10

www.gazetapodatkowa.pl

Gazeta Podatkowa nr 20 • 8.03.2007 r.

RACHUNKOWOŒÆ DLA KA¯DEGO

Podatkowa ksiêga

przychodów i rozchodów

Przychód z tytu³u „us³ug ci¹g³ych”

Œwiadczê us³ugi informatyczne – sta³y serwis. W umowie z klien-

tem zapisano, ¿e okresem rozliczeniowym tych us³ug jest miesi¹c.

Pod jak¹ dat¹ nale¿y wykazaæ przychód w ksiêdze podatkowej?

Generalna zasada stanowi, ¿e za datê powstania przychodu w przypadku œwiad-

czenia us³ug uznaje siê dzieñ wykonania us³ugi lub jej czêœciowego wykonania, nie

póŸniej ni¿ dzieñ wystawienia faktury lub uregulowania nale¿noœci. Wynika to

z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r.

nr 14, poz. 176 ze zm.). Je¿eli jednak strony ustal¹, ¿e us³uga jest rozliczana

w okresach rozliczeniowych, za datê powstania przychodu uznaje siê ostatni

dzieñ okresu rozliczeniowego okreœlonego w umowie lub na wystawionej fak-

turze, nie rzadziej ni¿ raz w roku (art. 14 ust. 1e ustawy o pdof).

W przypadku œwiadczenia us³ug informatycznych na zasadzie sta³ego serwi-

su, kiedy w zawartej umowie strony ustali³y, ¿e okresem rozliczeniowym jest

miesi¹c – przychód powstaje w ostatnim dniu ka¿dego miesi¹ca. St¹d przychód

z tytu³u us³ug informatycznych (sta³y serwis) œwiadczonych przez podatnika

w styczniu 2007 r. powsta³ 31 stycznia 2007 r. W ksiêdze podatkowej pod t¹ dat¹

podatnik powinien uj¹æ wartoœæ przychodu w kolumnie 7 „Wartoœæ sprzedanych

towarów i us³ug”.

Dorota Przybyszewska

Zakup towarów w dniu rozpoczêcia dzia³alnoœci

Dzia³alnoœæ gospodarcz¹ zarejestrowa³em w urzêdzie skarbowym

dnia 5 stycznia 2007 r. z terminem rozpoczêcia dzia³alnoœci 8 stycznia

2007 r. Towar zakupi³em 8 stycznia 2007 r. i w tym samym dniu rozpo-

cz¹³em sprzeda¿. Wartoœæ zakupionego towaru na podstawie faktur

VAT zarejestrowa³em w podatkowej ksiêdze 8 stycznia 2007 r. w ko-

lumnie 10 i dokonywa³em sumowania z wartoœci¹ towarów zakupio-

nych w nastêpnych dniach. Czy post¹pi³em prawid³owo?

Tak, podatnik post¹pi³ prawid³owo. Z pytania wynika, ¿e podatnik dokona³ za-

kupu towarów handlowych w dniu rozpoczêcia dzia³alnoœci gospodarczej, tj. 8 stycz-

nia 2007 r. Zatem wartoœæ towarów zakupionych w tym dniu powinna byæ wpisa-

na do ksiêgi w kolumnie 10 „Zakup towarów handlowych i materia³ów wg cen

zakupu” i bêdzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w styczniu

2007 r., gdy¿ jest to koszt bie¿¹cej dzia³alnoœci gospodarczej. Podlegaæ bêdzie

wiêc sumowaniu z wartoœci¹ towarów handlowych zakupionych w nastêpnych

dniach i wpisanych w kolumnie 10.

