Podatki konsumpcyjne zyskują na znaczeniu w związku z ich upowszechnieniem w tych krajach, w których istnieje podatek od wartości dodanej, nazywany także powszechnym podatkiem obro­towym.

Innym, stosowanym niekiedy kryterium klasyfikacji podatków jest kryte­rium podmiotowe, a więc podział podatków według podmiotu (tzw. podmiotu czynnego), który nakłada podatek i na rzecz którego podatek jest pobierany, oraz według podmiotu (tzw. podmiotu biernego), na który nakładany jest podatek i który jest zobowiązany do jego zapłacenia.

Klasyfikacja według podmiotu czynnego pozwala wy­odrębnić podatki państwowe (nakładane przez władze państwowe i wpływające do budżetu państwowego), podatki samorządowe (nak­ładane przez władze samorządowe i wpływające do budżetów samorządów terytorialnych), podatki na rzecz kościołów i związków wy­znaniowych (nakładane przez władze kościołów związków wyznaniowych i wpływające do ich budżetów), ewentualnie podatki na rzecz innych związków publicznoprawnych (o ile posiadają one tzw. władztwo podatkowe). Współcześnie podstawowe znaczenie mają podatki państwowe, a podatki samorządowe (i podatki na rzecz innych związków publicznopraw­nych) nie mają charakteru samoistnego. Ze względu na to, że zdolność podatkowa podatników stanowi jedność oraz z innych głównie techniczno-finansowych powodów podatki samorządowe i podatki na rzecz innych związków publicznoprawnych zyskują charakter dodatków do podat­ków państwowych, udziałów w podatkach państwowych lub też następuje podział dochodów publicznych pomiędzy państwem a samorządem terytorial­nym oraz ewentualnie innymi związkami prawa publicznego.

Klasyfikacja według podmiotu biernego pozwala na wyróżnienie podatków od podmiotów gospodarczych oraz podatków od gospodarstw domowych. W pierwszym przypadku mamy do czynienia z opodat­kowaniem działalności gospodarczej prowadzonej w formie przedsiębiorstw i spółek zarobkowych, a także działalności gospodarczej prowadzonej przez osoby fizyczne na własne ryzyko i na własny rachunek. W drugim przypadku mamy do czynienia z opodatkowaniem gospodarstw domowych jako swoistych podmiotów osiągających dochody (głównie z pracy i ze świadczeń społecznych), ponoszących wydatki i gromadzących oszczędności.

Ze względu na konsekwencje nakładania podatków na gospodarstwa i przedsiębiorstwa na ogół realizuje się regułę, że podstawowe rodzaje podatków są kształtowane przez władze państwowe. Jest to wyraz dążenia władz publicznych do respektowania podstawowych zasad podatkowych, tj. zasady powszechności i zasady sprawiedliwego rozłożenia ciężarów podatkowych. Władzom samorządowym władztwo podatkowe także przysługuje, tyle że ograniczonym zakresie, gdyż jego zakres jest regulowany ustawowo przez władzę państwową. W przypadku gdyby władze samorządowe chciały uchwalić podatki musiałoby to nastąpić na drodze np. referendum przeprowadzonym wśród mieszkańców danego rejonu.

Innym z kolei kryterium podziału podatków jest kryterium regionalne, zgodnie z którym podatki dzieli się na:

- podatki centralne

- podatki regionalne

- podatki lokalne.

Na podstawie tego kryterium dostarczane są informacje jakie podatki zasilają szczebel centralnych władz publicznych, jakie podatki są domeną władz szczebla regionalnego, a jakie są domeną władz lokalnych.

Podział podatków według źródeł pochodzenia może być pogłębiony przez stosowanie bardziej szczegółowych kryteriów. Jednym z nich może być kryterium własności, istotne wtedy, gdy w danym kraju istnieje silny sektor przedsiębiorstw publicznych (państwowych). Innym szczegółowym podziałem podatków jest kryterium działów gospodarki narodowej, gałęzi, branż itp. Wszystko zależy od celów poznawczych i stosowanych analiz podatkowych.

