10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 84 • 19.10.2009 r.

RACHUNKOWOŚĆ DLA KAŻDEGO

Podatkowa księga

przychodów i rozchodów

Jak zaksięgować czynsz najmu lokalu?

W październiku 2009 r. otrzymałem fakturę VAT dotyczącą czynszu

najmu lokalu za okres 1–30 września 2009 r., wystawioną we wrześniu.

Pod jaką datą zaksięgować tę fakturę w księdze podatkowej?

W przypadku prowadzenia księgi metodą uproszczoną (kasową), określoną

w art. 22 ust. 4 ustawy o pdof (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.), koszty najmu

należy wpisywać do księgi podatkowej pod datą poniesienia.

Podobnie jest przy stosowaniu metody memoriałowej. Koszty najmu powinno

się ujmować w dacie ich poniesienia. Wynika to z art. 22 ust. 5c ustawy o pdof, który

mówi o kosztach pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami (zalicza się do

nich m.in. koszty najmu).

Zatem zarówno w przypadku stosowania metody uproszczonej (kasowej), jak

i memoriałowej, koszt najmu za dany miesiąc należałoby ująć w dacie poniesie-

nia. Za dzień poniesienia kosztu w przypadku podatników prowadzących podatkową

księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia faktury (rachunku)

lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22

ust. 6b ustawy o pdof).

Oznacza to, że faktura za najem z datą wrześniową powinna zostać zaksięgowana

w księdze podatkowej za wrzesień w kolumnie 13 „Pozostałe wydatki” , pod datą

jej wystawienia. Postąpić tak należy także w sytuacji, gdy podatnik otrzymał ją w paź-

dzierniku. Chyba że nie jest już możliwe jej ujęcie w księdze za wrzesień, bo została

ona już zamknięta i rozliczona. Wówczas podatnik może ująć taką fakturę w księdze

za październik, wpisując w kolumnie 2 „Data zdarzenia gospodarczego” datę jej wy-

stawienia (przypadającą na wrzesień). Fakt opóźnionego otrzymania faktury można

odnotować na fakturze lub w kolumnie 16 księgi „Uwagi”. Taki sposób ujęcia nie wynika

z żadnych przepisów, ale nie powinien być kwestionowany przez organy podatkowe,

gdyż nie wpływa na prawidłowe rozliczenie dochodu w zeznaniu rocznym.

Dorota Przybyszewska

Księgi rachunkowe należy prowadzić w walucie polskiej. Zatem wszystkie operacje wyra-

żone w walucie obcej trzeba przeliczyć na złote według odpowiedniego kursu. Operacje wy-

rażone w walucie obcej ujmuje się na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie:

1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji – w przy-

padku sprzedaży lub kupna oraz zapłaty należności lub zobowiązań,

2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprze-

dzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie

jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku

pozostałych operacji.

Wynika to ze znowelizowanego od 1 stycznia 2009 r. art. 30 ust. 2 ustawy o rachunko-

wości. Przypomnę, że celem tej nowelizacji było ujednolicenie bilansowych i podatkowych

zasad przeliczania operacji gospodarczych wyrażonych w walucie obcej. Należy wskazać,

że w odniesieniu do wielu operacji tak się stało. Nie ma aktualnie wątpliwości, że np.:

– do przeliczenia należności w walucie obcej z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy

towarów czy eksportu towarów stosuje się kurs średni ogłoszony dla danej waluty

przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury,

– zobowiązanie z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów

wycenia się według kursu średniego ogłoszonego dla danej waluty przez NBP z dnia

poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Wyceny wymienionych wyżej transakcji dokonuje się więc według kursu średniego NBP,

a data wystawienia faktury wyznacza obowiązujący kurs dnia (będzie to kurs ogłoszony

w dniu poprzedzającym dzień wystawienia faktury).

Przykład 1

Założenia

1. Z faktury VAT wystawionej 10 września 2009 r. wynika, że tego dnia jednostka sprze-

dała kontrahentowi z Niemiec towary za łączną kwotę 5.000 euro.

2. Kurs średni ogłoszony przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury

wynosił 4,1095 zł/euro.

3. Wartość przychodu sprzedaży przeliczona na walutę polską wynosi: 20.547,50 zł

(5.000 euro × 4,1095 zł/euro).

Dekretacja

1. Faktura VAT:

20.547,50 zł

– Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”,

– Ma konto 73-0 „Przychody ze sprzedaży towarów”.

