Podział wyniku finansowego w spółkach osobowych
2.1. Podział wyniku finansowego w przepisach K.s.h. oraz K.c.
Przez spółkę osobową rozumie się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Tak wynika z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), dalej zwanej K.s.h.
Zasady wypłaty zysków wypracowanych przez spółki osobowe określają następujące przepisy:
spółka jawna i partnerska - art. 51, 52 oraz 53 K.s.h.
spółka komandytowa - art. 123 oraz 103 K.s.h.
spółka komandytowo-akcyjna - art. 147 K.s.h.
Szczególnym rodzajem spółki jest spółka cywilna uregulowana przepisami art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej zwanej K.c. Jak wynika z art. 868 K.c., wspólnik spółki cywilnej może żądać podziału i wypłaty zysków dopiero po rozwiązaniu spółki. Jeżeli jednak spółka została zawarta na czas dłuższy, wspólnicy mogą żądać podziału i wypłaty zysków z końcem każdego roku obrachunkowego.
2.2. Warunki umożliwiające skuteczny podział wyniku finansowego
Podział wyniku finansowego za dany rok obrotowy może nastąpić dopiero po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, co wynika z art. 53 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Dodatkowo, w przypadku jednostek zobowiązanych do badania sprawozdania finansowego, na podstawie art. 64 ust. 1 ww. ustawy, podział lub pokrycie wyniku finansowego netto może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa.
Ponieważ termin zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego przypada nie później niż 6 miesięcy od dnia zakończenia roku obrotowego, to w przypadku jednostek, których rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, roczne sprawozdanie finansowe musi zostać zatwierdzone najpóźniej do 30 czerwca danego roku obrotowego.
Zysk brutto równy zyskowi netto
W spółkach osobowych (np. jawnych, partnerskich, komandytowych), a także spółce cywilnej - wynik finansowy brutto jest równy zyskowi netto. W tym przypadku pozycja "Obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego" rachunku zysków i strat nie występuje. Jest to spowodowane faktem, iż spółki te nie są podatnikami podatku dochodowego, a jedynie ich wspólnicy. Osiągnięty przez spółki osobowe oraz spółkę cywilną zysk został już bowiem opodatkowany przez wspólników indywidualnie, w rocznym rozliczeniu podatku dochodowego.
Podział zysku lub pokrycie straty
Ustalony przez jednostkę wynik finansowy może stanowić stratę lub zysk. Gdy jednostka osiągnie zysk, wówczas zysk ten podlega podziałowi, natomiast gdy zostanie poniesiona strata - podlega ona pokryciu.
Podział lub pokrycie wyniku finansowego następuje na podstawie uchwały wspólników. Z treści uchwały musi wynikać jednoznacznie, w jaki sposób zostanie podzielony zysk lub jak zostanie pokryta strata.
Wypracowany przez jednostkę zysk może zostać przeznaczony m.in. na:
wypłatę zysku wspólnikom,
zwiększenie kapitału zakładowego,
przyznanie nagród dla pracowników,
zasilenie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych,
pokrycie straty z lat ubiegłych.
2.3. Rozliczenie wyniku finansowego w księgach rachunkowych
W jednostkach prowadzących księgi rachunkowe wynik finansowy netto pozostaje na koncie 86 "Wynik finansowy" do momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający. Po podjęciu uchwały przez wspólników wynik ten przeksięgowuje się na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego", zapisem:
- Wn konto 86 "Wynik finansowy", |
Na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego", przeksięgowuje się także dokonywane w ciągu roku wypłaty na poczet zysku (księgowane na obciążenie wspólników spółki lub właściciela, zapisem: Wn konto 24, Ma konto 10 lub 13) oraz zysk do wypłaty, zapisem:
- Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego", |
Wypłatę wypracowanego zysku księguje się: Wn konto 24, Ma konto 10 "Kasa" lub 13-0 "Rachunek bieżący".
W sytuacji, gdy wypłacane wspólnikom w ciągu roku obrotowego zaliczki na poczet przewidywanego zysku przewyższą wartość zysku faktycznie wypracowanego, powstaje wówczas nadpłata zaliczek, którą wspólnicy mogą pokryć z kapitału zapasowego: Wn konto 81-1 "Kapitał zapasowy", Ma konto 82.