Je¿eli podatnik dokona³by zakupu towarów handlowych przed rozpoczêciem

dzia³alnoœci gospodarczej, np. 7 stycznia 2007 r. lub wczeœniej, w takim przy-

padku na dzieñ rozpoczêcia dzia³alnoœci (tutaj: na dzieñ 8 stycznia 2007 r.) by³by

obowi¹zany sporz¹dziæ spis z natury towarów handlowych i wpisaæ jego wartoœæ

do ksiêgi (pod pozycj¹ pierwsz¹). Tê kwestiê reguluje § 27 rozporz¹dzenia Mini-

stra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej ksiêgi

przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Jednak wtedy war-

toœæ towarów wykazana w tym spisie nie obci¹¿y³aby bezpoœrednio kosztów

dzia³alnoœci i nie podlega³aby sumowaniu z ksiêgowanymi kosztami ani

w styczniu, ani w nastêpnych miesi¹cach. Wartoœæ towarów wynikaj¹ca ze spi-

su wed³ug cen zakupu czy nabycia zosta³aby rozliczona dopiero przy sporz¹dza-

niu nastêpnego spisu z natury. Je¿eli nastêpny spis z natury dokonany by³by do-

piero na koniec 2007 r., wartoœæ towarów zakupionych przed rozpoczêciem dzia-

³alnoœci uwzglêdniona by³aby najwczeœniej przy ustalaniu podstawy opodatko-

wania za rok 2007 (jako ró¿nica wynikaj¹ca ze zmiany wartoœci towarów na po-

cz¹tek i koniec roku).

Ewa Gruchot

S

porz¹dzenie rocznego sprawozdania finansowego, jego podpisanie przez uprawnione

osoby i przed³o¿enie w³aœciwym organom koñczy wa¿ny etap prac zwi¹zanych z za-

mkniêciem roku obrotowego. Jednak nie mo¿na uznaæ, ¿e dane ujête w ksiêgach ra-

chunkowych oraz we wszystkich elementach sk³adowych rocznego sprawozdania finanso-

wego, jak równie¿ w sprawozdaniu z dzia³alnoœci, s¹ ostateczne i ju¿ nie mog¹ ulec zmianie.

Mo¿e siê bowiem zdarzyæ, i¿ po dacie sporz¹dzenia rocznego sprawozdania finansowe-

go jednostka uzyska informacje o zdarzeniach – korzystnych, jak i niekorzystnych – doty-

cz¹cych poprzedniego roku lub te¿ lat ubieg³ych. Roczne sprawozdanie finansowe powinno

rzetelnie i jasno przedstawiaæ sytuacjê maj¹tkow¹ i finansow¹ oraz wynik finansowy jed-

nostki. Zatem w przypadku zaistnienia zdarzeñ po dniu bilansowym powinny byæ one prze-

analizowane przez kierownika jednostki oraz g³ównego ksiêgowego pod k¹tem uwzglêd-

nienia ich skutków w ksiêgach rachunkowych, w rocznym sprawozdaniu finansowym oraz

w sprawozdaniu z dzia³alnoœci.

Sposób ujêcia informacji o skutkach zdarzeñ, które zaistnia³y (jednostka uzyska³a infor-

macje o nich) po zamkniêciu ksi¹g rachunkowych i sporz¹dzeniu rocznego sprawozdania

finansowego reguluje art. 54 ustawy o rachunkowoœci (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694

ze zm.). Ustawa nie okreœla definicji zdarzeñ po dacie bilansu ani te¿ nie podaje przyk³adów

takich zdarzeñ. Dlatego te¿ nale¿y zapoznaæ siê Miêdzynarodowym Standardem Rachunko-

woœci nr 10 „Zdarzenia nastêpuj¹ce po dniu bilansowym” i skorzystaæ z wyjaœnieñ zamiesz-

czonych w tym standardzie. Bêdzie o tym mowa w dalszej czêœci niniejszego artyku³u.

Z ustawy o rachunkowoœci wynika, ¿e sposób korekty zapisów lub te¿ ewentualne za-

ksiêgowanie kwot wczeœniej nieujêtych w ksiêgach rachunkowych i rocznym sprawozda-

niu finansowym zale¿eæ bêdzie od tego, czy w momencie uzyskania informacji o zdarze-

niach dotycz¹cych roku sprawozdawczego (lat ubieg³ych) sprawozdanie finansowe zosta³o

zatwierdzone przez w³aœciwy organ.

