www.sgk.gofin.pl Strona 1
Zeszyty Metodyczne Rachunkowości
nr z dnia 2010-07-20 nr kolejny 278
14
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., www.sgk.gofin.pl
Świadczenia na rzecz pracowników w ewidencji księgowej
1. Zakres świadczeń na rzecz pracowników
Wśród świadczeń na rzecz pracowników można wymienić:
finansowane przez pracodawcę składki na: ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy (FP), Fundusz
Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP), Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP),
odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (ZFŚS),
świadczenia urlopowe wypłacane w miejsce odpisu na ZFŚS,
wydatki na bezpieczeństwo i higienę pracy (bhp) oraz ochronę zdrowia pracowników,
koszty szkolenia pracowników,
pozostałe (np. zapomogi losowe, dopłaty do biletów za przejazdy do pracy, dopłaty do wyżywienia).
W ewidencji księgowej świadczenia na rzecz pracowników stanowią odrębną pozycję kosztów rodzajowych, które
ujmuje się na koncie 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia".
Po stronie Wn konta 40-5 ujmuje się koszt świadczenia w cenach zakupu netto, tj. bez podlegającego odliczeniu VAT
naliczonego. Po stronie Ma tego konta księguje się ewentualne korekty dotyczące poniesionych kosztów.
W ciągu roku obrotowego konto 40-5 wykazuje saldo debetowe, które przy zamknięciu ksiąg rachunkowych
przenoszone jest na stronÄ™ Wn konta 86 "Wynik finansowy".
2. Obciążające pracodawcę składki na ubezpieczenia społeczne i fundusze celowe
Zasady finansowania i obliczania składek na ubezpieczenia społeczne reguluje ustawa z dnia 13 paz
dziernika 1998 r.
o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 ze zm.). Na ubezpieczenia społeczne składają
siÄ™:
ubezpieczenie emerytalne,
ubezpieczenie rentowe,
ubezpieczenie chorobowe,
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 2
ubezpieczenie wypadkowe.
Wysokość składek na wyżej wymienione ubezpieczenia wyrażona jest w ustawie w formie stopy procentowej. Dla
ubezpieczeń takich jak emerytalne, rentowe oraz chorobowe stopa procentowa ma charakter stały. Stopa procentowa
ubezpieczenia wypadkowego ma charakter zmienny i zależy od ilości zatrudnionych pracowników oraz poziomu
zagrożeń zawodowych określonego rodzaju działalności gospodarczej.
Fundusz Pracy jest państwowym funduszem celowym, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw pracy.
Zasady opłacania składek na FP reguluje ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku
pracy (Dz. U. z 2008 r. nr 69, poz. 415 ze zm.).
Głównym celem FP jest łagodzenie skutków bezrobocia, aktywizacja zawodowa i promocja zatrudnienia. Środki z FP
przeznaczone są między innymi na zasiłki dla bezrobotnych, stypendia naukowe, programy przeciwdziałania bezrobociu
i inne. Składki na fundusz pracy są obowiązkowe i finansowane w całości ze środków własnych płatnika składek
(pracodawcy).
Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych jest państwowym funduszem celowym, którego dysponentem
jest minister właściwy do spraw pracy. Aktualne kwestie dotyczące funkcjonowania FGŚP są uregulowane ustawą
z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. nr 158,
poz. 1121 ze zm.). FGŚP jest instytucją gwarantującą ochronę roszczeń pracowniczych, w razie niemożności ich
zaspokojenia przez niewypłacalnego pracodawcę.
Obowiązek opłacania składek na FGŚP ciąży na pracodawcy, który finansuje je w całości z własnych środków.
Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP) jest państwowym funduszem celowym powołanym w celu finansowania
emerytur pomostowych. Zasady i tryb opłacania jego składek określa ustawa z dnia 19 grudnia 2008 r. o emeryturach
pomostowych (Dz. U. nr 237, poz. 1656).
Od 1 stycznia 2010 r. płatnicy składek (pracodawcy), których pracownicy urodzili się po 31 grudnia 1948 r.
i jednocześnie wykonują prace w szczególnych warunkach lub o szczególnym charakterze - zobowiązani są opłacać
składkę na FEP. Składki na FEP finansowane są w całości przez płatnika składek.
Stopa procentowa składki na FEP wynosi 1,5% podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.
Przy ustalaniu podstawy wymiaru tej składki stosuje się ograniczenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie
ubezpieczeń społecznych.