1.5. Technika podatkowa.

Aby podatki mogły pełnić swoje funkcje należy najpierw ustalić ich pewne działania takie, jak: obowiązek podatkowy, wymiar podatku, jego ściąganie, które to działania określa się łącznie terminem techniki podatkowej.

Technika podatkowa służy obliczaniu i ściąganiu należności podatkowych, a jej elementami są:

- podmiot opodatkowania,

- przedmiot podatku,

- podstawa opodatkowania,

- stawka podatkowa,

- skala podatkowa,

- zwolnienia, ulgi i zwyżki podatkowe.

Podmiotem opodatkowania jest osoba na której ciąży obowiązek podatkowy. Rozróżnia się dwa podmioty opodatkowania: podmiot czynny oraz podmiot bierny. Podmiotem czynnym jest głównie państwo, które posługując się przymusem nakłada podatki oraz je pobiera, ale podmiotem czynnym mogą być także władze terytorialne. Podmiotem biernym są natomiast osoby prawne i fizyczne zobowiązane do zapłacenia podatku.

Przedmiotem podatku są rzeczy lub zdarzenia, które wywołują obowiązek podatkowy. Na przykład przedmiotem podatku może być nieruchomość, otrzymanie spadku, osiąganie dochodu.

Podstawą opodatkowania jest przedmiot podatku wyrażony wartościowo, ale czasami podstawę opodatkowania wyraża się w jednostkach fizycznych (podatek od psów). Wyjątkowo odstępuje się od precyzyjnego pomiaru podstawy opodatkowania, poprzestając na szacunkowej podstawie opodatkowania lub ryczałtowo określając obciążenie podatkowe. W pewnych przypadkach możliwe jest łączne określenie podstawy opodatkowania w odniesieniu do różnych przedmiotów opodatkowania, co prowadzi do kumulacji podatkowej.

Stawka podatkowa jest to relacja kwoty podatku do podstawy opodatkowania, która może występować w dwóch formach:

- stawka kwotowa,

- stawka procentowa.

Stawka kwotowa określa wielkość podatku należnego władzom publicznym i stosowane są na ogół wów­czas, gdy podstawa opodatkowania wyrażana jest w jednostkach fizycznych natomiast stawka procentowa określa, jaka część podstawy opodatkowania stanowi zobowiązanie podatkowe. Stawki procentowe występują w dwóch odmianach: stawki stałe i stawki zmienne. Przy stawkach stałych wysokość podatku rośnie w takim samym tempie, co podstawa opodatkowania, dlatego też niekiedy stawki te określa się jako proporcjonalne.

Stawki zmienne charakteryzują się tym, że wysokość podatku zmienia się wraz ze zmianą podstawy opodatkowania. W ramach stawek zmiennych można wyróżnić:

- stawki progresywne,

- stawki regresywne,

- stawki degresywne.

Skala progresywna obejmuje stawki podatkowe, które zwiększają się w miarę wzrostu podstawy opodatkowania, co powoduje szybszy wzrost należności podatkowej niż podstawy opodatkowania. Praktyczne stosowanie skal progresywnych wymaga ustalenia górnego pułapu progresji, gdyż gdyby tego nie uczyniono, należność podatkowa mogłaby wzrosnąć tak dalece, że pochłonęłaby całą podstawę opodatkowania. Skalę progresywną cechuje tem­po progresji, a więc szybkość, z jaką wzrasta należność podatkowa. Progresją jest tym bardziej stroma, im szybciej wzrasta stawka podatkowa w porównaniu ze wzrostem podstawy opodatkowania.

Przy stawkach regresywnych, stawka podatku maleje wraz ze wzrostem podstawy opodatkowania. Natomiast przy stawce degresywnej należność podatkowa rośnie szybciej niż podstawa opodatkowania, ale do pewnego pułapu, po osiągnięciu którego stawka przechodzi w stawkę proporcjonalną (stałą).

