Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
1. UJ
CIE REZERWY W RACHUNKOWOŚCI  OGÓLNA CHARAKTERYSTYKA
1.1. Interpretacja pojęcia  rezerwy
1.2. Podstawy i cel tworzenia rezerw
1.3. Rodzaje rezerw w rachunkowości
1.4. Regulacje prawne dotyczÄ…ce rezerw na zobowiÄ…zania
1.6. Rezerwy według Ustawy o rachunkowości
2. REZERWY JAKO KATEGORIA ZOBOWIAZAC

2.1.Rezerwy jako szczególny rodzaj zobowiązań
2.2.Cechy rezerw jako kategorii zobowiązań
2.3. Rezerwy a inne zobowiÄ…zania
2.4. Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i zobowiązania warunkowe
według KSR 6
2.5. Rodzaje rezerw na zobowiÄ…zania
3. WARUNKI TWORZENIA REZERW
3.1. Okoliczności tworzenia rezerw według KSR 6
3.2. Kryteria tworzenia rezerw według MSR 37
4. UJECIE REZERW W KSI
GACH RACHUNKOWYCH
4.1. Ogólne zasady tworzenia i ewidencji rezerw
4.2. Wycena rezerw
4.3. Ujęcie rezerw w sprawozdaniu finansowym
I5. CHARAKTERYSTYKA POSZCZEGÓLNYCH RODZAJÓW REZERW
5.1 Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego
5.2. Rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne
5.3. Pozostałe rezerwy
6. REZERWY JAKO INSTRUMENT POLITYKI BILANSOWEJ
Literatura podstawowa:
1. L.Poniatowska: Rezerwy w rachunkowości [w:] Rachunkowość finansowa
z uwzględnieniem MSSF. Red. J.Pfaff, Zb. Messner. PWN, W-wa 2011.
2. L. Poniatowska: Rezerwy [w:] Rachunkowość finansowa. Red. Zb. Messner. AE,
Katowice 2010.
3. L.Poniatowska: Rezerwy na zobowiązania [w:] Międzynarodowe Standardy
Rachunkowości. Część I Red .H. Buk. Wydawnictwo Uniwersytetu Ekonomicznego
w Katowicach, Katowice 2013.
4. L. Poniatowska Rezerwy na zobowiÄ…zania jako instrument polityki bilansowej. Zeszyty
Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego nr 757,  Finanse, Rynki Finansowe,
Ubezpieczenia nr 58, Szczecin 2013.
1
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Akty prawne:
1. Ustawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości. Dz. U. z 2013 r., poz.330 z póż. zm.
2. KSR nr 6  Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania
warunkowe .
3. Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej. SKw Polsce, Warszawa 2014.
Literatura uzupełniająca:
1. L. Poniatowska: Rezerwy w rachunkowości  ewolucja podejścia i perspektywy zmian.
[w:] Przyszłość rachunkowości i sprawozdawczości  założenia, zasady, definicje.
Kierunki zmian prawa bilansowego w Polsce. (red.) Z. Luty, A. A
akomiak, A. Mazur.
Prace Naukowe Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu 313, Wrocław 2013.
2. M. Gmytrasiewicz M., Kierczyńska U.: Rezerwy w rachunkowości i w podatkach. Difin,
Warszawa 2007.
3. MSR 37 Rezerwy zobowiÄ…zania warunkowe i aktywa warunkowe. Red.S. Sojak. Difin,
Warszawa 2007
1. UJ
CIE REZERWY W RACHUNKOWOŚCI  OGÓLNA CHARAKTERYSTYKA
REZERWY W RACHUNKOWOÅšCI
sÄ… instrumentem zabezpieczenia siÄ™ jednostki przed
skutkami znanego lub przewidywanego ryzyka
związanego z możliwościami wystąpienia w
przyszłości różnych obciążeń
o charakterze kosztów, strat, zobowiązań itp. - główną
przyczyną tworzenia rezerw w rachunkowości jest
ryzyko gospodarcze.
2
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
INTERPRETACJA POJ
CIA  REZERWY
ZAKRES POJ
CIA  REZERWY
Ujęcie wąskie Ujęcie szerokie
Rezerwy na zobowiÄ…zania
Rezerwy na zobowiÄ…zania
Bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów
Rezerwy na utratÄ™
wartości aktywów
Rezerwy kapitałowe
Rezerwy  ciche
3
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
4
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
PODSTAWY I CEL TWORZENIA REZERW
ISTOT
TWORZENIA REZERW JEST A
AGODZENIE
SKUTKÓW RYZYKA GOSPODARCZEGO I PRAWIDA
OWE
KSZTAA
TOWANIE WYNIKU FINANSOWEGO
KONIECZNOŚĆ TWORZENIE REZERW KSI
GOWYCH
PRZEZ JEDNOSTKI GOSPODARCZE WYNIKA Z:
TEORII RACHUNKOWOÅšCI I FORMUA
OWANYCH
PRZEZ NI
ZASAD tj.: zasada ostrożności, zasada
współmierności kosztów i przychodów, zasada
memoriału, zasada istotności, zasada wiernego i
rzetelnego obrazu,
NAKAZÓW PRAWA RACHUNKOWOŚCI
PRAKTYKI GOSPODARCZEJ
5
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY W RACHUNKOWOÅšCI
sÄ… wyrazem przestrzegania przez jednostkÄ™
gospodarczą nadrzędnych zasad rachunkowości
głównie zasady wiernego i rzetelnego obrazu i
zasady ostrożności
Utworzenie rezerwy oznacza wygospodarowanie
i zarezerwowanie w jednostce specjalnych
środków na pokrycie znanych lub przewidywanych
obciążeń, które mogą pojawić się w przyszłości
jako skutek działalności jednostki, poprzez
zwiększenie kosztów lub zasilenie kapitałów
własnych
W przypadku wystÄ…pienia przewidywanych
wydatków wykorzystanie rezerwy spowoduje
rozchód odłożonych na ten cel aktywów bez
uszczuplenia majątku zaangażowanego w bieżąca
działalność jednostki
6
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
RODZAJE REZERW
BILANSOWE
NIEBILANSOWE
Odpisy aktualizujące wartość
Rezerwy na Rezerwy
aktywów
zobowiązania kapitałowe
Rezerwa na odroczony
Kapitał zapasowy
podatek dochodowy
Rezerwa na świadczenia
Kapitał rezerwowy
emerytalne i podobne
Rezerwa na
Wynik finansowy
restrukturyzacjÄ™
Pozostałe rezerwy
Rezerwy jawne Rezerwy  ciche
7
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REGULACJE PRAWNE DOTYCZ
CE REZERW
USTAWA O RACHUNKOWOÅšCI
KSR nr 6  Rezerwy, bierne
rozliczenia międzyokresowe
kosztów, zobowiązania
warunkowe
MSSF
8
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY W MSSF
MSR 37  Rezerwy, zobowiÄ…zania warunkowe
i aktywa warunkowe
MSR 12  Podatek dochodowy
MSR 19  Åšwiadczenia pracownicze
MSR 1  Prezentacja sprawozdań finansowych
MSR 11  Umowy o budowÄ™
MSR 17  Leasing
 Założenia koncepcyjne sprawozdawczości finansowej
9
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY WEDA
UG USTAWY O RACHUNKOWOÅšCI
REZERWY TO ZOBOWI
ZANIA, KTÓRYCH TERMIN
WYMAGALNOÅšCI LUB KWOTA NIE S
PEWNE
Zgodnie z art. 35d ustawy o rachunkowości rezerwy tworzy
siÄ™ na:
·ð pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieÅ„stwa przyszÅ‚e
zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny
oszacować, a w szczególności na straty z transakcji
gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji,
poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się
postępowania sądowego,
·ð przyszÅ‚e zobowiÄ…zania spowodowane restrukturyzacjÄ…, jeżeli
na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest
zobowiÄ…zana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej
sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają
w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych
zobowiązań.