Gdy jednostka nie posiada rachunku walutowego i należność w walucie obcej wpływa

na jej rachunek złotówkowy, to w takiej sytuacji wyceny tej należności dokonuje się po

kursie rzeczywiście zastosowanym przez bank obsługujący jednostkę. Będzie to więc kurs

kupna obowiązujący w banku w dniu wpływu należności lub negocjowany (w momencie

wpływu waluty na konto złotówkowe następuje odsprzedaż waluty dla banku). Kurs banku

zastosowany do przeliczenia należności w walucie obcej wpływającej na rachunek złotów-

kowy będzie jednocześnie kursem faktycznie zastosowanym, o którym mowa w art. 30

ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

Powstałe różnice kursowe między wartością należności z dnia jej powstania (zarachowania)

a wartością tej należności z dnia jej otrzymania (zapłaty) zalicza się do przychodów finanso-

wych (dodatnie różnice kursowe) lub do kosztów finansowych (ujemne różnice kursowe).

Przykład 2

Założenia

1. Jednostka nie posiada rachunku walutowego. Należność za sprzedane towary, o której

mowa w przykładzie 1, kontrahent z Niemiec przelał na rachunek złotówkowy jednostki.

2. Z wyciągu bankowego z dnia 23 września 2009 r. wynika, że bank uznał rachunek

jednostki kwotą 21.000 zł (5.000 euro × 4,20 zł/euro – kurs kupna banku z dnia 23 września

2009 r.).

3. Obliczenie zrealizowanej różnicy kursowej:

5.000 euro × (4,2000 zł/euro – 4,1095 zł/euro) = 452,50 zł – jest to dodatnia różnica

kursowa (wartość należności z dnia zapłaty jest wyższa od wartości należności z dnia jej

zarachowania).

Dekretacja

1. WB – wpływ należności w walucie obcej na konto złotówkowe:

21.000,00 zł

–

Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,

–

Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”.

2. PK – dodatnia różnica kursowa:

452,50 zł

–

Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”,

–

Ma konto 75-0 „Przychody finansowe”.

Problem z wyceną należności w walucie obcej pojawia się, gdy wpływa ona na

rachunek walutowy jednostki. Wskazany wcześniej przepis nakazuje stosować do za-

płaty należności w walucie obcej kurs faktycznie zastosowany. Jednak ani w przepisach

bilansowych, ani też w przepisach podatkowych nie została zamieszczona definicja kursu

faktycznie zastosowanego. Charakter niektórych operacji gospodarczych powoduje, że nie

powstają żadne wątpliwości interpretacyjne. Przykładem jest omówiona wcześniej wycena

należności w walucie obcej wpływającej na rachunek złotówkowy jednostki. W przypadku

takich operacji jak zakup waluty w banku też nie będzie wątpliwości. Kursem faktycznie

zastosowanym do wyceny zakupu waluty będzie kurs, po jakim bank sprzedał jednostce

obcą walutę (tj. kurs sprzedaży lub negocjowany).

W przypadku wpływu należności w walucie obcej na rachunek walutowy jednostki

organy podatkowe wyjaśniają od 2007 r. (od tego roku operacje w walutach obcych

wymienione w ustawach o podatku dochodowym należy przeliczać według faktycznie

zastosowanego kursu), że do wyceny należności wpływających na rachunek walutowy

należy stosować kursy bankowe. Natomiast jeżeli nie jest możliwe zastosowanie kursów

bankowych, należy stosować kursy średnie NBP.

Natomiast w literaturze fachowej z dziedziny rachunkowości można spotkać inne sta-

nowisko, tj. że wpływ należności dotyczącej sprzedaży na rachunek walutowy jednostki

powinno się przeliczać według kursu średniego NBP z dnia roboczego poprzedzającego

dzień zapłaty, gdyż w tym przypadku nie dochodzi do sprzedaży walut bankowi.

Na istniejące rozbieżności w omawianej kwestii zwrócono uwagę w interpelacji po-

selskiej do Ministra Finansów nr 10877 w sprawie zasad księgowania różnic kursowych.

