REZERWY W RACHUNKOWOŚCI 21.04.15R.

WYKŁAD 4

Ujęcie rezerw w księgach rachunkowych

Wszystkie rezerwy tworzy się na ustalony okres, po upływie którego musi nastąpić wykorzystanie lub rozwiązanie rezerwy. Wykorzystanie lub rozwiązanie rezerwy są rozwiązaniami alternatywnymi, co oznacza, że jeżeli rezerwa nie została wykorzystana to musi po upływie danego okresu zostać rozwiązana.

Etapy księgowego ujęcia rezerw:

1. utworzenie rezerwy,

2. wykorzystanie rezerwy lub/i (zmniejszamy rezerwę i wystąpi nam klasyczne zobowiązanie),

3. rozwiązania rezerwy.

UTWORZENIE REZERWY - oznacza jednocześnie oszacowanie kwoty wypływu środków zawierających korzyści ekonomiczne niezbędnych do uregulowania zobowiązania w przyszłości, jest to oszacowanie przyszłych ubytków aktywów. W księgach rachunkowych ujmuje się jako rezerwę lub bierne rozliczenie międzyokresowe kosztów tylko skutki wykonania obowiązku wynikającego ze zdarzeń przeszłych. Nie tworzy się rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów związanych z przyszłą działalnością.

Rezerwy, np. na odszkodowania, na poręczenia, na restrukturyzację, na ochronę środowiska, , tworzy się w ciężar (UoR art. 35d ust.2):

• pozostałych kosztów operacyjnych,

• kosztów finansowych,

• strat nadzwyczajnych (rezerwy niemieszczące się w ogólnym ryzyku działalności).

Bierne rozliczenia m/o kosztów będące rezerwami tworzy się w ciężar kosztów podstawowej działalności operacyjnej.

Ujęcie w ewidencji księgowej rezerwy/biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów polega na:

• zwiększeniu kosztów działalności operacyjnej (odpowiednio kosztu wytworzenia produktów, kosztów sprzedaży, kosztów ogólnego zarządu) i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów - jeżeli dotyczy ona bezpośrednio działalności operacyjnej jednostki,

• zwiększeniu pozostałych kosztów operacyjnych i rezerw - jeżeli dotyczy ona pośrednio działalności operacyjnej jednostki,

• zwiększeniu kosztów finansowych i rezerw - jeżeli dotyczy ona operacji finansowych,

• zwiększeniu strat nadzwyczajnych i rezerw - jeżeli dotyczy ona zdarzeń związanych z innym ryzykiem niż ogólne ryzyko prowadzenia działalności operacyjnej.

W identyczny sposób podwyższa się wysokość rezerw/biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli wzrosło ryzyko poniesienia przez jednostkę niezbędnych dla wywiązania się z ciążącego na niej obowiązku świadczeń.

Rezerwy tworzy się także w ciężar:

• podatku dochodowego,

• kapitału z aktualizacji wyceny,

• wyniku finansowego z lat ubiegłych.

Wykorzystanie rezerwy

Wykorzystanie rezerwy następuje w związku z powstaniem zobowiązania, na które była utworzona.

Rezerwa może być wykorzystana wyłącznie zgodnie z celem, na jaki była pierwotnie utworzona. Dotyczy to również biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zamiana rezerwy/biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w zobowiązanie, wobec przekształcenia się przewidywanego ryzyka wykonania przez jednostkę świadczeń, wynikających z ciążących na niej obowiązków w pewność, powoduje zmniejszenie rezerwy bądź biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów i zwiększenie zobowiązania.

Wykorzystanie/rozwiązanie rezerwy

• Wykorzystanie rezerwy zwiększenie zobowiązań

• Rozwiązanie rezerwy powoduje zwiększenie: PPO, PF, ZN
  
  Ewidencja księgowa rezerw obejmuje ewidencję syntetyczną na kontach księgi głównej oraz ewidencję analityczną na kontach ksiąg pomocniczych.

W ewidencji syntetycznej celowym jest wyróżnienie księgowego ujęcia:

• KLASYCZNYCH REZERW RACHUNKOWOŚCI – do księgowania tych rezerw służą konta księgi głównej zespołu 8 „ Kapitały (fundusze), fundusze specjalne , rezerwy
  i wynik finansowy” oraz

• BIERNYCH ROZLICZEŃ MIĘDZYOKRESOWYCH KOSZTÓW BĘDĄCYCH REZERWAMI - do księgowania tych rezerw przeznaczone są konta syntetyczne zespołu 6
  „Produkty i rozliczenia międzyokresowe”.

Rozróżnienie to wynika z odmiennego sposobu księgowania tych dwóch kategorii rezerw .

Funkcjonowanie kont „rezerw”:

REZERWY

DT CT

1. Zmniejszenie stanu rezerw	1 Utworzenie rezerw
2. Wykorzystanie rezerw	2. Zwiększenie stanu rezerw
3. Rozwiązanie rezerw

Ewidencja analityczna - Do kont syntetycznych rezerw musi być prowadzona ewidencja szczegółowa na kontach ksiąg pomocniczych. Struktura planu kont może być rozbudowana do kilku poziomów. Większość systemów finansowo- księgowych ma możliwość budowy 6-stopniowej struktury planu kont, gdzie na pierwszym poziomie jest konto syntetyczne, a na pozostałych poziomach konta analityczne. (MATERIAŁ DODATKOWY)

Poziom 1

831 Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego

832 Pozostałe rezerwy

Poziom 2 dla rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

831- 1 Rezerwa rozliczana z wynikowo

831- 2 Rezerwa rozliczana z kapitałowo

Poziom 2 dla pozostałych rezerw

832- 1 Pozostałe rezerwy krótkoterminowe

832- 2 Pozostałe rezerwy długoterminowe

Poziom 3 dla pozostałych rezerw

1 Gwarancje

2 Poręczenia

3 Kredyty

4 Restrukturyzacja

5 Poręczenia sądowe

6 Ochrona środowiska

7 Pozostałe

Ewidencja biernych rozliczeń m/o kosztów będących rezerwami

• ewidencja kosztów w układzie rodzajowym i funkcjonalnym (schemat w pierwszym konspekcie – s. 33)

• ewidencja kosztów w układzie rodzajowym (s. 34)

• ewidencja kosztów w układzie funkcjonalnym (s.34)

Ujęcie rezerw w bilansie:

B. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania

I. Rezerwy na zobowiązania

1. Rezerwa z tytułu odroczonego podatku

dochodowego

2. Rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne

- długoterminowe

- krótkoterminowe

3. Pozostałe rezerwy

- długoterminowe

- krótkoterminowe

WYKŁAD 5

Wycena rezerw

Wycena rezerw według UoR - jednostka dokonuje wyceny rezerw nie rzadziej niż na dzień bilansowy w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości (art. 28 ust. 1 pkt 9 ustawy)

Dotyczy to również biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (KSR 6 R. IV pkt 4.1).

Wycena rezerw KSR 6

• Kwota, na którą tworzona jest rezerwa, powinna wynikać z rzetelnego, uwzględniającego racjonalne przesłanki oszacowania środków zawierających korzyści ekonomiczne, niezbędnych do wypełnienia obecnego obowiązku na dzień bilansowy lub do przeniesienia go na stronę trzecią na ten dzień (KSR 6 pkt 4.1).

• Rzetelny szacunek powinien nastąpić na drodze osądu dokonanego przez kierownictwo jednostki, wspomaganego dotychczasowymi doświadczeniami dotyczącymi podobnych transakcji. W niektórych przypadkach oszacowanie potrzebnych środków może wymagać konsultacji niezależnych ekspertów.

• W każdym przypadku kwota rezerwy powinna odzwierciedlać możliwie najdokładniejszy szacunek kwoty wymaganej do spełnienia bieżącego zobowiązania na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy, z uwzględnieniem ryzyka i niepewności, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną przez jednostkę działalnością gospodarczą.

Wycena rezerw MSR 37

WARTOŚĆ REZERWY - kwota, na którą tworzy się rezerwę, powinna stanowić najbardziej właściwy szacunek nakładów niezbędnych do wypełnienia obecnego obowiązku na dzień bilansowy.

Najbardziej właściwy szacunek - kwota, jaką jednostka gospodarcza zapłaciłaby w ramach wypełnienia obowiązku na dzień bilansowy lub kwota jaką jednostka zapłaciłaby na rzecz strony trzeciej w zamian za przejęcie przez nią obowiązku na ten sam dzień.

Do niepewności dotyczącej kwoty, na jaką należy utworzyć rezerwę, podchodzi się z wykorzystaniem różnych metod.

Rodzaj stosowanej metody szacunku zależy od okoliczności, z których zasadnicze znaczenie ma liczba obowiązków z określonego tytułu, będąca podstawą tworzenia rezerwy.

Według tego kryterium wyróżnia się:

• wycenę pojedynczego obowiązku oraz

• wycenę grupy jednorodnych obowiązków z tego samego tytułu

Wycena rezerw: (konspekt 2, s. 17)

1) pojedynczy obowiązek : „oszacowane przepływy pieniężne” -przepływy pieniężne dotyczące pojedynczej kwoty, która ma być zapłacona w przyszłości

2) zbioru wielu jednorodnych obowiązków: „oczekiwane przepływy pieniężne” -będące suma kwot ważonych prawdopodobieństwem ich zaistnienia.

