www.sgk.gofin.pl Strona 1
Zeszyty Metodyczne Rachunkowości
nr z dnia 2010-10-20 nr kolejny 284
20
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., www.sgk.gofin.pl
Zasady sporządzania bilansu
1. Dlaczego aktywa w bilansie muszą równać się pasywom?
Aby prawidłowo ocenić sytuację majątkową i finansową jednostki, potrzebne są informacje zarówno o strukturze
posiadanego przez nią majątku, jak również określenie z
ródeł jego pochodzenia. Zestawieniem, na podstawie którego
można dokonać takiej szczegółowej analizy jest właśnie bilans. Pełni on w jednostce rolę dokumentu księgowego
sporządzanego zazwyczaj na koniec roku obrotowego, jak również stanowi integralną część sprawozdania
finansowego.
Bilans, jako dokument księgowy, jest elementem łączącym dwa okresy sprawozdawcze, gdzie dla jednego okresu jest
bilansem zamknięcia (bilansem końcowym), a dla drugiego stanowi bilans otwarcia (bilans początkowy). Jako element
sprawozdania finansowego pełni funkcję informacyjną zarówno dla osób zarządzających jednostką, jak też
potencjalnych inwestorów czy aktualnych kontrahentów. Stanowi z
ródło informacji dla jego czytelników o stanie majątku
jednostki (posiadanych aktywach), i o tym jaki posiada ona dzięki temu potencjał.
Bilans jest dwustronnym zestawieniem zasobów majątkowych, czyli aktywów oraz z
ródeł pochodzenia tych zasobów, tj.
pasywów, sporządzonym na określony dzień.
W bilansie zarówno po jednej, jak i po drugiej stronie wykazuje się te same środki gospodarcze, ale ujęte są one
z różnych punktów widzenia. Majątek każdej jednostki rozpatrywać można pod względem rodzaju środków, które się na
ten majątek składają, na przykład środki trwałe, zapasy, należności, środki pieniężne na rachunku bankowym i w kasie
oraz z punktu widzenia z
ródeł finansowania posiadanych środków, czyli określa się z
ródła pochodzenia majątku - i są to
między innymi: kapitał własny, kredyty, pożyczki, zobowiązania, bieżąco wypracowany zysk.
W związku z tym, iż zarówno po stronie aktywów, jak i pasywów prezentuje się te same zasoby, ale ujęte z innego
punktu widzenia, to suma aktywów w bilansie musi się równać sumie pasywów. Jest to jednocześnie podstawowa
zasada zwana w rachunkowości równowagą bilansową, która nie dotyczy tylko i wyłącznie bilansu, ale również zasad
funkcjonowania prowadzonej przez każdą jednostkę księgowości.
Równowaga bilansowa
Aktywa = Pasywa
2. Wymogi formalne i wzór bilansu
Co to jest dzień (moment) bilansowy?
Dzień bilansowy według przepisów ustawy o rachunkowości, jest to dzień, na który jednostka sporządza sprawozdanie
finansowe (art. 3 ust. 1 pkt 10 ustawy o rachunkowości). Dniem bilansowym nie jest tylko ostatni dzień roku obrotowego,
ale może to być też każdy inny dzień, na który w jednostce wymagane jest sporządzenie sprawozdania finansowego.
Co to jest rok obrotowy?
Przez rok obrotowy, rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy
kalendarzowych. Rok obrotowy (a także jego zmiany) określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04
www.sgk.gofin.pl Strona 2
jednostkę (por. art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości). Rok obrotowy powinien być zgodny z rokiem podatkowym
jednostki.
Każda jednostka prowadząca księgi rachunkowe powinna w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości określić rok
obrotowy i wchodzące w jego skład okresy sprawozdawcze (por. art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
W bilansie stany aktywów i pasywów wykazuje się na dzień kończący bieżący i poprzedni rok obrotowy. W związku
z tym, jednostka której rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, sporządzająca bilans na dzień 31 grudnia
2010 r. zawiera w nim dane o aktywach i pasywach na dzień 31 grudnia 2009 r. oraz na dzień 31 grudnia 2010 r. W
wyjątkowych przypadkach bilans może być sporządzany w trakcie roku obrotowego - na przykład:
w wyniku likwidacji jednostki,
łączenia się dwóch jednostek w jedną,
dzielenia istniejącej jednostki na dwie osobne.
