KLASYCZNE ZASADY PODATKOWE

Źródło: Dolata S., Podstawy wiedzy o podatkach i polskim systemie podatkowym, Uniwesytet Opolski, Opole 1999.

ZASADY PODATKOWE F.NEUMARKA

myśl podatkowa jak współtwórca systemu podatkowego

ZASADY PODATKOWE

Wstęp

Zasady podatkowe formułowane przez poszczególnych autorów wiążą się ściśle z ich poglądami ekonomicznymi, które z kolei były i są silnie zdeterminowane przez warunki historyczne istniejące w danym okresie. Pomimo tych zastrzeżeń w większości postulatów przedstawicieli nauki, formułowanych w stosunku do podatków i systemu podatkowego, dostrzec można elementy ponadczasowe i uniwersalne.

Lista zasad podatkowych, które powinny być respektowane przez podatki jest długa. Niektóre z nich o podobno brzmiącej nazwie mają odmienną treść merytoryczną lub są różnie interpretowane. Przykładem jest zasada sprawiedliwości podatkowej, która pod różnymi nazwami przewija się u większości teoretyków podatków. Rozumienie sprawiedliwości podatkowej może być skrajnie różne. W zależności od poglądów ekonomicznych autora oraz wyznawanego przez niego systemu wartości za podatek sprawiedliwy można uznać pogłówne, jak i podatek o bardzo ostrej progresji.

Większość współczesnych zasad opodatkowania stanowi rozwinięcie albo modyfikację tzw. zasad klasycznych, stworzonych przez A. Smitha i A. Wagnera, z których część ma charakter ponadczasowy (np. zasady techniczno-podatkowe), dlatego zasadne będzie przedstawienie niektórych z nich w tym miejscu.

Termin „zasady podatkowe” może być i jest rozmaicie rozumiany. Pojęcie to stosuje się zarówno do przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, konstrukcji prawnych lub wprost przepisów prawnych, a nadto także do reguł moralnych, zwyczajowych technicznych i tym podobnych itp. W klasycznym ujęciu „zasada”, to pewne właściwości i pożądane cechy, którym powinny odpowiadać konkretne instytucje finansowe. W przypadku podatków nie są to jednak konstytutywne cechy samego podatku takie jak przymusowość, nieodpłatność czy bezzwrotność. Należy też odróżniać zasady stricte podatkowe od cech ogólnych systemu podatkowego (polityczność, legalność, rzetelność).

Do najczęściej powoływanych w literaturze zasad podatkowych należą zasady Adama Smitha, uważane za klasyczne i częściowo uniwersalne, których respektowanie ma zapewnić „dobry system podatkowy”.

Dogodność

Zasada dogodności nie należy do zasad w pełni oryginalnych A. Smitha, gdyż wyrażało ją przedtem wielu ekonomistów. Zgodnie z nią „ każdy podatek winno się ściągać w takim czasie i w taki sposób, by podatnikowi było jak najdogodniej go zapłacić”. A.Smithowi chodziło o to, by podatnik płacił podatek wówczas gdy zapłata podatku nie jest zbyt uciążliwa, a więc po zainkasowaniu środków pieniężnych. Poza tym wskazywał, że istotny jest sposób zapłaty podatku.

Pewność

Podatnik powinien mieć pewność, w jakiej wysokości zostanie pobrany podatek. Nic tak nie sprzyja wzrostowi oporu podatkowego, jak niepewność co do rodzaju i wysokości podatków. Współcześnie w polskiej praktyce fiskalnej zasada ta wydaje się szczególnie ważna..

Taniość

Zasada taniości wiąże się z kwestią kosztów poboru podatku, które powinny być jak najniższe. Koszty związane z wymiarem i poborem podatków dotyczą tak służb skarbowych jak i podatników oraz podmiotów z nimi związanych takich jak płatnicy. Wyliczenie ich rzeczywistej wysokości nie jest zadaniem łatwym. Uwaga ta odnosi się zwłaszcza do kosztów ponoszonych przez samych podatników. Tym niemniej postulat minimalizacji kosztów ponoszonych w związku z opodatkowaniem dotyczy wszelkiego typu kosztów.

W współczesnych systemach podatkowych państw zachodnich dostrzec można tendencję do komplikacji systemów podatkowych, co jest wynikiem ogólnego narastania złożoności i skali procesów gospodarczych. Z drugiej strony postęp techniczny umożliwia wdrożenie nowoczesnych i w założeniu (np. polski system POLTAX i EGAPOLTAX) efektywnych systemów ewidencji i kontroli podatników m.in. w postaci komputeryzacji urzędów skarbowych. Proces ten wydaje się nieunikniony i w perspektywie najbliższych lat kwestia taniości poboru, rozumiana jako niewielka pracochłonność dla aparatu skarbowego, może się okazać niezbyt silnym argumentem.