Zasady finansowania składek na ubezpieczenia społeczne, FP, FGŚP oraz FEP zostały przedstawione w poniższej
tabeli.
Lp. Rodzaj ubezpieczenia Pracownik Pracodawca Razem
1. Ubezpieczenia społeczne:
a) emerytalne 9,76% 9,76% 19,52%
b) rentowe 1,50% 4,50% 6,00%
c) chorobowe 2,45% 2,45%
d) wypadkowe 1,67%* 1,67%
2. FP - Fundusz Pracy 2,45% 2,45%
FGŚP - Fundusz Gwarantowanych Świadczeń
3. 0,10% 0,10%
Pracowniczych
4. FEP - Fundusz Emerytur Pomostowych** 1,50% 1,50%
* Podana stopa procentowa ubezpieczenia wypadkowego dotyczy firm zgłaszających do ubezpieczenia
wypadkowego nie więcej niż 9 ubezpieczonych. W pozostałych przypadkach ustalana według przepisów ZUS
stopa procentowa ubezpieczenia wypadkowego może się różnić od tej podanej w tabeli.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 3
** Dotyczy pracodawców, którzy zatrudniają pracowników urodzonych po 31 grudnia 1948 r. i wykonują pracę
w szczególnych warunkach lub o szczególnym charakterze.
Pracodawca jako płatnik składek jest zobowiązany do:
a) naliczania co miesiąc wszystkich składek ubezpieczeniowych,
b) potrącenia z wynagrodzenia brutto składek w części finansowanej przez pracownika,
c) przekazania wszystkich składek (pracownika i pracodawcy - jak w tabeli powyżej) na odpowiednie rachunki
bankowe Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.
Podstawą do ewidencji w księgach rachunkowych składek na ubezpieczenia społeczne, FP, FGŚP oraz FEP jest lista
płac sporządzona za dany miesiąc. Do kosztów działalności operacyjnej jednostka zalicza składki tylko w części
obciążającej pracodawcę (płatnika składek).
Przykład
Ewidencja księgowa składek na ubezpieczenia społeczne, FP oraz FGŚP
I. Założenia:
1. Na podstawie listy płac za czerwiec składki na obowiązkowe ubezpieczenia finansowane przez pracodawcę
wyniosły:
Podstawa Składki na ubezpieczenia społeczne
Składka
wymiaru finansowane przez pracodawcę Składka
ImiÄ™ na
Lp. składek na FP
i nazwisko FGÅšP
emerytalne rentowe wypadkowe
(wynagrodzenie 2,45%
0,10%
9,76% 4,50% 1,67%
brutto)
Aleksandra
1. 2.700 zł 263,52 zł 121,50 zł 45,09 zł 66,15 zł 2,70 zł
Jabłońska
Anna
2. 3.500 zł 341,60 zł 157,50 zł 58,45 zł 85,75 zł 3,50 zł
Kowalczyk
Piotr
3. 4.500 zł 439,20 zł 202,50 zł 75,15 zł 110,25 zł 4,50 zł
Niewiadomski
Razem 1.044,32 zł 481,50 zł 178,69 zł 262,15 zł 10,70 zł
2. Pracownicy nie wykonują pracy w szczególnych warunkach ani o szczególnym charakterze, więc
pracodawca nie opłaca składki na FEP.
3. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów w układzie rodzajowym i sporządza rachunek zysków i strat
w wersji porównawczej.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. PK - składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę:
1.704,51 zł 40-5 22
(1.044,32 zł + 481,50 zł + 178,69 zł) =
2. PK - składki na FP oraz FGŚP: (262,15 zł + 10,70 zł) = 272,85 zł 40-5 22
III. Księgowania:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 4
Generalnie składki ZUS obciążające pracodawcę ujmuje się na koncie 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne
świadczenia". W praktyce występują jednak dwie sytuacje uzasadniające ujęcie składek ZUS na innym koncie:
1) w przypadku gdy pracownicy jednostki świadczą pracę przy usuwaniu skutków zdarzeń losowych (np.
powódz
), ich wynagrodzenia oraz składki ZUS z tym związane ujmuje się w ciężar konta 77-1 "Straty
nadzwyczajne",
2) w sytuacji gdy zatrudnieni pracownicy świadczą pracę przy budowie środków trwałych, wartość należnych
im wynagrodzeń wraz z naliczonymi składkami ZUS zalicza się do kosztów wytworzenia środków trwałych
w budowie. Wartość naliczonych składek księguje się wówczas po stronie Wn konta 08 "Środki trwałe
w budowie" i tym samym zwiększają one wartość początkową tych środków.
