ZAGADNIENIA Z KONTROLI I REWIZJI FINANSOWEJ – WYKŁAD
Co to jest i czemu służy rewizja sprawozdań finansowych.
Rewizja sprawozdań finansowych to sprawdzenie lub badania dokonane przez niezależnych biegłych rewidentów (ekspertów w zakresie rachunkowości) całości sprawozdań finansowych, zapisów księgowych oraz innej, pomocniczej ewidencji wewnątrz i na zewnątrz jednostki.
Służy ona badaniu sprawozdań finansowych i wydawaniu stosownej do wyników badań opinii po to aby nadać im atrybut wiarygodności.
Czynności rewizji finansowej.
Badanie, przeglądy sprawozdań finansowych lub inne usługi poświadczające, o których mowa w odrębnych przepisach lub standardach rewizji finansowej.
Miejsce powstania rewizji finansowej.
Wielka Brytania
Technika badania sprawozdań finansowych.
W XIX w. i na początku XX w. stosowano badania pełne, od 1933 r. stosuje się wyłącznie badania wyrywkowe.
Podstawowy cel rewizji sprawozdań finansowych.
Ujawnienie oszustw lub wykrywanie błędów.
Cel badania sprawozdań finansowych zgodnie z UOR.
Wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też WF badanej jednostki.
Funkcje rewizji finansowej.
- kontrolna
- informacyjna
- uwierzytelniająca (biegły rewident stwierdza poprawność sprawozdania finansowego lub wykazuje jego mankamenty)
Przedmiot i podmiot badania.
PRZEDMIOT BADANIA – sprawozdanie finansowe jednostki gospodarczej, a więc zbiór informacji o jej sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowym.
PODMIOT BADANIA – wszystkie jednostki prowadzące księgi rachunkowe, jednostki gospodarcze o dużym znaczeniu w środowisku gospodarczym.
Elementy sprawozdania finansowego jednostki podlegającej badaniu.
- Bilans
- Rachunek zysków i strat
- Zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym
- Rachunek przepływów pieniężnych
- Informacja dodatkowa
- Sprawozdanie z działalności jednostki
Podstawowe regulacje prawne rewizji finansowej w Polsce.
- Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości
- Ustawa z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach
uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym
- Krajowe standardy rewizji finansowej
- Międzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej (MSRF)
- Zasady wewnętrznej kontroli jakości
- Zasady etyki zawodowej biegłych rewidentów
Jednostki podlegające badaniu sprawozdań finansowych zgodnie z UOR.
- grupy kapitałowe
- banki i zakłady ubezpieczeń
- spółki publiczne
- spółki akcyjne
- fundusze inwestycyjne
Cel opinii.
Stwierdzenie czy badane sprawozdanie finansowe:
- zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
- zostało sporządzone zgodnie z określonymi w ustawie zasadami rachunkowości,
- jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową,
- przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny jednostki informacje
Elementy raportu.
- ogólna charakterystyka jednostki (dane identyfikujące jednostkę),
- stwierdzenie uzyskania od jednostki żądanych informacji, wyjaśnień i oświadczeń,
- ocena prawidłowości stosowanego systemu rachunkowości,
- charakterystyka pozycji lub grupy pozycji sprawozdania finansowego,
- stwierdzenie stosowania się przez bank do obowiązujących zasad w zakresie ostrożności oraz
stwierdzenie prawidłowości ustalenia współczynnika wypłacalności,
- stwierdzenie utworzenia przez zakład ubezpieczeń rezerw techniczno ubezpieczeniowych
zapewniających zachowanie wypłacalności,
- przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki, ze wskazaniem na
zjawiska, które w porównaniu z poprzednimi okresami sprawozdawczymi w istotny sposób wpływają
negatywnie na tę sytuację, a zwłaszcza zagrażają kontynuowaniu działalności przez jednostkę.
Bezstronność i niezależność.