Sprawiedliwość

Kolejna zasada, która wymaga odrębnego potraktowania, to zasada sprawiedliwości podatkowej. Mimo rozlicznych jej interpretacji, podnoszona jest często do rangi naczelnej zasady podatkowej.

Sprawiedliwość podatkowa, jaka zasada, może być sprowadzona do uzależnienia wysokości podatku od zdolności podatkowej podatnika, którą od czasów A. Smitha mierzy się wysokością uzyskanego przez niego dochodu. Zdolność podatkowa wyraża zatem granice opodatkowania, determinowane nie zawsze łatwym do pogodzenia interesem państwa i opodatkowanych. Według samego A. Smitha wysokość podatku powinna odzwierciedlać korzyści (benefit) uzyskiwane przez podatnika od państwa w postaci ochrony dochodu i majątku. Zakłada się zatem, że im wyższy jest dochód podatnika, tym w większym stopniu państwo go chroni. Współcześnie trudno się z taką interpretacją zgodzić.

A. Smithowi przypisuje się często pogląd, że właściwa skala podatkowa dla dochodów to skala proporcjonalna. Opinia ta nie wydaje się w pełni uzasadniona skoro A.Smith pisał, że „...nie jest rzeczą nierozsądną, aby bogaci uczestniczyli w publicznych wydatkach nie tylko proporcjonalnie do swych dochodów, ale nieco powyżej tych proporcji”. Tym stwierdzeniem A.Smith daje wyraz konieczności równomiernego opodatkowania, które nie powinno być rozumiane jako równość matematyczna ponoszonych ciężarów podatkowych, lecz jako opodatkowanie według zdolności płatniczej ( ability to pay ).

Łamanie zasady sprawiedliwości podatkowej wydaje się logiczną konsekwencją przestrzegania zasad technicznych opodatkowania takich jak taniość, prostota i pewność poboru, które wymuszają stosowanie prostych i pragmatycznych technik opodatkowania. Sprzeczność pomiędzy prostotą opodatkowania a sprawiedliwością opodatkowania wynika stąd, iż zdolność podatkową w pełni można uwzględnić komplikując podatek. Następuje to poprzez wprowadzenie zwolnień, odliczeń, progresji czy też pojęcia kosztów.

Zasady Davida Ricardo

Innym ekonomistą, którego poglądy w sposób trwały wpłynęły na świadomość skutków opodatkowania był David Ricardo. Stał on na stanowisku, że w związku z zjawiskiem przerzucalności podatku, podatek w swej konstrukcji i wysokości nie powinien w sposób znaczący zmieniać sytuacji ekonomicznej podatnika. Oznacza to sprzeciw wobec wszelkim przejawom fiskalizmu i zawierzenie podziałowi rynkowemu, jako temu w naturalny sposób sprawiedliwemu. Ricardo nie miał zatem zamiaru, poprzez podatki korygować pierwotnego rozkładu dochodów.

John Stuart Mill -zasada równej ofiary

Opodatkowanie progresywne jest uzasadnione między innymi teorię równej ofiary Johna Stuarta Milla. Według tego teoretyka, każdy obywatel powinien ponosić ciężary finansowe na rzecz państwa, ponieważ chroni ono obywatela, przy czym wysokość podatku nie powinna być uzależniona od skali korzyści uzyskiwanych przez podatnika ze strony państwa. Liczy się dobro ogółu społeczeństwa, a więc utylitaryzm. Równość w ujęciu J.S.Milla oznacza taki rozkład ciężaru podatkowego, że podatnik ponosi taką samą ofiarę lub taką samą stratę w dobrobycie. Strata w dobrobycie jest równa co do wartości stracie w dochodzie spowodowanej zapłatą podatku, gdyż poziom dobrobytu jest funkcją dochodu. Z tego względu podatnicy o równym poziomie dochodu powinni płacić takie same , tj. „równe” podatki. Podatnicy o odmiennych dochodach powinni zapłacić podatki różne co do wysokości. Równość w podatkach według J.S.Milla miała być konsekwencją równości we wszystkich innych sprawach publicznych.