Przy wycenie pojedynczego obowiązku szacuje się przepływy pieniężne dotyczące pojedynczej kwoty, która ma być zapłacona w przyszłości (oszacowane przepływy pieniężne), natomiast jeżeli rezerwa dotyczy licznego zbioru pozycji (na przykład rezerwa na naprawy gwarancyjne) to ustala się „oczekiwane przepływy pieniężne” będące sumą kwot ważonych prawdopodobieństwem ich zaistnienia.

Metody szacunku:

1) pojedynczy obowiązek – wynik najbardziej prawdopodobny

2) zbiór wielu pozycji – wartość oczekiwana

Pojedynczy obowiązek

Dla ustalenia wartości rezerwy dotyczącej pojedynczego obowiązku właściwym szacunkiem jest kwota najbardziej prawdopodobna. Analizie poddaje się tu jednak także inne możliwe wyniki. Jeżeli są one w większości wyższe lub w większości niższe od najbardziej prawdopodobnego, najbardziej właściwy szacunek może stanowić wynik wyższy lub niższy.

PRZYKŁAD
Wobec jednostki toczy się postępowanie sądowe, które w ocenie adwokata prowadzącego sprawę ma 70% prawdopodobieństwo porażki i będzie skutkować koniecznością zapłaty odszkodowania w kwocie: 200 000 zł.
Przewidywana kwota rezerwy wyniesie 200 000 zł.

Zbiór wielu pozycji

Jeżeli wyceniana rezerwa dotyczy zbioru wielu przyszłych zdarzeń gospodarczych, przy szacunku jej wartości uwzględnia się wszystkie możliwe kwoty związane z tymi zdarzeniami oraz odpowiadające im prawdopodobieństwa. Oznacza to, że kwota rezerwy będzie iloczynem oszacowanych wartości i odpowiadającego im prawdopodobieństwa wystąpienia zdarzenia.

Wysokość kwoty rezerwy będzie w takim przypadku zależna od oszacowanego przez jednostkę prawdopodobieństwa wystąpienia określonych zdarzeń w całym ich zbiorze. Metoda ta nazywana jest „wartość oczekiwana”.

Jej zaletą jest fakt odzwierciedlenia w wartości rezerwy różnych prawdopodobieństw wystąpienia strat o tej samej kwocie.

PRZYKŁAD GWARANCJE (CZYLI BIERNE ROZLICZENIA MIĘDZYOKRESOWE)
Przedsiębiorstwo sprzedaje produkty z gwarancją, w której zobowiązuje się do naprawy usterek fabrycznych w ciągu roku od dnia sprzedaży. Zgodnie z obliczeniami jeśli drobne usterki zostaną wykryte we wszystkich sprzedanych produktach powstaną koszty napraw w wysokości 200 000,-. Jeśli poważniejsze usterki zostaną wykryte we wszystkich sprzedanych produktach powstaną koszty napraw w wysokości 800 000,-. Na podstawie dotychczasowego doświadczenia jednostki zweryfikowanego aktualnymi i przewidywanymi realiami działalności gospodarczej przewiduje się, że w przyszłym roku 80 % sprzedanych produktów nie będzie posiadało usterek. 15% produktów będzie miało drobne usterki, a 5% sprzedanych produktów będzie miało poważniejsze usterki.

Polecenie: Należy oszacować wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne oraz ująć ją w ewidencji księgowej.
Rozwiązanie:

Zdarzenie	Koszty	Prawdopodobieństwo	Wartość oczekiwana
Brak usterek	0	80%	0
Drobne usterki	200 000	15%	30 000 (200 000*0,15)
Poważne usterki	800 000	5%	40 000
RAZEM	70 000

Koszty na naprawy gwarancyjne to będą koszty sprzedaży

Rezerwy na naprawy gwarancyjne (rozliczenia międzyokresowe kosztów - 70 000 (1 CT

Koszty sprzedaży -70 000 (1DT

1) Utworzenie rezerwy na naprawy gwarancyjne

PRZYKŁAD WYCENA REZERW NA GWARANCJE METODĄ „WARTOŚĆ OCZEKIWANA)
Przedsiębiorstwo „A” sprzedaje produkty z gwarancją, z warunków której wynika zobowiązanie producenta do usuwania wszystkich usterek, które wyjdą na jaw w okresie 12 miesięcy od daty zakupu (z wyjątkiem usterek wynikających z niewłaściwej eksploatacji). Usterki mogą mieć charakter drobny, wówczas jednostkowy koszt ich usunięcia wynosił będzie średnio 50 zł lub poważny , wówczas koszty naprawy wynosiły będą około 200 zł za sztukę. Dane z lat ubiegłych pozwalają sądzić, że 75% nie będzie miało żadnych wad, około 18% będzie miało drobne wady, a około 7% – poważne. W okresie sprawozdawczym sprzedano 10.000 sztuk produktów

Polecenie: Należy oszacować wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne oraz ująć ją w ewidencji księgowej.

Rozwiązanie:

Zdarzenie	Koszty	Prawdopodobieństwo	Wartość oczekiwana
Brak usterek	0	75%	0
Drobne usterki	500 000 (10 000 szt*50)	18%	90 000
Poważne usterki	2 000 000	7%	140 000
RAZEM	230 000

PRZYKŁAD WYCENA REZERW NA GWARANCJE METODĄ „WARTOŚĆ OCZEKIWANA”
Przedsiębiorstwo „A” sprzedaje produkty długotrwałego użytku na które udziela z rocznej gwarancji. Naprawy gwarancyjne jednostka wykonuje we własnym zakresie i są one dzielne na dzielone są na dwie grupy drobne usterki, których koszt nie przekracza 50 zł i poważne usterki., których koszt nie przekracza 60 % wartości średniego kosztu wytworzenia. W przypadku napraw których koszt przekracza 60 % średniego kosztu wytworzenia produkty są wymieniane na nowe. W roku 20X0 jednostka sprzedała 42 000 szt. wyrobów, których koszt wytworzenia wynosił 400 zł. Średnia awaryjność produktów z ostatnich 10 lat wynosiła:

– drobne usterki 14%,

– poważne usterki 5 %

– wymiany 4 %.

W roku 20X1 dokonano następujących ilości napraw :

– drobne usterki 4 100 rzeczywisty koszt napraw drobnych 190 700 zł

– poważne usterki 1 900 rzeczywisty koszt napraw 416 000 zł

– wymiana 800

– koszty wymiany 926 700 zł

Polecenie: Na podstawie powyższych danych ustalić wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne w roku 20X0 oraz ująć ją w księgach rachunkowych jak również ustalić i zaksięgować operacje związane z rozwiązaniem utworzonej rezerwy w roku 20X1.

Rozwiązanie:

Zdarzenie	Koszty	Prawdopodobieństwo	Wartość oczekiwana
Drobne usterki	2 100 000	14%	294 000
Poważne usterki	10 080 000	5%	504 000
Wymiana	16 800 000	4%	672 000
RAZEM	1 470 000

Rezerwy na naprawy gwarancyjne – 1 470 000 CT (1

Koszty sprzedaży - 1 470 000 DT (1

1) Utworzenie rezerwy

Bilans Rachunek zysków i strat Koszty sprzedaży 1 470 000

Zysk (strata) netto (- 1 470 000)

Pozostałe rezerwy 1 470 000

ROK 20X1

Rozrachunki z dostawcami/Materiały/Wyroby gotowe – 926 700 (1 CT

Rezerwy na naprawy gwarancyjne: 926 700 (1 DT

543 300 (2 DT

1 470 000 Sp. CT

Koszty sprzedaży 543 300 (2 CT

1) Wykorzystanie rezerwy 926 700 zł

2)Rozwiązanie niewykorzystanej rezerwy 543 300 zł

Wycena rezerw ( konspekt 1, s. 35)

Niepewność i ryzyko

Korekta z tytułu ryzyka związana z różnorodnością wyników.

Niepewność dotyczącą kwoty rezerwy uwzględnia się, stosując różne metody statystyczne, np. oszacowanie wartości oczekiwanej lub wyznaczenie dominanty rozkładu prawdopodobieństwa.

Istnienie niepewności nie może jednak prowadzić do tworzenia nadmiernych rezerw ano celowego zawyżania zobowiązań.

Skutki zmian wartości pieniądza – dyskontowanie rezerw

Jeśli skutek zmiany wartości pieniądza w czasie jest istotny, należy dyskontować rezerwę tak aby odzwierciedlała wartość bieżącą przyszłych zobowiązań na każdy dzień bilansowy.

Jako stopę dyskontową proponuje się rynkową stopę zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, ustaloną na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy. Wybór stopy dyskonta powinien być precyzyjnie zaznaczony w przyjętych przez jednostkę zasadach (polityce) rachunkowości.

PRZYKŁAD WYCENA REZERW – DYSKONTOWANIE
Jednostka na koniec roku 20X1 wyceniła rezerwę na kwotę 250000 zł wypływ środków pieniężnych w związku z realizacją obowiązku dotyczącego rezerwy przewidywany jest na rok 20X3 ryzyko związane z rezerwą zostało wzięte pod uwagę przy szacowaniu jej wartości. Stopa dyskontowa nie obciążona ryzykiem, o które skorygowano szacunki przyszłych przepływów pieniężnych wynosi 5%. Należy ustalić wartość rezerwy na koniec roku 20X1, 20X2.