10
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
BIERNE ROZLICZENIA MI
DZYOKRESOWE KOSZTÓW TO
PRAWDOPODOBNE ZOBOWI
ZANIA PRZYPADAJ
CE NA
BIEÅ»
CY OKRES SPRAWOZDAWCZY
wynikające w szczególności:
·ð ze Å›wiadczeÅ„ wykonanych na rzecz jednostki przez
kontrahentów jednostki, a kwotę zobowiązania można
oszacować w sposób wiarygodny,
·ð wynikajÄ…ce z obowiÄ…zku wykonania zwiÄ…zanych z bieżącÄ…
działalnością przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w
tym świadczeń emerytalnych , a także przyszłych świadczeń
wobec nieznanych osób których kwotę można oszacować w
sposób wiarygodny, mimo że data powstania zobowiązania
nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych
i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku
11
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
BIERNE ROZLICZENIA MI
DZYOKRSOWE KOSZTÓW
W ÅšWIETLE USTAWY O RACHUNKOWOÅšCI I KSR 6
PRAWDOPODOBNE ZOBOWI
ZANIA PRZYPADAJ
CE
NA BIEÅ»
CY OKRES SPRAWOZDAWCZY
wynikające w szczególności:
Øð wynikajÄ…ce z obowiÄ…zku
Øð ze Å›wiadczeÅ„ wykonanych na wykonania zwiÄ…zanych z bieżącÄ…
rzecz jednostki przez działalnością przyszłych
kontrahentów jednostki, a świadczeń na rzecz
kwotę zobowiązania można pracowników, w tym świadczeń
oszacować w sposób emerytalnych,
wiarygodny
Øð a także przyszÅ‚ych Å›wiadczeÅ„
wobec nieznanych osób których
kwotę można oszacować w
sposób wiarygodny, mimo że
data powstania zobowiÄ…zania nie
jest jeszcze znana, w tym z tytułu
napraw gwarancyjnych i rękojmi
za sprzedane produkty
długotrwałego użytku
Rezerwy
12
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
2. REZERWY JAKO KATEGORIA ZOBOWIAZAC

REZERWY JAKO KATEGORIA ZOBOWI
ZAC

·ð skÅ‚adnik pasywów bilansu,
·ð obce z
ródła finansowania,
·ð rodzaj zobowiÄ…zaÅ„.
Zobowiązania, których termin płatności lub kwota nie są pewne,
natomiast sam fakt ich powstania w przyszłości jest wielce
prawdopodobny lub wręcz pewny.
Zobowiązanie jest obecnym, wynikającym ze zdarzeń przeszłych obowiązkiem jednostki
gospodarczej, którego wypełnienie - jak się oczekuje - spowoduje wypływ z jednostki
środków gospodarczych zawierających w sobie korzyści ekonomiczne (par 10 MSR 37)
Zobowiązania w szerokim ujęciu obejmują:
żð zobowiÄ…zania sensu stricte - w wÄ…skim ujÄ™ciu np. z tytuÅ‚u dostaw i usÅ‚ug,
żð rezerwy,
żð bierne rozliczenia miÄ™dzyokresowe,
żð zobowiÄ…zania warunkowe.
Zobowiązania np. handlowe są zobowiązaniami przypadającymi do zapłaty za towary lub
usługi, które zostały dostarczone/ wykonane oraz zostały zafakturowane lub formalnie
uzgodnione z dostawcÄ… (MSR 37 par 11)
Rozliczenia międzyokresowe bierne, są zobowiązaniami przypadającymi do zapłaty za
towary lub usługi, które zostały otrzymane /wykonane, ale nie zostały opłacone,
zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą, łącznie z kwotami należnymi
pracownikom (MSR 37 par 11)
13
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Rezerwy - zobowiązania, których kwota lub termin zapłaty są niepewne ( par.10 MSR 37)
ZobowiÄ…zania warunkowe (par 10 MSR 37) sÄ…:
1) możliwym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, których istnienie
zostanie potwierdzone dopiero w momencie wystÄ…pienia lub niewystÄ…pienia jednego lub
większej ilości niepewnych przyszłych zdarzeń, które nie w pełni podlegają kontroli
jednostki gospodarczej lub
2) obecnym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, ale nie jest
ujmowany w sprawozdaniu finansowym, ponieważ:
żð nie jest prawdopodobne, aby konieczne byÅ‚o wydatkowanie Å›rodków zawierajÄ…cych w
sobie korzyści ekonomicznych celu wypełnienia obowiązku lub,
żð kwoty obowiÄ…zku nie można wycenić wystarczajÄ…co wiarygodnie.
ZOBOWI
ZANIA są wynikającym z przeszłych zdarzeń obowiązkiem wykonania
świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już
posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki.
Cechy zobowiązań:
- są obowiązkiem wykonania określonych świadczeń,
- wynikają z przeszłych zdarzeń,
- mają wiarygodnie określoną wartość,
- spowodują w przyszłości wykorzystanie posiadanych lub przyszłych aktywów.
REZERWY
zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne
Cechy rezerw takie jak zobowiązań, różnice:
- nie określony dokładnie termin wykonania świadczenia,
- konieczność szacowania jej wartości.
14
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Rezerwy można odróżnić od innych zobowiązań, takich jak zobowiązania handlowe i bierne
rozliczenia międzyokresowe kosztów ponieważ w przypadku rezerw występuje niepewność
co do terminu poniesienia lub kwoty przyszłych nakładów dla uregulowania zobowiązania
( par.11 MSR 37).