Adolf Wagner

Do grona najczęściej cytowanych twórców zasad podatkowych zalicza się A.Wagnera, który był twórcą kilku oryginalnych zasad podatkowych. W związku z tematyką pracy należałoby wspomnieć o sformułowanej przez niego zasadzie elastyczności, w myśl której, podatek powinien być tak zbudowany aby uwzględniać ciągły wzrost wydatków publicznych, pociągający za sobą wzrost zapotrzebowania na środki finansowe. Podatek będzie elastyczny, jeśli elementy decydujące o wysokości wpływów można będzie łatwo dostosować do potrzeb budżetu w danym czasie. Zasada ta wiąże się ściśle z inną, a mianowicie postulatem wydajności podatku. Ocena ryczałtów podatkowych z punktu widzenia tych cech jest trudna ze względu na ich różnorodność. Wnioski jakie nasuwają się w odniesieniu do tych zasad, nie odbiegają od wskazanych wcześniej przy omawianiu funkcji fiskalnej ryczałtów. Sprowadzić je można do stwierdzenia, że wydajnością mogą cechować się przede wszystkim ryczałty przymusowe. Ryczałty dobrowolne nie powinny być traktowane jako wydajne źródło dochodów publicznych i tym samym nie mogą być uznane za elastyczne. Ocena wydajności fiskalnej karty podatkowej i ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, rozumianej jako znaczenie w strukturze dochodów budżetu, będzie przedmiotem rozważań w dalszej części pracy. Wagner postulował także sprawiedliwość opodatkowania, którą można osiągnąć jeśli system podatkowy nie będzie zawierał przywilejów zwalniających od opodatkowania klasy, warstwy i grupy społeczne a ponadto będzie uniemożliwiał uchylanie się od opodatkowania. Poza tym system podatkowy powinien cechować się równomiernością opodatkowania, co bywa jednoznacznie rozumiane jako poparcie progresji w podatkach od dochodów osobistych, co nie jest w pełni uzasadnione, bowiem A.Wagner był zwolennikiem adekwatnego do zdolności płatniczej zróżnicowania podatków. Ryczałty podatkowe są sprzeczne z tymi zasadami, z powodów wyjaśnionych już wcześniej.

Hugo Dalton

Odmienne w treści postulaty wobec podatków stawiał H. Dalton. Twierdził on, że system podatkowy jest kształtowany w ramach bieżącej polityki gospodarczej i służy realizacji jej celów. Sposób opodatkowania powinien cechować daleko posunięty pragmatyzm.

Łatwo zauważyć, że części zasad podatkowych nie da się pogodzić w praktyce z innymi zasadami. Trudno jest na przykład pogodzić sprawiedliwość opodatkowania z prostotą, przejrzystością i wydajnością podatków. Podatek prosty o prostej konstrukcji z reguły nie jest w stanie uwzględnić w pełni zdolności płatniczej podatnika.

Zasady podatkowe współczesne

Współcześnie formułowanych jest wiele zasad podatkowych. Jedną z nich jest zasada ekonomiczności opodatkowania, którą wymienia wielu autorów. Wspólna nazwa nie oznacza jednak zgody co do jej treści. W tradycyjnym ujęciu ekonomiczność opodatkowania polega na przestrzeganiu przez podatki zasady nienaruszania substancji ekonomicznych i majątkowych podatnika. W nowszych opracowaniach uważa się, że podatki mogą wpływać na kierunek gospodarki podatnika, podnosić jej efektywność, zwiększać wydatki inwestycyjne, wielkość samofinansowania czy eksportu itp.

Z innych współczesnych zasad opodatkowania wymienimy w tym miejscu dwie zasady sformułowane przez N. Gajl:

- zasadę ustawowego charakteru opodatkowania,

- zasadę zewnętrznej i wewnętrznej spójności systemu podatkowego.

Pierwsza z nich zakłada konieczność regulowania obciążeń podatkowych wyłącznie w formie ustawy. Kwestią sporną są w tym przypadku są kompetencje dla Rady Ministrów czy Ministra Finansów w zakresie podatków, gwarantujące pewną elastyczność systemowi podatkowemu.

Wewnętrzna spójność systemu podatkowego oznacza zgodność pomiędzy uregulowaniami poszczególnych podatków.

Spójność zewnętrzna oznacza w przypadku Polski dostosowywanie polskiego systemu podatkowego i celnego do standardów wymaganych przez Unię Europejską. Harmonizacja systemu podatkowego dotyczy podatku VAT i podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie głównie opodatkowania spółek. Pojawiają się jednak także regulacje dotyczące podatków dochodowych od osób fizycznych (np. porozumienia dotyczące małego ruchu granicznego i wynagrodzeń osób fizycznych za pracę na terenie innych krajów, dyrektywa w sprawie opodatkowania dochodów z oszczędności nierezydentów). Perspektywicznie zalecenia Komisji mogą również objąć inne wybrane elementy podatków dochodowych od osób fizycznych (rodzaj progresji, tempo progresji, wielkość kwot wolnych od opodatkowania).

Różnorodność współczesnych zasad podatkowych i skomplikowanie samych systemów, sprawiają, że kierowanie się ideą realizacji określonych zasad podatkowych w oderwaniu od całości działań polityki fiskalnej może prowadzić do błędnych decyzji legislacyjnych.