W odpowiedzi na tę interpelację czytamy:

„(…) do przeliczenia omawianych operacji dla celów księgowych jednostka przyjmuje albo

faktycznie zastosowany kurs waluty, np. bieżący kurs stosowany przez bank obsługujący

jednostkę (ewentualnie indywidualnie wynegocjowany), kurs wyznaczony przez kantor bądź

inny wynikający z warunków umowy (np. forward lub opcji walutowych), jeżeli taki kurs jest

właściwy dla przeprowadzanej operacji, albo kurs średni NBP, w szczególności gdy opera-

cje zapłaty należności/zobowiązań regulowane są za pośrednictwem bankowego rachunku

walutowego jednostki. Waluty obce trafiające na walutowy rachunek bankowy, a pocho-

dzące np. z zapłaty należności w walucie obcej czy zaciągnięcia kredytu walutowego, nie

są bowiem odsprzedawane bankowi prowadzącemu ten rachunek, lecz służą potrzebom

jednostki, a środki wypłacane z tego rachunku, przeznaczone do regulacji zobowiązań

w walucie obcej, nie są zakupywane w banku. Tym samym wyceny tych środków nie należy

wiązać z kursem kupna/sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy jednostki.

Bank na ogół nie informuje jednostki o kursie stosowanym w momencie wpływu/rozchodu

środków na i z jej walutowego rachunku bankowego. Na wyciągu bankowym również nie

zamieszcza informacji o równowartości w złotych kwoty, która wpłynęła w walucie obcej

na ten rachunek bądź została z niego wypłacona”.

W odpowiedzi na interpelację, udzielonej przez Ministerstwo Finansów, nie wspomniano

więc o istniejących rozbieżnościach. Wskazano, że do wyceny wpływu waluty na rachunek

walutowy jednostki trzeba stosować jedynie kurs średni NBP. Jak nadmieniłam wcześniej,

organy podatkowe stoją na stanowisku, że powinny to być kursy banku.

W tej sprawie na łamach Gazety Podatkowej przedstawiany był wielokrotnie pogląd, że

do wyceny wpływu waluty na konto walutowe z tytułu zapłaty należności jednostki

mogą przyjmować, jako kurs faktycznie zastosowany, kurs kupna banku, w którym

jednostka posiada swój rachunek walutowy lub negocjowany. Innym rozwiązaniem

może być w takim przypadku również kurs średni ogłoszony dla danej waluty przez

NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wpływu na konto. Decyzję w tej sprawie po-

dejmuje kierownik jednostki i zamieszcza stosowny zapis w dokumentacji opisującej

przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o ra-

chunkowości. Przyjęte zasady powinny być stosowane przez jednostkę w sposób ciągły.

Przykład 3

Założenia

1. Jednostka posiada rachunek walutowy. Zgodnie z polityką rachunkowości walutę

wpływającą na bankowy rachunek walutowy pochodzącą z zapłaty należności za sprzedane

wyroby jednostka wycenia według kursu faktycznie zastosowanego, tj. kursu kupna banku

obowiązującego w dniu wpływu waluty na bankowy rachunek walutowy.

2. W dniu 24 września 2009 r. na rachunek walutowy jednostki wpłynęło 10.000 euro

z tytułu zapłaty za wyroby sprzedane kontrahentowi zagranicznemu w dniu 3 września

2009 r. Kurs kupna banku w dniu wpływu wynosił 4,25 zł/euro.

3. Należność w kwocie 10.000 euro została przeliczona po kursie średnim NBP

z dnia 2 września 2009 r., który wynosił 4,1823 zł/euro. Kwota 41.823 zł (10.000 euro ×

4,1823 zł/euro) została ujęta w przychodach ze sprzedaży na podstawie faktury VAT z dnia

3 września 2009 r.

4. Obliczenie zrealizowanej różnicy kursowej:

10.000 euro × (4,2500 zł/euro – 4,1823 zł/euro) = 677,00 zł – jest to dodatnia różnica

kursowa (wartość należności z dnia zapłaty jest wyższa od wartości należności z dnia jej

zarachowania).

Dekretacja

1. WB – wpływ należności w walucie obcej na rachunek walutowy:

(10.000 euro × 4,25 zł/euro) =

42.500 zł

–

Wn konto 13-0 „Rachunek bieżący”,

–

Ma konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”.

2. PK – dodatnia różnica kursowa:

677 zł

–

Wn konto 20 „Rozrachunki z odbiorcami”,

–

Ma konto 75-0 „Przychody finansowe”.

Podstawa prawna: ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Ewa Kowalska

Wpływ należności w walucie obcej na rachunek bankowy