W przeciwieństwie do rezerw (par.11 MSR 37):
·ð zobowiÄ…zania handlowe, sÄ… zobowiÄ…zaniami przypadajÄ…cymi do zapÅ‚aty za towary lub
usługi, które zostały dostarczone/ wykonane oraz zostały zafakturowane lub formalnie
uzgodnione z dostawcÄ…,
·ð bierne rozliczenia miÄ™dzyokresowe kosztów, sÄ… zobowiÄ…zaniami przypadajÄ…cymi do
zapłaty za towary lub usługi, które zostały otrzymane /wykonane, ale nie zostały
opłacone, zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą, łącznie z kwotami
należnymi pracownikom, np. kwoty dotyczące naliczonego wynagrodzenia za urlop).
Mimo, iż czasami konieczne jest oszacowanie kwoty lub terminu zapłaty rozliczeń
międzyokresowych biernych , stopień niepewności jest na ogół znacznie mniejszy niż w
przypadku rezerw.
REZERWY A INNE ZOBOWI
ZANIA
Bierne Rezerwy na
ZobowiÄ…zania
ZobowiÄ…zania
rozliczenia
zobowiÄ…zania
sensu stricte
warunkowe
między-
okresowe
ZobowiÄ…zania ZobowiÄ…zania ZobowiÄ…zania ZobowiÄ…zania
istniejące, kwota istniejące, przyszłe, wynikają przyszłe,
i termin częściowo z przyszłego uzależnione od
uregulowania są wykonane świadczenia zaistnienia
pewne świadczenie, niepewność kwoty przyszłych
niewielka i terminu zdarzeń
niepewność kwoty niepewność kwoty
i terminu i terminu
wymagalności
15
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Cechy rezerw oraz innych zobowiązań
ObowiÄ…zek
Czas Wartość
Rodzaj
istniejÄ…cy,
ZobowiÄ…zania
obecny, pewny
pewna
sensu stricte
obowiÄ…zek
istniejÄ…cy,
Bierne rozliczenia
prawie
obecny,
niepewna
międzyokresowe
pewny
obowiÄ…zek
istniejÄ…cy,
Rezerwy
niepewna
niepewny
obecny,
obowiÄ…zek
brak
ZobowiÄ…zania niepewna
niepewny
obecnego
warunkowe
obowiÄ…zku
obecny
y
ródło: H. Stolowy, M.J. Lebas: Financial Accounting and Reporting. A Global Perspective. Thomson, 2006,
s.411.
Przykład 1 Rezerwy a zobowiązania warunkowe
W roku 20X0 przedsiębiorstwo  A udzieliło poręczenia przedsiębiorstwu  B na zaciągniętą
pożyczkę. Kondycja finansowa przedsiębiorstwa  B w roku, w którym udzielono poręczenia
była dobra. W ciągu roku 20X1 kondycja finansowa przedsiębiorstwa  B znacznie się
pogorszyła i na dzień 31 sierpnia 20X1 postawiono jednostkę  B w stan upadłości. Wartość
udzielonego poręczenia wynosiła 5 000 zł.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej ujawnień powstałych zdarzeń w
sprawozdaniu finansowym
16
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERW, BIERNE ROZLICZENIA MI
DZYOKRESOWE KOSZTÓW
I ZOBOWI
ZNIA WARUNKOWE WEDA
UG REGULACJI KSR 6
Zgodnie z KSR 6 należy rozróżnić rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów oraz
zobowiązania warunkowe. Rezerwy oraz bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów
odzwierciedlają skutki wypełnienia obecnych obowiązków, przy czym prawdopodobne jest,
że w celu ich wypełnienia konieczny będzie wypływ środków zawierających w sobie korzyści
ekonomiczne. ZobowiÄ…zania warunkowe odzwierciedlajÄ… natomiast jedynie skutki
wypełnienia możliwych obowiązków, gdyż dopiero przyszłe zdarzenia potwierdzą, czy na
jednostce gospodarczej ciąży obecny obowiązek, którego wypełnienie mogłoby prowadzić do
wypływu środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne(pkt 2.5 KSR 6).
Rozbieżności w sposobie ujęcia rezerw, biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów oraz
zobowiązań warunkowych pomiędzy KSR 6 a MSSF dotyczą m. in.:
1) odmiennego traktowania rezerw na przyszłe świadczenia na rzecz pracowników oraz
rezerw tworzonych z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty
długotrwałego użytku - KSR 6 traktuje takie rezerwy na etapie ich ujmowania w
ewidencji księgowej jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, natomiast
MSR 19 i MSR 37 zalicza je do kategorii rezerw (pkt 1.6 a KSR 6),
2) ujęcia w ewidencji księgowej rezerw; zgodnie z MSR 37 przy tworzeniu niektórych
rezerw obciążane są koszty działalności operacyjnej, natomiast zgodnie ze standardem
rezerwy tworzone są w pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe lub straty
nadzwyczajne (pkt 1.6 b KSR 6),
3) definicji zobowiązań warunkowych; według MSR 37 obejmują one nie tylko skutki
wypełnienia możliwych obowiązków powstałych na skutek zdarzeń przeszłych, a
których wystąpienie zostanie potwierdzone dopiero w momencie wystąpienia lub
niewystąpienia jednego lub większej liczby niepewnych przyszłych zdarzeń, które nie
w pełni podlegają kontroli jednostki, ale także wypełnienia obecnych obowiązków,
powstałych na skutek zdarzeń przeszłych, które nie są jednak ujmowane w
sprawozdaniu finansowym (pkt 1.6c KSR 6).
y
ródłem rozbieżności określonych jest odmienne kryterium uznawania rezerw i biernych
rozliczeń międzyokresowych kosztów: w MSR kryterium tym jest stopień pewności
17
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
realizacji obowiązku, a w ustawie  rodzaj działalności, z którym związane jest zdarzenie
obligujÄ…ce.
Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów to rezerwy związane bezpośrednio z
działalnością operacyjną, a więc z wytwarzaniem, sprzedażą (handlem) i fazą
posprzedażną, a także ogólnym zarządem (pkt 2.3 KSR 6).
Zadanie
W okresie sprawozdawczym w jednostce  A wystąpiły między innymi następujące
zdarzenia gospodarcze :
1) Otrzymano fakturę za zakupione materiały na kwotę 1230 zł
2) Jednostka udzieliła poręczenia spłaty kredytu zaciągniętego przez jednostkę  B w banku.
Kondycja finansowa spółki  B jest dobra. Kwota udzielonego kredytu wynosi 48 000 zł.