Dane uzyskane przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego

W przypadku gdy jednostka uzyska³a informacje o zdarzeniach, które maj¹ istotny wp³yw

na sporz¹dzone sprawozdanie lub powoduj¹cych, ¿e za³o¿enie kontynuowania dzia³alnoœci

przez jednostkê nie jest uzasadnione, powinna odpowiednio zmieniæ to sprawozdanie, do-

konuj¹c jednoczeœnie odpowiednich zapisów w ksiêgach rachunkowych roku obrotowego,

którego sprawozdanie finansowe dotyczy. Jednostka powinna tak¿e powiadomiæ o tym bie-

g³ego rewidenta, który to sprawozdanie bada lub zbada³.

Je¿eli zdarzenia, które nast¹pi³y po dniu bilansowym, nie powoduj¹ zmiany stanu istnie-

j¹cego na dzieñ bilansowy, to odpowiednie wyjaœnienia zamieszcza siê w informacji dodat-

kowej.

Je¿eli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego

za ten rok obrotowy jednostka stwierdzi³a pope³nienie w poprzednich latach obrotowych

b³êdu podstawowego, w nastêpstwie którego nie mo¿na uznaæ sprawozdania finansowego

za rok lub lata poprzednie za spe³niaj¹ce wymagania okreœlone w art. 4 ust. 1 ustawy o ra-

chunkowoœci (rzetelnie i jasno przedstawiaj¹ce sytuacjê maj¹tkow¹ i finansow¹ oraz wynik

finansowy), to kwotê korekty spowodowanej usuniêciem tego b³êdu odnosi siê na kapita³

(fundusz) w³asny i wykazuje jako „zysk (strata) z lata ubieg³ych”. Skutki b³êdów podstawo-

wych ksiêgowane s¹ zapisem:

- Wn/Ma konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego” (w analityce: Skutki b³êdów

podstawowych z lat ubieg³ych),

- Wn /Ma konta np. 0, 1, 2, 3 (w zale¿noœci od przyczyny b³êdu).

Skutki b³êdów podstawowych powinny byæ wykazane w pasywach bilansu – w czêœci

A.VII „Zysk (strata) z lat ubieg³ych”. Ten sposób ujêcia w ksiêgach rachunkowych i w bi-

lansie nie deformuje wyniku finansowego bie¿¹cego roku.

Jednostki indywidualnie powinny okreœliæ w swojej polityce rachunkowoœci, które b³êdy

bêd¹ uznawa³y za istotne. Najczêœciej przyjmuje siê, ¿e b³¹d jest nieistotny, jeœli nie prze-

kracza 3-5% zysku brutto za dany rok. Skutki b³êdów nieistotnych dotycz¹cych lat ubie-

g³ych zalicza siê do przychodów i kosztów operacyjnych i ujmuje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 32

ustawy o rachunkowoœci – jako zdarzenia poœrednio zwi¹zane z dzia³alnoœci¹ operacyjn¹

jednostki, tj.;

- na koncie 76-0 „Pozosta³e przychody operacyjne” (po stronie Ma) lub

- na koncie 76-1 „Pozosta³e koszty operacyjne” (po stronie Wn)

w korespondencji z kontami np. 0, 1, 2, 3 (w zale¿noœci od przyczyny b³êdu).

Dane uzyskane po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego

Je¿eli jednostka otrzyma informacje o zdarzeniach, o których mowa wy¿ej, po zatwier-

dzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmuje w ksiêgach rachunkowych

roku obrotowego, w którym informacje te otrzyma³a. Zatem je¿eli informacje dotycz¹ce

sprawozdania finansowego za 2006 r. wp³yn¹ do jednostki w 2007 r., ale ju¿ po zatwierdze-

niu sprawozdania za 2006 r., to skutki tych zdarzeñ jednostka ujmie w ksiêgach rachunko-

wych w 2007 r. oraz ujawni je w sprawozdaniu finansowym za ten rok.

Sposób ujêcia w ksiêgach rachunkowych i w sprawozdaniu finansowym bêdzie analo-

giczny do omówionego wczeœniej, tj. zale¿eæ bêdzie od poziomu istotnoœci b³êdu.