Rozwiązanie

Wartość rezerwy na 31.12.201X r.

250 000*1/(1,05)^2= 250 000*0,91= 227 500

Wartość rezerwy na 31.12.20X2 r.

250 000*1/(1,05)^1= 250 000*0,95 = 237 500

dn = 1/ (1+r)^n

dn – współczynnik dyskontujący dla roku n

r – stopa dyskontowa

n – liczba lat

Przyszłe zdarzenia, wpływające na kwotę zobowiązania – takie jak zmiany prawa i zmiany technologiczne, jeśli dysponuje się wystarczającymi dowodami na to, że zmiany takie wystąpią.

PRZYKŁAD WYCENA REZERW – PRZYSZŁE ZDARZENIA
Jednostka ma obowiązek, wynikający ze zdarzenia przeszłego, oczyszczenia miejsca prowadzenia działalności na koniec jego okresu użytkowania . Przewidywany szacowany koszt usuwania zanieczyszczeń wynosi 2 mln zł. Na skutek przyszłych zmian technologicznych, których wdrożenie jest na końcowym etapie oczekuje się, że koszt ten można zredukować do 1,5 mln zł. Zarząd dowiedział się także, że rozpoczęły się nowe badania, których wdrożenie może jeszcze bardziej zmniejszyć przewidywane koszty do 1 mln zł. Badania są jednak na dopiero się rozpoczynają i jest mało prawdopodobne aby zakończyły do czasu kiedy jednostka będzie musiała wypełnić ciążący na niej obowiązek.
Na jaką kwotę należy utworzyć rezerwę?

Rozwiązanie:

Jednostka powinna wycenić rezerwę na 1 500 000 zł, gdyż obniżenie kosztów usuwania zanieczyszczeń dzięki zastosowaniu nowych technologii, jest prawie pewne.

Zyski z oczekiwanego zbycia aktywów – przy wycenie rezerw nie bierze się pod uwagę zysków z oczekiwanego zbycia aktywów, np. części odzyskanych w toku wykonania napraw gwarancyjnych, nawet jeśli oczekiwane zbycie jest związane ze zdarzeniem stanowiącym powód utworzenia rezerwy.

Jednak przy prezentacji w rachunku zysków i strat koszt (lub strata) dotyczący utworzone rezerwy może być wykazany w kwocie netto, tzn. po pomniejszeniu o kwotę ujętą jako zwrot wydatków.

Przewidywany zwrot wydatków przez osoby trzecie - podobna sytuacja ma miejsce, gdy jednostka oczekuje, że część lub całość wydatków niezbędnych do wywiązania się z zobowiązania, na które utworzono rezerwę, zostanie jej zwrócona przez stronę trzecią, np. dostawcę, podwykonawcę, kooperanta, zwrot wydatków ujmuje się wyłącznie wtedy, gdy jest praktycznie pewne, że jednostka go rzeczywiście otrzyma, jeśli wypełni ciążący na niej obowiązek.

W takim przypadku oczekiwany zwrot wydatków ujmuje się jako oddzielny składnik aktywów, przy czym kwota zwrotu wydatków nie może przekraczać kwoty rezerwy.

PRZYKŁAD

Jednostka posiada samochód dostawczy, który w październiku uległ wypadkowi. W związku z tym jest niezdolny do dalszego użytkowania. Do dnia bilansowego nie dokonano jego likwidacji i powstała konieczność utworzenia rezerwy na koszty likwidacji w kwocie: 35 000 zł. Jednocześnie jednostka otrzymała odszkodowanie z zakładu ubezpieczeń w kwocie: 16 000 zł.

1. Utworzenie rezerwy na przewidywalne koszty likwidacji

Ct Pozostałe rezerwy - 35 000,-

Dt Pozostałe koszty operacyjne - 35 000,-

2. Zarachowanie należnego odszkodowania z zakładu ubezpieczeń:

Dt Pozostałe rozrachunki – 16 000

Ct Pozostałe przychody operacyjne – 16 000

W rachunku zysków i strat, stosując można wykazać kwotę netto rezerwy w wartości:
35 000 zł – 16 000 zł = 19 000 zł

REZERWY W RACHUNKOWOŚCI 28.04.15R.

WYKŁAD 6

REZERWA Z TYTUŁU ODROCZONEGO PODATKU DOCHODOWEGO I ODROCZONEGO PODATKU DOCHODOWEGO

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego – przyszłe zobowiązanie jednostki z tytułu podatku dochodowego.

Podatek odroczony:

1. aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego

2. rezerwa z tytułu odroczonego podatku

Regulacje prawne:

• UoR art. 37

• KSR 2 „PODATEK DOCHODOWY” – wycena rezerw

• MSR 12 „PODATEK DOCHODOWY”.

ART.37 UST.1 UoR - W związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości, jednostka tworzy rezerwę i ustala aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego, którego jest podatnikiem.

Istota ustalania podatku odroczonego opiera się na różnicach przejściowych

Różnice przejściowe to różnice między wartością bilansową danego składnika aktywów lub pasywów jednostki gospodarczej a jego wartością podatkową.

RÓŻNICA PRZEJŚCIOWA = WARTOŚĆ BILANSOWA – WARTOŚĆ PODATKOWA

Różnice przejściowe są to różnice pomiędzy wartością bilansową a wartością podatkową danego składnika aktywów lub pasywów.

Wartość bilansowa składnika aktywów lub pasywów - wartość danego składnika aktywów lub pasywów ustalona zgodnie z zasadami rachunkowości.

Wartość podatkowa aktywów i pasywów - wartość danego składnika aktywów lub pasywów ustalona przy uwzględnieniu przepisów podatkowych.

Wartość podatkowa aktywów jest to kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przypadku uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni, korzyści ekonomicznych

WP = KUP

Mogą wystąpić dwie sytuacje:

1)rozchód składnika aktywów spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania (WP = KUP)

2)rozchód składnika spowoduje zwiększenie podstawy opodatkowania (WP = KUP = 0)

Wtedy WP ≠ WB czego konsekwencją jest powstanie różnic przejściowych.

Wartością podatkową pasywów jest ich wartość bilansowa pomniejszona o kwoty, które w przyszłości pomniejszą podstawę podatku dochodowego

WP = WB – KUP

Może również zaistnieć sytuacja, że w wyniku realizacji pasywów nastąpi zwiększenie podstawy opodatkowania wtedy:

WP = WB – (- KUP) = WB + KUP

Jeżeli uzyskanie korzyści ekonomicznych z tytułu określonych aktywów nie powoduje pomniejszenia podstawy obliczenia podatku dochodowego, to wartość podatkowa aktywów jest ich wartością księgową (WP = WK).

Mogą wystąpić:

1)dodatnie różnice przejściowe (do opodatkowania w przyszłości) - gdy wartość bilansowa danego składnika zostanie zrealizowana lub rozliczona,

2)ujemne różnice przejściowe (potrącane od podatku w przyszłości)

AKTYWA
Różnica dodatnia
WB>WP
PASYWA
Różnica dodatnia
WB<WP

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego - kwota zobowiązania z tytułu podatku dochodowego, które według przewidywań powstanie w przyszłości,

w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych (KSR 2).

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego - jest to kwota podatku dochodowego, wymagająca zapłaty w przyszłych okresach, w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych( MSR 12 par 5).

Dodatnie różnice przejściowe są to różnice przejściowe, które spowodują powstanie kwot zwiększających podstawę opodatkowania w przyszłych okresach, gdy wartość bilansowa składnika aktywów zostanie zrealizowana lub składnika pasywów rozliczona.

Dodatnie różnice przejściowe powstają, gdy wartość bilansowa składnika aktywów jest wyższa niż jego wartość podatkowa albo wartość bilansowa składnika zobowiązań jest niższa niż jego wartość podatkowa.

Przyczyny powstawania dodatnich różnic kursowych:

• Naliczenie należnych odsetek z różnych tytułów,

• Zarachowanie dodatnich różnic kursowych od różnych składników wyrażonych w walutach obcych,

• Zastosowanie wyższych stawek amortyzacyjnych do celów podatkowych aniżeli do celów bilansowych (amortyzacja podatkowa wyższa od amortyzacji bilansowe),

• Przeszacowania wartości inwestycji (zwiększenie wartości inwestycji).

Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w odniesieniu do wszystkich dodatnich różnic przejściowych, z wyjątkiem przypadków gdy różnica przejściowa:

• dotyczy wartości firmy, której amortyzacja, odpisanie lub jakiekolwiek inne zmniejszenie nie powoduje obniżenia podstawy opodatkowania, lub

• wynika z początkowego ujęcia w księgach danego składnika aktywów lub pasywów wskutek transakcji, która: nie stanowi połączenia ani nabycia jednostki albo jej zorganizowanej części oraz nie wpływa na podstawę opodatkowania lub wynik finansowy brutto.

Wielkość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego oblicza się jako iloczyn dodatnich różnic przejściowych i stawki podatku dochodowego obowiązującej, gdy rezerwa będzie rozwiązana według następującego wzoru:

Ta metoda ustalania podatku odroczonego nazywana jest metodą zobowiązań bilansowych.

Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w ciężar:

• podatku dochodowego

• kapitału z aktualizacji wyceny (tylko skutki przeszacowania długoterminowych inwestycji finansowych powyżej ceny nabycia).

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych wynikowo – naliczenie odsetek

W jednostce naliczono odsetki od należności od odbiorców, których stan wynosił 22 700,- w wysokości 900,-. Odsetki te zwiększą należności, czyli aktywa. Zgodnie z zasadą memoriałową stanowią one przychód w momencie naliczenia. Odsetki te będą opodatkowane w momencie realizacji (zasada kasowa) w pełnej kwocie.

Polecenie: Ustalić wartość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rozwiązanie

Wartość bilansowa należności = 23 600

Wartość podatkowa należności = 22 700

Różnica przejściowa dodatnia 23 600 – 22 700 = 900

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy: 900 * 19% = 171 ZŁ

ROZR. Z ODB.		PF		REZERWA Z TYTUŁU ODR. POD. DOCH.		PODATEK DOCHODOWY
SP. 22 700 1) 900				900 (1

1. Naliczenie odsetek 900 zł

2. Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy 171 zł

Bilans

Zysk (strata) netto (-171)

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego 171

Rachunek zysków i strat

Podatek dochodowy 171

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych wynikowo – wycena bilansowa inwestycji

Jednostka nabyła nieruchomość za 25 000,-, kwalifikując ją jako inwestycję. Następnie dokonano przeszacowania wartości tej inwestycji długoterminowej do wartości według ceny rynkowej 32 000,-

Polecenie: Ustalić wartość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rozwiązanie

Wartość bilansowa inwestycji 32 000

Wartość podatkowa inwestycji 25 000

Dodatnia różnica przejściowa 32 000 – 25 000 = 7 000 ZŁ

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy 7 000 * 19% = 1330 zł

Inwestycji długoterminowe		Odpisy akt. wartość inwestycji		PPO		Rezerwa z tytułu odr. pod. dochodowego
Sp. 25 000			1)7000
Podatek dochodowy
2) 1330

1. Aktualizacji wartości inwestycji długoterminowe 7000 ZŁ

2. Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy 1330 ZŁ

Bilans

Pasywa:

Zysk (strata netto) (-1330)

Rezerwa z tyt. odr. pod. doch. 1330

Rachunek zysków i strat

Podatek dochodowy 1330

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych wynikowo – dodatnie różnice kursowe

Naliczono na moment bilansowy różnice kursowe dodatnie (nie zrealizowane) dla należności, których stan wynosił 10 000,- w kwocie 800.

Polecenie: Ustalić wartość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rozwiązanie

Wartość bilansowa należności = 10 800

Wartość podatkowa należności = 10 000

Dodatnia różnica przejściowa = 800

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy – 800 * 19% = 152 ZŁ

Rozr. z odb.		PF		Rezerwa z tyt. odr. podatku dochodowego		Podatek dochodowy
Sp. 10 000 1)800				800(1

1. Powstałe różnice kursowe od należności 800 ZŁ

2. Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy 152 ZŁ

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych wynikowo – amortyzacja

Wartość początkowa środka trwałego w cenie nabycia wynosiła 40 000,- Dotychczasowe umorzenie dla celów bilansowych wynosi 15 000,- (amortyzacja liczona metodą liniową). Dla celów podatkowych dotychczasowe umorzenie wynosi 20 000,- (amortyzacja liczona metodą degresywną) .

Polecenie: Ustalić wartość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rozwiązanie

Wartość bilansowa śr. trwałego = 40 000 – 15 000 = 25 000

Wartość podatkowa śr. trwałego – 40 000 – 20 000 = 20 000

Różnica przejściowa dodatnia – 25 000 – 20 000 = 5 000

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy 5000 * 19% = 950 ZŁ

ŚRODKI TRWAŁE		Umorzenie		Rezerwa z tyt. odr. podatku dochodowego		Podatek dochodowy
Sp. 40 000				15 000 Sp.

1. Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy 950 ZŁ.

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych kapitałowo – wycena długoterminowych akcji

20.10.200X r. jednostka nabyła 1000 akcji długoterminowych po 30 zł. Na dzień bilansowy 200Xr. cena akcji wzrosła do 35 zł. Jednostka wycenia akcje do bilansu według modelu wartości godziwej.

Wartość bilansowa akcji 1000 * 35 = 35 000

Wartość podatkowa akcji 10000*30 = 30 000

Różnica przejściowa dodatnia 35 000 – 30 000 = 5 000

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy 50000 * 19% = 950 ZŁ

Inwestycje długoterminowe		Odpisy akt. wartość aktywów finansowych		Kapitał z aktualizacji wyceny		Rezerwa z tyt. odroczonego podatku dochodowego
Sp. 30 000			1) 5 000			2) 950

1. Aktualizacja wartości inwestycji długoterminowej 5000

2. Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy w związku z przeszacowaniem inwestycji 950

ZADANIE Tworzenie rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego dla operacji rozliczanych wynikowo – wycena zobowiązań

Wartość zobowiązania według kursu z dnia powstania wynosiła 500 000 EUR0 x 3,8485 zł/EURO = 1.924 250 zł . Na dzień bilansowy średni kurs NBP wynosi 3,5820 zł/EUR0.

Polecenie: Ustalić wartość rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego

Rozwiązanie

Wartość bilansowa zobowiązań 1 791 000 Zł (500 euro * 3,5820 zł/ euro)

Wartość podatkowa zobowiązania 1 924 250 ZŁ (1 791 000 + 133 250)

Różnica przejściowa dodatnia 133 250 ZŁ

Rezerwa na odroczony podatek dochodowy 133 250 * 19% = 25 317 ZŁ

Rozr. z dostawcami		PF		Rezerwa z tyt. odr. pod. dochodowego		Podatek dochodowy
1) 133 250	1 924 250			133 250 (1

Zadanie 13 zrobić! (ma wyjść 12 635 – rezerwa) (WPŁYW REZERW NA WYNIK FINANSOWY, REZERWY JAKO WYNIK POLITYKI FINANSOWEJ)

REZERWY W RACHUNKOWOŚCI 05.05.15R.

WYKŁAD 7

METODY ROZLICZANIAPODATKÓW ODROCZONYCH

• BILANSOWYCH

• WYNIKOWYCH

• METODA ODRACZANIA METODA ZOBOWIĄZAŃ

METODA ZOBOWIĄZAŃ BILANSOWYCH AKTUALNIE OBOWIĄZUJĄCA PRZY USTALANIA PODATKU ODROCZONEGO!

W BILASOWYCH MAMY RÓŻNICE PRZEJŚCIOWE, A W WYNIKOWYCH MAMY RÓŻNICE OKRESOWE (pojęcie węższe od różnic przejściowych)

METODA ZOBOWIĄZAŃ WYNIKOWYCH

Różnice okresowe

• są to różnice miedzy dochodem do opodatkowania a wynikiem finansowym,

• wynikające z odmiennego definiowania momentu uznania przychodu za osiągnięty lub kosztu za poniesiony

• powstające w jednym okresie i zanikające (odwracające się)w kolejnym lub kolejnych okresach

• są to czasowo nie uznawane przez prawo podatkowe lub bilansowe koszty i przychody

REZERWY NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZE

Rezerwy na świadczenia pracownicze to przyszłe, szacowane zobowiązania jednostki gospodarczej z tytułu przysługujących zatrudnionym w niej pracownikom świadczeń pracowniczych. (SĄ TO BIERNE ROZLICZENIA KOSZTÓW!)

Świadczenia pracownicze to wszystkie formy świadczeń jednostki oferowanych w zamian za pracę wykonywaną przez pracowników (MSR 19 par 7) (rezerwy na świadczenia pracownicze są regulowane szczególnie przez KSR 6, w regulacjach międzynarodowych nie są w standardzie 37, a w standardzie 19!)

Świadczenia pracownicze (wykres s.7)

Podstawowym kryterium podziału świadczeń pracowniczych jest termin ich zapadalności. Według tego kryterium świadczenia pracownicze dzielą się na:

• krótkoterminowe,

• długoterminowe.

KRÓTKOTERMINOWE ŚWIADCZENIA PRACOWNICZE - to świadczenia w całości należne w ciągu 12 miesięcy od zakończenia okresu, w którym pracownicy wykonywali związaną z nimi pracę.

Zalicza się do nich takie świadczenia jak wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne, płatne urlopy wypoczynkowe i płatne zwolnienia chorobowe, wypłaty i premie z zysku, jak również świadczenia niepieniężne (opieka medyczna, mieszkania i samochody służbowe oraz inne nieodpłatnie przekazane lub subsydiowane rzeczy lub usługi) dla aktualnie zatrudnionych pracowników.

DŁUGOTERMINOWE ŚWIADCZENIA PRACOWNICZE - to świadczenia, które nie stają się w całości

wymagalne w ciągu 12 miesięcy od zakończenia okresu, w którym pracownicy wykonywali związaną z nimi pracę.

Długoterminowe świadczenia pracownicze obejmują:

• świadczenia po okresie zatrudnienia,

• inne długoterminowe świadczenia.