3) Przeciwko jednostce rozpoczęła się sprawa sądowa o wypłatę odszkodowania w kwocie
20 000 zł, prawdopodobieństwo przegrania sporu przez jest duże.
4) Wystawiono weksel własny tytułem spłaty zobowiązania wobec dostawcy na kwotę 2 400
zł.
5) Sporządzono listę płac 40 000 zł.
6) Naliczono składki ZUS za bieżący miesiąc obciążające pracodawcę 20 000 zł
7) Rozpoczęto remont hali produkcyjnej, planowany koszt remontu wynosi 40 000 zł.
8) Opracowano i ogłoszono szczegółowy planu restrukturyzacji (zamknięcia wydziału)
szacowany koszt związany z restrukturyzacją wynosi 90 000 zł
9) Kondycja finansowa przedsiębiorstwa  C , któremu w zeszłym roku jednostka udzieliła
poręczenia na udzieloną pożyczkę znacznie się pogorszyła i przedsiębiorstwo przestało
spłacać pożyczkę . Zadłużenie z tytułu pożyczki wynosi 18 000zł
Polecenie: Dokonać klasyfikacji przedstawionych zdarzeń jako kategorii zobowiązań.
18
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
ISTOTA I RODZAJE REZERW NA ZOBOWI
ZANIA
ISTOTA REZERW NA ZOBOWI
ZANIA
Zabezpieczenie jednostki przed przyszłymi jej
obciążeniami o charakterze zobowiązań lub strat
Tworzenie rezerw związane jest głównie
z ryzykiem prowadzonej działalności
PodstawÄ… tworzenia tego rodzaju rezerw jest
zasada ostrożności
19
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY NA ZOBOWI
ZANIA I STRATY
REZERWY NA NIEPEWNE ZOBOWI
ZANIA
o charakterze cywilnoprawnym
o charakterze publicznoprawnym
REZERWY NA STRATY Z OPERACJI GOSPODARCZYCH
W TOKU
20
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY NA NIEPEWNE ZOBOWI
ZANIA
·ð potencjalne, ustalone szacunkowo zobowiÄ…zanie jednostki wobec
otoczenia i jej właścicieli z tytułu przewidywanych wydatków,
·ð wielkoÅ›ci zatrzymane o charakterze zobowiÄ…zaÅ„, kiedy istnieje
wątpliwość czy dane zobowiązanie zaistnieje lub istnieje
pewność, że zobowiązanie pojawi się lecz nie wiadomo w jakiej
wartości bądz
w jakim terminie,
·ð zobowiÄ…zania, których kwota lub termin zapÅ‚aty nie sÄ… znane.
Cel tworzenia
urealnienie wartości zadłużenia firmy
Rodzaje rezerw na niepewne zobowiÄ…zania
·ð rezerwy na zobowiÄ…zania o charakterze cywilnoprawnym
np.: rezerwy z tytułu gwarancji, rękojmi, poręczeń, rezerwy na
świadczenia emerytalne
·ð rezerwy na zobowiÄ…zania o charakterze publicznoprawnym
np.: rezerwa z tytułu odroczonego podatku
21
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY NA STRATY Z OPERACJI W TOKU
Tworzenie rezerw związane jest głównie z
ryzykiem prowadzonej działalności oraz
przewidywaniem  wewnętrznych zagrożeń
·ð dotyczÄ… strat z operacji gospodarcza w toku, czyli takich
które są w trakcie realizacji tzn. kiedy przy dwustronnie
zobowiązującej umowie żadna ze stron nie spełniła
umówionego świadczenia,
·ð tworzone sÄ… na straty, które zaistniaÅ‚y przed dniem
bilansowym, lecz ich wysokość i moment wystąpienia
będą znane dokładnie dopiero po tym dniu,
·ð tworzone na oszacowanÄ… skalÄ™ niepewnoÅ›ci przyszÅ‚ych
efektów bieżących działań jednostki gospodarczej.
Cel tworzenia
·ð zabezpieczenie na ewentualne straty w sytuacji, kiedy
prawdopodobieństwo ich wystąpienia jest dostatecznie
duże i udokumentowane,
·ð prawidÅ‚owe przedstawienie wyniku finansowego
Przykłady rezerw na straty z operacji gospodarczych w toku:
·ð rezerwa na straty z dÅ‚ugoterminowego kontraktu,
·ð rezerwa na przewidywany wzrost oprocentowania pożyczki,
·ð rezerwy na ryzyko walutowe,
·ð rezerwy na straty bÄ™dÄ…ce bezpoÅ›rednim lub poÅ›rednim skutkiem
zjawisk losowych, które już miały miejsce,
·ð rezerwy na ewentualne odszkodowania z tytuÅ‚u niewÅ‚aÅ›ciwej
realizacji kontraktu
22
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY NA STRATY Z OPERACJI W TOKU
·ð dotyczÄ… strat z operacji gospodarcza w toku czyli takich , które sÄ…
w trakcie realizacji tzn. kiedy przy dwustronnie zobowiÄ…zujÄ…cej
umowie żadna ze stron nie spełniła umówionego świadczenia,
·ð na straty, które zaistniaÅ‚y przed dniem bilansowym
lecz ich wysokość i moment wystąpienia będą znane dokładnie
dopiero po tym dniu,
·ð na oszacowanÄ… skalÄ™ niepewnoÅ›ci przyszÅ‚ych efektów bieżących
działań jednostki gospodarczej.
Cel tworzenia
·ð zabezpieczenie na ewentualne straty w sytuacji, kiedy
prawdopodobieństwo ich wystąpienia jest dostatecznie duże
i udokumentowane,
·ð prawidÅ‚owe przedstawienie wyniku finansowego
23
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Strata na którą tworzy się zabezpieczenie
w postaci rezerwy to:
różnica pomiędzy kwotą oczekiwanych
przychodów a sumą wszystkich już
poniesionych i przyszłych kosztów danej
operacji gospodarczej
24
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
3. WARUNKI TWORZENIA REZERW
OKOLICZNOÅšCI TWOZENIA REZERW NA ZOBOWI
ZANIA
Rezerwę tworzy wówczas, gdy przedsiębiorstwo jest
zobligowane, w przypadku zaistnienia pewnych
okoliczności, do przymusowego świadczenia na rzecz osób
trzecich, jednakże wystąpienie tych okoliczności (a więc i
przymusu świadczenia) nie jest absolutnie pewne lub
wysokość ewentualnego świadczenia nie jest jeszcze
przesÄ…dzona.