Skala podatkowa informuje jaką stawkę podatkową należy zastosować do podstawy opodatkowania, a stawka może być jedna dla całej podstawy opodatkowania albo może występować kilka stawek w zależności od tego, czy stawka rośnie szybciej, czy wolniej niż podstawa. Omawiając skale podatkowe nie sposób pominąć pojęcia stopy podat­kowej, będącej stosunkiem procentowym pomiędzy należnością podatkową a podstawą opodatkowania. W przypadku proporcjonalnej skali podatkowej stawka staje się zarazem stopą podatkową, natomiast w przypadku skali progresywnej, trzeba posługiwać się przeciętną stopą podatkową.

Zwolnienia podatkowe stanowią całkowite wyłączenie podmiotu opodatkowania od poboru podatku, a ulgi podatkowe stano­wią częściowe ograniczenie ciężaru podatkowego i można je podzielić na:

- ulgi systemowe,

- ulgi zindywidualizowane.

Zwolnienia podatkowe mogą mieć charakter bezterminowy lub też mogą być ustalane na pewien ściśle ustalony okres i wówczas uzyskują nazwę wakacji podatkowych. Ulgi podatkowe polegają na zmniejszeniu wysokości podatku lub odroczenia terminu zapłaty albo też rozłożeniu podatku na raty. Zarówno zwolnienia, jak i ulgi podatkowe można podzielić na przedmiotowe i podmiotowe. Zwolnienia i ulgi przedmiotowe stosuje się w związku z okolicznościami dotyczący­mi przedmiotu opodatkowania. Zwolnienia i ulgi podmiotowe stosuje się w związku z okolicznościami dotyczącymi podmiotu opodatkowania, co może prowadzić nawet do personifikacji podatku wówczas, gdy, uwzględnia się osobistą sytuację podatnika przy stosowaniu zwolnień i ulg podatkowych.

Zwyżki podatkowe występują, gdy dany podmiot płaci wyższy podatek niż to wynika z powszechnie obowiązujących zasad i stosowane rzadko, gdyż mają charakter represyjny.

Ustalenie i pobór podatków odbywa się w trybie określonym przez procedurę podatkową. Obowiązek podatkowy pozostaje tak długo abstrakcyjnym zobo­wiązaniem do ponoszenia ciężaru podatkowego, jak długo nie przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Zobowiązanie podatkowe powstaje wówczas, gdy skonkretyzowana zostaje kwota podatku należnego od danego konkretnego podatnika wraz z terminem zapłaty i wskazaniem rachunku, na jaki ta zapłata ma nastąpić. Procedura podatkowa sprowadzona może być do postępowania podatkowego, które jest szczególnym rodzajem po­stępowania administracyjnego, znajdującego się pod nadzorem sądownictwa administracyjnego. Postępowanie podatkowe obejmuje następujące stadia: wymiar podatku, czyli ustalenie jego wysokości, zapłatę należnego podatku, składanie i rozpatrywanie ewentualnych odwołań, przymusową egzekucję należności podatkowych oraz zabezpieczenie należności podatkowych. Wymogi procedury podatkowej mają nie tylko istotne znaczenie formalnoprawne, ale wywierają wpływ na konstrukcję poszczególnych podatków i całych systemów podatkowych, decydują o wypełnieniu przez podatki ich funkcji.

1.6. Systemy podatkowy w Polsce od 1989 r.

Na system podatkowy składa się ogół podatków pobieranych w danym państwie w danym czasie. Podatki, tworząc system podatkowy, pozostają we wzajemnych związkach, jakie ukształtowały się w toku rozwoju historycznego. Systemy podatkowe, ukształtowane w drodze ewolucyjnych przemian nazywa się his­torycznymi, a systemy budowane i wprowadzane według z góry przyjętych założeń — racjonalnymi.

A.Smith wskazał na cztery zasady, na których powinien opierać się dobry system podatkowy:

- podatki powinny być sprawiedliwe i nie powinny przekraczać możliwości podatnika,

- wysokość podatków powinna być z góry określona,

- sposób i warunki płatności powinny być wygodne dla płatnika,

- koszty poboru podatku powinny być niskie, a podatki nie powinny wpływać hamująco na aktywność i przedsiębiorczość podatników.

Zasady te są wciąż aktualne, chociaż „Badania nad naturą i przyczynami bogactwa narodów” A. Smith opublikował w 1776 r.