ŚWIADCZENIA PO OKRESIE ZATRUDNIENIA - to świadczenia pracownicze (inne niż świadczenia z

tytułu rozwiązania stosunku pracy), które są należne po zakończeniu zatrudnienia.

Zalicza się do nich takie świadczenia jak: emerytury, i inne świadczenia emerytalne, ubezpieczenia po okresie zatrudnienia, opieka medyczna po okresie zatrudnienia.

Programy świadczeń po okresie zatrudnienia dzielą się na:

1. programy określonych składek

2. programy określonych świadczeń

1) PROGRAMY OKREŚLONYCH SKŁADEK to programy świadczeń po okresie zatrudnienia, w przypadku których jednostka wpłaca składki w ustalonej wysokości do wyodrębnionego funduszu, z którego w przyszłości pracownicy otrzymają wypłatę świadczeń po okresie zatrudnienia.

Prawne lub zwyczajowo oczekiwane zobowiązanie jednostki ogranicza się tu do ustalonej kwoty składek wpłaconych do funduszu. Kwota świadczeń uzyskiwana przez pracownika zależy od kwoty składek wpłaconych przez jednostkę na poczet programu lub zapłaconych zakładowi ubezpieczeń wraz ze zwrotem uzyskanym z inwestowania składek (ryzyko aktuarialne i inwestycyjne ponosi pracownik).

2) PROGRAMY OKREŚLONYCH ŚWIADCZEŃ - to programy świadczeń po okresie zatrudnienia, w

przypadku których obowiązkiem jednostki jest wypłata ustalonych świadczeń na rzecz aktualnie zatrudnionych i byłych pracowników. Ryzyko aktuarialne i inwestycyjne obciążają zasadniczo jednostkę.

INNE DŁUGOTERMINOWE ŚWIADCZENIA to świadczenia , które nie są w całości należne w ciągu 12 miesięcy od zakończenia okresu, w którym pracownicy wykonywali

związaną z nimi pracę.

Zalicza się do nich takie świadczenia jak: nagrody jubileuszowe, długoterminowe renty

inwalidzkie, urlopy z tytułu długiego stażu pracy, urlopy naukowe, premie i wypłaty z zysku, inne odroczone wynagrodzenia.

Szczególnym rodzajem świadczeń pracowniczych są ŚWIADCZENIA Z TYTUŁU ROZWIĄZANIA STOSUNKU PRACY - są to świadczenia płatne w następstwie: decyzji jednostki o rozwiązaniu stosunku pracy z pracownikiem przed osiągnięciem przez niego wieku emerytalnego decyzji pracownika o przyjęciu propozycji dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy w zamian za te świadczenia.

Zdarzeniem powodującym powstanie zobowiązania jest rozwiązanie stosunku pracy, a nie praca wykonywana przez pracownika.

Świadczenia pracownicze, na które najczęściej tworzy się rezerwy, to:

• odprawy emerytalne, rentowe, pośmiertne,

• nagrody jubileuszowe,

• premie i nagrody,

• niewykorzystane urlopy,

• ekwiwalent energetyczny,

• deputaty węglowe,

• opieka medyczna,

• mieszkania służbowe,

• bonifikaty dla emerytowanych pracowników, świadczenia,

• które wypłaca zakładowy fundusz świadczeń socjalnych,

• odprawy z tytułu rozwiązania umów z pracownikami

• inne świadczenia wynikające ze sformalizowanych zwyczajowych zobowiązań pracodawcy wobec

• pracowników.

REZERWY NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZE TWORZY SIĘ WÓWCZAS, GDY:

• z przepisów prawa pracy, układu pracy lub umów o pracę jednoznaczne wynika, że na pracodawcy ciąży obowiązek ich wypłaty i wartość rezerwy jest istotna, w związku z czym ich nieuwzględnienie w sprawozdaniu finansowym zniekształciłoby obraz sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego

• Tworzenie rezerw na świadczenia pracownicze uzależnione jest więc od kryterium istotności

* Muszą być spełnione kryteria tworzenia rezerw! (3 kryteria)

Warunki tworzenia rezerw na świadczenia pracownicze:

1. Obowiązek wykonania świadczenia wynikający z zdarzeń przeszłych Zobowiązanie się jednostki lub zobligowanie jej przez odpowiednie przepisy prawne do wypłaty określonych świadczeń dla pracowników związanych z pracą wykonaną przez zatrudnione osoby na rzecz jednostki. Przeszłe zdarzenie – objęcie pracownika regulaminem wynagradzania, zwyczajem , przyjętą praktyką lub stosownym aktem prawnym. Na dzień bilansowy (moment ustalania rezerwy) jako przeszłe zdarzenie można traktować okres zatrudnienia danego pracownika do dnia bilansowego. Zobowiązanie wynikające z przeszłych zdarzeń – ta część przyszłego świadczenia , którą pracownik „wypracował” do dnia bilansowego, wynika z tego zastosowanie metody „świadczeń narosłych”.

2. Prawdopodobieństwo wypływu środków uosabiających korzyści ekonomiczne w związku z wypełnieniem obowiązku.

3. Wiarygodnie określone świadczenie

Zgodnie z MSR 19 jednostka powinna ujmować:

• zobowiązanie, gdy pracownik wykonał pracę w zamian za świadczenia pracownicze, które mają być wypłacone w przyszłości,

• koszty, gdy jednostka pożytkuje korzyści ekonomiczne wynikające z pracy wykonanej przez pracownika w zamian za świadczenie pracownicze.

WYCENA REZERW NA ŚWIADCZENIA PRACOWNICZE

Podstawą wyceny rezerw na przyszłe świadczenia na rzecz pracowników są przepisy prawa pracy, regulaminów wynagrodzeń, układów zbiorowych i innych wiążących porozumień pracodawców z pracownikami. Szacunek kwoty rezerwy powinien uwzględniać obowiązkowe obciążenie pracodawcy wynikające z obowiązujących na dzień szacowania rezerwy przepisów prawa np. składki emerytalne i rentowe (KSR 6 pkt 4.7).

Ustalenie wartości biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na krótkoterminowe świadczenia pracownicze do których zalicza się:

• krótkoterminowe płatne nieobecności (niewykorzystane urlopy, płatne zwolnienia chorobowe) oraz

• wypłaty z zysku i premie

Nie jest zazwyczaj trudne, gdyż nie wymaga stosowania założeń aktuarialnych oraz dyskontowania wartości rezerwy, nie stwarza też możliwości powstawania zysku lub straty aktuarialnej.

Przykładowo ustalenie kwoty rezerwy dotyczącej niewykorzystanych urlopów dokonuje się poprzez zestawienie ilości dni niewykorzystanych urlopów dla poszczególnych pracowników i wyliczenie ekwiwalentu pieniężnego z tytułu tychże urlopów.

W przypadku wypłat z zysku i premii, kwota rezerwy stanowi przewidywaną nie zdyskontowaną wartość tych wypłat.

Wycena rezerw na długoterminowe świadczenia pracownicze takie jak: nagrody jubileuszowe, odprawy emerytalne i długoterminowe rentowy inwalidzkie, urlopy naukowe jest skomplikowana.

Powinna być przeprowadzona zgodnie z metodologią aktuarialną, korzystając z pomocy aktuariusza, albowiem ustalenie kwot tych rezerw oparte jest na szeregu założeń, zarówno co do warunków makroekonomicznych, jak i założeń dotyczących rotacji pracowników, ryzyka śmierci i innych.

Zgodnie z MSR 19 w celu ustalenia wartości bieżącej zobowiązań (rezerwy) z tytułu świadczeń po okresie zatrudnienia, konieczne jest:

• zastosowanie metody wyceny aktuarialnej,

• przyporządkowanie świadczenia do poszczególnych okresów zatrudnienia,

• przyjęcie założeń aktuarialnych.

Zastosowanie technik aktuarialnych do wyceny świadczeń jakie pracownicy wypracowali w zamian za pracę w okresie bieżącym i w okresach ubiegłych wymaga ustalenia jaka część świadczeń może być przyporządkowana bieżącemu okresowi, a jaka okresom ubiegłym (przyporządkowanie świadczeń do poszczególnych okresów zatrudnienia).

Jednostka stosuje tutaj metodę prognozowanych uprawnień jednostkowych nazywaną czasami metodą świadczeń narosłych, zgodnie z którą każdy okres wykonywania pracy jest postrzegany jako powodujący powstanie dodatkowej jednostki uprawnienia do świadczeń i każda jednostka uprawnienia do świadczeń jest wyliczana oddzielnie przed wejściem w skład ostatecznego zobowiązania.

W celu prawidłowego określenia wartości świadczeń konieczne jest przyjęcie określonych założeń aktuarialnych takich jak:

• założenia demograficzne – dotyczą przyszłych cech charakteryzujących aktualnie zatrudnionych i byłych pracowników uprawnionych do świadczeń (umieralność, rotacja, wskaźniki niezdolności do pracy, wcześniejszego przechodzenia na emeryturę),

• założenia finansowe – służą do ustalenia, jaką nominalną kwotę świadczeń jednostka wypłaci w przyszłości (stopa dyskontowa, stopa przyrostu wynagrodzeń).