Rezerwy tworzy siÄ™ zgodnie z obowiÄ…zkiem prawnym lub zwyczajowo oczekiwanym
obowiązkiem handlowym, to jest wtedy, gdy występuje na tyle duże prawdopodobieństwo, że
zajdzie konieczność wywiązania się jednostki z ciążącego na niej obowiązku, a koszty lub
straty wymagające poniesienia dla wywiązania się z tego obowiązku są na tyle znaczące, że
ich nieuwzględnienie w wyniku finansowym tego okresu, w którym obowiązek powstał,
spowodowałoby istotne zniekształcenie obrazu sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku
finansowego jednostki (KSR 6 pkt 2.2).
Warunkiem ujęcia (utworzenia) rezerwy lub ujęcia (dokonania) biernego rozliczenia
międzyokresowego kosztów w księgach rachunkowych jest (KSR 6 pkt 3.1):
a) wystąpienie zdarzenia obligującego jednostkę do wykonania w przyszłości świadczeń, przy
czym
b) zasadne, a zarazem możliwe jest wiarygodne oszacowanie kosztów (lub strat),
których poniesienie jest niezbędne dla wywiązania się przez jednostkę z jej obowiązków.
Rezerwę tworzy się wyłącznie wtedy, gdy(KSR 6 pkt 3.2):
a) na jednostce ciąży obecny obowiązek świadczenia (prawny lub zwyczajowy)
wynikający ze zdarzeń przeszłych,
b) jest prawdopodobne, że wypełnienie obowiązku spowoduje wykorzystanie już
25
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki,
c) możliwe jest wiarygodne oszacowanie kwoty wykonania obowiązku.
Analogiczne warunki uzasadniają ujmowanie biernych rozliczeń międzyokresowych
kosztów.
WARUNKI UTWORZENIA REZERWY
1. Prawny lub zwyczajowy obowiÄ…zek wynikajÄ…cy ze
zdarzeń przeszłych.
2. Prawdopodobieństwo wypływu środków
uosabiających korzyści ekonomiczne w związku z
wypełnieniem obowiązku.
3. Możliwość wiarygodnego szacunku kwoty
obowiÄ…zku.
Warunki tworzenia rezerw
Nie
1. IstniejÄ…cy prawny lub zwyczajowy
Nie tworzy siÄ™ rezerwy
obowiązek wynikający z przeszłego
zdarzenia obligujÄ…cego?
Tak
Nie
2. Prawdopodobny wypływ środków?
Nie tworzy siÄ™ rezerwy
Tak
Nie
Nie tworzy siÄ™ rezerwy
3. Wiarygodny szacunek
Tak
Tworzy siÄ™ rezerwÄ™
26
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Pierwszym kryterium, które musi być spełnione, aby utworzyć rezerwę jest istnienie
prawnego lub zwyczajowego obowiązku wynikający ze zdarzeń przeszłych.
Zdarzenia przeszłe, które powoduje powstanie obowiązku prawnego lub zwyczajowego to
zdarzenie obligujące sprawiające, że jednostka nie ma żadnej realnej możliwości nie
wypełnienia obowiązku, stworzonego przez to zdarzenie. Sytuacja taka występuje wtedy, gdy:
·ð wypeÅ‚nienie obowiÄ…zku może być wyegzekwowane na drodze prawnej oraz
·ð w przypadku obowiÄ…zku zwyczajowego, gdy zdarzenie (którym może być dziaÅ‚anie
jednostki gospodarczej) stwarza uprawnione oczekiwanie stron trzecich , że jednostka
gospodarcza wywiąże się z tego obowiązku.
ObowiÄ…zek prawny jest obowiÄ…zkiem wynikajÄ…cym z:
·ð umowy (na mocy warunków sformuÅ‚owanych wprost lub poÅ›rednio),
·ð ustawodawstwa, lub
·ð innego dziaÅ‚ania prawa.
Obowiązek zwyczajowy jest obowiązkiem wynikającym z działalności jednostki
gospodarczej, gdy:
·ð poprzez sposób postÄ™powania w przeszÅ‚oÅ›ci, opublikowanie zasad lub wystarczajÄ…co
konkretne, aktualne oświadczenie, jednostka gospodarcza przekazała stronom trzecim, iż
przyjmuje na siebie określoną powinność oraz
·ð w wyniku powyższego jednostka gospodarcza obudziÅ‚a u tych stron trzecich uprawnione
oczekiwanie, że powinność tę zrealizuje.
Przykład.1. Obowiązek wynikający ze zdarzeń przeszłych
Założenia
Sytuacja A
W listopadzie 200X roku zarząd jednostki postanowił zamknąć wydział produkcyjny. Do 31
grudnia 200X roku nie uchwalono planu restrukturyzacji (zamknięcia wydziału) i nie
ogłoszono podjętej decyzji stronom, których decyzja będzie dotyczyła.
RozwiÄ…zanie
Sytuacja B
W listopadzie 200X roku zarząd jednostki postanowił zamknąć wydział produkcyjny. Dnia 11
grudnia 200X roku zarząd uchwalił szczegółowy planu restrukturyzacji (zamknięcia
wydziału) i poinformował także pracowników i odbiorców o podjętej decyzji zamknięcia
wydziału.
27
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
RozwiÄ…zanie
Przykład.2. Prawdopodobieństwo wypływu środków
W 20X0 roku jednostka A została pozwana do sądu w związku z faktem sprzedaży zabawek,
które spowodowała trwały uszczerbek na zdrowiu dziecka. Kwota odszkodowania, której
domagajÄ… siÄ™ rodzice dziecka wynosi 80 tys. Na 31.12.20X0 r. w oparciu o opiniÄ™
pracowników kierownictwo jednostki szacuje, że prawdopodobieństwo uznawania jednostki
za odpowiedzialną wynosi 40%, natomiast prawdopodobieństwo oddalenia pozwu i
niezapłacenia odszkodowania wynosi 60%. W roku 20X1, prawnicy uważają że zważywszy
na przebieg rozprawy prawdopodobnie jednostka zostanie uznana za odpowiedzialnÄ…. Czy w
związku z zaistniałą sytuacją należy utworzyć rezerwę ?
ZADANIA
Zadanie 1. Kryteria ujmowania rezerw - Gwarancje
Jednostka produkcyjna udziela w momencie sprzedaży gwarancji nabywcom swoich
produktów. Zgodnie z warunkami gwarancji producent zobowiązuje się do usunięcia wad
fabrycznych wykrytych w ciągu roku od dnia sprzedaży. Dotychczasowe doświadczenie
wykazuje, że prawdopodobne jest iż pojawią się roszczenia dochodzone na mocy gwarancji.
Analiza danych z przeszłości wskazuje, że koszty napraw gwarancyjnych z poprzednich
okresów wynosiły 3% wartości sprzedanych produktów. Bieżąca wartość sprzedanych
produktów według kosztu wytworzenia wynosi 500 000.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy z tytułu napraw
gwarancyjnych.