Bilans sporządzany może być częściej niż na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, na przykład kwartalnie
lub miesięcznie dla celów wynikających z wewnętrznych potrzeb jednostki, jako element bieżącej analizy sytuacji
finansowej i majątkowej jednostki (dla kadry zarządzającej).
Jakie informacje zawiera bilans?
Prawidłowo sporządzony bilans powinien zawierać:
dane podmiotu, dla którego bilans jest sporządzany, tj. nazwa i adres jednostki,
oznaczenie dnia bilansowego: dzień, na który bilans jest sporządzany,
określenie jednostki, w której wyrażone są dane liczbowe (dane liczbowe można wykazywać w zaokrągleniu
do tysięcy złotych, pod warunkiem, że nie zniekształca to obrazu jednostki zawartego w bilansie),
sumy poszczególnych grup aktywów i pasywów,
ogólną sumę aktywów i pasywów, która musi być sobie równa zgodnie z zasadą równowagi bilansowej,
podpis osoby odpowiedzialnej za prowadzanie ksiąg rachunkowych oraz kierownika jednostki,
datę sporządzenia bilansu.
Ponadto bilans sporządza się w języku polskim i walucie polskiej. Generalnie dla poszczególnych grup i podgrup
aktywów i pasywów podaje się wartości w złotych i groszach według stanu na początek oraz na koniec roku obrotowego,
umożliwiając tym samym porównanie zmian poszczególnych wartości bilansu na przestrzeni dwóch okresów
sprawozdawczych.
Czy bilans we wszystkich jednostkach wygląda tak samo?
Bilans powinien zawierać informacje w zakresie ustalonym załącznikami do ustawy o rachunkowości:
dla jednostek innych niż banki, zakłady ubezpieczeń i zakłady reasekuracji - załącznik nr 1,
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04
www.sgk.gofin.pl Strona 3
dla banków - załącznik nr 2,
dla zakładów ubezpieczeń i zakładów reasekuracji - załącznik nr 3.
Jednostka może sporządzić bilans z większą szczegółowością, niż ta, określona w załącznikach do ustawy
o rachunkowości, jeśli tylko wynika to z jej potrzeb lub specyfiki. Jednak informacje zawarte w poszczególnych
załącznikach do ustawy o rachunkowości zawierają niezbędne minimum, z którego jednostki nie mogą zrezygnować.
Tylko niektóre, mniejsze jednostki, spełniające wymagania określone w art. 50 ust. 2 ustawy o rachunkowości mogą
sporządzać bilans uproszczony. Dotyczy to tych jednostek, które w roku obrotowym, za który sporządzają
sprawozdanie finansowe oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy nie osiągnęły dwóch z trzech wymienionych
w ustawie o rachunkowości wielkości, tzn.:
1) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło nie więcej niż 50 osób,
2) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego w walucie polskiej nie przekroczyła równowartości
2.000.000 euro,
3) przychody ze sprzedaży produktów i towarów oraz operacji finansowych nie przekroczyły równowartości
4.000.000 euro.
Wyrażone w euro wartości przelicza się na walutę polską po średnim kursie, ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski,
na dzień bilansowy.
W uproszczonym bilansie można pominąć pozycje oznaczone cyframi arabskimi i małymi literami w załączniku nr 1
do ustawy o rachunkowości.
Przykład bilansu jednostki sporządzającej uproszczone sprawozdanie finansowe przedstawiamy poniżej.
Promyk sp. z o.o.
ul. Długa 14
60-200 Poznań
& & & & & & & & & &
(pieczęć jednostki)
Bilans
sporządzony na dzień 31 grudnia 200X+1 r.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04
www.sgk.gofin.pl Strona 4
Stan na dzień
Pozycja Treść pozycji
31.12.200X
31.12.200X r.