[Na skutek zmian lub przyjęcia niewłaściwych założeń mogą powstać straty lub zyski aktuarialne. Obejmują one:

• korekty założeń aktuarialnych ex post (skutki różnic pomiędzy poprzednimi założeniami aktuarialnymi a tym, co faktycznie nastąpiło),

• skutki zmian założeń aktuarialnych,

Zyski i straty aktuarialne mogą wynikać ze wzrostu lub obniżenia wartości bieżącej zobowiązania z tytułu określonych świadczeń . Do przyczyn powstawania strat i zysków aktuarialnych zalicza się np.:

• nieoczekiwanie wysokie lub niskie wskaźniki rotacji,

• śmiertelności lub wzrostu wynagrodzeń,

• zmiany stopy dyskontowej.

Określając wartość rezerw na długoterminowe świadczenia pracownicze powinno uwzględniać się także

• zdarzenia przyszłe, które mogą wpłynąć na wysokość kwoty niezbędnej do wypełnienia przez jednostkę obowiązku świadczenia, jeśli istnieją wystarczające i obiektywne dowody na to, ze zdarzenia te nastąpią (KSR 6 pkt 4.8).

• zasadę ostrożności, rozwaga przy dokonywaniu osądów w warunkach niepewności, czy koszty lub zobowiązania nie są zaniżone. Niepewność nie usprawiedliwia jednak tworzenia nadmiernych rezerw lub celowego zawyżania zobowiązań (KSR 6 pkt 4.9).

• zmiany wartości pieniądza w czasie przy zachowaniu zasady istotności.

Kwota rezerwy dotycząca przyszłych szacowanych zobowiązań powinna odzwierciedlać ich wartość bieżącą (na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy).

Przy stosowaniu dyskonta wartość bilansowa rezerwy rośnie w każdym okresie wraz z upływem czasu. Wzrost ten jest ujmowany jako koszt finansowy w rachunku zysków i strat.

Do dyskontowania stosuje się stopę dyskontową ustaloną na podstawie występujących na dzień wyceny rynkowych stóp zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, zależnie od wyboru dokonanego przez jednostkę w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości (KSR 6 pkt 4.10).

Kwota rezerw na długoterminowe świadczenia pracownicze (odprawy emerytalne i nagrody jubileuszowe) wraz z upływem czasu będzie ulegała zmianie na skutek:

• rozwoju dyskonta – dla każdego pracownika długość okresu do oczekiwanego uzyskania świadczenia stopniowo skraca się, co powoduje, przy każdym wyliczaniu rezerwy dyskontowanie dokonywane jest za coraz krótszy okres powoduje to wzrost wartości rezerwy,

• stopniowego zarachowywania rezerwy - wraz z upływem czasu pracownik „ zapracowuje” na kolejne części świadczenia, co powoduje wzrost wartości rezerwy,

• bieżących wypłat świadczeń.

Zgodnie z MSR 19 kwotę rezerwy z tytułu określonych świadczeń wylicza się następująco (MSR 19 par.54):

• wartości bieżąca zobowiązania z tytułu określonych świadczeń na dzień bilansowy,

• plus wszystkie zyski aktuarialne,

• minus wszelkie straty aktuarialne, wynikające ze wzrostu lub obniżenia wartości bieżącej zobowiązania z powodu na przykład nieoczekiwanie niskiego lub nieoczekiwanie wysokiego wskaźnika rotacji, wzrostu wynagrodzeń, świadczeń,

• minus pełna wysokość dotychczas nie ujętego kosztu przeszłego zatrudnienia, minus wartość godziwa na dzień bilansowy aktywów programu, z których zobowiązania mają być bezpośrednio regulowane.]

Kwota rezerw na długoterminowe świadczenia pracownicze (odprawy emerytalne i nagrody jubileuszowe) wraz z upływem czasu będzie ulegała zmianie na skutek:

• rozwoju dyskonta – dla każdego pracownika długość okresu do oczekiwanego uzyskania świadczenia stopniowo skraca się, co powoduje, przy każdym wyliczaniu rezerwy dyskontowanie dokonywane jest za coraz krótszy okres powoduje to wzrost wartości rezerwy,

• stopniowego zarachowywania rezerwy - wraz z upływem czasu pracownik „ zapracowuje” na kolejne części świadczenia, co powoduje wzrost wartości rezerwy,

• bieżących wypłat świadczeń.

Ustalenie wartość odprawy emerytalnej będącej zobowiązaniem Spółki wobec pracowników

Otrzymaną wartość należy zdyskontować, aby otrzymać wartość bieżącą przyszłego zobowiązania, jak również należy uwzględnić prawdopodobieństwo tego, że pracownik przepracuje kolejne lata, które pozostały mu do otrzymania odprawy.

Ustalenie wartości nagród jubileuszowych będących zobowiązaniem Spółki wobec pracowników

Otrzymaną wartość należy zdyskontować, jak również należy uwzględnić prawdopodobieństwo tego, że pracownik przepracuje kolejne lata, które pozostały mu do otrzymania nagrody.

Rezerwę z tytułu świadczeń emerytalnych czy nagród jubileuszowych ustala się na dzień bilansowy jako sumę rezerw dotyczących poszczególnych pracowników lub ich jednorodnych grup (z uwagi na płacę, płeć, wiek, staż) według następującego wzoru:

Ewidencja rezerw na świadczenia pracownicze

1. Utworzenie rezerwy na świadczenia pracownicze.

2. Wykorzystanie utworzonej rezerwy – naliczenie wypłaty świadczeń w roku ich wypłaty

3. Rozwiązanie niewykorzystanej rezerwy.

Jeżeli rezerwy na świadczenia pracownicze dotyczą lat ubiegłych to utworzenie rezerwy odnosi się na wynik finansowy z lat ubiegłych.

Zadanie 14 Z dniem 1 stycznia 2009 r. jednostka zatrudniła pracownika zarządu, który zgodnie z zakładowym regulaminem wynagrodzenia , po upływie 5 lat od daty zatrudnienia nabędzie prawa do nagrody jubileuszowej w wysokości 150% wynagrodzenia zasadniczego oszacowanego na kwotę 3 500 zł. Do oszacowania rezerwy na dzień 31 grudnia 2009r. przyjęto, że:

• stopa dyskontowa wnosi 10% ,

• prawdopodobieństwo tego, że pracownik będzie pracował w jednostce przez następne 4 lata wynosi 65% a w kolejnych latach wzrasta następująco: 70%, 75%, 80%, 100%.

Należy oszacować rezerwę na nagrodę jubileuszową (metoda kwot narosłych)

WN	t/T	Kwota narosła	p	D	R (SK)	Zmiana stanu
1	2	3 = 1 x 2	4	5	6 =3 x 4 x5	SK- SP
5 250	1/5	1 050	0,65	0,6830	466,15	466,15
5 250	2/5	2 100	0,7	0,7513	1 104,41	638,26
5 250	3/5	3 150	0,75	0,8264	1 952,37	847,96
5 250	4/5	4 200	0,8	0,9090	3 254,24	1 301,87
5250	5/5	5 250	1	1,000	5 250	1 995,76
suma						5 250

Wartość nominalna świadczenia WN = 3500 X 1,5 = 5250 ZŁ

Okres, po którym pracownik nabywa uprawnienia do otrzymania świadczenia T= 5 LAT

Prawdopodobieństwo wypłaty świadczenia p- zmienne (od 65% do 100%)

Stopa dyskontowa r= 10%

* Wzrost rezerwy na skutek dyskonta jest odnoszony na koszty finansowe!

Ewidencja rezerwy na nagrody jubileuszowe 31.12.2009r.

Rezerwy na świadczenia pracownicze – 466,15 (1

Koszty zarządu 466,15 (1

Ewidencja rezerwy na nagrody jubileuszowe 31.12.2010r.

Rezerwy na świadczenia pracownicze – 466,15 CT SP

Rezerwy na świadczenia pracownicze - 638,26 CT (1

Koszty zarządu 638,26 DT(1

Zadanie 15. Wycena rezerwy na nagrody jubileuszowe

Pracownik „A” zatrudniony w jednostce gospodarczej od 1 stycznia 20X0 roku. Do dnia bilansowego roku 20X1 jednostka nie dokonywała odpisów na nagrody jubileuszowe. Zgodnie z obowiązującymi w jednostce przepisami pracownikowi „A” przysługuje po 5 latach od dnia zatrudnienia, nagroda jubileuszowa w wysokości 100% wynagrodzenia zasadniczego. Wynagrodzenie zasadnicze pracownika „A” wynosi 3.000,00 zł. Jednostka planuje wzrost płac o 4% rocznie. Pracownik nie znajduje się w okresie wypowiedzenia umowy o pracę, a jednostka nie zamierza dokonywać w najbliższych latach zwolnień ani zmian warunków wynagradzania. Prawdopodobieństwo przepracowania przez pracownika w tej jednostce następnych 3 lat wynosi 90%, stopa dyskontowa 8%.

Polecenie Ustalić wartość rezerwy na nagrody jubileuszowe. Określić skutki sprawozdawcze utworzenia rezerwy.

