Zasady Wykładni Prawa L Morawski9

• ■ ■ Rozdział IX. Domniemania interpretacyjne ■ » *

tńbutario, którą wywodzi się wprost z konstytucyjnych gwarancji podstawowych wolności obywatelskich” (wyrok SN z 24 kwietnia 1997 r., III RN 14/97, OSNAP 1997/20/394; wyrok NSA z 24 lipca 1998 r., I SA/Gd, LEX 37584). Trafnie też argumentuje NSA, iż „w sytuacji, w której pojawi się lub uwidoczni jakakolwiek wątpliwość prawna ustawodawca ma możliwość zmienić przepis, bowiem żadnej wątpliwości nie można interpretować na niekorzyść podatnika. Powyższa zasada jest więc skorelowana również z konstytucyjną zasadą państwa prawnego.” (wyrok NSA z 7 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 1372/98, LEX nr 43385).

Jak powiedzieliśmy, zasadę rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na rzecz podatnika (in dubio pro tributańo) ujmuje się często jako zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiscusa (in dubio pro fisco)^m. Stosowanie tej zasady uznał TK za niezgodne z zasadą demokratycznego państwa prawa (uchwała TK z dnia 26 kwietnia 1994 r., sygn. akt W. 11/93, POP 3/1995/52). Na związek tych reguł wskazuje NSA w następującym fragmencie swojego uzasadnienia: „Przy stosowaniu przepisów prawa materialnego organ podatkowy nie może rozstrzygać na niekorzyść strony wszelkich niejasności przepisów. Zasada zaufania do organów państwa przemawia za tym, by w razie wątpliwości co do rozumienia konkretnego przepisu prawa stosować taką wykładnię, która nie byłaby krzywdząca dla podatnika [...] NSA stanął na stanowisku, że w świetle art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wykluczone jest posługiwanie się w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego regułą interpretacyjną, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść Skarbu Państwa (in dubio pro fisco)” (wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2006 r., I FSK 401/2005, LEX nr 187607). Jak jednak zauważa B. Brzeziński organy podatkowe przyjmują często interpretację najmniej korzystną dla podatnika¹⁹. W pewnym związku z omawianymi tutaj zasadami pozostaje problem, czy organy stosujące prawo mogą w drodze wykładni zapobiegać aktom nieuczciwego, chociaż formalnie zgodnego z prawem, unikania opodatkowania. Jest to

¹⁸    Por. uchwała TK z 26.04.1994 (W 11/93, OTK 1994/1/22); wyrok NSA z 10.05.2000. I SA/Lu 1702/98, 1.EX nr 45367; wyrok NSA z 16.02.2000, I SA/I.u 1540/98, IEX nr 40732~)\ por. też. B. Brzeziński, Wstęp do nauki prawa podatkowego, Toruń 2001, s. 171; J. Tamo, NSA a wykładnia prawa administracyjnego, Łódź 1996, s. 22; B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 110; idem, Zasady wykładni prawa podatkowego w krajach anglosaskich, Warszawa 2007, s. 131.

¹⁹    B. Brzeziński, Szkice z wykładni..., s. 81.

hi Igo **»