+1 r.
Aktywa
A. Aktywa trwałe 307.440,00 302.650,00
I. Wartości niematerialne i prawne 4.500,00 4.500,00
II. Rzeczowe aktywa trwałe 300.000,00 295.000,00
III. Należności długoterminowe 0,00 0,00
IV. Inwestycje długoterminowe 0,00 0,00
V. Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe 2.940,00 3.150,00
B. Aktywa obrotowe 351.049,80 435.500,31
I. Zapasy 48.232,24 57.500,52
II. Należności krótkoterminowe 99.656,13 124.005,46
III. Inwestycje krótkoterminowe 199.542,96 250.429,35
IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe 3.618,47 3.564,98
Aktywa razem 658.489,80 738.150,31
Pasywa
A. Kapitał (fundusz) własny 299.850,78 417.408,99
I. Kapitał (fundusz) podstawowy 150.000,00 150.000,00
II. Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna) 0,00 0,00
III. Udziały (akcje) własne (wielkość ujemna) 0,00 0,00
IV. Kapitał (fundusz) zapasowy 50.000,00 50.000,00
V. Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny 0,00 0,00
VI. Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe 60.000,00 60.000,00
VII. Zysk (strata) z lat ubiegłych - 5.152,49 39.850,78
VIII. Zysk (strata) netto 45.003,27 117.558,21
Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość
IX.
ujemna) 0,00 0,00
B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 358.639,02 320.741,32
I. Rezerwy na zobowiązania 51.550,00 45.120,00
II. Zobowiązania długoterminowe 0,00 0,00
III. Zobowiązania krótkoterminowe 291.911,56 269.223,08
IV. Rozliczenia międzyokresowe 15.177,46 6.398,24
Pasywa razem 658.489,80 738.150,31
Sporządzono dnia 26 lutego 200X+2 r.
Bogumiła Kowalik
Zbigniew Nowicki
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
(imię, nazwisko i podpis osoby, której powierzono
(imię, nazwisko i podpis kierownika jednostki,
prowadzenie ksiąg rachunkowych - na podstawie
a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy,
art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości)
wszystkich członków tego organu - na podstawie
art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości)
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04
www.sgk.gofin.pl Strona 5
Jeżeli w pozycji dotyczącej np. bieżącego okresu sprawozdawczego wykazuje się określoną wartość, a w roku
poprzednim takie zdarzenia nie wystąpiły, to równolegle w kolumnie danych dotyczących roku ubiegłego wykazuje się
wartość  0 .
W sytuacji gdy w pozycji dotyczącej zarówno bieżącego, jak i ubiegłego okresu sprawozdawczego nie wystąpiły dane, to
w obu kolumnach można wpisać zarówno wartość  0 lub  - , jak również pozycję tę pominąć (tj. bez dokonywania
jakichkolwiek zapisów).
3. Sposób prezentacji danych w bilansie
Sposób prezentacji danych w bilansie, określony w załącznikach do ustawy o rachunkowości, charakteryzuje się
ujmowaniem składników aktywów według ich rosnącej płynności. Jako pierwsze występują aktywa trwałe należące
do najtrudniej zbywalnych, następnie aktywa obrotowe, a na samym końcu środki pieniężne na rachunkach bankowych
i gotówka praktycznie natychmiast dostępne dla jednostki. Pasywa w bilansie ujmowane są według ich rosnącej
wymagalności, to znaczy zaczynając od kapitału własnego, a kończąc na zobowiązaniach z tytułu dostaw i usług,
kredytach, pożyczkach, tj. zobowiązaniach krótkoterminowych, które oczekują na ich uregulowanie w pierwszej
kolejności.
Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, wykazana w aktywach bilansu wartość poszczególnych grup składników
aktywów powinna wynikać z ich wartości księgowej, skorygowanej o:
1) dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe oraz odpisy aktualizujące, w tym również
z tytułu trwałej utraty wartości składników aktywów trwałych;
2) odpisy aktualizujące wartość rzeczowych składników aktywów obrotowych;
3) odpisy aktualizujące wartość należności.