Rozwiązanie Ustalenie kwoty rezerwy na nagrodę jubileuszową dla jednego pracownika

1.Kwota nagrody jubileuszowej na dzień wymagalności wynosi:

[3.000 zł x (1+ 0,04) ³ ] x 100% = 3374,59 zł

2. Prawdopodobieństwo wypłaty nagrody jubileuszowej na dzień bilansowy wynosi 0,9

3. Ustalenie odpisu na 31.12.20X1 r.

R = WŚ x CN x p x d = {3374,59 x 2/5 x0,9 x [1/(1+0,08) ³ ]} = (3374,59 x 2/5 x0,9 x 0,79) = 959,73

4. Odpis na dzień bilansowy kończący rok 200X wynosi 959,73 z czego:

a) kwota 449,50 zł wyliczona następująco:

[3374,59 x 1/5 x0,9 x [1/(1+0,08) ⁴ ]}= (3374,59 x 1/5 x0,9 x 0,74) = 449,50 dotyczy nagrody przypadającej na rok 20X0

b) kwota 959,73 – 449,50 = 510,23 zł dotyczy roku 20X1

Ewidencja rezerwy na nagrody jubileuszowe w roku 201X

Rezerwa na świadczenia pracownicze 499,50 (1a

510,23 (1b

Rozliczenie wyniku finansowego z lat ubiegłych 499,5 (1a

Koszty układu kalkulacyjnego lub rozliczenie kosztów 510,23 (1b

Zadanie 17. Rezerwa na odprawy emerytalne

Na 1.01. 200X wartość rezerwy na odprawy emerytalne wynosiła 760 000 zł. W roku 20X0 wykorzystano rezerwę 20 000 w związku z wypłatą odpraw emerytalnych. Wyliczona na koniec roku 200X0 wartość rezerwy wynosiła 790 000 zł. W roku 20X1 na skutek odejścia z firmy pracowników o dużym stażu, którzy utracili prawo do odprawy wartość rezerwy zmalała o 15 000 zł.

Polecenie: Zaksięgować operacje wynikające z treści zadania

Rozliczenie kosztów 20 000CT (1

Rezerwy na świadczenia pracownicze 20 000 DT (1

760 000 CT Sp.

50 000 CT(2

Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń 20 000 CT (1

Wynagrodzenia 20 000 DT (1

1. Wykorzystanie utworzonej rezerwy - naliczenie wypłaty świadczenia w roku ich wypłaty

2. Utworzenie rezerwy a świadczenia pracownicze – zwiększenie stanu

Bilans

Pasywa

Zysk (strata) netto (- 50 000)

Rezerwa n świadczenia emerytalne i podobne 790 000

R-k zysków i start

Koszty działalności operacyjnej 50 000

(Koszty wytworzenia produktów, koszty zarządu, koszty sprzedaży)

Koszty działalności operacyjnej 15 000 CT(1

Rezerwy na świadczenia pracownicze 15 000 DT (1

790 000 CT SP.

1. Rozwiązanie rezerwy (gdyby była tylko operacja rozwiązania rezerwy)

Bilans (pasywa)

Zysk (strata) netto 15 000

Rezerwa na świadczenia emerytalne i podobne 775 000

R-k zysków i strat

Koszty działalności operacyjnej (- 15 000)

POZOSTAŁE REZERWY

Do grupy pozostałych rezerw zalicza się wszystkie inne niż rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego i rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne rezerwy.

Są to rezerwy na straty z operacji gospodarczych w toku oraz inne prawdopodobne zobowiązania, wynikające przede wszystkim z:

• udzielonych poręczeń i gwarancji,

• skutków toczącego się postępowania sądowego,

• operacji kredytowych,

• restrukturyzacji,

• umów powodujących poniesienie straty w przyszłości,

• zaniechania lub utraty zdolności do kontynuacji działalności,

• bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów z tytułu

• napraw gwarancyjnych

POZOSTAŁE REZERWY

REZERWY NA ZOBOWIĄZANIA BIERNE ROZLICZENIA M/O KOSZTÓW

1. rezerwa z tytułu gwarancji i poręczeń 1. Rezerwa na naprawy gwarancyjne

2. rezerwa na skutki postępowania sądowego

3. rezerwa z tytułu operacji kredytowych

4. rezerwy na ochronę środowiska

5. rezerwy na utratę zdolności do kontynuacji działalności

Rezerwy z tytułu umów rodzących obciążenia

Jeżeli jednostka jest stroną umowy rodzącej obciążenia, to istniejący obowiązek wynikający z umowy ujmuje się jako rezerwę.

Umowa rodzącą obciążenia to umowa, na podstawie której nieuniknione koszty wypełnienia obowiązku przeważają nad korzyściami, które przewiduje się uzyskać na jej mocy.

Przykładem umowy rodzącej obciążenia może być:

• umowa leasingu, w sytuacji kiedy takie obciążenie powstaje, umowy dotyczące udzielonych poręczeń, gwarancji.

• Rezerwami z tytułu umów rodzących obciążenia są także rezerwy dotyczące operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego na przykład rezerwy na odszkodowania.

• Pozostałymi rezerwami są także rezerwy z tytułu ochrony środowiska. Jeżeli zostało wszczęte postępowanie upadłościowe, założenie kontynuacji działania przestało być zasadne istnieje wymóg utworzenia rezerwy na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane utratą zdolności do kontynuowania działalności.

REZERWA NA RESTRUKTURYZACJĘ (JEST TO SZCZEGÓLNA REZERWA W POZOSTAŁYCH REZERWACH!) stanowi przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, tworzona jest wówczas jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań.

RESTRUKTURYZACJA ( nie trzeba wiedzieć co obejmuje restrukturyzacja)to zaplanowany i kontrolowany przez kierownictwo program, który istotnie zmienia zakres lub sposób prowadzenia działalności jednostki gospodarczej (MSR 37 par.10).

RESTRUKTURYZACJA, zgodnie z definicją, dotyczy przyszłości i może obejmować obszar zasobów (majątku), zatrudnienia, techniki i technologii oraz organizacji jednostki.

Może ona wiązać się ze:

zmianą zakresu działalności, np. sprzedażą lub likwidacją części działalności bądź przeniesieniem do innego miejsca, ograniczeniem zatrudnienia, zmianą techniki i technologii oraz towarzyszących tej zmianie procesów reorganizacji działalności, istotnymi zmianami w organizacji jednostki (pkt 3.13 KSR 6).

Przykładem zdarzeń odpowiadającym definicji restrukturyzacji są [MSR 37 par.70] :

• sprzedaż lub zakończenie prowadzenia jednej z dziedzin działalności,

• likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej w jakimś kraju lub regionie lub przeniesienie prowadzenia działalności gospodarczych z jednego kraju lub regionu do innego, zmiany w strukturze zarządzania, jak np. usunięcie jednego szczebla zarządzania, zasadnicza reorganizacja, która ma istotny wpływ na charakter i cel działalności jednostki gospodarczej.

Warunkiem utworzenia rezerwy na restrukturyzację jest prawny lub umowny obowiązek jej przeprowadzenia.

Obowiązek prawny w Polsce wynika z przepisów ustaw o restrukturyzacji niektórych branż np. górnictwa, hutnictwa, kolei.

Obowiązki umowne wynikają najczęściej z przyczyn ekonomicznych, chęci poprawy skuteczności i efektywności działalności jednostki.

Jeżeli na dzień bilansowy występuje obowiązek prawny lub wynikający z wiążącej umowy przeprowadzenia restrukturyzacji, jednostka tworzy rezerwę na restrukturyzację, o ile spełnione są warunki tworzenia rezerw.

Wymaga to uwzględnienia wszelkich dowodów potwierdzających posiadanie planu restrukturyzacji, rozpoczęcia realizacji (wdrażania) programu restrukturyzacji bądź publicznego ogłoszenia planu restrukturyzacji zobowiązującego kierownictwo jednostki do jej przeprowadzenia lub zakończenia.

Utworzenie rezerwy na restrukturyzację przeprowadzaną na mocy przepisów prawa zwiększa straty nadzwyczajne. Utworzone rezerwy na restrukturyzację przeprowadzaną na mocy umowy zwiększają pozostałe koszty operacyjne (pkt 3.13 KSR 6).

WYCENA REZERW NA RESTRUKTURYZACJĘ (rezerwą na restrukturyzacje obejmuje się tylko koszty, które są bezpośrednio związane z przeprowadzeniem restrukturyzacji).

Rezerwy na restrukturyzację wycenia się odpowiednio do wysokości kwot niezbędnych nakładów, jakie mają być poniesione zgodnie z planem restrukturyzacji.

W kwocie rezerwy mogą być przykładowo uwzględnione odprawy i odszkodowania wynikające z prawa pracy czy też koszty likwidacji działalności objętych restrukturyzacją, jak np. koszty lub straty związane z karami lub odszkodowaniami z tytułu zerwanych umów lub niezrealizowanych umów.

Rezerwa na restrukturyzację nie obejmuje kosztów związanych z przyszłą działalnością, np. kosztów marketingu, szkolenia załogi, wprowadzenia nowych systemów itp. Nakłady na prowadzenie działalności w przyszłości i na dzień bilansowy, niestanowiące zobowiązań z tytułu restrukturyzacji, ujmuje się w księgach na takich zasadach, jak gdyby poniesiono je niezależnie od restrukturyzacji (pkt 4.6 KSR 6).