Zwracamy uwagę, iż jednostki prowadzące księgi rachunkowe, kwalifikując koszty i przychody do odpowiednich
okresów sprawozdawczych (miesięcy), muszą kierować się zasadą memoriału. Dlatego nawet jeśli jednostka wypłaci
wynagrodzenie za czerwiec 2010 r. np. 10 lipca 2010 r., to - w myśl zasady memoriału - koszty wynagrodzeń oraz
składek ZUS ujmie w księgach rachunkowych czerwca 2010 r., czyli miesiąca, którego te koszty faktycznie dotyczą.
3. Åšwiadczenia zwiÄ…zane z bhp oraz ochronÄ… zdrowia
Obowiązki zapewnienia pracownikowi środków związanych z bezpieczeństwem i higieną pracy oraz ochroną zdrowia
nakłada na pracodawców głównie ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.)
. Do świadczeń tych zalicza się w szczególności wydatki na:
szkolenia pracowników w zakresie bhp oraz ochrony przeciwpożarowej,
wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie,
odzież ochronną i roboczą,
odpowiednie napoje (np. mleko, kawa, herbata, zimne napoje w czasie upałów), posiłki profilaktyczne wydawane
pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych,
środki czystości (np. proszek, ręcznik, mydło),
leki oraz niezbędne środki higieny osobistej, materiały opatrunkowe do udzielania pierwszej pomocy w razie
wypadku,
badania i pomiary czynników szkodliwych dla zdrowia.
Przykład
Wydanie napojów pracownikom
I. Założenia:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 5
1. Przedsiębiorstwo budowlane w lipcu zakupiło wodę mineralną dla pracowników.
2. Faktura zakupu zawierała następujące dane:
a) wartość netto: 500 zł,
b) VAT naliczony: 110 zł,
c) wartość brutto zobowiązania: 610 zł.
3. Zakupioną wodę przyjęto do magazynu w rzeczywistych cenach zakupu: 500 zł.
4. Pracownikom budowy oczyszczalni ścieków wydano wodę mineralną o wartości: 200 zł.
5. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. FV - faktura zakupu wody mineralnej dla pracowników:
a) wartość netto faktury 500 zł 30
b) VAT naliczony 110 zł 22-1
c) wartość brutto zobowiązania 610 zł 21
2. Pz - przyjęcie wody mineralnej do magazynu 500 zł 31 30
3. Rw - wydanie z magazynu wody mineralnej pracownikom:
a) zarachowanie wydatku w koszty świadczeń pracowniczych 500 zł 40-5 31
b) księgowanie równoległe według miejsc powstania kosztów 500 zł 50 49
III. Księgowania:
4. Odpisy na ZFŚS i świadczenia urlopowe
Zasady tworzenia i gospodarowania środkami ZFŚS określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym fundusz
świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. nr 70, poz. 335 ze zm.), dalej zwana ustawą o ZFŚS.
Pracodawca tworzy ZFŚS z corocznego odpisu podstawowego, naliczonego w stosunku do przeciętnej liczby
zatrudnionych. Wysokość odpisu podstawowego wynosi na jednego zatrudnionego 37,5% przeciętnego wynagrodzenia
miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim lub w drugim półroczu roku poprzedniego, o ile przeciętne
wynagrodzenie z tego okresu stanowiło kwotę wyższą. Kwota odpisu podstawowego na jednego zatrudnionego w tzw.
normalnych warunkach pracy w 2010 r. wynosi: 1.047,84 zł.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 6
Przekazanie środków z bieżącego rachunku jednostki na wyodrębniony (utworzony przez jednostkę specjalnie w tym
celu) rachunek bankowy ZFŚS odbywa się w dwóch ratach: w terminie do dnia 31 maja danego roku przekazuje się
kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów podstawowych oraz do 30 września pozostałą część.
Odpisy na ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy. Ewidencja księgowa operacji gospodarczych związanych
z utworzeniem, zwiększeniem oraz wykorzystaniem ZFŚS prowadzona jest za pośrednictwem konta 85-0 "Zakładowy
fundusz świadczeń socjalnych". Utworzenie i zwiększenia ZFŚS księgowane są po stronie Ma konta 85, zaś jego
wykorzystanie po stronie Wn tego konta.