Przy czym aktywa finansowe i zobowiązania finansowe wykazuje się w bilansie w kwocie netto po kompensacie, jeżeli
jednostka ma bezwarunkowe prawo do kompensaty aktywów i zobowiązań danego rodzaju i zamierza je rozliczyć
w kwocie netto albo jednocześnie wydać składnik aktywów finansowych i rozliczyć zobowiązanie finansowe.
4. Nadrzędne zasady rachunkowości w kontekście bilansu
Przy sporządzaniu bilansu należy pamiętać o nadrzędnych zasadach rachunkowości, w tym o: zasadzie memoriału,
zasadzie kontynuacji działalności, zasadzie ciągłości, zasadzie ostrożnej wyceny.
Zasada memoriału w kontekście sporządzanego bilansu oznacza, że w księgach rachunkowych jednostki należy ująć
wszystkie zdarzenia, które dotyczą danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Odzwierciedleniem
zasady memoriału jest występowanie w bilansie pozycji rozliczeń międzyokresowych przychodów, czynnych i biernych
rozliczeń międzyokresowych kosztów oraz tworzenie rezerw.
Zasada kontynuacji działania odnosi się do założenia, że jednostka będzie kontynuowała w dającej się przewidzieć
przyszłości działalność w niezmienionym istotnie zakresie, bez postawienia jej w stan likwidacji lub upadłości. Jeśli
bowiem jednostka zamierza ograniczyć lub zaprzestać prowadzenie działalności, to wyceny aktywów prezentowanych
w bilansie powinna dokonać według cen sprzedaży netto możliwych do uzyskania, czyli według innych zasad niż
w jednostkach kontynuujących działalność.
Zasada ciągłości (inaczej porównywalności danych) odzwierciedla się w tym, że wykazane w bilansie stany aktywów
i pasywów na dzień kończący jeden rok obrotowy stanowią jednocześnie bilans otwarcia następnego roku obrotowego.
Zasada ciągłości polega również na zachowywaniu tej samej formy bilansu sporządzanego za każdy kolejny rok
obrotowy, co warunkuje, że stopień szczegółowości ujawnianych informacji w bilansie jest z roku na rok taki sam.
Stosowanie zasady ciągłości dotyczy także przyjętych przez jednostkę uproszczeń w ewidencji księgowej oraz metod
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04
www.sgk.gofin.pl Strona 6
wyceny aktywów i pasywów - z uwzględnieniem zasady istotności. Umożliwia to porównywalność informacji (danych)
uzyskanych z kolejnych bilansów.
Zasada ostrożnej wyceny z kolei zobowiązuje jednostkę do uwzględniania zmniejszenia wartości użytkowej
i handlowej posiadanych przez jednostkę zasobów, tak aby nie zniekształcić jej wyniku finansowego i nie zawyżać
wartości aktywów w bilansie. W konsekwencji, wyceniane w ciągu roku składniki aktywów w cenach nabycia lub
kosztach wytworzenia na dzień bilansowy jednostka jest zobowiązana wycenić, uwzględniając przy tym ewentualną ich
obniżkę wartości, na przykład z powodu zużycia środków trwałych, zniszczonych zapasów materiałów,
przeterminowania się towarów lub też obniżenia ceny sprzedaży towarów i innych przyczyn.
Ponadto bilans musi się charakteryzować rzetelnością i sprawdzalnością, co oznacza, że dane prezentowane
w bilansie powinny być oparte na wiarygodnej dokumentacji księgowej, do której w każdej chwili można sięgnąć.
Dodatkowo stany aktywów i pasywów muszą być okresowo weryfikowane przez jednostkę za pomocą inwentaryzacji,
dzięki czemu wartości ujęte w bilansie są zgodne z rzeczywistością.
http://www.sgk.gofin.pl/11,2377,127046,zasady-sporzadzania-bilansu.html 2010-12-08 08:28:04