Nie jest zachowana, jeżeli biegły rewident:
- posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce lub w jednostce z nią
powiązanej, z wyłączeniem udziału w spółdzielni mieszkaniowej,
- jest lub był w ostatnich 3 latach przedstawicielem prawnym (pełnomocnikiem), członkiem organów
nadzorujących, zarządzających bądź administrujących lub pracownikiem jednostki albo jednostki z nią
powiązanej,
- w ostatnich 3 latach uczestniczył w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu sprawozdania
finansowego, stanowiącego przedmiot badania,
- osiągnął chociażby w jednym roku w ciągu ostatnich 5 lat co najmniej 40% przychodu rocznego z tytułu
świadczenia usług na rzecz danej jednostki lub jednostki z nią powiązanej (nie dotyczy to pierwszego
roku działalności biegłego rewidenta),
- jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z
tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą będącą członkiem organów zarządzających,
nadzorujących, administrujących jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby.
Wybór biegłego rewidenta.
Wyboru podmiotu uprawnionego do badania dokonuje organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa stanowią inaczej.
Obowiązek kierownika jednostki dotyczący złożenia sprawozdania i opinii do rejestru sądowego.
Kierownik jednostki składa we właściwym rejestrze sądowym:
- roczne sprawozdanie finansowe,
- opinię biegłego rewidenta, jeżeli podlegało ono badaniu,
- odpis uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania
finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty
Terminy związane ze złożeniem sprawozdania itd.
- w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego.
- Jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone w terminie 6 miesięcy od dnia bilansowego, to
należy je złożyć w rejestrze sądowym w ciągu 15 dni po tym terminie, a także 15 dni po jego
zatwierdzeniu wraz z dokumentami.
Jednostki zainteresowania publicznego.
- mający siedzibę na terytorium Polski emitenci papierów wartościowych dopuszczonych do
obrotu na rynku regulowanym państwa UE,
- banki krajowe,
- SKOKi,
- zakłady ubezpieczeń,
- instytucje pieniądza elektronicznego,
- OFE i PTE
- fundusze inwestycyjne otwarte, specjalistyczne fundusze inwestycyjne otwarte oraz
fundusze inwestycyjne zamknięte
- podmioty prowadzące działalność maklerską
Opłaty wnoszone przez podmioty uprawnione do badania do KIBR.
Ze względu na sprawowanie nadzoru nad wykonywaniem zawodu biegłego rewidenta i działalnością firm audytorskich przez organ publiczny – Komisję Nadzoru Audytowego, ustawa przewiduje, iż KIBR odprowadzać będzie do budżetu państwa za rok poprzedni, w terminie do dnia 31 marca, 20% opłat z tytułu nadzoru, wpłacanych przez podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych wykonujące czynności rewizji finansowej w jednostkach zainteresowania publicznego.
Kary możliwe do nałożenia na biegłych rewidentów.
- kara pieniężna w wysokości do 250 000 zł,
- nałożenie zakazu wykonywania czynności rewizji finansowej na okres od 6 m-cy do 3 lat
- wniosek o skreślenie podmiotu z listy podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych,
- nałożenie dodatkowej kary polegającej na podaniu do publicznej wiadomości informacji o
stwierdzonych nieprawidłowościach i karach nałożonych na jednostkę.
Komisja Nadzoru Audytowego.
Sprawuje publiczny nadzór na biegłymi rewidentami, podmiotami uprawnionymi do badania sprawozdań finansowych i Krajową Izbą Biegłych Rewidentów.
Nadzór publiczny ma być niezależny od samorządu zawodowego biegłych rewidentów.
W skład KNA wchodzi 9 członków.
Zadania KNA:
- zatwierdzanie uchwał organów KIBR
- zatwierdzanie rocznych planów kontroli, sporządzanych przez KKN
- przeprowadzanie kontroli oraz uczestniczenie w kontrolach w podmiotach uprawnionych do badania
wykonujących czynności rewizji finansowej
- rejestrowanie biegłych rewidentów i podmiotów uprawnionych do badania z państw trzecich
- zaskarżanie do sądu administracyjnego uchwał organów KIBR niepodlegających zatwierdzeniu, które
naruszają przepisy prawa
- rozpatrywanie odwołań od uchwał organów KIBR
- przeprowadzanie kontroli dokumentacji stanowiącej podstawę podjęcia przez KRBR uchwał
dotyczących wpisu biegłych rewidentów do rejestru lub wpisu podmiotów na listę.