Przykład
Utworzenie ZFÅšS
I. Założenia:
1. Jednostka zatrudniająca 23 pracowników, tworząca ZFŚS, dokonała w 2010 r. rocznego odpisu na ten
fundusz w kwocie: (23 × 1.047,84) = 24.100,32 zÅ‚.
2. 20 maja 2010 r. przelano Å›rodki pieniężne na rachunek ZFÅšS w kwocie: (24.100,32 zÅ‚ × 75%) = 18.075,24 zÅ‚.
3. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. PK - roczny odpis podstawowy na ZFÅšS:
a) obciążenie kosztów działalności rocznym odpisem podstawowym 24.100,32 zł 40-5 85-0
b) przeksięgowanie odpisu do rozliczenia w czasie 24.100,32 zł 64 49
2. PK - rozliczenie odpisu w miesięcznych ratach (dla uproszczenia od
10.041,80 zł 49 64
stycznia do maja): [(24.100,32 zÅ‚ : 12 m-cy) × 5 m-cy] =
3. WB - przelew środków na rachunek ZFŚS 18.075,24 zł 13-5 13-0
III. Księgowania:
Pracodawcy, którzy nie tworzą ZFŚS, mogą wypłacać świadczenie urlopowe na zasadach określonych w ustawie
o ZFŚS. Wysokość świadczenia urlopowego nie może przekroczyć wysokości odpisu podstawowego na ZFŚS -
odpowiedniego do rodzaju zatrudnienia pracownika. Świadczenie urlopowe wypłaca się raz w roku każdemu
pracownikowi korzystajÄ…cemu w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14
kolejnych dni kalendarzowych. Wypłaty świadczenia urlopowego dokonuje się nie póz
niej niż w ostatnim dniu
poprzedzającym rozpoczęcie urlopu wypoczynkowego.
W ewidencji księgowej kwoty wypłaconych pracownikom świadczeń urlopowych obciążają koszty podstawowej
działalności jednostki, zapisem:
- Wn konto 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia"
(w analityce: Åšwiadczenie urlopowe),
- Ma konto 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami".
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27
www.sgk.gofin.pl Strona 7
Jeśli jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 5, to świadczenie urlopowe powinna ująć na
odpowiednim koncie zespołu 5.
Zwracamy uwagę, iż wypłacone pracownikowi świadczenie urlopowe podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym
od osób fizycznych. Ponadto świadczenie urlopowe - do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu
podstawowego określonej w ustawie o ZFŚS - nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne
pracowników.
5. Pozostałe świadczenia na rzecz pracowników - zapomogi losowe
Oprócz wcześniej opisanych świadczeń na rzecz zatrudnionych pracowników, w jednostkach występują świadczenia na
rzecz pracowników przyznane przez pracodawcę na zasadzie dobrowolności, jak na przykład zapomogi udzielane
w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci.
Zwracamy uwagę, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26 updof, wolne od podatku dochodowego są zapomogi otrzymane
w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci - do wysokości
nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł. Tego typu zapomogi korzystają również ze zwolnienia ze
składek ZUS niezależnie od ich wysokości - na podstawie ż 2 ust. 1 pkt 22 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki
Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na
ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.).
Przykład
Wypłata zapomogi dla pracownika na pokrycie
kosztów usunięcia skutków powodzi
I. Założenia:
Spółka z o.o. przyznała ze środków obrotowych pracownikowi, którego dom został zalany i zniszczony przez powódz
,
zapomogę w wysokości: 2.000 zł na pokrycie kosztów usunięcia skutków powodzi (było to pierwsze tego typu
świadczenie przyznane pracownikowi w tym roku). Pracownik przedstawił pracodawcy kopię protokołu zgłoszenia
szkody złożoną w firmie ubezpieczeniowej. Zapomoga została wypłacona gotówką.
II. Dekretacja:
Konto
Opis operacji Kwota
Wn Ma
1. PK - przyznanie zapomogi losowej pracownikowi 2.000 zł 40-5 23-4
2. KW - wypłata zapomogi gotówką 2.000 zł 23-4 10
III. Księgowania:
http://www.sgk.gofin.pl/11,2312,123738,swiadczenia-na-rzecz-pracownikow-w-ewidenc... 2010-12-08 08:37:27