Zadanie 2. Kryteria ujmowania rezerw - Ochrona środowiska
Jednostka działająca w przemyśle chemicznym powoduje zanieczyszczenie powietrza.
Zgodnie z przepisami praw do końca 20X0 roku jednostka powinna zainstalować filtry
przeciwpyłowe i przeciwdymne, jednak do końca roku 20X0 jednostka nie zrealizowała
przedsięwzięć dotyczących instalacji filtrów .W roku 20X1 weszły w życie przepisy
regulujące parametry techniczne dotyczące emisji zanieczyszczeń w związku z czym istnieje
duże prawdopodobieństwo zapłaty przez jednostkę kary wynikającej z nowych przepisów
prawa przewidywana kara za zanieczyszczenie środowiska wynosi 30 000 zł.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerw.
Zadanie 3. Kryteria ujmowania rezerw - Ochrona środowiska
Jednostka działająca w przemyśle chemicznym powoduje zanieczyszczenie środowiska. W
kraju w którym działa nie istnieją regulacje prawne dotyczące zagadnień związanych ze
środowiskiem. Mimo to jednostka rozpowszechniła informacje, w których zobowiązuje się
do usuwania wszelkich spowodowanych przez siebie zanieczyszczeń.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerw.
28
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Zadanie 4. Kryteria ujmowania rezerw - Remont budynku
Jednostka  A zamierza w roku 20X0 dokonać remontu hali produkcyjnej. Szacowany koszt
remontu wynosi 300 000 zł. W paz
dzierniku 20X0 roku jednostka ogłosiła przetarg na
wykonanie prac remontu, który został rozstrzygnięty w grudniu. Na dzień bilansowy prace
remontowe nie zostały rozpoczęte.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy kosztów przyszłego
remontu.
Zadanie 5. Kryteria ujmowania rezerw - Sprawa sadowa
W roku 20X0 przeciwko jednostce toczy się sprawa sądowa o wypłatę odszkodowania w
kwocie 20 000zł, co do której, biorąc pod uwagę przebieg rozprawy, istnieje
prawdopodobieństwo uznania jednostki za odpowiedzialną.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy z tytułu
odszkodowania
Zadnie 6. Sprawa sÄ…dowa
Jednostka  B wykonała na rzecz jednostki  A usługi związane z zaprojektowaniem i
instalacją systemu sygnalizacji przejazdowej wystawiając fakturę na kwotę 492 000 zł (VAT
23%). Do 31 lipca 20X0 r. dokonano prób oraz odbioru systemu Termin płatności faktury
upływał 30 sierpnia 20X0 r. W ciągu tego okresu okazało się, że sygnalizacja działa wadliwie
i odbiorca odmówił zapłaty faktury do czasu usunięcia usterki. Strony nie doszły do
porozumienia w zwiÄ…zku z czym sprawÄ™ skierowano do sÄ…du. Na 31.12 20X0 roku sprawa
znajdowała się jeszcze w toku postępowania sądowego. Według opinii niezależnych
ekspertów istnieje duże prawdopodobieństwo, że jednostka  A przegra sprawę. W 20X1
roku prawomocny wyrok sadu nakazał jednostce  B usuniecie usterek w systemie
sygnalizacji przejazdowej , przesuwając termin zapłaty do dnia usunięcia usterek i przyjęcia
systemu przez jednostkę  A bez zastrzeżeń. Koszty postępowania sądowego pokrywa
jednostka  B .
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy na odsetki z tytułu
nieterminowego uregulowania zobowiązania oraz zwrotu kosztów postępowania sądowego
przez jednostkÄ™  A .
Zadanie 7. Udzielenie poręczenia kredytu
W roku 20X0 przedsiębiorstwo  A udzieliło poręczenia spłaty kredytu. Zgodnie z umową
jednostka A zobowiązuje się spłacić zobowiązanie jednostki  B z tytułu niespłaconych w
terminie rat kredytu oraz odsetek. Bank udzielił przedsiębiorstwu B kredytu w wysokości
48 000 zł płatnego w 24 ratach Kondycja finansowa przedsiębiorstwa B w roku, w którym
udzielono poręczenia była dobra. W ciągu roku 20X1 kondycja finansowa przedsiębiorstwa B
w opinii jednostki A się pogorszyła, gdyż jednostka nie spłacała swego zobowiązania
handlowego wobec jednostki A. W roku 20X2 bank zawiadomił jednostkę A, że firma B
zaprzestała spłaty kredytu oraz że zadłużenie wobec banku z tytułu udzielonego kredytu
wynosi 22 000zł
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy z tytułu udzielonego
poręczenia w kolejnych okresach sprawozdawczych .
29
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Zadanie 8. Kara
Jednostka  A zawarła umowę na przeprowadzenie prac remontowych w jednostce  B .
Umowa została podpisana w paz
dzierniku a prace miały być zakończone do końca marca
następnego roku. Z uwagi na brak możliwości zakupu odpowiednich materiałów niezbędnych
do przeprowadzenia remontu prawdopodobne jest (na koniec grudnia), że remont w
ustalonym terminie nie zostanie zakończony. W związku z tym , na mocy zawartej umowy
jednostce  A grozi konieczność zapłacenia kary w wysokości 20 000 zł., ponieważ spółka
 B nie zgadza się na zmianę ustalonego terminu. W styczniu jednostce  A udało się zakupić
niezbędne materiały i prace zostały zakończone w dniu 28 marca.
Polecenie: Dokonać analizy decyzyjnej dotyczącej utworzenia rezerwy kolejnych okresach
sprawozdawczych.
30
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
EWIDENCJA REZERW
Pozostałe
koszty
Rozrachunki z ... Rezerwy na ..... operacyjne
2 1a
Pozostałe
przychody Koszty
operacyjne finansowe
3a 1b
Przychody Straty
finansowe nadzwyczajne
3b 1
Kapitał z
Zyski aktualizacji
nadzwyczajne wyceny
3c 1d
1f
3d,f
Podatek
dochodowy
1e
3e
Rozliczenie
wyniku
finansowego
1g
3g
31
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Objaśnienia do schematu:
1. Utworzenie rezerwy na zobowiÄ…zania zwiÄ…zane z:
a) działalnością operacyjną,
b) działalnością finansową,
c) zdarzeniami nadzwyczajnymi,
d) zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania
działalności,
e),f) z tytułu odroczonego podatku dochodowego,
g) zmianą polityki rachunkowości i błędami podstawowymi.