Formy prowadzenia podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych.
* biegły rewident prowadzący działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek;
* spółka cywilna, spółka jawna lub spółka partnerska, w których większość głosów mają biegli rewidenci
lub podmioty uprawnione do badania sprawozdań finansowych;
* spółka komandytowa, w której komplementariuszami są wyłącznie biegli rewidenci lub podmioty
uprawnione do badania sprawozdań finansowych;
* spółka kapitałowa, spółdzielnia spełniające następujące wymagania:
- większość członków zarządu stanowią biegli rewidenci,
- większość głosów na walnym zgromadzeniu mają biegli rewidenci lub podmioty uprawnione do
badania sprawozdań finansowych,
- większość w organach nadzorczych stanowią biegli rewidenci;
* spółdzielczy związek rewizyjny spełniający następujące wymagania:
- zatrudnia do badania biegłych rewidentów,
- w składach zarządu ma co najmniej jednego biegłego rewidenta, z tym że opinię i raport podpisuje
wyłącznie członek zarządu będący biegłym rewidentem.
Komitet audytu w JZP.
Ustawa wprowadza obowiązek powołania komitetu audytu w JZP. W jego skład wchodzą członkowie rady nadzorczej lub komisji rewizyjnej, powoływani przez te organy spośród ich członków.
W jednostkach, w których rada nadzorcza składa się z nie więcej niż 5 członków, zadania komitetu mogą zostać powierzone radzie nadzorczej.
W skład komitetu audytu wchodzi co najmniej 3 członków, w tym przynajmniej jeden z nich powinien spełniać warunki niezależności i posiadać kwalifikacje w dziedzinie rachunkowości lub rewizji finansowej.
Wymagania dla kandydatów na biegłych rewidentów.
- posiadają pełną zdolność do czynności prawnych;
- korzystają w pełni z praw publicznych;
- nie byli karani sądownie za przestępstwa przeciwko mieniu i przeciwko dokumentom, za przestępstwa
gospodarcze, za fałszowanie pieniędzy, papierów wartościowych, znaków urzędowych oraz
przestępstwa karno-skarbowe;
- posiadają wykształcenie wyższe.
Zakres usług świadczonych przez podmioty uprawnione do badania poza rewizją finansową.
- usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych i podatkowych,
- doradztwo podatkowe,
- prowadzenie postępowania upadłościowego i likwidacyjnego,
- działalność wydawnicza i szkoleniowa w zakresie rachunkowości, rewizji finansowej i podatków,
- wykonywanie ekspertyz lub opinii ekonomiczno-finansowych,
- świadczenie usług atestacyjnych, doradztwa lub zarządzania, wymagających posiadania wiedzy z
dziedziny rachunkowości lub rewizji finansowej,
- świadczenie usług przewidzianych standardami rewizji finansowej, a także innych usług zastrzeżonych
w odrębnych przepisach do wykonywania przez biegłych rewidentów.
Formy wykonywania zawodu przez biegłych rewidentów.
Biegły rewident może wykonywać zawód jako:
1) osoba fizyczna prowadząca działalność we własnym imieniu i na własny rachunek,
2) wspólnik podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych,
3) osoba pozostająca w stosunku pracy z podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych,
4) osoba niepozostająca w stosunku pracy i nieprowadząca działalności we własnym imieniu i na własny rachunek, pod warunkiem zawarcia umowy cywilnoprawnej z podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych.
• W przypadkach 2-4 biegły rewident wykonuje zawód w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych.
• Biegli rewidenci zatrudnieni w samorządzie biegłych rewidentów oraz pracujący w charakterze pracownika naukowo-dydaktycznego lub naukowego mogą wykonywać zawód wyłącznie w formie określonej w pkt. 4.