Rezerwą na restrukturyzację objęte są tylko takie bezpośrednie nakłady powstające w wyniku restrukturyzacji które:

• w sposób nieodzowny wynikają z restrukturyzacji

• nie są związane z bieżącą działalnością przedsiębiorstwa.

Rezerwą nie są objęte natomiast koszty:

• przeszkolenia pozostających pracowników lub zmiany ich przyporządkowania służbowego,

• marketingu czy inwestycji w nowe systemy sieci dystrybucji

Wycena rezerwy na restrukturyzację , podobnie jak wycena innych rezerw, oparta jest na estymacji jednak procedury obliczeniowe związane z ustaleniem jej wartości charakteryzują się pewnymi cechami:

• estymacja obejmuje tylko bezpośrednie koszty restrukturyzacji wartość bilansowa rezerwy powinna być systematycznie obniżana proporcjonalnie do wysokości osiąganych przychodów ze sprzedaży zbędnych aktywów,

• wartość bilansowa rezerwy jest wartością netto,

• nie tworzy się rezerwy gdy planowane przychody z restrukturyzacji są wyższe od związanych z nią wydatków.

Zadanie 18. Restrukturyzacja

Przedsiębiorstwo produkcyjne opracowało plan restrukturyzacji związany z zamknięciem pewnych wydziałów i uruchomieniem nowych. Szczegółowy plan częściowej restrukturyzacji obejmujący dwa kolejne lata wskazuje na poniesienie następujących kosztów:

Rok 20X1

• koszty marketingu 15 000 zł,

• koszty szkolenia pracowników 30 000 zł,

• wartość godziwa zbędnych aktywów trwałych

przeznaczonych do zbycia 100 000 zł, przychody ze sprzedaży aktywów 75 000 zł.

Rok 20X2

• koszty zakupu nowych urządzeń 150 000 zł,

• koszty szkolenia pracowników 15 000 zł,

• odszkodowania za zerwanie umów z kontrahentami 20 000 zł,

• odprawy pracownicze 60 000 zł.

W roku 20X1 jednostka sprzedała część zbędnych aktywów trwałych o wartości 75 000 zł oraz przekazała nieodpłatnie aktywa trwałe o wartości 25 000 zł. W roku 20X2 jednostka wypłaciła odprawy pracownikom w kwocie 60 000 zł oraz odszkodowania w kwocie 15 000.

ROZWIĄZANIE

ROK 20X0

Ustalenie wartości rezerwy na restrukturyzację w roku 20X0

• odprawy pracownicze 60 000

• wartość godziwa zbędnych aktywów trwałych przeznaczonych do zbycia 100 000 zł

• odszkodowania za zerwanie umów z kontrahentami 20 000 zł,

Wartość rezerwy 180 000 zł

Rezerwy na restrukturyzację 180 000 CT (1

Pozostałe koszty operacyjne 180 000 DT (1

ROK 20X1 Rozwiązanie i wykorzystanie części rezerwy na restrukturyzację: na zbędne AT 100 000 (sprzedane i przekazane nieodpłatnie środki trwałe 75 000+25 000)

Środki trwałe 75 000 CT (2

25 000 CT(4

Rezerwa na restrukturyzację 75 000 DT(3

25 000 DT(4

180 000 SP.

Pozostałe koszty operacyjne 75 000 DT (2

Pozostałe przychody operacyjne75 000 CT(1

75000 CT (3

Rozrachunki z odbiorcami 75 000 DT(1

1. Przychody ze sprzedaży zbędnych aktywów restrukturyzowane jednostki 75 000 zł

2. Rozchód sprzedanych środków trwałych 75 000

3. Rozwiązanie rezerwy w związku ze sprzedażą aktywów 7 5 000

4. Nieodpłatne przekazanie zbędnych środków trwałych 25 000 zł (wykorzystanie rezerwy).

ROK 20X2 Rozwiązanie i wykorzystanie rezerwy na restrukturyzację:

1) wykorzystanie rezerwy na odprawy pracownicze 60 000 zł

2) wykorzystanie i rozwiązanie rezerwy na odszkodowania za zerwanie umów z kontrahentami 20 000 zł (wykorzystana rezerwa – 15 000 zł; rozwiązana rezerwa 5 000 zł)

Rozrachunki z pracownikami 60 000 CT (1

25 000 CT(4

Rezerwa na restrukturyzację 60 000 DT (1

15 000 DT(2

5 000 DT (3

80 000 CT SP.

Pozostałe rozrachunki 15 000 CT (2

Pozostałe przychody operacyjne 5 000 CT(3

Zadanie 19. Rezerwa z tytułu udzielonego poręczenia

W roku 200X przedsiębiorstwo „A” udzieliło poręczenia przedsiębiorstwu „B” na zaciągniętą pożyczkę. Kondycja finansowa przedsiębiorstwa „B” w roku, w którym udzielono poręczenia była dobra. W ciągu roku 200X+1 kondycja finansowa przedsiębiorstwa „B” znacznie się pogorszyła i na dzień 31 sierpnia 200X+1 postawiono jednostkę „B” w stan upadłości. Wartość udzielonego poręczenia wynosiła 5 000 zł.

ROZWIĄZANIE

W ROKU 201X JEDNOSTKA NIE TWORZY REZERWY, TYLKO ZOBOWIĄZANIA WARUNKOWE.

ROK 200X+1

Pozostałe rezerwy 5000 CT (1

Koszty finansowe 5000 DT (1

1. Utworzenie rezerwy z tytułu udzielonego poręczenia.

Zadanie 20. Rezerwa na odszkodowanie

Na koniec roku 200X toczy się przeciwko jednostce postępowanie sądowe dotyczące zapłacenia przez jednostkę odszkodowania w kwocie 50 000. W opinii prawników jednostki najprawdopodobniej sprawa będzie przegrana. W kwietniu następnego roku na mocy wyroku sądowego jednostka została zobowiązania do zapłaty odszkodowania w kwocie 45 000. Zobowiązanie spłacono przelewem z rachunku bankowego.

Księgowania na koniec 200X roku

Pozostałe rezerwy 50 000 CT (1

Pozostałe koszty operacyjne 50 000 DT (1

1. Utworzenie rezerwy na odszkodowanie.

Księgowania na koniec 200X+1 roku

Pozostałe rezerwy 45 000 DT (1

5 000 DT (2

50 000 SP

Pozostałe przychody operacyjnej5 000 CT (2

Rachunek bieżący 75 000 SP.

45 000 CT(3

Pozostałe zobowiązania 45 000 DT(3

45000 CT(1

1. Wykorzystanie utworzonej rezerwy na odszkodowanie.

2. Rozwiązanie niewykorzystanej części rezerwy na odszkodowanie.

3. Spłata zobowiązania.

Zadanie 21. Rezerwa z tytułu utraty zdolności do kontynuacji działania

Jednostka „X” została postawiona w stan likwidacji. Na dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan likwidacji oszacowano koszty związane z:

• zapłatą odszkodowań za zerwanie kontraktów handlowych 90 000

• wypłatą odpraw zwalnianym pracownikom 350 000

ROZWIĄZANIE

Księgowania na koniec 200X+1 roku

Pozostałe rezerwy 440 000 CT (1

Kapitał z aktualizacji wyceny 440 000 DT (1

1. Utworzenie rezerwy

REZERWY JAKO KATEGORIA BILANSOWA (rezerwy zawsze są kategorią bilansową, a czasami, ale nie zawsze kategorią wynikową)!

(SLAJD 14, 15 NIE NA ZERÓWKĘ!)

REZERWY	BIERNE ROZLICZENIA M/O KOSZTÓW
Tworzone w ciężar: •pozostałych kosztów operacyjnych •kosztów finansowych •strat nadzwyczajnych •kapitał	Tworzone w ciężar: •kosztów podstawowej działalności operacyjnej
W bilansie ujęte w pozycji: B.I. Rezerwy na zobowiązania 3. Pozostałe rezerwy	W bilansie ujęte w pozycji: B.I. Rezerwy na zobowiązania. 2.Rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne 3. Pozostałe rezerwy

REZERWY JAKO KATEGORIA WYNIKOWA są kategorią wynikową, ponieważ wpływają na wysokość wyniku finansowego.

REZERWY JAKO KATEGORIA WYNIKOWA

Rezerwy obciążające pozostałe koszty operacyjne

Zysk (strata) z działalności operacyjnej

Rezerwy obciążające koszty finansowe

Zysk (strata) z działalności gospodarczej

Rezerwy tworzone w ciężar strat nadzwyczajnych

Zysk (strata) brutto

INSTRUMENTY POLITYKI BILNSOWEJ

1. formalne

2. materialne (rezerwy!)

3. czasowe

Materialne instrumenty polityki bilansowej obejmują przedsięwzięcia wpływające na wielkość pozycji aktywów i pasywów, przychodów i kosztów, wyniku finansowego.

Zapamiętaj, że rezerwy są instrumentem polityki bilansowej materialnej! (podział instrumentów polityki bilansowej)

Rezerwy tworzone w rachunkowości są istotną kategorią sprawozdawczą, zawsze bilansową i w większości przypadków wynikową. Wpływają one w istotny sposób na obraz sytuacji majątkowej i finansowej prezentowany w sprawozdaniu finansowym.

Reszta tych materiałów o instrumentach nie! (np. najważniejsze funkcje rezerw nie!)

ZERÓWKA O 11:40