2. Wykorzystanie rezerwy zwiększające stan zobowiązań.
3. Rozwiązanie całości lub części rezerwy zbędnej lub
nadmiernej dotyczÄ…cej:
a) działalności operacyjnej,
b) działalności finansowej,
c) zdarzeń nadzwyczajnych,
d) zaniechania lub utraty zdolności do kontynuowania
działalności,
e,f) na odroczony podatek,
g) zmianą polityki rachunkowości i błędami podstawowymi.
32
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Ewidencja biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów
będących rezerwami
- ewidencja kosztów w układzie rodzajowym i funkcjonalnym
Rozrachunki z
(dostawcami, Konta kosztów układu
pracownikami) rodzajowego
( 2a)
Rozliczenia Konta kosztów
Rozliczenie międzyokresowe układu
kosztów kosztów (bierne) funkcjonalnego
(2b) (1)
(3)
Objaśnienia
1. Utworzenie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów,
2.Wykorzystanie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów:
2a - poniesione koszty, dotyczÄ…ce utworzonej rezerwy,
2b - przeniesienie kosztów do rozliczenia z wcześniej utworzoną rezerwą,
3. Rozwiązanie zbędnej rezerwy będącej biernym rozliczeniem
międzyokresowym kosztów.
33
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Ewidencja biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów będących rezerwami
- ewidencja kosztów tylko w układzie rodzajowym
Rozrachunki
(z dostawcami, Konta kosztów układu
pracownikami) rodzajowego
( 2a)
Rozliczenia
Rozliczenie międzyokresowe
kosztów kosztów (bierne)
(1)
(2b)
(3)
1.Uworzenie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów
2.Wykorzystanie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów:
2a - poniesione koszty, dotyczÄ…ce utworzonej rezerwy,
2b - przeniesienie kosztów do rozliczenia z wcześniej utworzoną rezerwą,
3.Rozwiązanie zbędnej rezerwy będącej biernym rozliczeniem
międzyokresowym kosztów.
Ewidencja biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów będących rezerwami
- ewidencja kosztów tylko w układzie funkcjonalnym
Rozrachunki z Rozliczenia Konta kosztów
(dostawcami, międzyokresowe kosztów układu
pracownikami ) (bierne) funkcjonalnego
(2) (1)
(3)
1.Utworzenie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów.
2. Wykorzystanie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów.
3. Rozwiązanie rezerwy będącej biernym rozliczeniem międzyokresowym
kosztów.
34
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Wycena rezerw i ujęcie rezerw w bilansie
uzasadniona, wiarygodnie oszacowana wartość
B. ZobowiÄ…zania i rezerwy na zobowiÄ…zania
I. Rezerwy na zobowiÄ…zania.
1. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku
dochodowego
2. Rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne
- długoterminowe
- krótkoterminowe
3. Pozostałe rezerwy
- długoterminowe
- krótkoterminowe
Wycena rezerw według uor i KSR 6  Rezerwy, bierne rozliczenia
międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe
WYCENA REZERW
Ustawa o rachunkowości KSR 6
Kwota, na którą tworzona jest rezerwa, powinna
wynikać z rzetelnego, uwzględniającego
racjonalne przesłanki, oszacowania środków
zawierających korzyści ekonomiczne niezbędnych
do wypełnienia obecnego obowiązku na dzień
Jednostka dokonuje wyceny bilansowy lub do przeniesienia go na stronÄ™
rezerw nie rzadziej niż na dzień trzecią na ten dzień.
bilansowy w uzasadnionej, Czynniki które należy brać pod uwagę przy
wiarygodnie oszacowanej wycenie rezerw:
wartości 1) niepewność i ryzyko  korekta z
(art. 28 ust. 1 pkt 9 UoR). tytułu ryzyka,
2) skutki zmian wartości pieniądza w
czasie  dyskontowanie rezerw,
3) przyszłe zdarzenia, wpływające na
kwotÄ™ zobowiÄ…zania,
4) oczekiwany zwrot części lub całości
nakładów, niezbędnych do
rozliczenia rezerwy, przez stronÄ™
trzeciÄ…,
5) skutki wprowadzenia nowych
przepisów prawa,
6) przy wycenie rezerwy nie powinno
się uwzględniać zysków z
oczekiwanych likwidacji aktywów.
35
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Dokonując wyceny rezerwy należy wziąć pod uwagę następujące czynniki (par. 6 MSR
37 ):
-ð niepewność i ryzyko towarzyszÄ…ce nieuchronnie wielu zdarzeniom i okolicznoÅ›ciom -
uwzględnianie tych czynników następuje poprzez dokonywanie korekt z tytułu ryzyka
czyli ostrożną wycenę, która może prowadzić do podwyższenia kwoty wycenianej
rezerwy;
-ð skutki zmian wartoÅ›ci pieniÄ…dza w czasie - kwota rezerwy powinna odpowiadać
bieżącej wartości nakładów, które według oczekiwań będą konieczne dla wywiązania się z
obowiązku: jeżeli jest on istotny rezerwy należy dyskontować;
-ð przyszÅ‚e zdarzenia, których wystÄ…pienia można oczekiwać na podstawie racjonalnych
przesłanek, wpływające na wysokość kwoty niezbędnej do wywiązania się z
zobowiÄ…zania,
-ð skutki wprowadzenia nowych przepisów prawa w przypadku istnienia wystarczajÄ…cych
i obiektywnych przesłanek ku temu.
-ð oczekiwany zwrot części lub caÅ‚oÅ›ci nakÅ‚adów, niezbÄ™dnych do rozliczenia rezerwy,
przez stronę trzecią; w przypadku wysokiego stopnia pewności tego zwrotu, gdy jednostka
wypełni obowiązek, powinno się go ująć jako oddzielny składnik aktywów; w rachunku
zysków i strat odnoszący się do rezerwy koszt może zostać zaprezentowany w wartości
netto, pomniejszonej o kwotę ujętego zwrotu.
-ð przy wycenie rezerwy nie powinno siÄ™ uwzglÄ™dniać zysków z oczekiwanych
likwidacji aktywów , nawet jeśli oczekiwana likwidacja jest blisko związana ze
zdarzeniem, które jest przyczyną powstawania rezerwy.
METODY SZACUNKU
pojedynczy obowiązek zbiór wielu pozycji
wynik najbardziej wartość oczekiwana
prawdopodobny
36
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
SZACOWANIE WARTOÅšCI REZERW METOD
 WARTOŚĆ OCZEKIWANA
Zadanie 1. Gwarancje
Przedsiębiorstwo sprzedaje produkty z gwarancją, w której zobowiązuje się do naprawy
usterek fabrycznych w ciągu roku od dnia sprzedaży. Zgodnie z obliczeniami jeśli drobne
usterki zostanÄ… wykryte we wszystkich sprzedanych produktach powstanÄ… koszty napraw w
wysokości 200 000,-. Jeśli poważniejsze usterki zostaną wykryte we wszystkich sprzedanych
produktach powstaną koszty napraw w wysokości 800 000,-. Na podstawie dotychczasowego
doświadczenia jednostki zweryfikowanego aktualnymi i przewidywanymi realiami
działalności gospodarczej przewiduje się, że w przyszłym roku 80 % sprzedanych produktów
nie będzie posiadało usterek. 15% produktów będzie miało drobne usterki, a 5% sprzedanych
produktów będzie miało poważniejsze usterki.