Przyk³ady zdarzeñ po dacie bilansu wymagaj¹ce korekt

Zgodnie z MSR nr 10 do zdarzeñ nastêpuj¹cych po dacie bilansu wymagaj¹cych doko-

nania korekt kwot ujêtych w sprawozdaniu finansowym nale¿y zaliczyæ m.in.:

1) rozstrzygniêcie sprawy s¹dowej po dniu bilansowym, które potwierdza istniej¹ce ju¿

na dzieñ bilansowy zobowi¹zanie jednostki – nale¿y skorygowaæ uprzednio utworzon¹

rezerwê lub utworzyæ dodatkow¹ rezerwê, a nie tylko ujawniæ informacjê o zobowi¹-

zaniu warunkowym w informacji dodatkowej,

2) uzyskanie informacji po dniu bilansowym o tym, ¿e na dzieñ bilansowy nast¹pi³a utrata

wartoœci sk³adnika aktywów lub ¿e kwota wczeœniej ujêtego odpisu aktualizuj¹cego

z tytu³u utraty wartoœci sk³adnika aktywów powinna zostaæ skorygowana. Informacja-

mi takimi mog¹ byæ przyk³adowo:

a) bankructwo klienta, które nastêpuje po dniu bilansowym – jednostka powinna sko-

rygowaæ wartoœæ bilansow¹ nale¿noœci,

b) sprzeda¿ zapasów dokonana po dniu bilansowym po cenie ni¿szej ni¿ wartoœæ przy-

jêta do wyceny – nale¿y doprowadziæ wartoœæ zapasów na dzieñ bilansowy do po-

ziomu cen sprzeda¿y netto,

3) ustalenie po dniu bilansowym ceny nabycia aktywów zakupionych lub przychodów

ze sprzeda¿y aktywów sprzedanych przed dniem bilansowym,

4) ustalenie po dniu bilansowym kwoty wyp³at z zysku lub premii, je¿eli na jednostce

ci¹¿y³o na dzieñ bilansowy prawne lub zwyczajowo oczekiwane zobowi¹zanie do do-

konania wyp³at, do których tytu³ powsta³ w wyniku zdarzeñ maj¹cych miejsce przed

t¹ dat¹,

5) wykrycie oszustw lub b³êdów wskazuj¹cych na nieprawid³owoœæ sprawozdania finan-

sowego.

Przyk³ady zdarzeñ po dacie bilansu niewymagaj¹ce korekt

Do zdarzeñ niewymagaj¹cych dokonania korekt kwot wykazanych w sprawozdaniu fi-

nansowym, które jednak nale¿y ujawniæ w informacji dodatkowej – zgodnie z MSR 10

paragraf 22 – mo¿na zaliczyæ m.in.:

1) istotne po³¹czenie jednostek nastêpuj¹ce po dniu bilansowym lub sprzeda¿ istotnej

jednostki zale¿nej,

2) og³oszenie zamiaru zaniechania dzia³alnoœci,

3) znacz¹ce zakupy lub znacz¹ca sprzeda¿ aktywów lub konfiskata kluczowych akty-

wów przez pañstwo,

4) zniszczenie przez po¿ar wa¿nego zak³adu produkcyjnego maj¹ce miejsce po dniu bi-

lansowym,

5) og³oszenie rozpoczêcia lub rozpoczêcie wdra¿ania istotnej restrukturyzacji,

6) nadzwyczaj du¿e zmiany cen aktywów lub kursów wymiany walut,

7) zmiany stawek podatkowych lub przepisów podatkowych, które wesz³y w ¿ycie lub

zosta³y og³oszone po dniu bilansowym i maj¹ znacz¹cy wp³yw na bie¿¹ce zobowi¹-

zanie podatkowe i bie¿¹ce nale¿noœci podatkowe oraz na rezerwy z tytu³u odroczone-

go podatku dochodowego,

8) podjêcie znacz¹cych zobowi¹zañ i zobowi¹zañ warunkowych, na przyk³ad udzielenie

wysokich gwarancji,

9) wniesienie sprawy do s¹du (przez lub przeciwko jednostce) wynikaj¹cej wy³¹cznie ze

zdarzeñ, które nast¹pi³y po dniu bilansowym.

Ewa Gruchot

Zdarzenia po dacie bilansu