N.Gajl, Modele podatkowe. Podatki dochodowe, op.cit., str. 10.

Por. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 kwietnia 1987 r., K. 1/1987. „ Orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego”, - Warszawa 1988, s.33 i następne.

Por. N. Gajl, Teorie podatkowe w świecie, op.cit., str.140.

Zob. szerzej na temat tej zasady A. Gomułowicz, Zasady podatkowe wczoraj i dziś, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2001, s. 18 i następne.

K. Nighttingale, Taxation.Theory and Practice, Financial Times - Prentice Hall, London 2002, s.7.

Wyciślok J., Reforma systemów podatkowych krajów członkowskich OECD i Unii Europejskiej oraz ich harmonizacja, Videograf II, Katowice 2002, s.47 i następne.

Zob. Raport o działalności urzędu Ministra Finansów w latach 1997-2001, Ministerstwo Finansów (www. mofnet.gov.pl), Warszawa 2002, s.21; W latach 1990-2002 na wdrożenie systemu POLTAX wydano około 550 mln zł, Z. Wierzchowski, Jaki system podatkowy, taki Poltax, Rzeczpospolita nr 286 z 12.o2.2002.

Por. Strategia modernizacji polskiej administracji podatkowej do roku 2004 przyjęta przez radę ministrów w dniu 6 sierpnia 2002 r., Ministerstwo Finansów, Warszawa, sierpień 2002 r. s.28.

Zob. A.Gomułowicz, Zasada sprawiedliwości podatkowej, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2001, s. 7-10.

N. Gajl, Teorie podatkowe w świecie, op.cit., s.48.

E.Tegler, Wybrane zagadnienia zdolności podatkowej, w: Zdolność podatkowa i wiarygodność kredytowa przedsiębiorstwa, praca zbior. pod red. E.Czerwińskiej, Wyd. Akademii Ekonomicznej w Poznaniu, Poznań 1994, s.132.

A. Smith, Badania nad naturą i przyczynami bogactwa narodów, op. cit., str. 584.

Por. A. Gomułowicz, J. Małecki, Prawo podatkowe dla studentów i praktyków, op.cit. str. 32.

Ibidem, s. 34.

A.Wagner, op.cit., str. 307,316, 460.

H. Dalton, Zasady skarbowości, Łódź 1948, s. 23 i następne.

Por. J.M. Buchanan, Finanse publiczne w warunkach demokracji, PWE, Warszawa 1997, s. 266.

P.M Gaudemet, Finanse publiczne, PWE, Warszawa 1990.

N. Gajl, Modele podatkowe, op. cit., s. 20.

A. Komar, Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej, PWE, W-wa 1996, str.111.

WEDŁUG A. WAGNERA

WEDŁUG A.SMITHA

ZASADA

RÓWNOŚCI

ZASADY

GOSPODARCZE

ZASADY TECHNICZNE

ZASADY FISKALNE

ZASADA SPRAWIEDLIWOŚCI

ZASADA

PEWNOŚCI

ZASADA NIENARUSZALNOŚCI SUBSTANCJI MAJĄTKOWEJ

ZASADA POWSZECHNOŚCI

ZASADA

WYDAJNOŚCI

ZASADA

PEWNOŚCI

ZASADA

DOGODNOŚCI

ZASADA

ELASTYCZNOŚCI

ZASADA DOGODNOŚCI

ZASADA

RÓWNOŚCI

ZASADA PRZERZUCALNOŚCI PODATKÓW

ZASADA TANIOŚCI

ZASADA

TANIOSCI

ZASADY ETYCZNO-SPOŁECZNE

• sprawiedliwość opodatkowania; warunkowana jest realizacją zasady powszechności, równomierności i i zdolności płatniczej.

• podatkowa redystrybucja dochodów i majątku

ZASADY FISKALNO-BUDŻETOWE

• zasada wystarczalności przychodów podatkowych-dochody z podatków powinny służyć finansowaniu niezbędnych zadań państwa,

• zasada zdolności przystosowawczej podatku; oznacza zdolność podatku do sprostania zwiększającemu się zapotrzebowaniu na dochód podatkowy.

ZASADY EKONOMICZNE

• zasada minimalizacji podatkowej ingerencji w sferę własności prywatnej,

• zasada minimalizacji podatkowej ingerencji w działalność gospodarczą,

• zasada elastyczności opodatkowania,

• zasada dostosowania opodatkowania do polityki wzrostu gospodarczego.

ZASADY TECHNIKI PODATKOWEJ

• zasada trwałości prawa podatkowego,

• zasada przejrzystości podatków,

• zasada taniości,

• zasada wygody poboru,

• zasada nie sprzeczności podatków z systemem podatkowym,

---