Polecenie:
Należy oszacować wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne oraz ująć ją w ewidencji
księgowej.
RozwiÄ…zanie:
Zadanie 2. Gwarancje
Przedsiębiorstwo  A sprzedaje produkty z gwarancją, z warunków której wynika
zobowiązanie producenta do usuwania wszystkich usterek, które wyjdą na jaw w okresie 12
miesięcy od daty zakupu (z wyjątkiem usterek wynikających z niewłaściwej eksploatacji).
Usterki mogą mieć charakter drobny, wówczas jednostkowy koszt ich usunięcia wynosił
będzie średnio 50 zł lub poważny , wówczas koszty naprawy wynosiły będą około 200 zł za
sztukę. Dane z lat ubiegłych pozwalają sądzić, że 75% nie będzie miało żadnych wad, około
18% będzie miało drobne wady, a około 7%  poważne. W okresie sprawozdawczym
sprzedano 10.000 sztuk produktów
Polecenie: Należy oszacować wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne oraz ująć ją w
ewidencji księgowej.
RozwiÄ…zanie:
37
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Zadanie 3. Gwarancje
Przedsiębiorstwo  A sprzedaje produkty długotrwałego użytku na które udziela z rocznej
gwarancji. Naprawy gwarancyjne jednostka wykonuje we własnym zakresie i są one dzielne
na dzielone są na dwie grupy drobne usterki, których koszt nie przekracza 50 zł i poważne
usterki., których koszt nie przekracza 60 % wartości średniego kosztu wytworzenia. W
przypadku napraw których koszt przekracza 60 % średniego kosztu wytworzenia produkty są
wymieniane na nowe. W roku 20X0 jednostka sprzedała 42 000 szt. wyrobów, których koszt
wytworzenia wynosił 400 zł. Średnia awaryjność produktów z ostatnich 10 lat wynosiła:
 drobne usterki 14%,
 poważne usterki 5 %
 wymiany 4 %.
W roku 20X1 dokonano następujących ilości napraw :
 drobne usterki 4 100 rzeczywisty koszt napraw drobnych 190 700 zł
 poważne usterki 1 900 rzeczywisty koszt napraw 416 000 zł
 wymiana 800  koszty wymiany 320 000 zł
976 700zł
Polecenie:
Na podstawie powyższych danych ustalić wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne w roku
20X0 oraz ująć ją w księgach rachunkowych jak również ustalić i zaksięgować operacje
zwiÄ…zane z rozwiÄ…zaniem utworzonej rezerwy w roku 20X1.
38
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
Przykład 5. Wycena rezerw  dyskontowanie
Założenia
Jednostka na koniec roku 20X1 wyceniła rezerwę na kwotę 250 000 zł wypływ środków
pieniężnych w związku z realizacją obowiązku dotyczącego rezerwy przewidywany jest na
rok 20X3 ryzyko związane z rezerwą zostało wzięte pod uwagę przy szacowaniu jej wartości.
Stopa dyskontowa nie obciążona ryzykiem, o które skorygowano szacunki przyszłych
przepływów pieniężnych wynosi 5%. Należy ustalić wartość rezerwy na koniec roku 20X1,
20X2.
RozwiÄ…zanie
Przykład 6. Wycena rezerw  przyszłe zdarzenia
Jednostka ma obowiązek, wynikający ze zdarzenia przeszłego, oczyszczenia miejsca
prowadzenia działalności na koniec jego okresu użytkowania . Przewidywany szacowany
koszt usuwania zanieczyszczeń wynosi 2 mln zł. Na skutek przyszłych zmian
technologicznych, których wdrożenie jest na końcowym etapie oczekuje się, że koszt ten
można zredukować do 1,5 mln zł. Zarząd dowiedział się także, że rozpoczęły się nowe
badania, których wdrożenie może jeszcze bardziej zmniejszyć przewidywane koszty. Badania
są jednak na dopiero się rozpoczynają i jest mało prawdopodobne aby zakończyły do czasu
kiedy jednostka będzie musiała wypełnić ciążący na niej obowiązek.
Na jaką kwotę należy utworzyć rezerwę?
RozwiÄ…zanie
39
L Poniatowska
Rezerwy w rachunkowości  materiały do wykładu
REZERWY NA ZOBOWI
ZANIA
Art. 39 ust. 2 pkt 2, ust.3 i 5 Ustawy
Art. 35d Ustawy
Bierne rozliczenia m/o kosztów
Rezerwy
na pewne lub o dużym stopniu a) wynikające z obowiązku
prawdopodobieństwa przyszłe wykonania związanych z bieżącą
zobowiązania których kwotę można w działalnością przyszłych świadczeń na
sposób wiarygodny oszacować, a w rzecz pracowników w tym
szczególności na straty z transakcji świadczeń emerytalnych
gospodarczych w toku, w tym z tytułu
udzielonych gwarancji, poręczeń,
operacji
kredytowych, skutków toczącego się
postępowania sądowego
b) wynikajÄ…ce z obowiÄ…zku
wykonania, związanych z bieżącą
działalnością przyszłych świadczeń
wobec nieznanych osób których
kwotę można oszacować w sposób
wiarygodny, mimo że data powstania
zobowiÄ…zania nie jest jeszcze znana,
na przyszłe zobowiązania
w tym
spowodowane restrukturyzacją, z tytułu napraw gwarancyjnych
jeżeli na podstawie odrębnych i rękojmi za sprzedane produkty
przepisów jednostka jest długotrwałego użytku
zobowiÄ…zania do jej
przeprowadzenia lub zawarto w tej
sprawie wiążące umowy, a plany
restrukturyzacji pozwalają w sposób
wiarygodny oszacować wartość tych
przyszłych zobowiązań
Zwiększenie:
Rozliczenie kosztów lub
Koszty w układzie kalkulacyjnym
Zwiększenie:
 Pozostałe koszty operacyjne
a) B.I.2  Rezerwa na
 Koszty finansowe
świadczenia emerytalne
 Straty nadzwyczajne
i podobne ,
b) B.I.3  Pozostałe rezerwy
B.I.3  Pozostałe rezerwy
40
L Poniatowska