Zasady etyki wykonywania zawodu biegłego rewidentów.
- uczciwość - obiektywizm
- zawodowe kompetencje i należyta staranność
- zachowanie tajemnicy informacji
- profesjonalne postępowanie
Krajowe Standardy Rewizji Finansowej.
* UCHWAŁA NR 1608/38/2010 KRBR z dnia 16 lutego 2010 r. w sprawie krajowych standardów
rewizji finansowej wprowadza się krajowe standardy rewizji finansowej, stanowiące następujące
załączniki do uchwały:
- załącznik nr 1 – Krajowy standard rewizji finansowej nr 1 „Ogólne zasady badania sprawozdań
finansowych”;
- załącznik nr 2 – Krajowy standard rewizji finansowej nr 2 „Badanie skonsolidowanych sprawozdań
finansowych grup kapitałowych”;
- załącznik nr 3 – Krajowy standard rewizji finansowej nr 3 „Ogólne zasady przeprowadzania przeglądu
sprawozdań finansowych/skróconych sprawozdań finansowych oraz wykonywania innych usług
poświadczających”.
Zasady wewnętrznej kontroli jakości – system kontroli jakości.
* Określają one ogólne wymogi dla systemu wewnętrznej kontroli jakości usług czynności rewizji
finansowej, zwanego dalej „systemem kontroli jakości”, wykonywanych przez podmioty uprawnione do
badania sprawozdań finansowych.
- System kontroli jakości należy rozumieć jako procesy umożliwiające uzyskanie przez kierownictwo
podmiotu uprawnionego racjonalnej pewności, że czynności rewizji finansowej są wykonywane zgodnie
z obowiązującymi zasadami etyki zawodowej biegłych rewidentów, krajowymi standardami rewizji
finansowej oraz wewnętrznym standardem jakości podmiotu uprawnionego.
KIBR.
Krajowa Izba Biegłych Rewidentów (KIBR) jest ustawowo powołanym samorządem zawodowym zrzeszającym biegłych rewidentów.
- Powstała z mocy uchwalonej 19 października 1991 r. ustawy o badaniu i ogłaszaniu sprawozdań
finansowych oraz biegłych rewidentach i ich samorządzie.
- Ustawa z 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach
uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. z 2009 r. Nr
77, poz. 649).
- KIBR jest niezależna w wykonywaniu swoich zadań i działa na podstawie przepisów powyższej ustawy
oraz postanowień statutu.
- Przynależność do KIBR jest obowiązkowa i powstaje po wpisaniu do rejestru biegłych rewidentów.
- KIBR posiada osobowość prawną, a jej siedzibą jest Warszawa.
Zadania i organy KIBR-u.
Zadania KIBR:
- reprezentowanie członków oraz ochrona ich interesów zawodowych,
- ustanawianie standardów rewizji finansowej,
- sprawowanie kontroli nad należytym wykonywaniem zawodu i przestrzeganiem zasad etyki zawodowej
przez członków KIBR oraz przestrzeganiem przez podmioty uprawnione do badania sprawozdań
finansowych obowiązujących przepisów prawa,
- współdziałanie w kształtowaniu zasad rachunkowości i rewizji finansowej,
- opracowywanie materiałów szkoleniowych dla kandydatów na biegłych rewidentów,
- prowadzenie działalności wydawniczej i szkoleniowej.
Organami KIBR są:
- Krajowy Zjazd Biegłych Rewidentów,
- Krajowa Rada Biegłych Rewidentów,
- Krajowa Komisja Rewizyjna,
- Krajowy Sąd Dyscyplinarny,
- Krajowy Rzecznik Dyscyplinarny,
- Krajowa Komisja Nadzoru.
Rodzaje i przyczyny wydania określonej opinii.