W przypadku, gdy spółka nie tworzy kapitału zapasowego, wtedy powstaje należność od wspólników (Wn konto 24, Ma konto 82).
W przedsiębiorstwach osób fizycznych nadwyżkę przeksięgowuje się na kapitał zakładowy: Wn konto 80, Ma konto 24.
WAŻNE: W spółkach osobowych i przedsiębiorstwach osób fizycznych wszelkie wydatki i pobrane kwoty (w tym także zapłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych) ujmuje się w trakcie roku na koncie rozrachunkowym 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Konto imienne wspólników lub właściciela). Na koniec roku występujące saldo debetowe tego konta w spółkach osobowych wykazuje się:
do wysokości zysku - w pasywach bilansu w pozycji A.IX. "Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna)",
przewyższające zysk - w pasywach bilansu w pozycji A.II. "Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna)".
Natomiast w przedsiębiorstwach osób fizycznych nie wypełnia się pozycji A.IX. Saldo debetowe konta 24 "Pozostałe rozrachunki" koryguje kapitał zakładowy. Ma zatem wpływ na kwotę kapitału podstawowego wykazywaną w pozycji A.I.
Przeznaczenie zysku na zwiększenie kapitału zakładowego
W spółkach osobowych przekazanie zysku na podwyższenie kapitału zakładowego jest obojętne podatkowo. Jak już wcześniej wspomniano, to nie spółki osobowe, lecz ich wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego, a osiągnięty przez nich zysk podlega opodatkowaniu w zeznaniu rocznym.
W księgach rachunkowych powiększenie kapitału zakładowego ujmuje się: Wn konto 82, Ma konto 80 "Kapitał zakładowy".
Przyznanie zysku na nagrody dla pracowników
Nagrody, przyznane pracownikom z wypracowanego zysku, podlegają takim samym obciążeniom jak zwykłe wynagrodzenia ze stosunku pracy. Stanowią zatem podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, podlegają również opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. A zatem, kwota przekazana na nagrody powinna uwzględniać wartość brutto tych nagród, a także kwotę składek na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracodawcę (składki obciążające pracodawcę mogą również obciążać koszty działalności operacyjnej).
Kwoty wypłacone pracownikom z zysku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (szerzej pisaliśmy na ten temat w BI nr 7 z br.). Również składki ZUS od tych wypłat, obciążające pracodawcę, nie są zaliczane do kosztów podatkowych, co wynika bezpośrednio z art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o PDOP i art. 23 ust. 1 pkt 37 ustawy o PDOF.
1. Zysk przeznaczony na nagrody dla pracowników ujmujemy: |
- Wn konto 82, |
2. Zaksięgowanie należnych składek na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, obciążających pracodawcę: |
- Wn konto 82, |
3. Potrącenia na podstawie listy płac składek na ubezpieczenia społeczne obciążające pracowników oraz zaliczki na podatek dochodowy: Wn konto 23, Ma konto 22-1 "Rozrachunki z ZUS", Ma konto 22 "Rozrachunki z urzędem skarbowym". |
4. Wypłata nagród z zysku, pomniejszona o pobrany podatek i składki ZUS: Wn konto 23, Ma konto 13. |
Przeznaczenie zysku na ZFŚS
Przeznaczenie zysku na zasilenie ZFŚS ujmujemy: Wn konto 82, Ma konto 85 "Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych".
Operacja taka jest obojętna podatkowo.
Pokrycie straty bilansowej
Strata może być pokryta kapitałem własnym, dopłatą wspólników (właściciela) lub też może pozostać nierozliczona do pokrycia w latach następnych.
Pokrycie straty bilansowej kapitałem własnym (zakładowym) ujmuje się: Wn konto 80, Ma konto 82.
W przypadku podjęcia uchwały o wniesieniu dopłat księgujemy należne dopłaty Wn konto 24, Ma konto 82.
Otrzymanie dopłat: Wn konto 10 lub 13-0, Ma konto 24 - wpłaty.
Przeznaczenie zysku na pokrycie straty z lat ubiegłych: Wn konto 82, Ma konto 81-1 "Strata z lat poprzednich".
WAŻNE: Pokrycie straty bilansowej w podany wyżej sposób nie odbiera podatnikowi możliwości podatkowego rozliczenia straty na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o PDOF. Jak wynika z tego przepisu, kwotę straty podatkowej rozlicza się w ciągu 5 kolejnych lat podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.