Za racjonalny system podatkowy można będzie uznać, jak się wydaje, system, jaki przypuszczalnie powstanie w wyniku procesów harmonizacji opodatkowania państw członkowskich Unii Europejskiej.

Od 1989 r. system podatkowy w Polsce został poddany istotnym przeobrażeniom. Zmiany dokonywane były przy założeniu zgodności tego systemu ze standardami podatkowymi właściwymi dla krajów o od dawna ukształtowanej gospodarce rynkowej. Polegały one głównie na przesunięciu akcentu z podatków bezpośrednich na pośrednie, z przedsiębiorstw na gospodarstwa domowe oraz na poszerzeniu zakresu opodatkowania i obniżeniu wysokości maksymalnej stawki opodatkowania.

Proces zmian podporządkowano realizacji podstawowego celu, jakim jest rozwój przedsiębiorczości rozumianej jako wzrost aktywności gospodarczej i zawodowej. Uznano też, że czytelność i uproszczenie systemu podatkowego przyczynią się do unaocznienia i upowszechnienia oczywistej prawdy, iż rząd może wydawać tylko tyle pieniędzy, ile zbierze od podatników oraz że dyscyplina podatkowa jest jedynym z najważniejszych elementów odpowiedzialności obywatelskiej.

Ogólną zasadą gospodarki centralnie planowanej było regulowanie odrębnymi aktami opodatkowania sektora publicznego i sektora prywatnego. Zasadnicza zmiana w podatku dochodowym od osób prawnych dokonana została w Polsce już w 1989 r., kiedy to zniesiono sektorowe zróżnicowanie podmiotów gospodarczych oraz zrezygnowano z opodatkowania progresywnego na rzecz opodatkowania liniowego ze stopą opodatkowania 40 %.

Ważnym elementem reformy podatkowej w Polsce było wprowadzenie podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatek ten wszedł w życie 1 stycznia 1992 r. i zastąpił kilka dotychczasowych podatków, tj. podatek od wynagrodzeń, podatek wyrównawczy, podatek rolny w części dotyczącej działów specjalnych produkcji rolnej oraz dotychczas obowiązujący podatek dochodowy. Polski system podatkowy uległ w ciągu ostatniego dziesięciolecia dużym zmianom, ponieważ przemiany ustrojowe jakie nastąpiły po 1989 roku zapoczątkowały konieczność zmian w systemie podatkowym. Konieczność zmian wynikała z przestarzałości i nieodpowiedniego do współczesnej gospodarki rynkowej charakteru.

Podatek odgrywa ważną funkcję polityczną w tym sensie, że w demokratycznych systemach podatkowych władze publiczne muszą uzyskać pozwolenie społeczeństwa na nakładanie ciężarów podatkowych, zastosowanie poszczególnych rodzajów podatków; społeczeństwo musi także zaakceptować kierunki i sposoby wykorzystywania środków publicznych. W związku z czym funkcjonowanie systemu podatkowego stanowi ważny element funkcjonowania całego systemu demokratycznego (politycznego).

W systemach demokratycznych zakres ingerencji państwa w dochody podmiotów gospodarczych i gospodarstw domowych jest poddany pewnym ograniczeniom, a alokacja środków publicznych jest podporządkowana kryterium racjonalnego gospodarowania. Ciężary podatkowe w systemie demokratycznym muszą być wynikiem kompromisu między interesami społeczeństwa i gospodarki, a interesami władz publicznych.

Kryzys finansów publicznych, który wystąpił w 1991 roku był czynnikiem przyspieszającym decyzję o reformie systemu podatkowego. Jedną z wielu przyczyn kryzysu było niedostosowanie do nowych warunków systemu podatkowego. Dochody budżetu opierały się w znacznym stopniu na podatkach bezpośrednich, płaconych przez przedsiębiorstwa państwowe i wobec których zastosowano restrykcyjną politykę fiskalną, co z kolei doprowadziło do spadku dochodów budżetowych, a jednocześnie zakładany wzrost podatków od sektora prywatnego nie nastąpił. Wynikało to także z niedorozwoju aparatu skarbowego, który nie był w stanie kontrolować płacenia podatków przez sektor prywatny. W tej sytuacji konieczne stało się rozszerzenie roli podatków pośrednich, co nastąpiło w 1992 roku poprzez zwiększenie zakresu stosowania podatku obrotowego i podniesienie jego stawek oraz wprowadzenie podatku od towarów i usług.