* bez zastrzeżeń- wydawana jest, gdy biegły rewident nie znajduje nieprawidłowości i uznaje, że
sprawozdanie finansowe prawidłowo i zgodnie z prawdą przedstawia rzeczywisty stan majątkowy,
finansowy i wynik finansowy jednostki
* bez zastrzeżeń z uzupełniającym objaśnieniem
* z zastrzeżeniem- jej wydanie może być spowodowane: ograniczeniami zakresu badania lub
odstępstwami od obowiązujących zasad rachunkowości.
* z zastrzeżeniem i uzupełniającym objaśnieniem- wydawana w przypadku istnienia znacznej
niepewności, przy czym rozstrzygniecie tej niepewności może zależeć od przyszłych zdarzeń
* negatywna- wydawana gdy zawarte w sprawozdaniu finansowym błędy, nieprawidłowości,
niezgodności ze stanem faktycznym, luki i przekłamania zniekształcają je w takim stopniu, że ogólny
obraz sytuacji jednostki jest nieprawdziwy, a czytelnik takiego sprawozdania zostałby wprowadzony w
błąd co do sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki.
* odmówienie wyrażenia opinii- jeśli ograniczenie zakresu badania jest tak duże, że uniemożliwia
biegłemu rewidentowi przeprowadzenie badania oraz uzyskanie wystarczających i odpowiednich
dowodów badania w takim stopniu, iż niemożliwe staje się miarodajne wypowiedzenie się na temat
badanego sprawozdania.
Znaczenie opinii.
- Opinia biegłego rewidenta zwiększa wiarygodność sprawozdania finansowego dzięki temu, że dostarcza ona wysokiego, choć nie absolutnego, poziomu pewności.
- Zaopiniowana przez biegłego rewidenta informacja finansowa o jednostce pozwala na określenie rynkowej wartości firmy, co z kolei jest podstawą podejmowania racjonalnych decyzji inwestycyjnych.
- Celem opinii jest także zwrócenie uwagi na występowanie zjawisk zagrażających dalszej działalności badanej jednostki.
Dokumentacja rewizyjna.
* Dokumentacja rewizyjna powinna być kompletna i przekonywująca. Powinna ona umożliwić biegłemu
rewidentowi, nie biorącemu udziału w badaniu, prześledzenie jego przebiegu i znalezienie uzasadnienia
dla opinii wyrażonej w badanym sprawozdaniu finansowym.
* Na dokumentację rewizyjną składają się dokumenty inicjujące badanie, jak też dokumenty stanowiące
rezultat jego przeprowadzenia oraz dokumentacja robocza.
* Na dokumentację rewizyjną gromadzoną przez biegłego rewidenta składają się na ogół:
- wyszczególnienie warunków badania i dodatkowych zadań wynikających z umowy o badanie,
- egzemplarz sprawozdania finansowego i ewentualnie sprawozdania z działalności jednostki,
przedłożonego do badania oraz o którym wyrażono w opinii i raporcie zdanie, jeżeli różnią się między
sobą; o ile wersje te znacząco różnią się od siebie – także wykaz zmian, np. w formie polecenia
księgowania (PK),
- kopia wyrażonej opinii i raportu z badania,
- plan i program badania oraz ich modyfikacje wraz z ocena ryzyka nieodłącznego, ryzyka kontroli w
badanej jednostce oraz ryzyka przeoczenia i zmian w tym zakresie, wyznaczenie granicy istotności,
- oświadczenia kierownika badanej jednostki, jak np. o: kompletnym i prawidłowym ujęciu w księgach
rachunkowych i sprawozdaniu finansowym wszystkich zdarzeń gospodarczych dotyczących badanego
okresu, ujawnieniu zobowiązań warunkowych, powiadomieniu o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły
po dniu bilansowym,
- kopia ewentualnego pisma powiadamiającego kierownictwo jednostki lub jej organy nadzorcze o
stwierdzonych nadużyciach lub dużym prawdopodobieństwie ich popełnienia bądź naruszeniach prawa,
- kopia ewentualnego pisma skierowanego do kierownika jednostki na temat stwierdzonych w toku
badania niedociągnięć oraz sposobów ich usunięcia,
- dokumentacja robocza