Reforma systemu podatkowego okazała się także konieczna ze względu na przywrócenie w Polsce samorządu terytorialnego i oparcie go w jakimś stopniu na podatkach lokalnych i centralnych.

Przy reformowaniu polskiego systemu podatkowego wykorzystywano doświadczenia podatkowe, wysoko rozwiniętych krajów demokratycznych i wprowadzono wiele zasad umożliwiających zmianę starego systemu podatkowego. W okresie transformacji przyjęto, że zachowana będzie zasada centralnego władztwa podatkowego. Przyjęta została także zasada koncentracji dochodów władz publicznych za pomocą kilku wiodących podatków takich, jak: podatek od towarów i usług, podatek akcyzowy, podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek dochodowy od osób prawnych, podatek od sprzedaży akcji w obrocie publicznym. Ustanowiona została również zasada przekazania części podatków oraz opłat władzom samorządowym jako źródło zasilania budżetów gminnych. Oddane do dyspozycji władz samorządowych dochody z tytułu podatków i opłat lokalnych są chronione i mają istotny udział w dochodach gmin. Jednak dochody z tytułu tych podatków podlegają ograniczeniu ze strony ministra finansów, który ustala maksymalne stawki podatkowe, co może być traktowane jako ingerowanie w oddane do dyspozycji władz samorządowych dochody podatkowe, ale może być także interpretowane jako wyraz ochrony przed samowolą władz lokalnych.

Do lipca 1993 r. podatek obrotowy regulowany był dwiema odrębnymi ustawami. Jedna dotyczyła jednostek sektora publicznego, a druga osób fizycznych oraz prywatnych przedsiębiorstw i instytucji. Ustawa o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, która weszła w życie 5 lipca 1993 r., oznacza radykalną zmianę systemu funkcjonowania podatku pośredniego w Polsce.

Zmiany systemu podatkowego w Polsce, mimo rozłożenia w czasie, przeprowadzono w sposób sprawny i nie zakłócający procesów gospodarczych. Od strony legislacyjnej nowy system podatkowy jest nowoczesny, zbliżony do istniejącego w Unii Europejskiej. Prowadzi on do zmiany struktury dochodów budżetowych w kierunku zwiększenia udziału podatków pośrednich i bezpośrednich płaconych przez ludność. Modyfikacje systemu podatkowego polegają głównie na zwiększeniu sprawności fiskalnej aparatu administracyjnego i stosowaniu skuteczniejszych sposobów ograniczania zakresu działalności gospodarczej wymykającej się spod kontroli podatkowej. Mają one na celu zapewnienie dodatkowych dochodów budżetowych, będących przeciwwagą zmniejszających się wpływów z sektora publicznego.

Bez sprawnego i skutecznego w działaniu systemu podatkowego nie byłoby możliwe funkcjonowanie państwa. Bardzo dużą rolę w harmonizowaniu europejskiego prawa podatkowego odgrywa Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Ustala on zakres zgodności podatków krajowych z ustawodawstwem unijnym umożliwiając jednocześnie działanie konkurencji zagranicznej na rynkach wewnętrznych.

www.ketrii.ae.krakow.pl

www.encyklopedia.pwn.pl

E. Denek „Finanse publiczne” Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1997 r.

M. Bouvier „Wprowadzenie do prawa podatkowego i teorii podatku” Warszawa 2000 r.

www.ketrii.ae.krakow.pl

E. Denek „Finanse publiczne” Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1997 r.

E. Denek „Finanse publiczne” Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1997 r.

M. Pietraszewski, E. Strzyżewska, J. Szwajor „Finanse” Wyd. eMpi² Poznań 1998 r.

R. Milewski „Podstawy ekonomii” Wyd. Naukowe PWN Warszawa 1998 r.

---